2C_664/2012 - 2012-12-03 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 664/2012, 2C 665/2012

Urteil vom 3. Dezember 2012
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler, Donzallaz,
Gerichtsschreiber Klopfenstein.

1. Verfahrensbeteiligte
A.X.________,
2. B.X.________,
Beschwerdeführer, beide vertreten durch Dobler Treuhand, Heinz Dobler,

gegen

Steueramt des Kantons Solothurn, Schanzmühle, Werkhofstrasse 29c, 4509 Solothurn.

Gegenstand
2C 664/2012
Staatssteuer 2010,

2C 665/2012
Direkte Bundessteuer 2010,

Beschwerden gegen das Urteil des Kantonalen Steuergerichts Solothurn vom 21. Mai 2012.

Sachverhalt:

A.
A.X.________ (geb. 1981) führt als selbständigerwerbender Gastwirt das Restaurant Y.________ in Q.________/SO. Seine Ehefrau B.________ (geb. 1981) arbeitet als Kauffrau bei der Firma Z.________ in Bern. In der Steuererklärung 2010 deklarierten die Eheleute ein steuerbares Einkommen von Fr. 13'376.-- betreffend die Staatssteuer bzw. Fr. 13'586.-- betreffend die direkte Bundessteuer. Geltend gemacht wurde dabei - gestützt auf den zusammen mit der Steuererklärung eingereichten Geschäftsabschluss des Gastronomiebetriebs - u.a. ein Verlust des Steuerpflichtigen aus selbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. 20'001.--. Im Veranlagungsverfahren rechnete die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen u.a. einen Bruttogewinnzuschlag von Fr. 40'000.-- auf und veranlagte das Ehepaar mit Verfügungen vom 10. August 2011 auf ein steuerbares Einkommen von Fr. 59'436.-- (betreffend die Staatssteuer) bzw. auf Fr. 50'700.-- betreffend die direkte Bundessteuer. Die Aufrechnung des Bruttogewinnzuschlages wurde mit einer zu tiefen Bruttogewinnmarge begründet.

B.
Gegen diese Veranlagungsverfügungen erhoben die Eheleute X.________ am 30. August 2011 Einsprache bei der Veranlagungsbehörde. In der Folge wurden sie aufgefordert, sämtliche nötigen Buchhaltungsunterlagen - u.a. ein "detailliertes Kassabuch mit Kassastreifen" zwecks Buchprüfung vorzulegen. Die Revision fand am 11. Oktober 2011 statt. Dem entsprechenden Bericht lässt sich u.a. entnehmen, dass kein Kassabuch vorliege und kein Warenlager ausgewiesen werde; ebenso wenig werde das Kassakonto mit einer korrekten zeitlichen Verbuchung der Aufwände und Erträge geführt. Die Bruttogewinnmarge sei ausserdem mit 52,8 % zu tief.

C.
An der Einspracheverhandlung erklärten die Eheleute X.________, sie seien mit der Bruttogewinnberechnung und dem vorgenommenen Bruttogewinnzuschlag von Fr. 40'000.-- nicht einverstanden.
Am 7. November 2011 wies die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen die Einsprache ab. Soweit hier interessierend, erwog sie, da die Buchhaltung infolge mangelhaft geführtem Kassabuch nicht ordnungsmässig und nur teilweise überprüfbar sei, müsse am Bruttogewinnzuschlag von Fr. 40'000.-- festgehalten werden, so dass die durchschnittliche Bruttogewinnmarge von (mindestens) rund 60 % erreicht werde. Im Einspracheentscheid korrigierte die Veranlagungsbehörde ausserdem Falschbuchungen bzw. nicht korrekte Abgrenzungen und nahm einzelne Aufrechnungen bei den Privatanteilen vor (darunter auch für einen Piaggio-Roller).

D.
Gegen diesen Einspracheentscheid gelangten die Eheleute X.________ mit Rekurs und Beschwerde an das Steuergericht des Kantons Solothurn. Sie verlangten, es sei auf die Aufrechnung eines Bruttogewinnzuschlags von Fr. 40'000.-- zu verzichten und die Kosten für den Piaggio-Roller von Fr. 2'151.-- seien nach Abzug eines Privatanteils von Fr. 900.-- als geschäftsmässig begründeter Aufwand zuzulassen.
Mit Urteil vom 21. Mai 2012 wies das Steuergericht des Kantons Solothurn den Rekurs und die Beschwerde ab.

