VPB 67.129

(Décision de la Commission fédérale de recours en matière de contributions du 23 avril 2003 en la cause X [CRC 2001-135])

Mehrwertsteuer (MWST). Voraussetzungen der Rückerstattung eines Vorsteuerüberschusses. Auf die Verfahrenskosten anwendbares intertemporales Recht.

- Die Bestimmungen betreffend die Behandlung eines Vorsteuerüberschusses sind mit den höheren Grundsätzen der MWST vereinbar (E. 6).

- Verrechnung des Überschusses der abziehbaren Vorsteuer mit Steuerschulden aus früheren Perioden im Sinne von Art. 59 Abs. 1 Bst. a MWSTV. Gemäss Art. 120 OR ist nur die Verrechnung fälliger Forderungen möglich. Der Begriff der Fälligkeit, welcher sich bei Mehrwertsteuerforderungen aus Art. 38 Abs. 1 MWSTV ergibt, darf nicht mit demjenigen der Rechtskraft verwechselt werden (E. 6).

- Anwendbarkeit neuer Verfahrensvorschriften. Bestätigung der Praxis der ESTV, gemäss Art. 68 MWSTG im Einspracheverfahren nur dann auf die Erhebung von Kosten zu verzichten, wenn ihr erster förmlicher Entscheid nach dem Inkrafttreten dieser Bestimmung gefällt worden ist (E. 7).

Taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Conditions de remboursement d'un excédent d'impôt préalable. Droit transitoire applicable aux frais de procédure.

- Les règles relatives au traitement d'un excédent d'impôt préalable ne violent pas les principes fondamentaux et supérieurs de la TVA (consid. 6).

- Compensation de l'impôt préalable déductible avec des dettes d'impôt résultant de périodes antérieures au sens de l'art. 59 al. 1 let. a

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 59 Nachweis - (Art. 28 Abs. 1 Bst. a MWSTG)
1	Die Inlandsteuer gilt als in Rechnung gestellt, wenn der Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin für den Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin erkennbar von diesem oder dieser die Mehrwertsteuer eingefordert hat.
2	Der Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin muss nicht prüfen, ob die Mehrwertsteuer zu Recht eingefordert wurde. Weiss er oder sie aber, dass die Person, die die Mehrwertsteuer überwälzt hat, nicht als steuerpflichtige Person eingetragen ist, so ist der Vorsteuerabzug ausgeschlossen.

OTVA. Selon l'art. 120

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 120 - 1 Wenn zwei Personen einander Geldsummen oder andere Leistungen, die ihrem Gegenstande nach gleichartig sind, schulden, so kann jede ihre Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung verrechnen.
1	Wenn zwei Personen einander Geldsummen oder andere Leistungen, die ihrem Gegenstande nach gleichartig sind, schulden, so kann jede ihre Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung verrechnen.
2	Der Schuldner kann die Verrechnung geltend machen, auch wenn seine Gegenforderung bestritten wird.
3	Eine verjährte Forderung kann zur Verrechnung gebracht werden, wenn sie zurzeit, wo sie mit der andern Forderung verrechnet werden konnte, noch nicht verjährt war.

CO, la compensation ne peut concerner que des dettes exigibles. Il s'agit de ne pas confondre la notion d'exigibilité, qui se définit pour les créances TVA en vertu de l'art. 38 al. 1

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 38 Zusammenarbeit zwischen Gemeinwesen - (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 Bst. b und c MWSTG)
1	Als Beteiligung von Gemeinwesen an privat- oder öffentlichrechtlichen Gesellschaften im Sinn von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 28 Buchstabe b MWSTG gilt sowohl eine direkte als auch eine indirekte Beteiligung.
2	Als von Gemeinwesen gegründete Anstalten und Stiftungen im Sinn von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 28 Buchstabe c MWSTG gelten sowohl direkt als auch indirekt von Gemeinwesen gegründete Anstalten und Stiftungen.
3	Die Steuerausnahme erstreckt sich auf:
a	die Leistungen zwischen privat- oder öffentlich-rechtlichen Gesellschaften, an denen ausschliesslich Gemeinwesen beteiligt sind, und:
a1	den ausschliesslich von diesen Gesellschaften direkt oder indirekt gehaltenen Gesellschaften, oder
a2	den Anstalten und Stiftungen, deren alleinige Gründer oder Träger sie sind;
b	die Leistungen zwischen Anstalten oder Stiftungen, deren Gründer oder Träger ausschliesslich Gemeinwesen sind, und:
b1	den Gesellschaften, die sie alleine direkt oder indirekt halten, oder
b2	den Anstalten und Stiftungen, deren alleinige Träger oder Gründer sie sind.39

OTVA, avec celle d'entrée en force (consid. 6).

