A-1386/2006 - 2007-04-03 - Aliquota d'imposta - Mehrwertsteuer (3. Quartal 1998)

RS 173.32 LTAF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF)

Art. 31 Principio

Il Tribunale amministrativo federale giudica i ricorsi contro le decisioni ai sensi dell'articolo 5 della legge federale del 20 dicembre 1968 [1] sulla procedura amministrativa (PA).

[1] RS 172.021

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-1386/2006
{T 0/2}

Urteil vom 3. April 2007
Mitwirkung:

Richter Markus Metz (Vorsitz), Daniel Riedo, Pascal Mollard. Gerichtsschreiberin Sonja Bossart.

X._______,
Beschwerdeführerin, vertreten durch ...,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV), Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz

betreffend
Mehrwertsteuer (3. Quartal 1998);
Spende, Entgeltsminderung.

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Sachverhalt:
A.

Die X. (nachfolgend: Beschwerdeführerin), bestehend aus ..., war vom 1. August 1995 bis 30. September 1998 als Steuerpflichtige im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen.
Die X. offerierte im Rahmen eines ...-Neubaus der A. Stahlbau- und Verglasungsarbeiten. Auf Grund ihres Angebots vom 3. und 26. Juli 1995 fand am 19. und 26. Juli 1995 beim verantwortlichen Architekten ein Vergabegespräch statt, in dem die Parteien die Offerte der X. für die Arbeitsgattung Stahlbauarbeiten Dach, Los 1, und Verglasungsarbeiten Dach, Los 2, bereinigten. Unter der Ziffer "7. Nachlass" des Protokolls vom 18. August 1995 hielt der Architekt fest, dass ein Rabatt von 5 % auf der bereinigten Angebotssumme und ein "Ausserordentlicher Preisnachlass von Fr. 550'000.-- (Spende)" gewährt werde. Das Abgebot enthielt die Mehrwertsteuer, den Rabatt und den ausserordentlichen Preisnachlass (Spende). Dies führte zu einer "Auftragssumme: inkl. Mehrwertsteuer, Spende abgezogen, netto Fr. 9'444'202.20." Das Protokoll wurde nicht unterzeichnet; zu einem unbekannten Zeitpunkt wurden das Wort ,,Spende" einmal handschriftlich gestrichen und ein zweites Mal gestrichen und durch ,,A.O.P.N." (ausserordentlicher Preisnachlass) ersetzt. Im Auftrag an die X. vom 21. August 1995 hielt der Architekt den totalen Betrag von Fr. 9'444'202.20 netto fest. Der Auftrag wurde vom Architekten und von der Bauherrin, nicht aber durch die X., unterzeichnet. Am 20. Februar 1998 stellte der Architekt die "Saldo-Quittung" adressiert an die X. zusammen, in der neben einem Rabatt von 5 % auch eine "Spende" von Fr. 550'000.-- in Abzug gebracht wurde. Diese Saldo-Quittung wurde durch die X. ebenfalls nicht unterzeichnet. Die X. erstellte und unterzeichnete hingegen am 25. März 1998 eine Ergänzung zu dieser Saldo-Quittung. Zu einem unbekannten Zeitpunkt und durch unbekannte Autorenschaft wurde in der Saldo-Quittung vom 20. Februar 1998 die "Spende" handschriftlich durch "a.o. Preisnachlass" ersetzt.

B.

Im Rahmen der Abklärungen über die steuerliche Qualifikation der Spende/des a.o. Preisnachlasses der X. erhielt die ESTV von der A. eine Aufstellung vom 2. Februar 1998, in der neben zahlreichen anderen Spenden auch die Zahlung der X. als Spende von Fr. 550'000.-- aufgeführt wurde. Auf Anfrage der ESTV an zwei andere ,,Spender" teilte ein Unternehmen der ESTV mit, ein gewünschter Preisnachlass sei nach Erhalt der Restzahlung als Spende überwiesen und nicht mit einer Gegenforderung verrechnet worden. Die andere Firma teilte mit, es läge keine Entgeltsminderung vor, bzw. es seien auf den ausgestellten Fakturen keine Abzüge für Schenkungen oder Sponsoring gemacht worden. Am 19. Juli 2001 bestätigte schliesslich die A., es handle sich bei der Zahlung der X. um einen Preisnachlass und nicht um eine Spende.
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C.

Die ESTV anerkannte die an die A. entrichtete Spende bei der Berechnung der Mehrwertsteuer nicht als Entgeltsminderung und erliess am 23. Mai 2001 eine Ergänzungsabrechnung Nr. 197'402, mit der sie von der X. den Betrag von Fr. 33'568.-- zuzüglich 5 % Verzugszins seit dem 30. November 1998 nachforderte. Nach einem Einspracheverfahren, in dem sich die X. am 12. Juni 2001 schriftlich äussern konnte, erliess die ESTV am 9. September 2004 einen Einspracheentscheid, in dem sie an ihrer Rechtauffassung und Forderung festhielt.

D.

Dagegen reichte die X. am 13. Oktober 2004 an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK) Beschwerde ein mit dem Begehren, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben. Sie machte geltend, es handle sich um eine Entgeltsminderung, es sei ihr durch Verweigerung einer mündlichen Anhörung vor der ESTV das rechtliche Gehör nicht gewährt worden und die ESTV habe den Sachverhalt unrichtig festgestellt. Sie beantragte wiederum die Einvernahme von Zeugen, jedoch keine mündliche Verhandlung.

E.

Die ESTV hielt in der Vernehmlassung vom 1. Dezember 2004 an ihrer Auffassung fest und beantragte die Abweisung der Beschwerde.
F.

Mit Schreiben des Bundesverwaltungsgerichts vom 2. Februar 2007 wurde der X. Gelegenheit zur nochmaligen Stellungnahme zum rechtserheblichen Sachverhalt eingeräumt. Mit Schreiben vom 20. Februar 2007 reichte die X. die Antworten auf die Fragen des Bundesverwaltungsgerichts ein. Die ESTV nahm mit der Eingabe vom 12. März 2007 ihrerseits Stellung zum Schreiben der X. vom 20. Februar 2007.

G.

Auf die weiteren Begründungen in den Eingaben an die SRK und das Bundesverwaltungsgericht wird - soweit erforderlich - im Rahmen der Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1.
1.1

Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes über das Bundesverwaltungsgericht vom 17. Juni 2005 (VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Es übernimmt die Beurteilung des am 1. Januar 2007 bei der SRK hängigen Rechtsmittels und wendet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VGG). Die Beschwerdeführerin ist durch den Einspracheentscheid der ESTV vom 9. September 2004 beschwert (Art. 48 VwVG) und hat diesen mit Eingabe vom 13. Oktober 2004 frist- und formgerecht angefochten (Art. 50 ff . VwVG). Sie hat den Kostenvorschuss von Fr. 2'500.-- fristgerecht geleistet. Auf die Beschwerde ist so-
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mit einzutreten.
1.2

Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Einspracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 lit. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts (Art. 49 lit. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 lit. c VwVG; A NDRÉ MOSER, in: MOSER/UEBERSAX, Prozessieren vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main 1998, Rz. 2.59; ULRICH HÄFELIN/GEORG MÜLLER/FELIX UHLMANN, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.).
1.3
1.3.1 Das Grundrecht des Anspruchs auf rechtliches Gehör nach Art. 29 Abs. 2 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) gilt für alle Rechtsanwendungsorgane im Bund wie in den Kantonen (ULRICH HÄFELIN/WALTER HALLER, Schweizerisches Bundesstaatsrecht, Zürich 2001, Rz 836). Dieser verfassungsrechtliche Anspruch ist auch verfahrensrechtlich in Art. 13 und Art. 18 VwVG konkretisiert, indem dort nicht nur das Recht, sondern sogar die Pflicht auf Mitwirkung am Beweisverfahren stipuliert wird. Insbesondere gehört dazu auch, mit erheblichen Beweisanträgen gehört zu werden (vgl. MOSER, a.a.O., Rz. 3.51). Die Beschwerdeführerin hat aber nur Anspruch auf Abnahme der rechtzeitig und formgerecht angebotenen Beweismittel, sofern sie nicht offensichtlich untauglich sind, um über die Tatsache Beweis zu erbringen (vgl. HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., Rz. 1686). 1.3.2 Werden Verfahrensmängel geltend gemacht, muss die Rechtsmittelinstanz die erhobenen Rügen mit voller Kognition prüfen (BGE 106 Ia 1 E. 3c; RENÉ A. RHINOW/BEAT KRÄHENMANN, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Basel 1990, Nr. 80 B I f., S. 257). Betreffend Anhörung von Zeugen ist bezüglich des Steuerverfahrens Art. 2 Abs. 1 VwVG zu beachten, wonach u. a. die Vorschriften betreffend die Anhörung von Zeugen (Art. 14 ff . VwVG) keine Anwendung finden; es gelten hier die spezialgesetzlichen Vorschriften, nicht die allgemeinen Bestimmungen des VwVG über die Sachverhaltsermittlung und das rechtliche Gehör (vgl. BGE 103 Ib 195 E. 3b; PETER SALADIN, Das Verwaltungsverfahrensrecht des Bundes, Basel 1979, S. 51). Aus dem Anspruch auf rechtliches Gehör ergibt sich also keine Verpflichtung der zum Entscheid berufenen Instanz zur Durchführung einer mündlichen Anhörung des Steuerpflichtigen oder von Zeugen (BGE 117 II 348 E. 1b/aa, BGE 115 II 133 E. 6a; A NDRÉ GRISEL, Traité de droit administrativ, Neuchâtel 1984, Bd. I, S. 382 und Bd. II, S. 840). Trotzdem ist aber auch im Steuerverfahren die Anhörung von Zeugen in bestimmten Fällen geboten, gehen doch die direkt aus der Verfassung fliessenden minimalen Verfahrensgarantien (insbesondere das rechtliche Gehör gemäss Art. 29 Abs. 2 BV) den Bestimmungen der Art. 71a Abs. 2 VwVG bzw. Art. 2 Abs. 1 VwVG vor (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts 2A.110/2000 vom 26. Januar 2001, E. 3b; Entscheid der SRK vom 30. Juni 1998, Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 63.23 E. 3a/aa). Eine Befragung
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von Zeugen rechtfertig sich aber nur, wenn sie als geeignet erscheint, Tatsachen, die sich aus den vorgelegten Unterlagen ergeben, zu bestätigen, zu präzisieren oder zu ergänzen (vgl. dazu Entscheide der SRK vom 27. Juli 2004, VPB 69.7, E. 4b/bb; vom 14. April 2001 [SRK 2000-047], E. 3b, mit weiteren Hinweisen).
1.3.3 Die Verletzung des verfassungsrechtlichen Anspruchs auf Gewährung des rechtlichen Gehörs führt grundsätzlich zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids, unabhängig davon, ob die fraglichen verfahrensrechtlichen Mängel einen Einfluss auf den Ausgang des Verfahrens hatten (BGE 126 V 132 mit weiteren Hinweisen; HÄFELIN/HALLER, a.a.O., Rz. 839; HOTZ, a.a.O., Rz. 26). Das Bundesverwaltungsgericht kann die bei ihm angefochtenen Entscheide in rechtlicher und tatsächlicher Hinsicht sowie in Bezug auf deren Angemessenheit frei überprüfen (vgl. oben E. 1.2), so dass sich der von der Beschwerdeführerin gerügte Verfahrensmangel im bundesverwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren heilen liesse (vgl. BGE 126 V 132; HÄFELIN/MÜLLER/UHLMANN, a.a.O., Rz. 1709 ff.). 1.3.4 Falls eine antizipierte Beweiswürdigung ergibt, dass die angebotenen Beweise unerheblich sind oder sich der Sachverhalt auch sonst genügend ermitteln lässt, darf das Bundesverwaltungsgericht auf angebotene Beweismittel - so auch Auskünfte von Zeugen - verzichten (vgl. bezüglich der SRK Urteil des Bundesgerichts 2A.110/2000 vom 26. Januar 2001, E. 3b und c; MOSER, a.a.O., Rz. 3.68 ff.). So liegt es beispielsweise im pflichtgemässen Ermessen der Beschwerdeinstanz darüber zu befinden, mit welchen Mitteln der Sachverhalt abzuklären ist und insbesondere ob im Einzelfall eine Zeugeneinvernahme neue Tatsachen beweisen könnte. Dies speziell dann, wenn die Fakten bereits aus den Akten genügend ersichtlich sind und eine Zeugenbefragung keine von den Akten abweichenden Entscheidungsgrundlagen ergeben würden (zum Ganzen: Entscheid der SRK vom 30. Juni 1998, a.a.O., E. 3a/bb; Entscheid der SRK vom 6. April 2000, VPB 64.111 E. 5b; Entscheid der SRK vom 27. Juli 2004, VPB 69.7 E. 4b; vgl. MOSER, a.a.O., Rz. 3.66 ff.).
2.
2.1

Am 1. Januar 2001 sind das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie die zugehörige Verordnung (MWSTGV, SR 641.201) in Kraft getreten. Der zu beurteilende Sachverhalt hat sich indessen in den Jahren 1995 bis 1998 zugetragen. Auf die vorliegende Beschwerde ist damit noch bisheriges Recht anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG). Die Verordnung über die Mehrwertsteuer vom 22. Juni 1994 (MWSTV, AS 1994 1464) ist eine selbständige, das heisst direkt auf der Verfassung beruhende Verordnung des Bundesrates. Sie stützte sich auf Art. 8 Abs. 1 der Übergangsbestimmungen der bis zum 31. Dezember 1999 in Kraft befindlichen (alten) Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 29. Mai 1874 (aBV) bzw. auf den (mittlerweile aufgehobenen) Art. 196 Ziff. 14 Abs. 1 BV und stellte bis zur Regelung des Mehrwertsteuerrechts durch den ordentlichen Gesetzgeber gesetzesvertretendes Recht dar.