E.
Mit Eingabe vom 5. Juli 2012 führen A. und B.X.________ "Verwaltungsgerichtsbeschwerde" beim Bundesgericht mit dem sinngemässen Antrag, das letztgenannte Urteil aufzuheben und auf die streitigen Aufrechnungen (Bruttogewinnzuschlag von Fr. 40'000.--/ Aufrechnung für Piaggio-Roller von Fr. 1'251.--) zu verzichten.
Das Steueramt des Kantons Solothurn beantragt, die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten sei. Das Steuergericht des Kantons Solothurn stellt denselben Antrag, ebenso - betreffend die direkte Bundessteuer - die Eidgenössische Steuerverwaltung.
Die Eheleute X.________ haben von der Möglichkeit, sich vor Bundesgericht noch einmal zu äussern, keinen Gebrauch gemacht.

Erwägungen:

1.
1.1 Der angefochtene Entscheid stützt sich auf öffentliches Recht des Bundes und des Kantons. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Entscheid des Steuergerichts des Kantons Solothurn ist zulässig (Art. 82 lit. a BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14). Die Beschwerdeführer sind gemäss Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert; die unrichtige Bezeichnung des Rechtsmittels schadet nicht, sofern - wie hier - bezüglich des jeweils statthaften Rechtsmittels sämtliche Sachurteilsvoraussetzungen erfüllt sind (BGE 136 II 497 E. 3.1 S. 499; 134 III 379 E. 1.2 S. 382).

1.2 Die Beschwerde bezieht sich einerseits auf die Bundessteuer, andererseits auf die kantonale Steuer, betrifft aber je die gleichen Parteien, richtet sich gegen denselben Entscheid und wirft dieselben Rechtsfragen auf, zumal die im vorliegenden Fall zur Anwendung gelangenden Vorschriften über die Ermessensveranlagung im Recht der direkten Bundessteuer und im kantonalen Steuerrecht im Wesentlichen übereinstimmen. Es rechtfertigt sich deshalb, die Verfahren zu vereinigen und die Beschwerde in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24 BZP; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).

1.3 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden. Immerhin prüft das Bundesgericht, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), grundsätzlich nur die vorgebrachten Rügen, sofern die rechtlichen Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254).
Eine qualifizierte Rügepflicht gilt hinsichtlich der Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht. Das Bundesgericht prüft solche Rügen nur, wenn sie in der Beschwerde präzise vorgebracht und begründet worden sind (Art. 106 Abs. 2 BGG; vgl. BGE 134 II 244 E. 2.2 S. 246 mit Hinweisen). Der Beschwerdeführer soll in der Beschwerdeschrift nicht bloss die Rechtsstandpunkte, die er im kantonalen Verfahren eingenommen hat, erneut bekräftigen, sondern mit seiner Kritik an den als rechtsfehlerhaft erachteten Erwägungen der Vorinstanz ansetzen (vgl. BGE 134 II 244 E. 2.1). Die Begründung hat ferner in der Beschwerdeschrift selbst zu erfolgen, und der blosse Verweis auf Ausführungen in andern Rechtsschriften oder auf die Akten reicht nicht aus (BGE 133 II 396 E. 3.1 S. 400).

1.4 Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das kantonale Recht und dessen Anwendung prüft das Bundesgericht nur darauf hin, ob es Bundesrecht, hier insbesondere das Steuerharmonisierungsgesetz (StHG; SR 642.14), verletzt. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde, soweit die Sachverhaltsfeststellungen nicht offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 97 Abs. 1 , 105 Abs. 1 und 2 BGG). Eine entsprechende Rüge, welche rechtsgenüglich substantiiert vorzubringen ist (Art. 42 Abs. 2 und Art. 106 Abs. 2 BGG; vgl. BGE 133 II 249 E. 1.4.3 S. 254 f.), setzt zudem voraus, dass die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG).
Ob die vorliegende Beschwerdeschrift unter diesen Gesichtspunkten überhaupt eine genügende Begründung enthält, ist fraglich, zumal sich die Beschwerdeführer über weite Strecken mit der Wiederholung ihres im kantonalen Verfahren eingenommenen Standpunktes begnügen und zudem auf ihre Ausführungen in anderen Rechtsschriften verweisen, ohne sich im Einzelnen mit den Erwägungen des angefochtenen Entscheides auseinander zu setzen. Die Frage der hinreichenden Begründung kann aber offen bleiben, da sich die Beschwerde ohnehin als unbegründet erweist (nachfolgend E. 2 bis 4).