- Applicabilité de nouvelles règles de procédure. Confirmation de la pratique de l'AFC renonçant selon l'art. 68

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 68 Auskunftspflicht - 1 Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
1	Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
2	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten. Träger und Trägerinnen des Berufsgeheimnisses sind zur Vorlage der Bücher oder Aufzeichnungen verpflichtet, dürfen aber Namen und Adresse, nicht jedoch den Wohnsitz oder den

LTVA à prélever des frais dans le cadre de la procédure de réclamation uniquement lorsque sa première décision formelle est postérieure à l'entrée en vigueur de cette disposition (consid. 7).

Imposta sul valore aggiunto (IVA). Condizioni di rimborso di un'eccedenza di imposta precedente. Diritto transitorio applicabile alle spese di procedura.

- Le regole relative al trattamento di un'eccedenza d'imposta precedente non violano i principi fondamentali e superiori dell'IVA (consid. 6).

- Compensazione dell'imposta precedente deducibile con debiti d'imposta risultanti da periodi anteriori ai sensi dell'art. 59 cpv. 1 lett. a OIVA. Secondo l'art. 120

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 120 - 1 Wenn zwei Personen einander Geldsummen oder andere Leistungen, die ihrem Gegenstande nach gleichartig sind, schulden, so kann jede ihre Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung verrechnen.
1	Wenn zwei Personen einander Geldsummen oder andere Leistungen, die ihrem Gegenstande nach gleichartig sind, schulden, so kann jede ihre Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung verrechnen.
2	Der Schuldner kann die Verrechnung geltend machen, auch wenn seine Gegenforderung bestritten wird.
3	Eine verjährte Forderung kann zur Verrechnung gebracht werden, wenn sie zurzeit, wo sie mit der andern Forderung verrechnet werden konnte, noch nicht verjährt war.

CO, la compensazione può concernere solo debiti esigibili. Non si deve confondere la nozione di esigibilità, che per i crediti IVA è definita sulla base dell'art. 38 cpv. 1 OIVA, con la nozione di crescita in giudicato (consid. 6).

- Applicabilità delle nuove regole di procedura. Conferma della pratica dell'AFC che, secondo l'art. 68 LIVA, rinuncia a riscuotere spese nel quadro della procedura di reclamo unicamente quando la sua prima decisione formale è posteriore all'entrata in vigore di questa disposizione (consid. 7).

Résumé des faits:

L'Association X est une association de droit public qui a pour but l'épuration des eaux usées ménagères et industrielles des communes associées, la valorisation ou l'incinération des boues résiduelles ainsi que l'évacuation des eaux épurées. Elle a été immatriculée au registre de l'Administration fédérale des contributions (AFC) avec effet au 1erjanvier 1995 en qualité d'assujettie volontaire au sens de l'art. 20 al. 1 let. a

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 20 Änderung im Bestand der Gruppe - (Art. 13 MWSTG)
1	Erfüllt ein Mitglied die Voraussetzungen nach Artikel 13 Absatz 1 MWSTG nicht mehr, um an der Gruppenbesteuerung teilzunehmen, so muss die Gruppenvertretung dies der ESTV melden.
2	Auf Antrag kann ein Rechtsträger auf den Beginn der folgenden Steuerperiode in eine bestehende Gruppe eintreten oder ein Mitglied auf das Ende der laufenden Steuerperiode aus einer Gruppe austreten.
3	Erfüllt ein Rechtsträger neu die Voraussetzungen nach Artikel 13 Absatz 1 MWSTG zur Teilnahme an der Gruppenbesteuerung, so kann der Eintritt in eine bestehende Mehrwertsteuergruppe auch während der laufenden Steuerperiode zum Zeitpunkt der Erfüllung dieser Voraussetzungen beantragt werden, sofern:
a	weder die Mehrwertsteuergruppe noch der neu aufzunehmende Rechtsträger für diejenige Abrechnungsperiode eine Abrechnung eingereicht hat, in der die Voraussetzungen zur Teilnahme an einer Gruppenbesteuerung eingetreten sind; und
b	die Frist zur Einreichung der Abrechnung nach Artikel 71 Absatz 1 MWSTG nicht verstrichen ist.

de l'ordonnance du 22 juin 1994 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA, RO 1994 1464 et les modifications ultérieures).

En date du 27 avril 1999, l'Association fit l'objet d'un contrôle fiscal portant sur les périodes fiscales du 1er trimestre 1995 au 4e trimestre 1998. A cette occasion, l'AFC constata des erreurs d'imposition et établit un décompte complémentaire (DC) portant sur un montant d'impôt de Fr. 297'088.- plus intérêt moratoire dès le 30 août 1997.

Par courrier du 18 mai 1999, l'Association contesta le décompte susmentionné, indiquant qu'elle s'était fondée sur des renseignements fournis par l'AFC pour remplir ses décomptes de taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Elle requit de l'AFC une décision susceptible de recours.

Par décision du 3 mai 2000, l'AFC confirma le DC. En date du 30 mai 2000, l'Association déposa une réclamation, invoquant le principe de la bonne foi. Par décision sur réclamation du 5 juillet 2001, l'AFC confirma sa première décision. Elle estimait que le principe de la bonne foi ne pouvait pas s'appliquer en l'espèce.