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2.2

Nach Art. 4 MWSTV unterliegen Lieferungen und Dienstleistungen der Mehrwertsteuer nur, wenn sie gegen Entgelt erbracht werden. Die Entgeltlichkeit erfordert einen Leistungsaustausch zwischen dem steuerpflichtigen Leistungserbringer und dem Empfänger. Das Bundesgericht hat zum Begriff des Leistungsaustausches in grundsätzlicher Hinsicht Stellung genommen (BGE 126 II 249 E. 4a, 443 E. 6a; BGE 126 II 451 f. E. 6; vgl. auch Urteil des Bundesgerichts vom 25. August 2000, Steuer-Revue [StR] 1/2001 S. 55 ff. E. 6; Urteil des Bundesgerichts 2A.410/2006 vom 18. Januar 2007, E. 5.1). Danach findet erst mit dem Austausch von Leistungen ein steuerbarer Umsatz statt. Die Leistung besteht entweder in einer Lieferung oder einer Dienstleistung, die Gegenleistung des Empfängers im Entgelt an den Leistungserbringer. Zusätzlich ist eine innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung erforderlich (Entscheid der SRK vom 27. März 2006 [SRK 2003-177], E. 2a). Die Mehrwertsteuer ist eine allgemeine Verbrauchsteuer und soll deshalb von Verfassungs wegen den Verbrauch möglichst umfassend besteuern (statt vieler: Entscheid der SRK vom 25. September 1998, VPB 63.75 E. 4c; BGE 124 II 202). Entsprechend ist das Tatbestandsmerkmal Leistungsaustausch eher weit zu fassen und auszulegen (DANIEL RIEDO, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 115, 233).
2.3

Die Steuer wird vom Entgelt berechnet. Dazu gehört alles, was der Leistungsempfänger oder ein Dritter für ihn als Gegenleistung für die Leistung aufwendet. Die Gegenleistung umfasst auch den Ersatz aller Kosten, selbst wenn diese gesondert in Rechnung gestellt werden (Art. 26 Abs. 1 und 2 MWSTV). Nur jene Zuwendungen des Abnehmers gehören nicht zum steuerbaren Entgelt, die keinen ursächlichen Zusammenhang mit der steuerbaren Leistung aufweisen und ihren Rechtsgrund in einem selbstständigen, von der Leistung unabhängigen Leistungsaustauschverhältnis haben. Getreu dem Wesen der Mehrwertsteuer als Verbrauchsteuer ist die Sicht des Verbrauchers vermehrt ins Zentrum zu rücken (vgl. RIEDO, a.a.O., S. 96, 228). So sieht denn das anwendbare Recht vor, zum Entgelt gehöre alles, was der Verbraucher für die Leistung aufwendet, und nicht etwa, was der Erbringer dafür erhält (Art. 26 Abs. 2 MWSTV). Begriff und Umfang des Entgelts ist folglich aus der Sicht des Abnehmers zu definieren (ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER, Handbuch zur Mehrwertsteuer (MWST), Bern 1995, Rz. 761; DIETER METZGER, Kurzkommentar zum Mehrwertsteuergesetz, Muri/Bern 2000, S. 110 Rz. 3). Berechnungsgrundlage ist letztlich, was der Verbraucher (Abnehmer) bereit oder verpflichtet ist, für die erhaltene Leistung aufzuwenden bzw. um die Leistung zu erhalten (statt vieler: Entscheide der SRK vom 7. September 2001 [SRK 2001-004], E. 2c; vom 13. Februar 2001 [SRK 2000-067], E. 4b).

2.4

Ist das vom Empfänger bezahlte Entgelt niedriger als das vereinbarte (Herabsetzung durch Skonto, Preisnachlass, Verlust, usw.) oder werden vereinnahmte Entgelte zurückerstattet (Rückerstattung wegen Rückgängigmachung der Lieferung, nachträglich gewährte Rabatte, Rückvergütungen, usw.), so kann hierfür in der Abrechnung über die Periode, in der die Ent-
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geltsminderung verbucht oder die Rückvergütung ausgerichtet wurde, ein Abzug vom steuerbaren Umsatz vorgenommen werden (Art. 35 Abs. 2 MWSTV). Aus Art. 35 Abs. 2 MWSTV folgt, dass die ESTV nur als Entgelt berücksichtigen darf, was der Steuerpflichtige tatsächlich erhalten bzw. was der Empfänger tatsächlich aufgewendet hat; der Steuerpflichtige ist berechtigt, von seinem Umsatz die Differenz zwischen vereinbartem und vereinnahmtem Entgelt abzuziehen (Entscheide der SRK vom 1. Dezember 2004 [SRK 2002-077], E. 3b; vom 31. Mai 2002 [SRK 2001-039], E. 6b; vom 22. November 2004 [SRK 2003-012], E. 4b). Eine Preisminderung kann schon im Rahmen des Vertragsabschlusses festgelegt worden sein oder erst nachträglich eintreten (CAMENZIND/HONAUER, a.a.O., Rz. 781; vgl. MICHAELA MERZ, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel 2000, Art. 40 Rz. 9). Bei der Beantwortung der Frage, ob ein Anwendungsfall von Art. 35 Abs. 2 MWSTV vorliegt, ist stets zu prüfen, ob sich das ursprüngliche Entgelt tatsächlich ermässigt hat, oder ob die ermässigte Zahlung z.B. aufgrund der Verrechnung mit einer Gegenleistung zustande gekommen ist. Nur Minderungen des Entgelts, die im direkten Zusammenhang mit der ursprünglichen Leistung stehen, stellen Entgeltsminderungen im besprochenen Sinne dar. Ein Entgelt aufgrund einer neuen Leistung darf nie als Entgeltsminderung einer vorangegangenen Leistung (oder einer Gegenleistung) abgerechnet werden. Entscheidend ist, dass die Änderung der Bemessungsgrundlage den ursprünglichen Leistungsaustausch erfasst (Entscheid der SRK vom 3. Juni 2005, VPB 69.127, E. 2b/cc, 3a/bb; MERZ, a.a.O., Art. 40 Rz. 6, 10; JEAN-MARC RIVIER/ANNIE ROCHAT, La taxe sur la valeur ajoutée, Fribourg 2000, S. 123;). 2.5

Spenden sind freiwillige, geldwerte Unterstützungen an einen Dritten ohne entsprechende Gegenleistungen. Sie unterliegen nicht der Mehrwertsteuer nach Art. 4 MWSTV. Für solche Leistungen ist der Vorsteuerabzug verhältnismässig zu kürzen (BGE 126 II 458 ff. E. 8; Urteil des Bundesgerichts 2A.650/2005 vom 15. August 2006, E. 3.3; THOMAS J. KAUFMANN, mwst.com, a.a.O. N 4, 15 zu Art. 33 Abs. 6; ALOIS CAMENZIND/NIKLAUS HONAUER/KLAUS A. VALLENDER, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz [MWSTG], Bern 2003, 2. Auflage, N 1438, 1447 ff.).

3.
3.1

Im vorliegenden Fall hat die ESTV keine mündliche Anhörung durchgeführt, sondern die Angelegenheit nach schriftlicher Einholung der Beweismittel entschieden. Sie hat sich ausserdem bei Dritten - der A. und zwei anderen Unternehmern, die am ...-Neubau der A. mitwirkten - über die Handhabung und Verbuchung der ausgewiesenen "Spenden" erkundigt. Die Beschwerdeführerin hatte Gelegenheit, sich dazu ihm Rahmen des Beschwerdeverfahrens zu äussern. Insbesondere hatte die Beschwerdeführerin keinen Anspruch, vor der ESTV mündlich auftreten zu können. Sie hat das Begehren vor dem Bundesverwaltungsgericht nicht mehr aufrechterhalten. Der Anspruch auf das rechtliche Gehör der Beschwerdeführerin ist deshalb nicht verletzt worden. Auf die Einvernahme der von der Beschwerdeführerin angerufenen Zeugen kann verzichtet werden, da diese Zeugen ohnehin nur bestätigen könnten, was sich aus den Akten ergibt
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und was diese zum Teil schon schriftlich bestätigt haben. Einem Zeugen, der Angestellter der Beschwerdeführerin ist, fehlt ausserdem die notwendige Unabhängigkeit, so dass dessen Aussagen durch das Bundesverwaltungsgericht ohnehin mit Zurückhaltung zu würdigen wären (M AX GULDENER, Schweizerisches Zivilprozessrecht, Zürich 1979, S. 321, 346). Insgesamt kann das Bundesverwaltungsgericht ohne weitere Beweisabnahmen auf der Basis der vorliegenden Beweismittel entscheiden, ohne dass der Anspruch der Beschwerdeführerin auf das rechtliche Gehör verletzt wäre. 3.2

