2C_230/2015 - 2016-02-03 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Nachsteuer; Kantons- und Gemeindesteuern 2007 Nachsteuer; Direkte Bundessteuer 2007

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 230/2015

2C 231/2015

Urteil vom 3. Februar 2016

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler, Haag,
Gerichtsschreiber Mösching.

Verfahrensbeteiligte
A.A.________ und B.A.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Armin Thaler,

gegen

Kantonales Steueramt St. Gallen.

2C 230/2015
Gegenstand
Nachsteuer; Staats- und Gemeindesteuern 2007,

2C 231/2015
Nachsteuer; Direkte Bundessteuer 2007,

Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons St. Gallen vom 23. Januar 2015.

Sachverhalt:

A.
A.A.________ und B.A.________, geb. 1944 und 1956, waren im Jahre 2007 beide unselbständig erwerbstätig. A.A.________ tätigte in den Jahren 2006 und 2007 Einkäufe in die Stiftung für die berufliche Vorsorge "C.________" von je Fr. 200'000.--. Diese Einkäufe wurden in den Steuerveranlagungen 2006 (ergangen am 30. Juli 2008) und 2007 (ergangen am 15. April 2009) als Einkommensabzüge zugelassen. Für das Jahr 2007 wurden die Ehegatten mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 133'000.-- und einem steuerbaren Vermögen von Fr. 3'041'000.-- veranlagt. Am 7. Oktober 2009 erhielt das kantonale Steueramt die Meldung, dass die Sammelstiftung D.________, ausserobligatorische Vorsorge, Luzern, an A.A.________ per Ende August 2009 den Betrag von Fr. 189'751.45 ausbezahlt hat. Für diesen Betrag veranlagte die Steuerbehörde die Ehegatten am 18. November 2009 separat mit einer Jahressteuer von Fr. 3'414.60 (Kantons- und Gemeindesteuern) sowie Fr. 2'604.80 (direkte Bundessteuer). Diese Veranlagung wurde rechtskräftig.

B.
Anlässlich der Prüfung der Steuererklärung 2009 stellte die Veranlagungsbehörde fest, dass im Jahr 2007 Aktien der E.________ AG, nicht deklariert wurden. Im daraufhin eingeleiteten Nachsteuerverfahren gab das kantonale Steueramt den Ehegatten bekannt, dass in den Jahren 2006 und 2007 Einkaufsbeträge von je Fr. 200'000.-- berücksichtigt worden seien, aber auch ein Kapitalbezug aus der 2. Säule von Fr. 189'751.-- stattgefunden habe. Es sei deshalb zu klären, ob die gesetzliche Dreijahresfrist für den Kapitalbezug eingehalten worden sei. Dafür wurde ein weiteres Nachsteuerverfahren eröffnet. Am 8. November 2012 veranlagte das kantonale Steueramt die Ehegatten in Abänderung der ordentlichen Veranlagung 2007. Der Einkauf von Fr. 200'000.-- wurde nach Berücksichtigung der Kapitalauszahlung von Fr. 189'751.-- lediglich noch im Betrag von Fr. 10'249.-- zum Abzug zugelassen. Dadurch ergab sich ein steuerbares Einkommen (satzbestimmend) von Fr. 322'700.-- (Kantons- und Gemeindesteuern 2007) bzw. Fr. 317'600.-- (direkte Bundessteuern 2007) und ein steuerbares Vermögen (satzbestimmend) von Fr. 3'166'000.-- (Kantons- und Gemeinde-steuern 2007).

C.
Gegen diese Verfügung erhoben A.A.________ und B.A.________ Einsprache, welche das kantonale Steueramt mit Entscheid vom 17. Januar 2013 abwies. Den dagegen erhobenen Rekurs wies die kantonale Verwaltungsrekurskommission mit Entscheid vom 22. Oktober 2013 ab. In der Folge gelangten A.A.________ und B.A.________ an das Verwaltungsgericht des Kantons St. Gallen, welches sowohl die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern als auch diejenige zur direkten Bundessteuer mit Entscheid vom 23. Januar 2015 abwies.