Le 4 septembre 2001, l'Association (ci-après: la recourante) a interjeté un recours contre la décision sur réclamation de l'AFC devant la Commission fédérale de recours en matière de contributions (ci-après: la Commission de recours ou de céans). Elle conclut à l'annulation de la décision du 5 juillet 2001 et au maintien des décomptes TVA établis par ses soins pour la période du 1er trimestre 1995 au 4e trimestre 1997, ainsi qu'à l'annulation des frais de procédure pour l'ensemble des instances. Elle estime qu'elle était fondée à accorder crédit à un renseignement transmis oralement par l'AFC et qu'il ne ressort d'aucun document que seule une confirmation écrite était valable. Elle se réfère également au «principe d'amnistie qui prévalait à l'AFC pour l'introduction de la TVA» qui devrait être appliqué en l'occurrence. En outre, la recourante critique la pratique de l'AFC consistant à effectuer des compensations entre des montants d'impôt préalable qui devraient être remboursés et une créance contestée. Elle se réfère également à l'art. 68

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 68 Auskunftspflicht - 1 Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
1	Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
2	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten. Träger und Trägerinnen des Berufsgeheimnisses sind zur Vorlage der Bücher oder Aufzeichnungen verpflichtet, dürfen aber Namen und Adresse, nicht jedoch den Wohnsitz oder den

de la loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, RS 641.20) pour réclamer le renoncement au prélèvement de frais de procédure.

Par réponse du 22 novembre 2001, l'AFC a conclu au rejet du recours, sous suite de frais, confirmant l'argumentation développée dans la décision sur réclamation. Elle se réfère à l'art. 59 al. 1

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 59 Nachweis - (Art. 28 Abs. 1 Bst. a MWSTG)
1	Die Inlandsteuer gilt als in Rechnung gestellt, wenn der Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin für den Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin erkennbar von diesem oder dieser die Mehrwertsteuer eingefordert hat.
2	Der Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin muss nicht prüfen, ob die Mehrwertsteuer zu Recht eingefordert wurde. Weiss er oder sie aber, dass die Person, die die Mehrwertsteuer überwälzt hat, nicht als steuerpflichtige Person eingetragen ist, so ist der Vorsteuerabzug ausgeschlossen.

OTVA pour justifier les compensations effectuées. Quant à l'art. 68

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 68 Auskunftspflicht - 1 Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
1	Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
2	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten. Träger und Trägerinnen des Berufsgeheimnisses sind zur Vorlage der Bücher oder Aufzeichnungen verpflichtet, dürfen aber Namen und Adresse, nicht jedoch den Wohnsitz oder den

LTVA, elle estime qu'il n'est pas applicable en l'espèce.

Extrait des considérants:

1.-3. (...)

4., 5. (principe de la bonne foi, cf. JAAC 66.43)

6. Les dispositions constitutionnelles ne donnent pas de précisions sur la manière de procéder en présence d'un excédent d'impôt préalable. En édictant les dispositions y relatives, le Conseil fédéral se fondait dès lors directement sur la clause générale de délégation de l'art. 196 ch. 14 al. 1

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 196 - 1. Übergangsbestimmung zu Art. 84 (Alpenquerender Transitverkehr)
1	Die Befugnis zur Erhebung der Mehrwertsteuer ist bis Ende 2035 befristet.153
2	Zur Sicherung der Finanzierung der Invalidenversicherung hebt der Bundesrat die Mehrwertsteuersätze vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2017 wie folgt an: ...
a	für Lastwagen und Sattelmotorfahrzeuge von
2bis	Der Bundesrat kann die Mittel nach Absatz 2 bis zum 31. Dezember 2018 zur Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur und anschliessend zur Verzinsung und zur Rückzahlung der Bevorschussung des Fonds nach Artikel 87a Absatz 2 verwenden. Die Mittel berechnen sich nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe e.143
2ter	Der Prozentsatz nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe f gilt zwei Jahre nach Inkrafttreten dieser Bestimmung. Davor beträgt er 5 Prozent.144
3	Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 2 wird vollumfänglich dem Ausgleichsfonds der Invalidenversicherung zugewiesen.154
4	Zur Sicherung der Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur hebt der Bundesrat die Steuersätze nach Artikel 25 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009155 ab 1. Januar 2018 um 0,1 Prozentpunkt an, im Fall einer Verlängerung der Frist gemäss Absatz 1 bis längstens 31. Dezember 2030.156
5	Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 4 wird vollumfänglich dem Fonds nach Artikel 87a zugewiesen.157
6	Der Bundesrat regelt den Vollzug. Er kann für besondere Fahrzeugkategorien die Ansätze im Sinne von Absatz 2 festlegen, bestimmte Fahrzeuge von der Abgabe befreien und Sonderregelungen treffen, insbesondere für Fahrten im Grenzbereich. Dadurch dürfen im Ausland immatrikulierte Fahrzeuge nicht besser gestellt werden als schweizerische. Der Bundesrat kann für Übertretungen Bussen vorsehen. Die Kantone ziehen die Abgabe für die im Inland immatrikulierten Fahrzeuge ein.
7	Auf dem Weg der Gesetzgebung kann ganz oder teilweise auf diese Abgabe verzichtet werden.
8	Diese Bestimmung gilt bis zum Inkrafttreten des Schwerverkehrsabgabegesetzes vom 19. Dezember 1997140.