Es fällt auf, dass kein von der Vorinstanz als Beweis für das Vorliegen einer echten Spende verwendeter Beleg durch die Beschwerdeführerin hergestellt worden ist. Die Beschwerdeführerin hat weder das Protokoll des Vergabegesprächs vom 18. August 1995 noch den Auftrag vom 21. August 1995 noch schliesslich die Saldo-Quittung vom 20. Februar 1998 unterzeichnet. Sie hatte auch keinen Einfluss darauf, ob und wie Herr ... der A. ihren Preisnachlass in der Liste der Spender vom 2. Februar 1998 verbuchte; sie musste von dieser Liste nicht einmal Kenntnis haben. Es kann aber nicht allein massgeblich sei, wie ein Vertragspartner einen Rechtsvorgang für sich verbucht oder beurteilt. Insbesondere ist die Spendenliste der A. nicht zwingend Teil ihrer Buchhaltung. Somit kann aus der Auflistung der Spenden durch die A. vom 2. Februar 1998 nicht bewiesen werden, die Beschwerdeführerin habe tatsächlich eine solche erbringen wollen oder erbracht oder die A. habe tatsächlich eine Spende verbucht. Dem Protokoll vom 18. August 1995 kann immerhin entnommen werden, dass sich die Preisbestimmung des gesamten Auftrags mit den Abzügen unter dem Titel "7. Nachlass" findet und der Betrag von Fr. 550'000.-- auch als "ausserordentlicher Preisnachlass" bezeichnet, während der Ausdruck der "Spende" lediglich in Klammern aufgeführt wurde. Auch in der vereinbarten gesamten Auftragssumme (Ziff. 8 des Protokolls vom 18. August 1995) wurde die "Spende" abgezogen, was ausdrücklich der Auftragsbestätigung vom 21. August 1995 entnommen werden kann, wo die gleiche Nettosumme aufgenommen worden ist, wie im Protokoll vom 18. August 1995. Der Spenderliste vom 2. Februar 1998 steht damit die Auftragsvergabe vom 21. August 1995 entgegen, in der die Spende als Preisnachlass berechnet wurde. Die Beschwerdeführerin ihrerseits hatte nur Anspruch auf das Entgelt von Fr. 9'444'202.20. Damit unterscheidet sich die Abrechnung der Beschwerdeführerin wesentlich von der Mitteilung eines anderen Unternehmens, die die ESTV einholte. So hat jenes Unternehmen erst im Rahmen der Schlussabrechnung vom 11. Dezember 1998 eine Spende in Aussicht gestellt, deren Zahlung aber davon abhängig gemacht, dass die Abrechnung vom 28. Februar 1998 noch im Jahr 1998 beglichen werde. Die Spende war damit offensichtlich nicht im Rahmen der Vergabe besprochen und vereinbart worden. Ein anderes Unternehmen bestätigte zunächst eine Nettosumme nach Berechnung einer ,,Schenkung für ...", rechnete aber schliesslich diese Schenkung nicht als Erlösminderung ab. Es mag dahingestellt bleiben, ob es sich in jenen Fällen um eine Erlösminderung oder um eine Schenkung gehandelt hat. Jedenfalls lässt sich aus den Erklärungen dieser Dritten ein Schluss auf die mehrwersteuerrechtliche Be-
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handlung im Fall der Beschwerdeführerin nicht ziehen. 3.3
3.3.1 Wäre mit der ESTV davon auszugehen, die Beschwerdeführerin habe tatsächlich eine Spende im Umfang von Fr. 550'000.-- geleistet, dann wäre mehrwertsteuerlich von Vornherein unzulässig, diesen Betrag mit dem Entgelt für ihre Bauleistungen zu verrechnen. Denn mit der Leistung einer Spende würde die Beschwerdeführerin weder den objektiven Steuertatbestand der Entgeltlichkeit erfüllen noch könnte die Spende Bestandteil der Bemessungsgrundlage für die Bauarbeiten bilden. Hat die Beschwerdeführerin mit der Leistung von Fr. 550'000.-- keine mehrwertsteuerliche Leistung erbracht, gäbe es entgegen der Auffassung der ESTV im Zusammenhang mit dieser Geldleistung somit auch kein Entgelt zu verrechnen. Aus mehrwertsteuerlicher Sicht ist unter diesen Umständen eine "Verrechnung der Spende mit der Forderung aus Bauarbeiten" gar nicht möglich; genau dies wirft die ESTV der Beschwerdeführerin aber vor. Die Spende könnte - immer noch unter der Annahme, die Beschwerdeführerin habe eine solche geleistet - höchstens zu einer verhältnismässigen Kürzung der Vorsteuerabzugsberechtigung bei der "Spendenempfängerin", der A., führen. Diese letzte Frage bildet aber nicht Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens. 3.3.2 Fragen kann sich vorliegend nur noch, ob das tatsächliche Entgelt im Sinn von Art. 26 Abs. 2 MWSTV von Fr. 9'444'202.20, das die A. für die Bauleistungen aufgewendet hat, für die mehrwertsteuerliche Bemessungsgrundlage um Fr. 550'000.-- zu erhöhen ist. Dies ist zu verneinen. Aus E. 3.2 hiervor und aus den Akten geht nämlich hervor, dass aus der massgeblichen Sicht der A. als Leistungsempfängerin (E. 2.3 hiervor) die fraglichen Bauleistungen mit Fr. 9'444'202.20 abzugelten waren, also exklusive den Betrag von Fr. 550'000.--. Dass der Preisnachlass im Vergabeprotokoll oder anderswo als "Spende" bezeichnet worden ist, spielt unter all diesen Umständen keine Rolle. Es war mithin bei der Auftragsvergabe vom 21. August 1995 beiden Parteien klar, dass die gesamte Auftragssumme inklusive Mehrwertsteuer und nach Abzug der Spende bzw. der Berücksichtigung des a.o. Preisnachlasses Fr. 9'444'202.20 netto betrug und die A. nur diesen Betrag als Gegenleistung bereitstellen und finanzieren musste. Offensichtlich haben die Parteien im Rahmen der Vergabegespräche das Entgelt gemäss Art. 26 Abs. 1 und 2 MWSTV für die durch die Beschwerdeführerin erbrachten Arbeiten vereinbart und dieses auf netto inklusive Mehrwertsteuern bei Fr. 9'444'202.20 fixiert. Der ausserordentliche Preisnachlass (Spende) war im Zuschlagspreis enthalten und musste von allem Anfang an in die Preiskalkulation der Beschwerdeführerin einfliessen. Der Preisnachlass (auch "Spende" bezeichnet) stand in einem direkten wirtschaftlichen Zusammenhang mit der ursprünglichen Leistung und betraf den ursprünglichen Leistungsaustausch (vgl. oben E. 2.2). Es stand auch nicht eine neue, vom vorliegend fraglichen ursprünglichen Leistungsaustausch unabhängige, Leistung zur Diskussion, die nicht als Entgeltsminderung im hier strittigen Leistungsaustauschverhältnis berücksichtigt werden dürfte (vgl. oben E. 2.4). Der Preisnachlass von Fr. 550'000.-- - obwohl
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auch als Spende bezeichnet war derart eng mit dem gesamten Auftrag verknüpft und in die Bestimmung des Nettopreises einbezogen, dass es sich dabei ebenfalls nicht um eine freiwillige, geldwerte Unterstützung an einen Dritten ohne entsprechende Gegenleistung handeln konnte (vgl. oben E. 2.5). Die Beschwerde ist deshalb gutzuheissen. 3.3.3 Da die Parteien das gesamte Entgelt von Fr. 9'444'202.20 für die Leistung der Beschwerdeführerin schon bei der Auftragserteilung vereinbart hatten und das vereinnahmte Entgelt der Beschwerdeführerin dem vereinbarten entsprach, kann im Übrigen Art. 35 Abs. 2 MWSTV keine Anwendung mehr finden (vgl. oben E. 2.4). Schliesslich gibt es in den Akten auch keine Beweise oder Indizien dafür, dass die Beschwerdeführerin als der A. nahestehende Person im Sinn des Art. 26 Abs. 2 MWSTV betrachtet werden könnte, sodass der gewährte Preisnachlass/die "Spende" aufgerechnet werden müsste und mit dem dadurch errechneten Entgelt ein Wert entstünde, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde (zur nahestehenden Person vgl. CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER, a.a.O., Rz. 1216 ff.). 4.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin keine Kosten zu übernehmen; der Kostenvorschuss ist ihr nach Rechtskraft des Urteils zu erstatten. Die ESTV hat der Beschwerdeführerin nach Art. 7 Abs. 1 des Reglements über Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht vom 11. Dezember 2006 (VGKE, SR 173.320.2) eine Parteientschädigung auszurichten, die in Anwendung des Art. 14 Abs. 2 VGKE auf Fr. 3'750.-- (inkl. Auslagen und MWST) festgesetzt wird.
Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.