2.
Das Steuerrecht knüpft für die Ermittlung des Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit an die nach kaufmännischen Grundsätzen geführten Jahresrechnungen an. Das gilt für die direkte Bundessteuer und die Staatssteuer gleichermassen (vgl. Art. 125 Abs. 2 DBG, § 141 Abs. 2 StG/SO). Auch für Selbständigerwerbende, die handelsrechtlich nicht zur Führung von Geschäftsbüchern verpflichtet sind (Art. 934 und 957 OR, Art. 36 HRegV), besteht gemäss Art. 125 Abs. 2 DBG und § 141 Abs. 2 StG/SO eine Aufzeichnungspflicht. Es sind diejenigen Aufstellungen chronologisch zu führen, welche die Geschäftsvorfälle zeitnah, d.h. zeitlich unmittelbar nach ihrer Verwirklichung, und damit aktuell festhalten (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. 2009, Rz. 115 f. zu Art. 18 DBG). Es mag im Einzelfall - je nach Betrieb - fraglich sein, welche Journale zur fortlaufenden Feststellung der einzelnen Vermögensteile sinnvoll und notwendig sind. Die Führung eines Kassabuchs ist indessen auch für Kleinbetriebe, deren Einnahmen zur Hauptsache oder ausschliesslich in Bargeld bestehen, essentiell (vgl. KÄFER, Berner Kommentar, N. 181 zu Art. 957 OR; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., N. 119 zu Art. 18 DBG). So auch im Falle der
Beschwerdeführer. Es geht dabei - entgegen ihrer Ansicht - nicht um die Frage, ob den Kontrollstreifen einer Registrierkasse Urkundencharakter zukommt; ebenso wenig spielt eine Rolle, ob die Monats-Kontrollstreifen anschliessend lückenlos mit dem Hauptbuch abgestimmt werden konnten, sondern es geht um den Beweiswert, der dem Kassabuch objektiv zukommen soll. Es ist daher zu verlangen, dass im Kassabuch die Bareinnahmen und -ausgaben fortlaufend, lückenlos und zeitnah aufgezeichnet werden. Nur auf diese Weise kann gewährleistet werden, dass die erfassten Bareinnahmen vollständig sind, d.h. den effektiven Bareinnahmen entsprechen. Vorliegend hat der Beschwerdeführer jeweils einzig den via Monatskontrollstreifen der Registrierkasse erfassten Monatsumsatz in die Buchhaltung übertragen, was das Erfordernis der zeitnahen Aufzeichnung nicht zu erfüllen vermag. Das entspricht ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts (ASA 46 134 E. 2d; StR 48/1993 S. 552 E. 2b; Urteile 2A.351/1998 vom 15. Oktober 1999 E. 3c sowie 2A.350/2005 vom 3. Juni 2005 E. 2). Der Schluss der Vorinstanz, dass die Beschwerdeführer die für eine ordnungsgemässe Einschätzung des Einkommens notwendigen Aufzeichnungen nicht richtig geführt haben, ist daher nicht zu
beanstanden. Da die von den Beschwerdeführern vorgelegten Unterlagen nicht geeignet waren, das Erfordernis einer zeitnahen Aufzeichnung zu erfüllen, geht ihr Vorwurf, die Veranlagungsbehörde und das Steuergericht hätten diese Unterlagen (Monats-Kontrollstreifen der Registrierkasse/Kontodetail 3000 [Bruttoertrag Restaurant]) entweder gar nicht oder aber jedenfalls willkürlich gewürdigt, an der Sache vorbei.

3.
Fehlen zuverlässige Aufzeichnungen und lässt sich das Einkommen nicht anderweitig schlüssig feststellen, ist es zu schätzen (Art. 130 Abs. 2 DBG, § 147 Abs. 2 StG-SO). Vorliegend hat die Veranlagungsbehörde ermessensweise einen Betrag von Fr. 40'000.-- aufgerechnet, womit sich die Bruttogewinnmarge von 52,8 % auf 60 % erhöht hat (vgl. vorne lit. C). Die Vorinstanz bestätigte diese Aufrechnung. Die Beschwerdeführer legen in ihrer Eingabe vom 5. Juli 2012 - neben der unbegründeten Rüge der willkürlichen Würdigung von eingereichten Beweismitteln - nicht mit einem Wort dar, inwiefern diese Schätzung offensichtlich unrichtig sein könnte. Auch in diesem Punkt dringt die Beschwerde nicht durch.