1e phrase de la Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 (Cst., RS 101), respectivement de l'art. 8 al. 1

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 8

des dispostions transitoires (disp. trans.) de l'ancienne Constitution fédérale de 1874 (aCst.[251]). La réglementation établie par l'OTVA prévoit que l'assujetti doit verser à l'AFC dans les 60 jours qui suivent l'expiration de la période de décompte l'impôt dû pour cette période moins l'impôt préalable réclamé (art. 38 al. 1

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 38 Zusammenarbeit zwischen Gemeinwesen - (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 Bst. b und c MWSTG)
1	Als Beteiligung von Gemeinwesen an privat- oder öffentlichrechtlichen Gesellschaften im Sinn von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 28 Buchstabe b MWSTG gilt sowohl eine direkte als auch eine indirekte Beteiligung.
2	Als von Gemeinwesen gegründete Anstalten und Stiftungen im Sinn von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 28 Buchstabe c MWSTG gelten sowohl direkt als auch indirekt von Gemeinwesen gegründete Anstalten und Stiftungen.
3	Die Steuerausnahme erstreckt sich auf:
a	die Leistungen zwischen privat- oder öffentlich-rechtlichen Gesellschaften, an denen ausschliesslich Gemeinwesen beteiligt sind, und:
a1	den ausschliesslich von diesen Gesellschaften direkt oder indirekt gehaltenen Gesellschaften, oder
a2	den Anstalten und Stiftungen, deren alleinige Gründer oder Träger sie sind;
b	die Leistungen zwischen Anstalten oder Stiftungen, deren Gründer oder Träger ausschliesslich Gemeinwesen sind, und:
b1	den Gesellschaften, die sie alleine direkt oder indirekt halten, oder
b2	den Anstalten und Stiftungen, deren alleinige Träger oder Gründer sie sind.39

OTVA). Si un solde en faveur de l'assujetti ressort de la compensation entre l'impôt et l'impôt préalable selon le décompte, cet excédent d'impôt préalable lui est en principe remboursé dans les 60 jours qui suivent la remise du décompte (art. 39 al. 1

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 39 Option für die Versteuerung der von der Steuer ausgenommenen Leistungen - (Art. 22 MWSTG)

OTVA; cf. aussi le ch. 960 des Instructions 1997 à l'usage des assujettis TVA [ci-après: Instructions][252]). L'AFC peut cependant refuser le remboursement d'un excédent d'impôt préalable dans trois cas décrits plus précisément.
L'excédent n'est pas remboursé tout d'abord lorsqu'il résulte d'une correction de l'auto-taxation que le décompte contient des fautes (art. 39 al. 3

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 39 Option für die Versteuerung der von der Steuer ausgenommenen Leistungen - (Art. 22 MWSTG)

OTVA). Ensuite, l'AFC réserve le cas de la compensation de l'excédent d'impôt préalable avec les créances fiscales résultant de l'importation, même si celles-ci ne sont pas encore exigibles (art. 39 al. 2

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 39 Option für die Versteuerung der von der Steuer ausgenommenen Leistungen - (Art. 22 MWSTG)

OTVA). Finalement, un remboursement de l'excédent peut également être refusé lorsqu'il est affecté à la garantie de l'impôt selon l'art. 59 al. 1

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 59 Nachweis - (Art. 28 Abs. 1 Bst. a MWSTG)
1	Die Inlandsteuer gilt als in Rechnung gestellt, wenn der Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin für den Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin erkennbar von diesem oder dieser die Mehrwertsteuer eingefordert hat.
2	Der Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin muss nicht prüfen, ob die Mehrwertsteuer zu Recht eingefordert wurde. Weiss er oder sie aber, dass die Person, die die Mehrwertsteuer überwälzt hat, nicht als steuerpflichtige Person eingetragen ist, so ist der Vorsteuerabzug ausgeschlossen.

OTVA, en sachant que, selon cette disposition, une compensation de l'excédent d'impôt préalable est possible aussi bien avec des dettes résultant de périodes antérieures qu'avec des dettes prévues seulement pour le futur.