Die Beschwerde vom 13. Oktober 2004 wird gutgeheissen, und der Einspracheentscheid der Eidgenössischen Steuerverwaltung ESTV vom 9. September 2004 wird aufgehoben.

2.

Es werden keine Verfahrenskosten auferlegt. Der von der Beschwerdeführerin geleistete Kostenvorschuss von Fr. 2'500.-- wird nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils erstattet.
3.

Die Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV hat der Beschwerdeführerin eine Parteikostenentschädigung von Fr. 3'750.- (inkl. Auslagen und MWST) zu entrichten.

4.

Dieses Urteil wird eröffnet:
- der Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- der Vorinstanz (Ref-Nr. ESTV ...) (Gerichtsurkunde)
Der vorsitzende Richter:

Die Gerichtsschreiberin:

11

Markus Metz

Sonja Bossart

Rechtsmittelbelehrung
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schweizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten werden. Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Sie muss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden (vgl. Art. 42 , 48 , 54 , 83 Bst. l und m sowie 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BGG, SR 173.110]).
Versand am:

A-1386/2006 03. aprile 2007 18. aprile 2007 Tribunale amministrativo federale Inedito Aliquota d'imposta

Oggetto Mehrwertsteuer (3. Quartal 1998)

DE FR IT EN

Registro di legislazione

PA 71^a

Registro DTF

103-IB-192 106-IA-1 115-II-129 117-II-346 124-II-193 126-II-249 126-II-443 126-V-130

Weitere Urteile ab 2000

2A.110/2000 2A.410/2006 2A.650/2005

BVGer

A-1386/2006

AS 1994/1464

VPB

63.75 64.111 69.127 69.7

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 5
	1.	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
		a.	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
		b.	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
		c.	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
	2.	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69). [1]
	3.	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764).

RS 173.32 LTAF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) Art. 32 Eccezioni
	1.	Il ricorso è inammissibile contro:
		a.	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
		b.	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
		c.	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
		d. [1]	...
		e.	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,l'approvazione del programma di smaltimento,la chiusura di depositi geologici in profondità,la prova dello smaltimento;
			1.	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
			2.	l'approvazione del programma di smaltimento,
			3.	la chiusura di depositi geologici in profondità,
			4.	la prova dello smaltimento;
		f. [2]	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
		g.	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
		h.	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
		i. [3]	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
		j. [4]	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
	2.	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
		a.	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
		b.	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

[1] Abrogata dall'all. cifra II n. 1 della LF del 30 set. 2011 sulla promozione e sul coordinamento del settore universitario svizzero, con effetto dal 1° gen. 2015 (RU 2014 4103; FF 2009 3925). [2] Nuovo testo giusta la cifra I n. 3 della LF del 16 mar. 2012 sulla seconda fase della Riforma delle ferrovie 2, in vigore dal 1° lug. 2013 (RU 2012 5619, 2013 1603; FF 2011 823). [3] Introdotta dall'all. n. 2 della LF del 26 set. 2016, in vigore dal 1° lug. 2016 (RU 2016 2131; FF 2013 2131). [4] Introdotta dalla cifra II della LF del 25 set. 2020, in vigore dal 1° mar. 2021 (RU 2021 68; FF 2020 3235).

RS 173.32 LTAF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) Art. 33 Autorità inferiori
	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
	a.	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
	b. [1]	del Consiglio federale concernenti:la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 2003 [2] sulla Banca nazionale,la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 2007 [3] sulla vigilanza dei mercati finanziari,il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 2015 [5] sui valori patrimoniali di provenienza illecita,il divieto di determinate attività secondo la LAIn [7],il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,il divieto di organizzazioni e gruppi secondo l'articolo 1 capoverso 2 della legge federale del 20 dicembre 2024 [10] che vieta Hamas e le organizzazioni associate,la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 2011 [12] sull'Istituto federale di metrologia,la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 2005 [14] sui revisori,la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 2000 [16] sugli agenti terapeutici,la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 2017 [18] sui fondi di compensazione,la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 2018 [20] sull'Istituto svizzero di diritto comparato,la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 1957 [22] sulle ferrovie;
		1.	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 2003 [2] sulla Banca nazionale,
		10. [21]	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 1957 [22] sulle ferrovie;
		2.	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 2007 [3] sulla vigilanza dei mercati finanziari,
		3. [4]	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 2015 [5] sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
		4. [6]	il divieto di determinate attività secondo la LAIn [7],
		4bis. [8]	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
		4ter. [9]	il divieto di organizzazioni e gruppi secondo l'articolo 1 capoverso 2 della legge federale del 20 dicembre 2024 [10] che vieta Hamas e le organizzazioni associate,
		5. [11]	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 2011 [12] sull'Istituto federale di metrologia,
		6. [13]	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 2005 [14] sui revisori,
		7. [15]	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 2000 [16] sugli agenti terapeutici,
		8. [17]	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 2017 [18] sui fondi di compensazione,
		9. [19]	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 2018 [20] sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
	c.	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
	cbis. [23]	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
	cquater. [25]	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
	cquinquies. [26]	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
	cter. [24]	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
	d.	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
	e.	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
	f.	delle commissioni federali;
	g.	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
	h.	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
	i.	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 4 della LF del 22 giu. 2007 sulla vigilanza dei mercati finanziari, in vigore dal 1° feb. 2008 (RU 2008 5207; FF 2006 2625). [2] RS 951.11 [3] RS 956.1 [4] Introdotto dall'all. n. 1 della L del 1° ott. 2010 sulla restituzione degli averi di provenienza illecita (RU 2011 275; FF 2010 2871). Nuovo testo giusta l'art. 31 cpv. 2 n. 1 della L del 18 dic. 2015 sui valori patrimoniali di provenienza illecita, in vigore dal 1° lug. 2016 (RU 2016 1803; FF 2014 4555). [5] RS 196.1 [6] Introdotto dall'all. n. 2 della LF del 23 dic. 2011 (RU 2012 3745; FF 2007 4613; 2010 6923). Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 3 della LF del 25 set. 2015 sulle attività informative, in vigore dal 1° set. 2017 (RU 2017 4095; FF 2014 1885). [7] RS 121 [8] Introdotto dall'all. cifra II n. 3 della LF del 25 set. 2015 sulle attività informative, in vigore dal 1° set. 2017 (RU 2017 4095; FF 2014 1885). [9] Introdotto dall'art. 3 della LF del 20 dic. 2024 che vieta Hamas e le organizzazioni associate, in vigore dal 15 mag. 2025 (RU 2025 269; FF 2024 2250). [10] RS 122.1 [11] Introdotto dal n. 1 dell'art 26 della LF sull'Istituto federale di metrologia, in vigore dal 1° gen. 2013 (RU 2011 6515; FF 2010 7073). [12] RS 941.27 [13] Introdotta dall'all. n. 2 della L del 20 giu. 2014 (Concentrazione della sorveglianza sulle imprese di revisione e sulle società di audit), in vigore dal 1° gen. 2015 (RU 2014 4073; FF 2013 5901). [14] RS 221.302 [15] Introdotto dall'all. 1 della LF del 18 mar. 2016, in vigore dal 1° gen. 2019 (RU 2017 2745, 2018 3575; FF 2013 1). [16] RS 812.21 [17] Introdotto dall'all. cifra II n. 3 della LF del 16 giu. 2017 sui fondi di compensazione, in vigore dal 1° gen. 2019 (RU 2017 7563; FF 2016 255). [18] RS 830.2 [19] Introdotto dall'art. 23 cpv. 2 della LF del 28 set. 2018 sull'Istituto svizzero di diritto comparato, in vigore dal 1° gen. 2020 (RU 2019 3199; FF 2018 771). [20] RS 425.1 [21] Introdotto dall'all. cifra I n. 2 della LF del 28 set. 2018 sull'organizzazione dell'infrastruttura ferroviaria, in vigore dal 1° lug. 2020 (RU 2020 1889; FF 2016 7711). [22] RS 742.101 [23] Introdotta dall'all. n. 3 della LF del 20 mar. 2009 sul Tribunale federale dei brevetti, in vigore dal 1° gen. 2012 (RU 2010 513, 2011 2241; FF 2008 349). [24] Introdotta dall'all. cifra II n. 6 della L del 19 mar. 2010 sull'organizzazione delle autorità penali (RU 2010 3267;FF 2008 7093). Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 19 giu. 2015, in vigore dal 1° nov. 2015 (RU 2015 3847; FF 2015 1861 1885). [25] Introdotta dall'all. cifra II n. 6 della L del 19 mar. 2010 sull'organizzazione delle autorità penali, in vigore dal 1° gen. 2011 (RU 2010 3267;FF 2008 7093). [26] Introdotta dall'all. cifra II n. 6 della L del 19 mar. 2010 sull'organizzazione delle autorità penali, in vigore dal 1° gen. 2011 (RU 2010 3267;FF 2008 7093).