4.
Zu prüfen bleibt die Verweigerung eines geschäftsmässig begründeten Aufwandes im Betrag von Fr. 1'251.-- für den Piaggio-Roller:
Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen (Art. 27 Abs. 1 DBG, § 34 Abs. 1 StG/SO). Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit ist, dass der Aufwand mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit direkt zusammenhängt. Es muss sich sodann um geschäftsmässig begründete Aufwendungen handeln (RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, a.a.O., Rz. 4 zu Art. 27). Als steuermindernde Tatsache sind sie grundsätzlich vom Pflichtigen nachzuweisen (vgl. u.a. StE 2007 B 23.45.2 Nr. 7 E. 6.1).
Die Beschwerdeführer machen geltend, es sei willkürlich, wenn die Behörden behaupteten, zwischen den Aufwendungen für den Roller und dem Geschäftsbetrieb sei kein sachlicher Zusammenhang erkennbar.
Das Steuergericht hat diese seine Auffassung damit begründet, dass dem Beschwerdeführer neben dem Piaggio-Roller zusätzlich ein Geschäftsauto (Renault Laguna Combi) zur Verfügung stehe. Gemäss unbestritten gebliebener Vernehmlassung des kantonalen Steueramtes wurde dieses Fahrzeug am 14. Januar 2010 für Fr. 6'600.-- gekauft, sodann aktiviert, und es wurden darauf Abschreibungen im Umfang von Fr. 3'300.-- vorgenommen. In der Erfolgsrechnung per 31. Dezember 2010 ist zwar von "Fahrzeugen" (Mehrzahl) die Rede, doch werden diese nicht separat ausgewiesen und wird nur der Privatanteil von Fr. 1'800.-- für den Renault Laguna Combi verbucht, wie die Beschwerdeführer selber einräumen (Beschwerde S. 2). Der Piaggio-Roller findet keine Erwähnung. Unter diesen Umständen erscheint es vertretbar bzw. jedenfalls nicht willkürlich, wenn die Vorinstanz den geltend gemachten Aufwand für den Roller als geschäftsmässig nicht begründet erachtet hat und den entsprechenden Abzug verweigerte.

5.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde sowohl hinsichtlich der Staatssteuer wie auch hinsichtlich der direkten Bundessteuer unbegründet und abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend haben die Beschwerdeführer die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 65 f . BGG). Es sind keine Parteientschädigungen geschuldet (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C 664/2012 und 2C 665/2012 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

3.
Die Beschwerde betreffend die Staatssteuer wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

4.
Die Gerichtskosten von insgesamt Fr. 2'000.-- werden den Beschwerdeführern auferlegt, unter solidarischer Haftung.

5.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, dem Steueramt des Kantons Solothurn, dem Kantonalen Steuergericht Solothurn und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 3. Dezember 2012
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Klopfenstein

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 273 Loi fédérale du 4 décembre 1947 de procédure civile fédérale PCF Art. 24 - 1 Le demandeur qui entend exercer plusieurs actions contre le même défendeur peut les joindre dans une seule demande si le Tribunal fédéral est compétent pour connaître de chacune d'elles. Cette condition n'est pas exigée pour des prétentions accessoires.
¹	Le demandeur qui entend exercer plusieurs actions contre le même défendeur peut les joindre dans une seule demande si le Tribunal fédéral est compétent pour connaître de chacune d'elles. Cette condition n'est pas exigée pour des prétentions accessoires.
²	Plusieurs personnes peuvent agir comme demandeurs ou être actionnées comme défendeurs par la même demande:
^a	s'il existe entre elles, en raison de l'objet litigieux, une communauté de droit ou si leurs droits ou leurs obligations dérivent de la même cause matérielle et juridique. Le juge peut appeler en cause un tiers qui fait partie de la communauté de droit. L'appelé en cause devient partie au procès;
^b	si des prétentions de même nature et reposant sur une cause matérielle et juridique essentiellement de même nature forment l'objet du litige et que la compétence du Tribunal fédéral soit donnée à l'égard de chacune d'elles.
³	Le juge peut en tout état de cause ordonner la disjonction, s'il l'estime opportun.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 2 Indépendance - 1 Dans l'exercice de ses attributions judiciaires, le Tribunal fédéral est indépendant et n'est soumis qu'à la loi.
¹	Dans l'exercice de ses attributions judiciaires, le Tribunal fédéral est indépendant et n'est soumis qu'à la loi.
²	Ses arrêts ne peuvent être annulés ou modifiés que par lui-même et conformément aux dispositions de la loi.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 125 Annexes - 1 Les personnes physiques doivent joindre à leur déclaration notamment:
¹	Les personnes physiques doivent joindre à leur déclaration notamment:
^a	les certificats de salaire concernant tous les revenus provenant d'une activité lucrative dépendante;
^b	les attestations concernant les prestations que le contribuable a obtenues en sa qualité de membre de l'administration ou d'un autre organe d'une personne morale;
^c	l'état complet des titres et des créances, ainsi que celui des dettes.
²	Les personnes physiques dont le revenu provient d'une activité lucrative indépendante et les personnes morales doivent joindre à leur déclaration:
^a	les comptes annuels signés (bilan, compte de résultats) concernant la période fiscale, ou
^b	en cas de tenue d'une comptabilité simplifiée en vertu de l'art. 957, al. 2, CO224: un relevé des recettes et des dépenses, de l'état de la fortune ainsi que des prélèvements et apports privés concernant la période fiscale.225
³	Pour la taxation de l'impôt sur le bénéfice, les sociétés de capitaux et les sociétés coopératives doivent en outre indiquer, à la fin de la période fiscale ou de l'assujettissement, le montant de leur capital propre. Ce capital propre comprend le capital-actions ou le capital social libéré, les réserves issues d'apports de capital visées à l'art. 20, al. 3 à 7, portées au bilan commercial, les réserves ouvertes et les réserves latentes constituées au moyen de bénéfices imposés ainsi que la part des fonds étrangers qui est économiquement assimilable au capital propre.226