D.
A.A.________ und B.A.________ legen mit Eingabe vom 13. März 2015 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht ein. Sie beantragen, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons St. Gallen sei aufzuheben. Das festgesetzte steuerbare Einkommen sei zu korrigieren und für die Kantons- und Gemeindesteuern 2007 neu auf Fr. 133'041.-- sowie für die direkte Bundessteuer 2007 neu auf Fr. 127'941.-- festzusetzen. Die interkommunale Steuerausscheidung sei entsprechend anzupassen.
Sowohl das Steueramt als auch das Verwaltungsgericht des Kantons St. Gallen beantragen jeweils unter Verweisung auf das angefochtene Urteil, die Beschwerde sei abzuweisen. Die Eidgenössische Steuerverwaltung stellt in ihrer Vernehmlassung ebenfalls den Antrag, die Beschwerde sei abzuweisen.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Vorinstanz hat ein einziges Urteil für die Staats- und Gemeindesteuer sowie für die direkte Bundessteuer erlassen, was zulässig ist, soweit die zu entscheidende Rechtsfrage im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt ist (BGE 135 II 260 E. 1.3.1 S. 262 f.). Unter diesen Umständen ist den Beschwerdeführern nicht vorzuwerfen, nicht zwei getrennte Beschwerden eingereicht und keine getrennten Anträge gestellt zu haben; aus ihrer Eingabe geht deutlich hervor, dass sie beide Steuerarten betrifft (BGE 135 II 260 E. 1.3.3 S. 264; Urteil 2C 164/2013, 2C 165/2013 vom 28. März 2014 E. 1.1 nicht publ. in: BGE 140 II 248). Das Bundesgericht hat hier für die Staats- und Gemeindesteuer (2C 230/2015) und die direkte Bundessteuer (2C 231/2015) getrennte Dossiers angelegt. Da beide Verfahren auf demselben Sachverhalt beruhen und sich dieselben Rechtsfragen stellen, sind die Verfahren zu vereinigen und die Beschwerde ist in einem einzigen Urteil zu erledigen (vgl. Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24 BZP [SR 279]; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis).

1.2. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist gemäss Art. 82 ff . BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) sowie Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG; SR 642.14) zulässig. Die Beschwerdeführer sind gestützt auf Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist einzutreten (Art. 42 und 100 BGG).

1.3. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann u.a. die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 2 BGG) grundsätzlich nur die geltend gemachten Rechtswidrigkeiten, sofern die rechtlichen Mängel nicht geradezu offensichtlich sind.

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Die vorinstanzlichen Feststellungen können nur berichtigt werden, sofern sie entweder offensichtlich unrichtig, d. h. willkürlich ermittelt worden sind (Art. 9 BV; BGE 137 II 353 E. 5.1 S. 356) oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG). Zudem hat die beschwerdeführende Partei aufzuzeigen, dass die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 137 III 226 E. 4.2 S. 234).

I. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Nach Art. 151 Abs. 1 DBG wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert, falls sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismitteln, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, ergibt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist oder eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen ist. Für die Frage, ob neue Tatsachen oder Beweismittel schon im Zeitpunkt der Veranlagung vorlagen, ist der Aktenstand in diesem Zeitpunkt massgeblich (Urteil 2A.419/2001 vom 13. November 2002 E. 3.3, in: ASA 73 S. 487). Grundsätzlich müssen die neuen Tatsachen im Zeitpunkt der Veranlagung bereits vorliegen und dürfen nicht nachträglich eingetreten sein. Nachträglich eingetretene Tatsachen können auch relevant sein, wenn und soweit sie die sachverhaltliche Grundlage der Veranlagung im Nachhinein beeinflussen. Dies trifft u.a. auf einen Einkauf in eine Vorsorgeeinrichtung und anschliessendem Kapitalbezug zu (PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, III. Teil, 2015, N. 23 zu Art. 151). Ein Verschulden des Steuerpflichtigen ist nicht erforderlich, vielmehr kommt es auf die Würdigung der jeweiligen Pflichten des
Steuerpflichtigen und der Steuerbehörde bei der Veranlagung an (Urteile 2C 458/2014 vom 26. März 2015 E. 2.1; 2C 1023/2013 vom 8. Juli 2014 E. 2.1).

2.2. Nach Artikel 123 Abs. 1 DBG stellen die Veranlagungsbehörden zusammen mit dem Steuerpflichtigen die für eine vollständige und richtige Besteuerung massgebenden tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse fest. Daraus folgt zunächst, dass Behörden und Steuerpflichtiger grundsätzlich gemeinsam auf eine richtige und vollständige Veranlagung hin arbeiten. Der Steuerpflichtige muss alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen (Art. 126 Abs. 1 DBG). Insbesondere muss er das Formular für die Steuererklärung wahrheitsgemäss und vollständig ausfüllen (Art. 124 Abs. 2 DBG); dazu hat er bestimmte Beilagen einzureichen und er trägt die Verantwortung für die Richtigkeit und Vollständigkeit der Steuererklärung. Ist er sich über die steuerrechtliche Bedeutung einer Tatsache im Unklaren, darf er diese nicht einfach verschweigen, sondern hat er auf die Unsicherheit hinzuweisen; jedenfalls muss er die Tatsache als solche vollständig und zutreffend darlegen (Urteil 2A.419/2001 vom 13. November 2002 E. 3.3.1, in: ASA 73 S. 487 f.).

