2C_859/2020 - 2021-03-03 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Taxe sur la valeur ajoutée; 1er trimestre au 4e trimestre 2009

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 859/2020

Arrêt du 3 mars 2021

IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Seiler, Président,
Donzallaz et Hänni.
Greffier: M. Tissot-Daguette.

Participants à la procédure
A.________ S.A.,
représentée par PricewaterhouseCoopers SA,
recourante,

contre

Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne.

Objet
Taxe sur la valeur ajoutée; 1er trimestre au 4e trimestre 2009,

recours contre l'arrêt de la Cour I du Tribunal administratif fédéral du 10 septembre 2020 (A-5288/2018).

Faits :

A.
La société A.________ SA a pour but l'importation, l'exportation, l'achat, la vente et le commerce en gros et en détail de tous produits de la branche du tabac, ainsi que de tout article de nature diverse. Elle est immatriculée au registre des assujettis à la taxe sur la valeur ajoutée de l'Administration fédérale des contributions (ci-après: l'Administration fédérale) depuis le 1er janvier 1995. Elle est en particulier active dans le circuit de commercialisation des cartes téléphoniques à prépaiement et des crédits d'appels.
Le 23 décembre 2008, la société A.________ SA a été informée par l'Administration fédérale d'un changement de pratique dans le traitement fiscal des cartes téléphoniques à prépaiement et des crédits d'appels. Dès le 1er janvier 2009, ceux-ci seraient assimilés à des moyens de paiement électroniques et les intermédiaires du circuit de commercialisation devraient uniquement imposer la commission ou la marge perçue. L'Administration fédérale a également mentionné qu'une période transitoire avait été instaurée jusqu'au 31 décembre 2009, au terme de laquelle toutes les caisses enregistreuses et programmes informatiques devaient être adaptés à la nouvelle pratique.
A la suite de divers échanges de courriers entre la société intéressée et l'Administration fédérale en lien avec les périodes fiscales 2005 à 2009, celle-ci a entrepris un contrôle fiscal de celle-là en août 2013, portant sur les périodes 2008 à 2012. A cette occasion, l'Administration fédérale a en particulier constaté que l'assujettie n'avait pas procédé à des corrections qu'elle avait requises pour l'année 2009.

B.
Par acte nommé "notification d'estimation/décision" du 17 septembre 2013, l'Administration fédérale a arrêté, pour l'année 2009, un montant de créance fiscale de 1'498'185 fr. et un montant de correction d'impôt de 852'700 fr. La société A.________ SA a formé réclamation à l'encontre de cette décision le 18 octobre 2013, demandant que sa créance fiscale pour 2009 soit réduite à 645'550 fr. Par décision sur réclamation, l'Administration fédérale a confirmé sa décision initiale. L'assujettie a interjeté recours contre cette décision sur réclamation le 14 septembre 2018 auprès de la Cour I du Tribunal administratif fédéral. Par arrêt du 10 septembre 2020, le Tribunal administratif fédéral a rejeté le recours.

C.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, la société A.________ SA demande en substance au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt du Tribunal administratif fédéral du 10 septembre 2020 et de renvoyer la cause à celui-ci pour complément d'instruction.
Le Tribunal administratif fédéral renonce à se déterminer sur le sort de la cause. L'Administration fédérale conclut au rejet du recours. Dans des observations finales, la société A.________ SA confirme ses conclusions.

Considérant en droit :

1.
L'arrêt attaqué est une décision finale (art. 90 LTF), émanant du Tribunal administratif fédéral (art. 86 al. 1 let. a LTF) dans une cause de droit public (art. 82 let. a LTF) ne tombant pas sous le coup des exceptions de l'art. 83 LTF. La voie du recours en matière de droit public est donc en principe ouverte. Déposé en temps utile (art. 100 al. 1 LTF) et dans les formes prescrites (art. 42 LTF) par la destinataire de l'acte attaqué qui a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification, de sorte qu'il faut lui reconnaître la qualité pour recourir (art. 89 al. 1 LTF), le recours en matière de droit public est recevable.

2.
Dans un premier grief, la recourante se plaint d'un établissement inexact des faits.

2.1. Le Tribunal fédéral statue en principe sur la base des faits établis par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), sous réserve des cas prévus à l'art. 105 al. 2 LTF (ATF 142 I 155 consid. 4.4.3). Le recourant ne peut critiquer les constatations de fait ressortant de la décision attaquée que si celles-ci ont été effectuées en violation du droit au sens de l'art. 95 LTF ou de manière manifestement inexacte, c'est-à-dire arbitraire, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF; ATF 142 II 355 consid. 6). Conformément à l'art. 106 al. 2 LTF, le recourant doit expliquer de manière circonstanciée en quoi ces conditions seraient réalisées. A défaut, il n'est pas possible de tenir compte d'un état de fait qui diverge de celui qui est contenu dans l'acte attaqué (ATF 145 V 188 consid. 2). Par ailleurs, aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut en principe être présenté devant le Tribunal fédéral (art. 99 al. 1 LTF).