Ces règles relatives au paiement, respectivement au traitement d'un excédent d'impôt préalable sont adéquates et rentrent sans autre dans le cadre de la compétence octroyée au Conseil fédéral par l'art. 196 ch. 14 al. 1

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 196 - 1. Übergangsbestimmung zu Art. 84 (Alpenquerender Transitverkehr)
1	Die Befugnis zur Erhebung der Mehrwertsteuer ist bis Ende 2035 befristet.153
2	Zur Sicherung der Finanzierung der Invalidenversicherung hebt der Bundesrat die Mehrwertsteuersätze vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2017 wie folgt an: ...
a	für Lastwagen und Sattelmotorfahrzeuge von
2bis	Der Bundesrat kann die Mittel nach Absatz 2 bis zum 31. Dezember 2018 zur Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur und anschliessend zur Verzinsung und zur Rückzahlung der Bevorschussung des Fonds nach Artikel 87a Absatz 2 verwenden. Die Mittel berechnen sich nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe e.143
2ter	Der Prozentsatz nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe f gilt zwei Jahre nach Inkrafttreten dieser Bestimmung. Davor beträgt er 5 Prozent.144
3	Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 2 wird vollumfänglich dem Ausgleichsfonds der Invalidenversicherung zugewiesen.154
4	Zur Sicherung der Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur hebt der Bundesrat die Steuersätze nach Artikel 25 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009155 ab 1. Januar 2018 um 0,1 Prozentpunkt an, im Fall einer Verlängerung der Frist gemäss Absatz 1 bis längstens 31. Dezember 2030.156
5	Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 4 wird vollumfänglich dem Fonds nach Artikel 87a zugewiesen.157
6	Der Bundesrat regelt den Vollzug. Er kann für besondere Fahrzeugkategorien die Ansätze im Sinne von Absatz 2 festlegen, bestimmte Fahrzeuge von der Abgabe befreien und Sonderregelungen treffen, insbesondere für Fahrten im Grenzbereich. Dadurch dürfen im Ausland immatrikulierte Fahrzeuge nicht besser gestellt werden als schweizerische. Der Bundesrat kann für Übertretungen Bussen vorsehen. Die Kantone ziehen die Abgabe für die im Inland immatrikulierten Fahrzeuge ein.
7	Auf dem Weg der Gesetzgebung kann ganz oder teilweise auf diese Abgabe verzichtet werden.
8	Diese Bestimmung gilt bis zum Inkrafttreten des Schwerverkehrsabgabegesetzes vom 19. Dezember 1997140.

1e phrase Cst., respectivement par l'art. 8 al. 1 disp. trans. aCst. l'habilitant à fixer des dispositions d'exécution (JAAC 64.82 consid. 3, traduit in Revue de droit administratif et de droit fiscal [RDAF] 2000 II 334). En particulier, elles ne violent pas les principes fondamentaux et supérieurs de la TVA, tels que le principe de la généralité de l'impôt, le principe de la neutralité de l'impôt, le principe du transfert de l'impôt, le principe de l'imposition unique ou le principe du pays de destination (cf. l'arrêt du Tribunal fédéral du 29 juin 1999, en la cause R. [2A.186/1998 et 2A.187/1998], consid. 6a; cf. également TVA-Journal 4/98 p. 168 ss consid. 6a/aa et la décision non publiée de la Commission de recours du 22 octobre 1997, en la cause S. [SRK 1996-050], consid. 2c).

Il en découle que c'est à bon droit que l'AFC n'a pas procédé au remboursement de l'excédent d'impôt préalable, puisque l'on se trouve en l'espèce dans un cas d'application de l'art. 59 al. 1 let. a

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 59 Nachweis - (Art. 28 Abs. 1 Bst. a MWSTG)
1	Die Inlandsteuer gilt als in Rechnung gestellt, wenn der Leistungserbringer oder die Leistungserbringerin für den Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin erkennbar von diesem oder dieser die Mehrwertsteuer eingefordert hat.
2	Der Leistungsempfänger oder die Leistungsempfängerin muss nicht prüfen, ob die Mehrwertsteuer zu Recht eingefordert wurde. Weiss er oder sie aber, dass die Person, die die Mehrwertsteuer überwälzt hat, nicht als steuerpflichtige Person eingetragen ist, so ist der Vorsteuerabzug ausgeschlossen.

OTVA, qui dispose que lorsque le montant d'impôt préalable déductible excède l'impôt à payer, cette différence peut être compensée avec des dettes d'impôt résultant de périodes antérieures. Selon l'art. 120

SR 220 Erste Abteilung: Allgemeine Bestimmungen Erster Titel: Die Entstehung der Obligationen Erster Abschnitt: Die Entstehung durch Vertrag OR Art. 120 - 1 Wenn zwei Personen einander Geldsummen oder andere Leistungen, die ihrem Gegenstande nach gleichartig sind, schulden, so kann jede ihre Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung verrechnen.
1	Wenn zwei Personen einander Geldsummen oder andere Leistungen, die ihrem Gegenstande nach gleichartig sind, schulden, so kann jede ihre Schuld, insofern beide Forderungen fällig sind, mit ihrer Forderung verrechnen.
2	Der Schuldner kann die Verrechnung geltend machen, auch wenn seine Gegenforderung bestritten wird.
3	Eine verjährte Forderung kann zur Verrechnung gebracht werden, wenn sie zurzeit, wo sie mit der andern Forderung verrechnet werden konnte, noch nicht verjährt war.