RS 173.32 LTAF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) Art. 53 Disposizioni transitorie
	1.	La procedura di ricorso contro le decisioni pronunciate prima dell'entrata in vigore della presente legge e contro le quali era ammissibile, secondo il diritto previgente, il ricorso al Tribunale federale o al Consiglio federale, è retta dal diritto previgente.
	2.	Il Tribunale amministrativo federale giudica, in quanto sia competente, i ricorsi pendenti presso le commissioni federali di ricorso o d'arbitrato o presso i servizi dei ricorsi dei dipartimenti al momento dell'entrata in vigore della presente legge. Il giudizio si svolge secondo il nuovo diritto processuale.

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 48 [1]
	1.	Ha diritto di ricorrere chi:
		a.	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
		b.	è particolarmente toccato dalla decisione impugnata; e
		c.	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modificazione della stessa.
	2.	Ha inoltre diritto di ricorrere ogni persona, organizzazione o autorità cui un'altra legge federale riconosce tale diritto.

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764).

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 13
	1.	Le parti sono tenute a cooperare all'accertamento dei fatti:
		a.	in un procedimento da esse proposto;
		b.	in un altro procedimento, se propongono domande indipendenti;
		c.	in quanto un'altra legge federale imponga loro obblighi più estesi d'informazione o di rivelazione.
	1bis.	L'obbligo di cooperazione non comprende la consegna di oggetti e documenti inerenti ai contatti tra una parte e il suo avvocato autorizzato a esercitare la rappresentanza in giudizio in Svizzera secondo la legge del 23 giugno 2000 [1] sugli avvocati. [2]
	2.	L'autorità può dichiarare inammissibili le domande formulate nei procedimenti menzionati alle lettere a e b, qualora le parti neghino la cooperazione necessaria e ragionevolmente esigibile.

[1] RS 935.61 [2] Introdotto dal n. I 2 della LF del 28 set. 2012 che adegua disposizioni di diritto procedurale sul segreto professionale degli avvocati, in vigore dal 1° mag. 2013 (RU 2013 847; FF 2011 7255).

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 2
	1.	Gli articoli 12 a 19 e 30 a 33 non si applicano alla procedura in materia fiscale.
	2.	Gli articoli 4 a 6, 10, 34, 35, 37 e 38 si applicano alla procedura delle prove negli esami professionali, negli esami di maestro e negli altri esami di capacità.
	3.	In caso di espropriazione, la procedura è retta dalla presente legge, in quanto la legge federale del 20 giugno 1930 [1] sull'espropriazione non vi deroghi. [2]
	4.	La procedura davanti al Tribunale amministrativo federale è retta dalla presente legge, in quanto la legge del 17 giugno 2005 [3] sul Tribunale amministrativo federale non vi deroghi. [4]

[1] RS 711 [2] Nuovo testo giusta l'all. n. 2 della LF del 19 giu. 2020, in vigore dal 1° gen. 2021 (RU 2020 4085; FF 2018 4031). [3] RS 173.32 [4] Introdotto dall'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764).

RS 172.021 PA Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) Art. 14
	1.	Ove i fatti non possono essere sufficientemente chiariti in altro modo, le autorità seguenti possono ordinare l'audizione di testimoni:
		a.	il Consiglio federale e i suoi dipartimenti;
		b.	l'Ufficio federale di giustizia [1] del Dipartimento federale di giustizia e polizia;
		c. [2]	il Tribunale amministrativo federale;
		d. [3]	le autorità in materia di concorrenza ai sensi della legge sui cartelli;
		e. [4]	l'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari;
		f. [5]	l'Autorità federale di sorveglianza dei revisori;
		g. [6]	l'Amministrazione federale delle contribuzioni;
		h. [7]	la Commissione arbitrale federale per la gestione dei diritti d'autore e dei diritti affini.
	2.	Le autorità indicate al capoverso 1 lettere a, b, d-f e h affidano l'audizione dei testimoni a un impiegato idoneo. [8]
	3.	Le autorità indicate al capoverso 1 lettera a possono autorizzare all'audizione di testimoni anche persone estranee a un'autorità, incaricate d'un'inchiesta ufficiale.

[1] Nuova denominazione secondo il DCF non pubblicato del 19 dic. 1997. [2] Nuovo testo giusta l'all. n. 10 della L del 17 giu. 2005 sul Tribunale amministrativo federale, in vigore dal 1° gen. 2007 (RU 2006 2197 1069; FF 2001 3764). [3] Introdotta dall'all. n. 2 della LF del 6 ott. 1995 sui cartelli, in vigore dal 1° lug. 1996 (RU 1996 546; FF 1995 I 389). [4] Introdotta dall'all. n. 2 della LF del 22 giu. 2007 concernente l'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari, in vigore dal 1° gen. 2009 (RU 2008 5207; FF 2006 2625). [5] Introdotta dall'all. n. 1 della L del 20 giu. 2014 (Concentrazione della sorveglianza sulle imprese di revisione e sulle società di audit), in vigore dal 1° gen. 2015 (RU 2014 4073; FF 2013 5901). [6] Introdotta dall'all. n. 1 della LF del 30 set. 2016, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 3575; FF 2015 2161). [7] Introdotta dall'all. n. 1 della LF del 27 set. 2019, in vigore dal 1° apr. 2020 (RU 2020 1003; FF 2018 505). [8] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della LF del 27 set. 2019, in vigore dal 1° apr. 2020 (RU 2020 1003; FF 2018 505).