2.3. Die Veranlagungsbehörde ihrerseits prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor (Art. 130 Abs. 1 DBG). Die Steuerbehörde darf sich jedoch grundsätzlich darauf verlassen, dass die Steuererklärung richtig und vollständig ist. Sie ist nicht verpflichtet, ohne besonderen Anlass Quervergleiche mit Akten anderer Steuerpflichtiger vorzunehmen oder im Steuerdossier nach ergänzenden Unterlagen zu suchen. Die Steuerbehörde darf freilich auch nicht unbesehen in der Art auf die Steuererklärung abstellen, wie wenn es sich um eine Selbstveranlagung handeln würde. Sie muss insbesondere berücksichtigen, dass in den Steuererklärungsformularen nicht nur Tatsachen einzutragen sind, sondern sich dabei auch eigentliche Rechtsfragen stellen. Eine Pflicht zu ergänzender Untersuchung besteht für die Steuerbehörden aber nur dann, wenn die Steuererklärung Fehler enthält, die klar ersichtlich bzw. offensichtlich sind. Bloss erkennbare Mängel genügen nicht, um davon auszugehen, bestimmte Tatsachen oder Beweismittel seien den Behörden schon zur Zeit der Veranlagung bekannt gewesen bzw. es müsse diesen ein entsprechendes Wissen angerechnet werden (Urteil 2C 458/2014 vom 26. März 2015 E. 2.2 mit Hinweisen).

3.
Die Beschwerdeführer rügen in Bezug auf die direkte Bundessteuer 2007 die Verletzung von Art. 151 Abs. 1 DBG. Sie bestreiten, dass die Voraussetzungen zur Eröffnung eines Nachsteuerverfahrens in Bezug auf die Sperrfristverletzung von Art. 79b Abs. 3 BVG erfüllt seien.

3.1. Ihrer Ansicht nach liegen keine "neue Tatsachen " i.S.v. Art. 151 Abs. 1 DBG vor. Die Veranlagungsbehörde hätte bereits am 7. Oktober 2009 bei der Mitteilung über die Kapitalauszahlung bzw. spätestens bei der separaten Veranlagung der Kapitalauszahlung (18. November 2009) erkennen müssen, dass die Beschwerdeführer innerhalb der letzten drei Jahre zum Abzug gebrachte Einkäufe in die 2. Säule getätigt hätten. Ein kurzer Blick in das Steuerdossier, d.h. in die Steuerveranlagung 2007, der Beschwerdeführer hätte dazu gereicht. Jede kommunale Veranlagungsbehörde im Kanton St.Gallen sei in der Lage, anhand der Registernummer eines Steuerpflichtigen auf das Steuerdossier zuzugreifen. Die Tatsachen und Beweismittel in Bezug auf eine allfällige Sperrfristverletzung seien folglich nur im Zeitpunkt der separaten Veranlagung der Kapitalauszahlung neu und deren Überprüfung mittels eines Nachsteuerverfahrens nur damals möglich gewesen. Im Jahre 2012 habe die Einleitung des Nachsteuerverfahrens mangels "neuer Tatsachen" hingegen in Widerspruch zu Art. 151 Abs. 1 DBG gestanden.

3.2. Nach der Rechtsprechung gehören zum Aktenstand nur Tatsachen, die aus den Akten der aktuellen Steuerperiode hervorgehen (LOCHER, a.a.O., N. 22 zu Art. 151 DBG mit Hinweisen).

3.2.1. Die Beschwerdeführer sind der Ansicht, dass sich die Rechtsprechung nur zum ordentlichen Veranlagungsverfahren äussere und nicht unbesehen auf dasjenige für die Sondersteuer aus Vorsorge nach Art. 38 Abs. 1 DBG angewendet werden könne. Im Gegensatz zur ordentlichen Veranlagung sei diese kein Massengeschäft. Es könne daher von den Steuerbehörden insbesondere bei zusammenhängenden Sachverhalten wie Einkäufe und Kapitalleistungen in die bzw. aus der beruflichen Vorsorge erwartet werden, dass eine allfällige Verletzung der Sperrfrist geprüft werde.