de la loi fédérale du 30 mars 1911 complétant le code civil suisse (Droit des obligations [CO], RS 220), la compensation ne peut concerner que des dettes exigibles. Il s'agit de ne pas confondre la notion d'exigibilité avec celle d'entrée en force. En vertu de l'art. 38 al. 1

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 38 Zusammenarbeit zwischen Gemeinwesen - (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 28 Bst. b und c MWSTG)
1	Als Beteiligung von Gemeinwesen an privat- oder öffentlichrechtlichen Gesellschaften im Sinn von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 28 Buchstabe b MWSTG gilt sowohl eine direkte als auch eine indirekte Beteiligung.
2	Als von Gemeinwesen gegründete Anstalten und Stiftungen im Sinn von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 28 Buchstabe c MWSTG gelten sowohl direkt als auch indirekt von Gemeinwesen gegründete Anstalten und Stiftungen.
3	Die Steuerausnahme erstreckt sich auf:
a	die Leistungen zwischen privat- oder öffentlich-rechtlichen Gesellschaften, an denen ausschliesslich Gemeinwesen beteiligt sind, und:
a1	den ausschliesslich von diesen Gesellschaften direkt oder indirekt gehaltenen Gesellschaften, oder
a2	den Anstalten und Stiftungen, deren alleinige Gründer oder Träger sie sind;
b	die Leistungen zwischen Anstalten oder Stiftungen, deren Gründer oder Träger ausschliesslich Gemeinwesen sind, und:
b1	den Gesellschaften, die sie alleine direkt oder indirekt halten, oder
b2	den Anstalten und Stiftungen, deren alleinige Träger oder Gründer sie sind.39

OTVA, les créances TVA en relation avec une période de décompte donnée sont exigibles dès le 61e jour qui suit l'expiration de ladite période de décompte. En l'occurrence, les montants de TVA réclamés par l'AFC, qui se rapportent aux périodes fiscales du 1er trimestre 1995 au 4e trimestre 1997, constituent une dette exigible, bien que non entrée en force.

7. Les considérations qui précèdent conduisent la Commission de céans à rejeter le recours formé par la recourante. Vu l'issue de la cause, en application de l'art. 63 al. 1

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63 - 1 Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
1	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
2	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
3	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
4	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
5	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA, RS 172.021), les frais de procédure, par Fr. 5'000.-, comprenant l'émolument d'arrêté et les émoluments de chancellerie, sont mis à la charge de la recourante qui succombe. L'autorité de recours impute, dans le dispositif, l'avance sur les frais de procédure correspondants (art. 63 al. 1

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 63 - 1 Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
1	Die Beschwerdeinstanz auferlegt in der Entscheidungsformel die Verfahrenskosten, bestehend aus Spruchgebühr, Schreibgebühren und Barauslagen, in der Regel der unterliegenden Partei. Unterliegt diese nur teilweise, so werden die Verfahrenskosten ermässigt. Ausnahmsweise können sie ihr erlassen werden.
2	Keine Verfahrenskosten werden Vorinstanzen oder beschwerdeführenden und unterliegenden Bundesbehörden auferlegt; anderen als Bundesbehörden, die Beschwerde führen und unterliegen, werden Verfahrenskosten auferlegt, soweit sich der Streit um vermögensrechtliche Interessen von Körperschaften oder autonomen Anstalten dreht.
3	Einer obsiegenden Partei dürfen nur Verfahrenskosten auferlegt werden, die sie durch Verletzung von Verfahrenspflichten verursacht hat.
4	Die Beschwerdeinstanz, ihr Vorsitzender oder der Instruktionsrichter erhebt vom Beschwerdeführer einen Kostenvorschuss in der Höhe der mutmasslichen Verfahrenskosten. Zu dessen Leistung ist dem Beschwerdeführer eine angemessene Frist anzusetzen unter Androhung des Nichteintretens. Wenn besondere Gründe vorliegen, kann auf die Erhebung des Kostenvorschusses ganz oder teilweise verzichtet werden.102
4bis	Die Spruchgebühr richtet sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien. Sie beträgt:
a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 100-5000 Franken;
b	in den übrigen Streitigkeiten 100-50 000 Franken.103
5	Der Bundesrat regelt die Bemessung der Gebühren im Einzelnen.104 Vorbehalten bleiben Artikel 16 Absatz 1 Buchstabe a des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005105 und Artikel 73 des Strafbehördenorganisationsgesetzes vom 19. März 2010106.107

PA et art. 1 ss, plus particulièrement art. 5 al. 3 de l'ordonnance sur les frais et indemnités en procédure administrative du 10 septembre 1969 [RS 172.041.0]).

b. La recourante réclame l'application de l'art. 68 al. 1

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 68 Auskunftspflicht - 1 Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
1	Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
2	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten. Träger und Trägerinnen des Berufsgeheimnisses sind zur Vorlage der Bücher oder Aufzeichnungen verpflichtet, dürfen aber Namen und Adresse, nicht jedoch den Wohnsitz oder den