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 93 Garanzie
	1.	L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se: [1]
		a.	l'esazione tempestiva sembra in pericolo;
		b.	il debitore prende disposizioni per abbandonare il suo domicilio, la sua sede sociale o il suo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro svizzero di commercio;
		c.	il debitore è in mora con il loro pagamento;
		d.	il contribuente assume in tutto o in parte un'impresa in fallimento.
		e.	il contribuente presenta rendiconti in cui figurano importi manifestamente troppo bassi.
	1bis.	L'AFC può esigere che un membro dell'organo incaricato della gestione degli affari di una persona giuridica presti garanzie per le imposte, gli interessi e le spese che sono dovute o saranno presumibilmente dovute da tale persona giuridica, se:
		a.	il membro in questione apparteneva all'organo incaricato della gestione degli affari di almeno altre due persone giuridiche delle quali è stato dichiarato il fallimento in un breve arco di tempo; e
		b.	vi sono indizi che fanno supporre che il membro in questione abbia avuto un comportamento punibile in relazione a tali fallimenti. [2]
	2.	Se il contribuente rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento (art. 11) o opta per l'imposizione di prestazioni escluse dall'imposta (art. 22), l'AFC può esigere che presti garanzie conformemente al capoverso 7.
	3.	La richiesta di garanzie deve indicare la causa giuridica delle stesse, l'importo da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle; essa vale come decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF [3]. Contro la richiesta di garanzie non è ammesso reclamo.
	4.	La richiesta di garanzie è impugnabile con ricorso al Tribunale amministrativo federale.
	5.	Il ricorso contro la richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo.
	6.	La notificazione della decisione concernente il credito fiscale vale come inizio dell'azione ai sensi dell'articolo 279 LEF. Il termine per promuovere l'esecuzione decorre dal momento in cui la decisione relativa al credito fiscale è passata in giudicato.
	7.	Le garanzie devono essere prestate sotto forma di depositi in contanti, fideiussioni solidali solvibili, garanzie bancarie, cartelle ipotecarie o ipoteche, polizze di assicurazione sulla vita con valore di riscatto, obbligazioni in franchi svizzeri, quotate in borsa, di debitori svizzeri o obbligazioni di cassa emesse da banche svizzere.^

[1] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 30 set. 2016, in vigore dal 1° gen. 2018 (RU 2017 3575; FF 2015 2161). [2] Introdotto dalla cifra I della LF del 16 giu. 2023, in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2024 438; FF 2021 2363). [3] RS 281.1

RS 641.20 LIVA Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA Art. 94 Altri provvedimenti di garanzia
	1.	Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta o dall'imputazione degli acconti al credito fiscale può essere: [1]
		a.	compensata con debiti di periodi precedenti;
		b.	accreditata per compensare debiti di periodi successivi, se il contribuente è in ritardo con i pagamenti o per altri motivi il credito fiscale appare verosimilmente messo in pericolo; l'importo accreditato frutta interesse, allo stesso tasso di quello rimuneratorio, a contare dal 61° giorno dopo la ricezione del rendiconto da parte dell'AFC e sino al momento della compensazione; oppure
		c.	compensata con garanzie richieste dall'AFC.
	2.	Se il contribuente non ha né domicilio né sede sociale in Svizzera, l'AFC può inoltre esigere la prestazione di garanzie secondo l'articolo 93 capoverso 7 per i debiti probabili.
	3.	In caso di ripetuto pagamento tardivo, l'AFC può obbligare il debitore a effettuare pagamenti anticipati mensili o bimensili.

[1] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 16 giu. 2023, in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2024 438; FF 2021 2363).

RS 173.320.2 TS-TAF Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) Art. 14 Determinazione delle spese ripetibili
	1.	Le parti che chiedono la rifusione di ripetibili e gli avvocati d'ufficio devono presentare al Tribunale, prima della pronuncia della decisione, una nota particolareggiata delle spese.
	2.	Il Tribunale fissa l'indennità dovuta alla parte e quella dovuta agli avvocati d'ufficio sulla base della nota particolareggiata delle spese. Se quest'ultima non è stata inoltrata, il Tribunale fissa l'indennità sulla base degli atti di causa.

RS 101 Cost. Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Art. 196 Disposizioni transitorie secondo il decreto federaledel 18 dicembre 1998 su una nuova Costituzione federale [1]
		Il trasferimento del trasporto merci di transito dalla strada alla ferrovia deve essere ultimato entro dieci anni dall'accettazione dell'iniziativa popolare per la protezione della regione alpina dal traffico di transito.
		tab.	...
	bis.	Il Consiglio federale può utilizzare i mezzi di cui al capoverso 2 fino al 31 dicembre 2018 per finanziare l'infrastruttura ferroviaria e, in seguito, per rimunerare e rimborsare gli anticipi al fondo di cui all'articolo 87a capoverso 2. I mezzi sono calcolati conformemente all'articolo 86 capoverso 2 lettera e. [6]
	bis. ter.	L'aliquota di cui all'articolo 86 capoverso 2 lettera f si applica due anni dopo l'entrata in vigore di tale disposizione. Prima di tale data ammonta al 5 per cento. [7]