3.2.2. Auch wenn die Kapitalleistungen gesondert besteuert werden, besteht keine gesetzliche Regelung, wonach rechtskräftige Veranlagungen, die gestützt auf Art. 38 Abs. 1 DBG ergangen sind, abweichend von Art. 151 Abs. 1 DBG zu behandeln wären. Die verfahrensrechtlichen Unterschiede beschränken sich auf den speziellen Tarif und die eigenständige Veranlagung. Abgesehen davon bleibt die Sondersteuer aus Vorsorge in die allgemeine Einkommenssteuer integriert und ist Bestandteil des Massengeschäfts (vgl. dazu IVO P. BAUMGARTNER, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], Art. 1 -82 , N. 5 f. zu Art. 38 DBG). Die Vorinstanz hielt dementsprechend zurecht fest, dass sich die Steuerbehörde grundsätzlich auf die Überprüfung der Unterlagen für die separate Jahressteuer beschränken konnte und die ordentliche Veranlagung 2007 nicht heranziehen musste. Aber selbst wenn es sich anders verhalten würde, bliebe das Verfahren davon unbeeinflusst.

3.3. Verfahrensgegenstand ist die Nachbesteuerung des in der ordentlichen Veranlagung 2007 einkommensmindernd berücksichtigten Einkaufs von Fr. 200'000.-- und nicht die Revision der Veranlagung der separaten Jahressteuer vom 18. November 2009. Eine solche wurde durch das kantonale Steueramt im Rahmen des Nachsteuerverfahrens, von Amtes wegen und zugunsten der Beschwerdeführer, bloss in Aussicht gestellt. Der massgebende Zeitpunkt zur Beurteilung der Frage, ob eine neue Tatsache i.S.v. Art. 151 Abs. 1 DBG vorliegt, kann deshalb nur der 15. April 2009 sein, an welchem die ordentliche Veranlagung 2007 verfügt wurde. Die Kapitalauszahlung erfolgte jedoch erst am 27. August 2009, die entsprechende Meldung ging beim kantonalen Steueramt am 7. Oktober 2009 ein, als die ordentliche Veranlagung bereits rechtskräftig war. Der Steuerbehörde konnte somit die Tatsache (Kapitalauszahlung) im Zeitpunkt als die ordentliche Veranlagung 2007 rechtskräftig wurde, unmöglich bekannt sein.

3.4. Das Recht, ein Nachsteuerverfahren einzuleiten, erlischt zehn Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, für die eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist (Art. 152 Abs. 1 DBG). Zwar verzögerte sich die Eröffnung des Nachsteuerverfahrens - die Vorinstanz führt dies auch darauf zurück, dass die Beschwerdeführer die Kapitalauszahlung in der Steuererklärung 2009 nicht deklariert hatten - die Verwirkungsfrist als einzige zeitliche Beschränkung wurde aber eingehalten. Die Voraussetzungen zur Durchführung des Nachsteuerverfahrens sind damit erfüllt.

4.
Die Beschwerdeführer bestreiten zudem, dass eine Sperrfristverletzung nach Art. 79b Abs. 3 BVG vorliege. Sie hätten weniger als einen Viertel des gesamten Altersguthabens innerhalb der dreijährigen Frist in Kapitalform bezogen. Der Bezug von maximal einem Viertel des gesamten Altersguthabens sei aber gemäss Art. 37 Abs. 2 BVG sowie laut den Mitteilungen des Bundesamts für Sozialversicherungen über die berufliche Vorsorge Nr. 88 vom 28. November 2005, Frage 1 am Schluss (nachfolgend: Mitteilungen BSV) jederzeit möglich, d.h. auch innerhalb der Dreijahresfrist. Aufgrund des Fehlens einer Sperrfristverletzung seien die Abzüge der Einkäufe in die 2. Säule zurecht zugelassen worden. Es liege deshalb keine Unterbesteuerung vor und es mangle an einer weiteren wesentlichen Voraussetzung zur Durchführung eines Nachsteuerverfahrens.