LTVA, qui prévoit que, lors d'une procédure de taxation ou de réclamation, il n'est, en règle générale, pas prélevé de frais.

aa. La réglementation transitoire est la suivante: Les dispositions abrogées ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables, sous réserve de l'art. 94

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 94 Andere Sicherungsmassnahmen - 1 Ein Überschuss zugunsten der steuerpflichtigen Person aus der Steuerabrechnung oder aus der Differenz zwischen den bezahlten Raten und der Steuerforderung kann:201
1	Ein Überschuss zugunsten der steuerpflichtigen Person aus der Steuerabrechnung oder aus der Differenz zwischen den bezahlten Raten und der Steuerforderung kann:201
a	mit Schulden für frühere Perioden verrechnet werden;
b	zur Verrechnung mit zu erwartenden Schulden für nachfolgende Perioden gutgeschrieben werden, sofern die steuerpflichtige Person mit der Steuerentrichtung im Rückstand ist oder andere Gründe eine Gefährdung der Steuerforderung wahrscheinlich erscheinen lassen; der gutgeschriebene Betrag wird vom 61. Tag nach Eintreffen der Steuerabrechnung bei der ESTV bis zum Zeitpunkt der Verrechnung zum Satz verzinst, der für den Vergütungszins gilt; oder
c	mit einer von der ESTV geforderten Sicherstellungsleistung verrechnet werden.
2	Bei steuerpflichtigen Personen ohne Wohn- oder Geschäftssitz in der Schweiz kann die ESTV ausserdem Sicherstellung der voraussichtlichen Schulden durch Leistung von Sicherheiten nach Artikel 93 Absatz 7 verlangen.
3	Bei wiederholtem Zahlungsverzug kann die ESTV die zahlungspflichtige Person dazu verpflichten, künftig monatliche oder halbmonatliche Vorauszahlungen zu leisten.

LTVA, à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance au cours de leur durée de validité (art. 93 al. 1

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 93 Sicherstellung - 1 Die ESTV kann Steuern, Zinsen und Kosten, auch wenn sie weder rechtskräftig festgesetzt noch fällig sind, sicherstellen lassen, wenn:
1	Die ESTV kann Steuern, Zinsen und Kosten, auch wenn sie weder rechtskräftig festgesetzt noch fällig sind, sicherstellen lassen, wenn:
a	deren rechtzeitige Bezahlung als gefährdet erscheint;
b	die zahlungspflichtige Person Anstalten trifft, ihren Wohn- oder Geschäftssitz oder ihre Betriebsstätte in der Schweiz aufzugeben oder sich im schweizerischen Handelsregister löschen zu lassen;
c	die zahlungspflichtige Person mit ihrer Zahlung in Verzug ist;
d	die steuerpflichtige Person ein Unternehmen, über das der Konkurs eröffnet worden ist, ganz oder teilweise übernimmt;
e	die steuerpflichtige Person offensichtlich zu tiefe Abrechnungen einreicht.
1bis	Die ESTV kann von einem Mitglied des geschäftsführenden Organs einer juristischen Person eine Sicherheit verlangen für Steuern, Zinsen und Kosten, die von dieser juristischen Person geschuldet sind oder voraussichtlich geschuldet werden, wenn:
a	das betreffende Mitglied dem geschäftsführenden Organ von mindestens zwei weiteren juristischen Personen angehörte, über die innerhalb einer kurzen Zeitspanne der Konkurs eröffnet worden ist; und
b	Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass sich das betreffende Mitglied im Zusammenhang mit diesen Konkursen strafbar verhalten hat.198
2	Verzichtet die steuerpflichtige Person auf die Befreiung von der Steuerpflicht (Art. 11) oder optiert sie für die Versteuerung von ausgenommenen Leistungen (Art. 22), so kann die ESTV von ihr die Leistung von Sicherheiten gemäss Absatz 7 verlangen.
3	Die Sicherstellungsverfügung hat den Rechtsgrund der Sicherstellung, den sicherzustellenden Betrag und die Stelle, welche die Sicherheiten entgegennimmt, anzugeben; sie gilt als Arrestbefehl im Sinne von Artikel 274 SchKG199. Die Einsprache gegen die Sicherstellungsverfügung ist ausgeschlossen.
4	Gegen die Verfügung kann beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde geführt werden.
5	Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung.
6	Die Zustellung einer Verfügung über die Steuerforderung gilt als Anhebung der Klage nach Artikel 279 SchKG. Die Frist für die Einleitung der Betreibung beginnt mit dem Eintritt der Rechtskraft der Verfügung über die Steuerforderung zu laufen.
7	Die Sicherstellung ist zu leisten durch Barhinterlage, solvente Solidarbürgschaften, Bankgarantien, Schuldbriefe und Grundpfandverschreibungen, Lebensversicherungspolicen mit Rückkaufswert, kotierte Frankenobligationen von schweizerischen Schuldnern oder Kassenobligationen von schweizerischen Banken.