2.2. La recourante se prévaut d'un établissement inexact de faits de la part du Tribunal administratif fédéral sous plusieurs points. Elle estime tout d'abord que c'est à tort qu'il a été retenu que l'un de ses fournisseurs a continué de facturer ses prestations en 2009, comme il le faisait de manière incorrecte de 2005 à 2008 (1). Elle fait ensuite valoir que l'autorité précédente n'a à tort pas tenu compte de la commercialisation des cartes à prépaiement dans son ensemble, car si elle l'avait fait, elle aurait constaté que les opérateurs de télécommunication ont continué à soumettre à l'impôt la valeur faciale de ces cartes (2). La recourante se plaint de plus de ce que le Tribunal administratif fédéral n'a pas déterminé si son fournisseur avait payé la taxe sur la valeur ajoutée, malgré sa facturation incorrecte pour les années 2005 à 2008, respectivement si ce fournisseur avait ou non décompté cette taxe dans son système comptable pour 2009 (3). Finalement, la recourante estime encore que, malgré la demande du Tribunal administratif fédéral, l'Administration fédérale n'a pas versé au dossier certaines pièces, ce qui aurait dû conduire celui-ci a constater que le dossier n'était pas complet (4).

2.3. Il convient en tout premier lieu de mentionner qu'il est fort douteux que le grief d'établissement inexact des faits soulevé par la recourante remplisse les conditions posées par l'art. 106 al. 2 LTF. Elle ne fait en effet que présenter ses propres vision est appréciation des faits de manière purement appellatoire, ce qui ne saurait être admis. Il en va de même des faits qu'elle a présentés sur plus de dix pages au début de son recours. Quand bien même il faudrait considérer ce grief comme étant suffisamment motivé, celui-ci amènerait les considérations suivantes.

2.3.1. S'agissant de la première critique d'établissement inexact des faits, le Tribunal administratif fédéral, au considérant 9.1 de l'arrêt entrepris, a retenu que les factures émises par les fournisseurs de la recourante (y compris celui dont celle-ci parle dans son recours) durant l'année 2009 n'indiquent la taxe sur la valeur ajoutée que sur la marge octroyée à la recourante, conformément à la pratique relative aux cartes téléphoniques à prépaiement alors en vigueur. On ne voit donc pas où désire en venir la recourante, lorsqu'elle indique que son fournisseur n'a procédé à aucun ajustement de sa facturation entre les périodes 2005 à 2008 et la période 2009. Il faut en effet relever que s'agissant des périodes 2005 à 2008, comme le mentionnent la recourante et l'Administration fédérale (cf. consid. B.c de l'arrêt entrepris), la taxe était déjà perçue par le fournisseur sur la marge de l'assujettie. En ne changeant pas sa facturation entre 2008 et 2009, le fournisseur de la recourante s'est ainsi retrouvé en 2009 à facturer de manière conforme à la pratique applicable à cette année. Savoir si cette facturation était également conforme à la pratique applicable aux années précédentes ne relève pas du présent litige. Sur ce
premier point, on ne saurait donc critiquer l'établissement de faits effectué par l'autorité précédente, celui-ci se révélant exempt d'arbitraire.

2.3.2. En ce que la recourante reproche à l'autorité précédente de ne pas avoir tenu compte de la commercialisation des cartes à prépaiement dans son ensemble, son grief d'établissement inexact des faits doit également être écarté. Contrairement à ce qu'affirme la recourante, le Tribunal administratif fédéral a clairement déterminé le traitement, au titre de la taxe sur la valeur ajoutée, de la commercialisation des cartes à prépaiement dans l'entier de la chaîne, pour arriver à la conclusion que la recourante se trouvait dans un cas prévu par la période transitoire. Cette autorité a en effet présenté la situation de la recourante, notamment le fait que ses fournisseurs, en 2009, n'indiquaient la taxe que sur la marge octroyée à la recourante et que par la suite, celle-ci déduisait à titre d'impôt préalable cette taxe calculée sur le montant total des factures émises par lesdits fournisseurs. Il n'est par conséquent à tout le moins pas arbitraire de renoncer à déterminer dans le détail la situation des autres prestataires du circuit de commercialisation des cartes téléphoniques à prépaiement, les fournisseurs de la recourante n'ayant pas soumis à l'impôt la valeur faciale de ces cartes, contrairement à ce que celle-ci affirme
péremptoirement.