4.1. Im Grundsatzurteil 2C 658/2009 vom 12. März 2010 E. 3.3.1 (in: ASA 79 S. 685, StE 2010 B 27.1 Nr. 43, StR 65/2010 S. 860, RDAF 2011 II S. 44) hat das Bundesgericht erkannt, Art. 79b BVG beruhe klar auf steuerrechtlichen Motiven. Aus den parlamentarischen Beratungen erhelle, dass mit der Sperrfrist von drei Jahren dieselben Missbräuche der Steuerminimierung bekämpft werden sollten, welche schon nach der bisherigen Praxis zur Verweigerung der Abzugsberechtigung geführt hätten. Wenn Art. 79b Abs. 3 BVG im Falle von Einkäufen für "die daraus resultierenden Leistungen" eine dreijährige Kapitalrückzugssperre vorsehe, so sei das nicht als notwendigerweise direkte Verknüpfung zwischen dem Einkauf und der Leistung zu verstehen, zumal die Leistungen aus Vorsorgeeinrichtungen nicht aus bestimmten Mitteln, sondern aus dem Vorsorgekapital der versicherten Person insgesamt finanziert werden. Die Praxis kantonaler Steuerbehörden, welche Art. 79b Abs. 3 BVG so auslegen, dass jegliche Kapitalauszahlung in der Dreijahresfrist missbräuchlich sei und jede während der Sperrfrist erfolgte Einzahlung vom Einkommensabzug somit ausgeschlossen werden müsse, werde diesen Anforderungen gerecht.

4.2. Als nicht massgeblich erachtete das Bundesgericht namentlich den Umstand, dass im zu beurteilenden Fall eine klare Trennung zwischen später Einzahlung und Rentenausrichtung einerseits und langfristig angespartem Vorsorgevolumen und Kapitalauszahlung anderseits vollzogen worden war. Wesentlich und ausschlaggebend sei vielmehr der Umstand, dass kurz nach einer späten Einzahlung Vorsorgemittel ausbezahlt wurden, und zwar so, dass das Hin und Her nicht als sachgerechte Verbesserung des Vorsorgeschutzes, sondern als vorübergehende und steuerlich motivierte Geldverschiebung erscheine (Urteil 2C 658/2009 vom 12. März 2010 E. 3.3.2). Diese Rechtsprechung wurde in den Urteilen 2C 43/2013 vom 13. September 2013 (in: ASA 82 S. 232) und 2C 488/2014 vom 15. Januar 2015 E. 2.3 bestätigt.

4.3. Die konsequente - und grundsätzlich ausnahmslose - Gleichsetzung von Kapitalauszahlung in der Dreijahresfrist mit missbräuchlicher Steuerminimierung erweist sich auch im vorliegenden Sachverhalt als zutreffend. Eine direkte Verknüpfung zwischen Einkauf und Leistung ist nicht notwendig, weshalb Art. 79b Abs. 3 BVG auch zur Anwendung gelangt, wenn der Einkauf in die eine Vorsorgeeinrichtung erfolgt ist und die nachfolgende Kapitalleistung aus einer andern Einrichtung stammt. Unerheblich ist, dass die Beschwerdeführer nichts von der anstehenden Auszahlung in Kapitalform gewusst haben wollen. Einerseits erscheint ihre nicht belegte Behauptung wenig glaubwürdig. Wie sie in ihrer Beschwerde selber ausführen, erfolgte die Auszahlung der Fr. 189'751.-- aufgrund der reglementarischen Vorschriften der Sammelstiftung, über welche sich die Beschwerdeführer ohne Weiteres hätten in Kenntnis setzen können. Andererseits ist der Vorsatz zur Steuerumgehung nicht eine notwendige Voraussetzung für die Anwendung von Art. 79b Abs. 3 BVG.

4.4. Die Beschwerdeführer können nicht darlegen, aus welchen anderen Gründen von der ausnahmslosen Anwendung von Art. 79b Abs. 3 BVG abgewichen werden sollte.

4.4.1. Art. 37 Abs. 2 BVG sieht vor, dass ein Viertel des Altersguthabens als einmalige Kapitalabfindung bezogen werden kann. Wie sich aus der oben dargelegten bundesgerichtlichen Rechtsprechung ergibt, gilt Art. 79b Abs. 3 BVG als steuererrechtliche lex specialis und geht Art. 37 Abs. 2 BVG vor, welcher sich unter den gemeinsamen Bestimmungen für die Leistungen befindet (2. Teil, 6. Kapitel) und die Form der Leistungen behandelt. Im Weiteren erfolgte die fragliche Zahlung, wie die Vorinstanz unbestritten festgestellt hat, aus der überobligatorischen Vorsorge, auf welche Art. 37 Abs. 2 BVG nicht zur Anwendung gelangt (BGE 141 V 355 E. 3.3. und 3.4). Es kann somit offen bleiben, ob die weitere Kapitalabfindung aus Vorsorge aus dem Jahre 2011 in der Höhe von Fr. 965'000.-- bei der Berechnung des Viertels nach Art. 37 Abs. 2 BVG überhaupt zu berücksichtigen gewesen wäre.