[1] Accettato nella votazione popolare del 3 mar. 2002, in vigore dal 3 mar. 2002 (DF del 5 ott. 2001, DCF del 26 apr. 2002 - RU 2002 885; FF 2000 2204, 2001 1035 5157, 2002 3320). [2] RS 741.01 [3] RS 641.81 [4] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [5] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [6] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [7] Accettato nella votazione popolare del 12 feb. 2017, in vigore dal 1° gen. 2018 (DF del 18 feb. 2015, DF del 30 set. 2016, DCF del 10 nov. 2016, DCF 13 apr. 2017; RU 2017 6731; FF 2015 1717, 2016 6825 7467, 2017 2961). [8] Accettato nella votazione popolare del 9 feb. 2014, in vigore dal 1° gen. 2016 (DF del 20 giu. 2013, DCF 13 mag. 2014, DCF 2 giu. 2014, DCF 6 giu. 2014 - RU 2015 645; FF 2010 5843, 2012 1283, 2013 40035646, 2014 3507 3511). [9] L'art. 106 ha un nuovo testo dall'11 mar. 2012, le disp. trans. sono prive d'oggetto. [10] RS 822.11 [11] Abrogato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, con effetto dal 1° gen. 2008 (DF del 3 ott. 2003, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 7 nov. 2007 - RU 2007 5765; FF 2002 2065, 2003 5745, 2005 849). [12] L'art. 126 ha un nuovo testo dal 2 dic. 2001, le disp. trans. sono prive d'oggetto. [13] Accettato nella votazione popolare del 4 mar. 2018, in vigore dal 1° gen. 2021 (DF del 16. giu. 2017, DCF del 13 feb. 2019 - RU 2019 769; FF 2016 5609, 2017 3611, 2018 2297). [14] Accettato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, in vigore dal 1° gen. 2007 (DF del 19 mar. 2004, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 2 feb. 2006 - RU 2006 1057; FF 2003 1361, 2004 1175, 2005 849). [15] Accettato nella votazione popolare del 26 set. 2009, in vigore dal 1° gen. 2011 (DF del 13 giu. 2008 e del 12 giu. 2009, DCF del 7 set. 2010 - RU 2010 3821; FF 2005 4151, 2008 4573, 2009 3753 3759 3761 7599). [16] Accettato nella votazione popolare del 4 mar. 2018, in vigore dal 1° gen. 2021 (DF del 16. giu. 2017, DCF del 13 feb. 2019 - RU 2019 769; FF 2016 5609, 2017 3611, 2018 2297). [17] Accettato nella votazione popolare del 26 set. 2009, in vigore dal 1° gen. 2011 (DF del 13 giu. 2008 e del 12 giu. 2009, DCF del 7 set. 2010 - RU 2010 3821; FF 2005 4151, 2008 4573, 2009 3753 3759 3761 7599). [18] RS 641.20 [19] Accettato nella votazione popolare del 9 feb. 2014, in vigore dal 1° gen. 2016 (DF del 20 giu. 2013, DCF 13 mag. 2014, DCF 2 giu. 2014, DCF 6 giu. 2014 - RU 2015 645; FF 2010 5843, 2012 1283, 2013 40035646, 2014 3507 3511). [20] Accettato nella votazione popolare del 9 feb. 2014, in vigore dal 1° gen. 2016 (DF del 20 giu. 2013, DCF 13 mag. 2014, DCF 2 giu. 2014, DCF 6 giu. 2014 - RU 2015 645; FF 2010 5843, 2012 1283, 2013 40035646, 2014 3507 3511). [21] Abrogato dalla votazione popolare del 4 mar. 2018, con effetto dal 1° gen. 2021 (DF del 16. giu. 2017, DCF del 13 feb. 2019 - RU 2019 769; FF 2016 5609, 2017 3611, 2018 2297). [22] Abrogato nella votazione popolare del 28 nov. 2004, con effetto dal 1° gen. 2008 (DF del 3 ott. 2003, DCF del 26 gen. 2005, DCF del 7 nov. 2007 - RU 2007 5765; FF 2002 2065, 2003 5745, 2005 849).

RS 641.201 OIVA Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA Art. 35 Condizione per il riconoscimento come prestatore di cure mediche - (art. 21 cpv. 2 n. 3 LIVA)
	1.	Il prestatore dispone di un'autorizzazione all'esercizio della professione ai sensi dell'articolo 21 capoverso 2 numero 3 LIVA se:
		a.	dispone dell'autorizzazione all'esercizio indipendente della professione richiesta dal diritto cantonale; o
		b.	è ammesso all'esercizio della cura medica secondo la legislazione cantonale.
	2.	Sono considerate professioni mediche e sanitarie ai sensi dell'articolo 21 capoverso 2 numero 3 LIVA segnatamente quelle di:
		a.	medici;
		b. [1]	medici-dentisti;
		c.	protesisti dentari;
		cbis. [2]	igienisti dentali;
		d.	psicoterapeuti;
		dbis. [3]	psicologi;
		e.	chiropratici;
		f.	fisioterapisti;
		g.	ergoterapisti;
		h.	naturopati, guaritori, guaritori naturali;
		i.	levatrici;
		j.	infermieri;
		k.	massaggiatori medico-terapeutici;
		l.	logopedisti;
		m.	dietisti;
		n.	podologi;
		o. [4]	....
		p. [5]	farmacisti;
		q. [6]	optometristi.

[1] Nuovo testo giusta la cifra I dell'O del 18 giu. 2010, in vigore dal 1° gen. 2010 (RU 2010 2833). [2] Introdotta dalla cifra I dell'O del 30 ott. 2013, in vigore dal 1° gen. 2014 (RU 2013 3839). [3] Introdotta dalla cifra I dell'O del 21 ago. 2024, in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2024 485). [4] Introdotta dalla cifra II dell'O del 18 dic. 2020 (Test rapidi SARS-CoV-2) (RU 2020 5801). Nuovo testo giusta la cifra I dell'O del 17 dic. 2021, in vigore dal 1° gen. 2022 al 31 dic. 2022, prorogata sino al 30 giu. 2024 (RU 2021 891; 2022 838cifra III). [5] Introdotta dalla cifra II dell'O del 27 gen. 2021 (RU 2021 53). Nuovo testo giusta la cifra I dell'O del 21 ago. 2024, in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2024 485). [6] Introdotta dalla cifra I dell'O del 21 ago. 2024, in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2024 485).

RS 641.201 OIVA Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA Art. 40 [1]

[1] Abrogato dalla cifra I dell'O del 18 ott. 2017, con effetto dal 1° gen. 2018 (RU 2017 6307).

RS 173.320.2 TS-TAF Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale amministrativo federale (TS-TAF) Art. 7 Principio
	1.	La parte vincente ha diritto alle ripetibili per le spese necessarie derivanti dalla causa.
	2.	Se la parte vince solo parzialmente, le spese ripetibili sono ridotte in proporzione.
	3.	Le autorità federali e, di regola, le altre autorità con qualità di parte non hanno diritto a un'indennità a titolo di ripetibili.
	4.	Se le spese sono relativamente modeste, si può rinunciare a concedere alla parte un'indennità a titolo di ripetibili.
	5.	L'articolo 6a è applicabile per analogia. [1]

[1] Introdotto dal n. I dell'O del TAF del 20 ago. 2010, in vigore dal 1° apr. 2010 (RU 2010 945).

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 42 Atti scritti
	1.	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
	1bis.	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua. [1]
	2.	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione. [2] [3]
	3.	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
	4.	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 2016 [4] sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
		a.	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
		b.	le modalità di trasmissione;
		c.	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici. [5]
	5.	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
	6.	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
	7.	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

[1] Introdotto dalla cifra II n. 1 della LF del 17 mar. 2023 (Migliorare la praticabilità e l'applicazione del diritto), in vigore dal 1° gen. 2025 (RU 2023 491; FF 2020 2407). [2] Nuovo testo del per. giusta la cifra I n. 1 della L del 20 giu. 2014 sul condono dell'imposta, in vigore dal 1° gen. 2016 (RU 2015 9; FF 2013 7239). [3] Nuovo testo giusta l'all. n. 1 della L del 28 set. 2012 sull'assistenza amministrativa fiscale, in vigore dal 1° feb. 2013 (RU 2013 231; FF 2011 5587). [4] RS 943.03 [5] Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 2 della L del 18 mar. 2016 sulla firma elettronica, in vigore dal 1° gen. 2017 (RU 2016 4651; FF 2014 913).

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 48 Osservanza
	1.	Gli atti scritti devono essere consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine.
	2.	In caso di trasmissione per via elettronica, per il rispetto di un termine è determinante il momento in cui è rilasciata la ricevuta attestante che la parte ha eseguito tutte le operazioni necessarie per la trasmissione. [1]
	3.	Il termine è reputato osservato anche se l'atto scritto perviene in tempo utile all'autorità inferiore o a un'autorità federale o cantonale incompetente. In tal caso, l'atto deve essere trasmesso senza indugio al Tribunale federale.
	4.	Il termine per il versamento di anticipi o la prestazione di garanzie è osservato se, prima della sua scadenza, l'importo dovuto è versato alla posta svizzera, o addebitato a un conto postale o bancario in Svizzera, in favore del Tribunale federale.

[1] Nuovo testo giusta l'all. cifra II n. 2 della L del 18 mar. 2016 sulla firma elettronica, in vigore dal 1° gen. 2017 (RU 2016 4651; FF 2014 913).