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 934 - 1 L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables.
¹	L'office du registre du commerce radie les entités juridiques qui n'exercent plus d'activités et n'ont plus d'actifs réalisables.
²	Pour ce faire, l'office du registre du commerce somme l'entité juridique de faire valoir un intérêt au maintien de l'inscription. Si la sommation est sans résultat, il somme les autres personnes concernées, par une publication dans la Feuille officielle suisse du commerce, de faire valoir un tel intérêt. Si cette sommation est également sans résultat, l'entité juridique est radiée.781
³	Lorsqu'une autre personne concernée fait valoir un intérêt au maintien de l'inscription, l'office du registre du commerce transmet l'affaire au tribunal afin que celui-ci tranche.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 957 - 1 Doivent tenir une comptabilité et présenter des comptes conformément au présent chapitre:
¹	Doivent tenir une comptabilité et présenter des comptes conformément au présent chapitre:
¹	les entreprises individuelles et les sociétés de personnes qui ont réalisé un chiffre d'affaires supérieur à 500 000 francs lors du dernier exercice;
²	les personnes morales.
²	Les entreprises suivantes ne tiennent qu'une comptabilité des recettes et des dépenses ainsi que du patrimoine:
¹	les entreprises individuelles et les sociétés de personnes qui ont réalisé un chiffre d'affaires inférieur à 500 000 francs lors du dernier exercice;
²	les associations et les fondations qui n'ont pas l'obligation de requérir leur inscription au registre du commerce;
³	les fondations dispensées de l'obligation de désigner un organe de révision en vertu de l'art. 83b, al. 2, CC797.
³	Le principe de régularité de la comptabilité s'applique par analogie aux entreprises visées à l'al. 2.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 18 Principe - 1 Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
¹	Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
²	Tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18b est réservé.30
³	L'art. 58 s'applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme.
⁴	Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 130 Exécution - 1 L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
¹	L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
²	Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 27 En général - 1 Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel.
¹	Les contribuables exerçant une activité lucrative indépendante peuvent déduire les frais qui sont justifiés par l'usage commercial ou professionnel.
²	Font notamment partie de ces frais:
^a	les amortissements et les provisions au sens des art. 28 et 29;
^b	les pertes effectives sur des éléments de la fortune commerciale, à condition qu'elles aient été comptabilisées;
^c	les versements à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, à condition que toute utilisation contraire à leur but soit exclue;
^d	les intérêts des dettes commerciales ainsi que les intérêts versés sur les participations visées à l'art. 18, al. 2;
^e	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles du personnel de l'entreprise, frais de reconversion compris;
^f	les sanctions visant à réduire le bénéfice, dans la mesure où elles n'ont pas de caractère pénal.
³	Ne sont notamment pas déductibles:
^a	les versements de commissions occultes au sens du droit pénal suisse;
^b	les dépenses qui permettent la commission d'infractions ou qui constituent la contrepartie à la commission d'infractions;
^c	les amendes et les peines pécuniaires;
^d	les sanctions financières administratives, dans la mesure où elles ont un caractère pénal.72
⁴	Si des sanctions au sens de l'al. 3, let. c et d, ont été prononcées par une autorité pénale ou administrative étrangère, elles sont déductibles si:
^a	la sanction est contraire à l'ordre public suisse, ou si
^b	le contribuable peut démontrer de manière crédible qu'il a entrepris tout ce qui est raisonnablement exigible pour se comporter conformément au droit.73

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.