4.4.2. Der Verweis auf die Mitteilungen BSV verfängt ebenfalls nicht. Diese ergingen zeitlich vor dem Grundsatzurteil 2C 658/2009 vom 12. März 2010 und wurden sogar in dessen E. 3.1 f. ausführlich behandelt. Das Bundesgericht hielt fest, dass die Stellungnahme des Bundesamtes für Sozialversicherungen für die steuerrechtliche Beurteilung nicht direkt massgeblich oder sogar verbindlich sei. Die Stellungnahme betreffe ausschliesslich das vorsorgerechtliche Problem, unter welchen Bedingungen ein Rückzug in Kapitalform für eine kürzlich zuvor geleistete Einzahlung zulässig sei.

4.5. Nach den Ausführungen liegt keine Verletzung von Bundesrecht vor und die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer erweist sich als unbegründet.

II. Staats- und Gemeindesteuern

5.
Die massgebenden kantonalrechtlichen Bestimmungen (Art. 199 ff. des Steuergesetzes [des Kantons St. Gallen] vom 9. April 1998 [StG/SG; sGS 811.1) zur Nachbesteuerung stimmen im Wesentlichen mit denjenigen bei der direkten Bundessteuer (Art. 151 ff . DBG) überein. Gleiches gilt für die gesonderte Besteuerung der Kapitalleistungen aus Vorsorge (Art. 38 DBG sowie Art. 52 StG/SG). In Bezug auf die Staats- und Gemeindesteuern ergibt sich somit kein anderes Ergebnis und es kann diesbezüglich auf die Erwägungen über die direkte Bundessteuer verwiesen werden. Demnach erweist sich die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern gleichermassen als unbegründet.

III. Kosten und Entschädigung

6.
Die unterliegenden Beschwerdeführer tragen die Gerichtskosten (Art. 66 Abs. 1 BGG). Es sind keine Parteientschädigungen geschuldet (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C 230/2015 und 2C 231/2015 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer (2C 231/2015) wird abgewiesen.

3.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern (2C 230/2015) wird abgewiesen.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'500.-- werden den Beschwerdeführern auferlegt.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons St. Gallen und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 3. Februar 2016

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Mösching

SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 24 - 1 L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
¹	L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
²	Più persone possono agire o essere convenute con la stessa petizione:
^a	se esiste tra loro una comunione giuridica in relazione con l'oggetto litigioso o se i loro diritti o le loro obbligazioni derivano da una stessa causa materiale e giuridica. Il giudice può chiamare in causa un terzo che faccia parte della comunione giuridica. Il chiamato in causa diventa parte in lite;
^b	se pretese di eguale natura, che si fondano su di una causa materiale e giuridica essenzialmente dello stesso genere, formano l'oggetto di una lite, semprechè la competenza del Tribunale federale esista per ognuna di esse.
³	Quando lo reputa necessario, il giudice può ordinare d'ufficio, in ogni stadio della procedura, la disgiunzione delle cause.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 151 - 1 L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, ovvero che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l'autorità fiscale.
¹	L'autorità fiscale procede al ricupero dell'imposta non incassata, compresi gli interessi, quando fatti o mezzi di prova sconosciuti in precedenza permettono di stabilire che la tassazione è stata indebitamente omessa o che la tassazione cresciuta in giudicato è incompleta, ovvero che una tassazione omessa o incompleta è dovuta a un crimine o a un delitto contro l'autorità fiscale.
²	Il ricupero di imposta non può essere operato, nemmeno nel caso di valutazione insufficiente, se il contribuente ha presentato una dichiarazione completa e precisa del reddito, della sostanza e dell'utile netto e ha giustificato in modo adeguato il capitale proprio, e se l'autorità fiscale ha accettato la valutazione.245