2.3.3. Avec sa troisième critique d'établissement inexact de faits, la recourante tente de démontrer que la Confédération n'a pas subi de pertes fiscales. Or, outre qu'elle fait référence à la comptabilité de tiers, qui plus est relative à une année qui n'est pas concernée par le présent litige, on ne voit pas en quoi le Tribunal administratif fédéral aurait faussement établi un fait à ce propos. Il ressort en effet clairement de l'arrêt entrepris, et la recourante le reconnaît elle-même, que les factures des fournisseurs décomptaient la taxe sur la valeur ajoutée uniquement sur la marge octroyée à la recourante, ce qui était correcte. Il est par conséquent inutile d'examiner plus avant la comptabilité des fournisseurs pour la présente cause.

2.3.4. Finalement, en tant que la recourante se plaint que l'Administration fédérale n'a pas versé certaines pièces au dossier, force est de constater qu'elle n'indique pas de quelles pièces il s'agit. Or, à ce propos, dans sa réponse, le Tribunal administratif fédéral a indiqué qu'il n'avait pas demandé la production de pièces à l'Administration fédérale, mais des éclaircissements, éclaircissements qui ont été fournis, comme le reconnaît d'ailleurs la recourante.

2.4. Sur le vu des considérations qui précèdent, et pour autant que l'on considère qu'il est suffisamment motivé, le grief d'établissement des faits doit être écarté.

3.
Sur le fond, la recourante se plaint uniquement de violation du principe de proportionnalité. Elle estime en bref que "dans la mesure où les faits constateraient que c'est [son fournisseur] qui a appliqué de manière incorrecte la pratique transitoire (et de ce fait, s'est retrouvé dans une situation plus favorable que celle préconisée par dite pratique), la décision de l'AFC de pénaliser la situation TVA de la Recourante n'est pas nécessaire ni apte à rétablir une situation correcte".
La recourante part de la prémisse erronée que son fournisseur a faussement appliqué la pratique transitoire de l'Administration fédérale durant l'année 2009. Or, comme on l'a vu ci-avant, celui-ci n'a justement indiqué la taxe sur la valeur ajoutée que sur la marge octroyée à la recourante, ce qui était conforme à la pratique pour l'année 2009. Il ne saurait donc être question de violation du principe de proportionnalité. Par ailleurs, même si la recourante ne forme aucun grief à ce propos, on peut encore constater qu'il n'est pas non plus question de violation du droit fédéral en l'espèce, applicable d'office par le Tribunal fédéral (cf. art. 106 al. 1 LTF).
Le Tribunal administratif fédéral a en effet valablement présenté les bases légales applicables (cf. en particulier les art. 37, 38 et 39 de l'ancienne loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée [aLTVA; RO 2000 1300] et 45a de l'ancienne ordonnance fédérale du 29 mars 2000 relative à la loi sur la TVA [aOLTVA; RO 2000 1347]), ainsi que la jurisprudence relative notamment aux exigences de forme posées à la facturation en vue de la déduction de l'impôt préalable (cf. ATF 131 II 185) et le régime fiscal nouvellement applicable, dès le 1er janvier 2009, aux cartes à prépaiement et aux crédits d'appel (cf. Brochure de l'Administration fédérale des contributions n° 13 Télécommunications, de décembre 2007, ch. 5.1). Il en a fait une application correcte, considérant en bref que, dans la mesure où la taxe sur la valeur ajoutée n'avait pas été facturée à la recourante par un autre assujetti, respectivement ne l'avait été que sur la marge octroyée à celle-ci, la recourante n'avait pas droit à la déduction de l'impôt préalable sur l'entier de la valeur des factures de ses fournisseurs. Faute de motivation topique de la recourante quant à l'application du droit, on ne peut que confirmer la correcte application
qu'en a fait le Tribunal administratif fédéral.

4.
Compte tenu de l'ensemble des motifs qui précèdent, le recours doit être rejeté. Succombant, la recourante doit supporter les frais judiciaires (art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Le recours est rejeté.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 12'000 fr., sont mis à la charge de la recourante.

3.
Le présent arrêt est communiqué à la représentante de la recourante, à la Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée de l'Administration fédérale des contributions et à la Cour I du Tribunal administratif fédéral.

Lausanne, le 3 mars 2021
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

Le Greffier : Tissot-Daguette

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 99 - 1 Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
¹	Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
²	Non sono ammissibili nuove conclusioni.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.