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 123 - 1 Le autorità di tassazione determinano, con il contribuente, le condizioni di fatto e di diritto per una imposizione completa ed esatta.
¹	Le autorità di tassazione determinano, con il contribuente, le condizioni di fatto e di diritto per una imposizione completa ed esatta.
²	Possono in particolare far capo a periti, svolgere ispezioni ed esaminare sul posto i libri contabili e i giustificativi. Le spese che ne risultano possono essere addossate in tutto o in parte al contribuente o ad un'altra persona obbligata a fornire informazioni, se essi le hanno rese necessarie violando colpevolmente i loro obblighi procedurali.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 126 Altra collaborazione - 1 Il contribuente deve fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta.
¹	Il contribuente deve fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta.
²	Deve segnatamente fornire, a domanda dell'autorità di tassazione, informazioni orali e scritte e presentare libri contabili, giustificativi e altri attestati, come anche documenti concernenti le relazioni d'affari.
³	Le persone fisiche con reddito da attività lucrativa indipendente e le persone giuridiche devono conservare per dieci anni i libri di commercio e le distinte di cui all'articolo 125 capoverso 2 nonché gli altri giustificativi relativi alla loro attività. Le modalità secondo cui devono essere tenuti e conservati tali documenti sono disciplinate dagli articoli 957-958f CO228.229 230

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 124 Dichiarazione d'imposta - 1 L'autorità fiscale competente invita i contribuenti, mediante notificazione pubblica, comunicazione personale o invio del modulo, a presentare la dichiarazione d'imposta. Anche i contribuenti che non hanno ricevuto né una comunicazione personale né un modulo devono presentare la dichiarazione d'imposta.221
¹	L'autorità fiscale competente invita i contribuenti, mediante notificazione pubblica, comunicazione personale o invio del modulo, a presentare la dichiarazione d'imposta. Anche i contribuenti che non hanno ricevuto né una comunicazione personale né un modulo devono presentare la dichiarazione d'imposta.221
²	Il contribuente deve compilare la dichiarazione d'imposta in modo completo e veritiero, firmarla personalmente e inviarla, con gli allegati prescritti, all'autorità competente entro il termine stabilito.222
³	Il contribuente che omette di inviare la dichiarazione d'imposta o che presenta una dichiarazione d'imposta incompleta è diffidato a rimediarvi entro un congruo termine.223
⁴	Nel caso d'invio tardivo e, se la dichiarazione è stata restituita al contribuente per completamento, di rinvio tardivo, l'inosservanza del termine dev'essere scusata qualora il contribuente provi che, per servizio militare o servizio civile, assenza dal Paese, malattia o altri motivi rilevanti, è stato impedito di presentarla o di rinviarla in tempo e di avervi provvisto entro 30 giorni o al momento in cui gli impedimenti sono cessati.224

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 130 Esecuzione - 1 L'autorità di tassazione controlla la dichiarazione d'imposta e procede alle indagini necessarie.
¹	L'autorità di tassazione controlla la dichiarazione d'imposta e procede alle indagini necessarie.
²	Esegue la tassazione d'ufficio, in base a una valutazione coscienziosa, se il contribuente, nonostante diffida, non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. Può tener conto di coefficienti sperimentali, dell'evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del contribuente.

SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) LPP Art. 79^b Riscatto - 1 L'istituto di previdenza può permettere il riscatto soltanto fino all'ammontare delle prestazioni regolamentari.
¹	L'istituto di previdenza può permettere il riscatto soltanto fino all'ammontare delle prestazioni regolamentari.
²	Il Consiglio federale disciplina il riscatto per le persone che:
^a	fino al momento in cui fanno valere la possibilità del riscatto, non sono mai state affiliate a un istituto di previdenza;
^b	ricevono o hanno ricevuto prestazioni della previdenza professionale.337
³	Le prestazioni risultanti dal riscatto non possono essere versate sotto forma di capitale dagli istituti di previdenza prima della scadenza di un termine di tre anni. Se sono stati accordati versamenti anticipati a titolo di promozione della proprietà abitativa, i riscatti volontari possono essere effettuati soltanto dopo il rimborso dei versamenti anticipati.
⁴	I riscatti effettuati in caso di divorzio o di scioglimento giudiziale dell'unione domestica registrata in virtù dell'articolo 22c LFLP338 non sono soggetti a limitazioni.339

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 38 Prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza - 1 Le prestazioni in capitale secondo l'articolo 22, come anche le somme versate in seguito a decesso, lesione corporale permanente o pregiudizio durevole della salute sono imposte separatamente. Esse soggiacciono in tutti i casi ad un'imposta annua intera.
¹	Le prestazioni in capitale secondo l'articolo 22, come anche le somme versate in seguito a decesso, lesione corporale permanente o pregiudizio durevole della salute sono imposte separatamente. Esse soggiacciono in tutti i casi ad un'imposta annua intera.
^1bis	L'imposta è fissata per l'anno fiscale durante il quale sono stati conseguiti i proventi corrispondenti.115
²	L'imposta è calcolata su un quinto della tariffa di cui all'articolo 36 capoversi 1, 2 e 2bis, primo periodo.116
³	Le deduzioni sociali non sono ammesse.117

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 38 Prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza - 1 Le prestazioni in capitale secondo l'articolo 22, come anche le somme versate in seguito a decesso, lesione corporale permanente o pregiudizio durevole della salute sono imposte separatamente. Esse soggiacciono in tutti i casi ad un'imposta annua intera.
¹	Le prestazioni in capitale secondo l'articolo 22, come anche le somme versate in seguito a decesso, lesione corporale permanente o pregiudizio durevole della salute sono imposte separatamente. Esse soggiacciono in tutti i casi ad un'imposta annua intera.
^1bis	L'imposta è fissata per l'anno fiscale durante il quale sono stati conseguiti i proventi corrispondenti.115
²	L'imposta è calcolata su un quinto della tariffa di cui all'articolo 36 capoversi 1, 2 e 2bis, primo periodo.116
³	Le deduzioni sociali non sono ammesse.117

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 38 Prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza - 1 Le prestazioni in capitale secondo l'articolo 22, come anche le somme versate in seguito a decesso, lesione corporale permanente o pregiudizio durevole della salute sono imposte separatamente. Esse soggiacciono in tutti i casi ad un'imposta annua intera.
¹	Le prestazioni in capitale secondo l'articolo 22, come anche le somme versate in seguito a decesso, lesione corporale permanente o pregiudizio durevole della salute sono imposte separatamente. Esse soggiacciono in tutti i casi ad un'imposta annua intera.
^1bis	L'imposta è fissata per l'anno fiscale durante il quale sono stati conseguiti i proventi corrispondenti.115
²	L'imposta è calcolata su un quinto della tariffa di cui all'articolo 36 capoversi 1, 2 e 2bis, primo periodo.116
³	Le deduzioni sociali non sono ammesse.117

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 1 Oggetto della legge - La Confederazione riscuote a titolo d'imposta diretta secondo la presente legge:
^a	un'imposta sul reddito delle persone fisiche;
^b	un'imposta sull'utile delle persone giuridiche;
^c	un'imposta alla fonte sul reddito di determinate persone fisiche e giuridiche.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 152 Perenzione - 1 Il diritto di avviare la procedura di ricupero d'imposta decade dopo dieci anni dalla fine del periodo fiscale per il quale la tassazione è stata indebitamente omessa o per il quale la tassazione cresciuta in giudicato era incompleta.
¹	Il diritto di avviare la procedura di ricupero d'imposta decade dopo dieci anni dalla fine del periodo fiscale per il quale la tassazione è stata indebitamente omessa o per il quale la tassazione cresciuta in giudicato era incompleta.
²	L'apertura del procedimento penale per sottrazione d'imposta o per delitto fiscale vale contemporaneamente come avvio della procedura di ricupero d'imposta.
³	Il diritto di procedere al ricupero d'imposta decade dopo 15 anni dalla fine del periodo fiscale al quale si riferisce.

SR 831.40 Legge federale del 25 giugno 1982 sulla previdenza professionale per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità (LPP) LPP Art. 37 Forma delle prestazioni - 1 Le prestazioni di vecchiaia, per superstiti e d'invalidità sono di regola assegnate come rendite.
¹	Le prestazioni di vecchiaia, per superstiti e d'invalidità sono di regola assegnate come rendite.
²	L'assicurato può chiedere che un quarto del suo avere di vecchiaia determinante per il calcolo delle prestazioni di vecchiaia effettivamente percepite (art. 13-13b) gli sia versato come liquidazione in capitale.128
³	L'istituto di previdenza può assegnare una liquidazione in capitale in luogo della rendita se quest'ultima risulta inferiore al 10 per cento della rendita minima di vecchiaia dell'AVS, nel caso di una rendita di vecchiaia o d'invalidità, al 6 per cento nel caso di una rendita vedovile e al 2 per cento nel caso di una rendita per orfani.
⁴	L'istituto di previdenza può prevedere nel suo regolamento che gli aventi diritto:
^a	possono optare per una liquidazione in capitale in luogo di una rendita di vecchiaia, per superstiti o di invalidità;
^b	devono rispettare un determinato termine per far valere la liquidazione in capitale.
⁵	...129

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.