LTVA). Le nouveau droit s'applique aux opérations effectuées dès l'entrée en vigueur de la LTVA ainsi qu'aux importations de biens qui ne seront dédouanés qu'à partir de l'entrée en vigueur de la dite loi (art. 94 al. 1

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 94 Andere Sicherungsmassnahmen - 1 Ein Überschuss zugunsten der steuerpflichtigen Person aus der Steuerabrechnung oder aus der Differenz zwischen den bezahlten Raten und der Steuerforderung kann:201
1	Ein Überschuss zugunsten der steuerpflichtigen Person aus der Steuerabrechnung oder aus der Differenz zwischen den bezahlten Raten und der Steuerforderung kann:201
a	mit Schulden für frühere Perioden verrechnet werden;
b	zur Verrechnung mit zu erwartenden Schulden für nachfolgende Perioden gutgeschrieben werden, sofern die steuerpflichtige Person mit der Steuerentrichtung im Rückstand ist oder andere Gründe eine Gefährdung der Steuerforderung wahrscheinlich erscheinen lassen; der gutgeschriebene Betrag wird vom 61. Tag nach Eintreffen der Steuerabrechnung bei der ESTV bis zum Zeitpunkt der Verrechnung zum Satz verzinst, der für den Vergütungszins gilt; oder
c	mit einer von der ESTV geforderten Sicherstellungsleistung verrechnet werden.
2	Bei steuerpflichtigen Personen ohne Wohn- oder Geschäftssitz in der Schweiz kann die ESTV ausserdem Sicherstellung der voraussichtlichen Schulden durch Leistung von Sicherheiten nach Artikel 93 Absatz 7 verlangen.
3	Bei wiederholtem Zahlungsverzug kann die ESTV die zahlungspflichtige Person dazu verpflichten, künftig monatliche oder halbmonatliche Vorauszahlungen zu leisten.

LTVA). L'analyse du texte de ces dispositions transitoires montre qu'il n'est pas légal d'appliquer le nouveau droit pour déterminer les frais de procédure relatifs à des opérations réalisées sous l'empire de l'ancien droit (cf. décision non entrée en force et non publiée de la Commission de recours du 17 janvier 2003, en la cause P. [SRK 2002-013], consid. 5a).

Selon la jurisprudence du Tribunal fédéral, les nouvelles règles de procédure s'appliquent dès leur entrée en vigueur à moins que la continuité du droit matériel ne soit ainsi mise en danger et qu'elles ne prévoient expressément une autre solution. Ceci est clair notamment lorsque le nouveau droit est plus favorable à l'administré (ATF 115 II 101, ATF 111 V 47; cf. Pierre Moor, Droit administratif, vol. I, 2e éd., Berne 1994, p. 171). Les dispositions transitoires de la LTVA n'excluent pas expressément l'application immédiate du nouveau droit procédural (contrairement à l'art. 81

SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 81 - Dieses Gesetz findet keine Anwendung auf die im Zeitpunkt seines Inkrafttretens vor Behörden der Verwaltungsrechtspflege hängigen Streitigkeiten und auf Beschwerden oder Einsprachen gegen vor diesem Zeitpunkt getroffene Verfügungen; in diesem Falle bleiben die früheren Verfahrens- und Zuständigkeitsbestimmungen anwendbar.

PA). Il faut dès lors partir de l'idée qu'elles s'appliquent en principe immédiatement aux procédures intertemporelles.

bb. En l'espèce, l'AFC a rendu la première décision (3 mai 2000) sous l'empire de l'OTVA, alors que la décision sur réclamation a été notifiée (5 juillet 2001) après l'entrée en vigueur du nouveau droit. Il faut dès lors se demander si c'est la date de la première décision ou celle de la décision sur réclamation qui détermine l'applicabilité de l'art. 68

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 68 Auskunftspflicht - 1 Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
1	Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
2	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten. Träger und Trägerinnen des Berufsgeheimnisses sind zur Vorlage der Bücher oder Aufzeichnungen verpflichtet, dürfen aber Namen und Adresse, nicht jedoch den Wohnsitz oder den

LTVA. L'AFC ne viole pas le droit fédéral en se basant sur la date de sa première décision pour déterminer le droit de procédure applicable dans le cadre de litiges intertemporels. En vertu du principe selon lequel les nouvelles règles de procédure s'appliquent immédiatement, l'AFC applique déjà l'art. 68

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 68 Auskunftspflicht - 1 Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
1	Die steuerpflichtige Person hat der ESTV über alle Tatsachen, die für die Steuerpflicht oder für die Steuerbemessung von Bedeutung sein können, nach bestem Wissen und Gewissen Auskunft zu erteilen und die erforderlichen Unterlagen einzureichen.
2	Das gesetzlich geschützte Berufsgeheimnis bleibt vorbehalten. Träger und Trägerinnen des Berufsgeheimnisses sind zur Vorlage der Bücher oder Aufzeichnungen verpflichtet, dürfen aber Namen und Adresse, nicht jedoch den Wohnsitz oder den

LTVA aux décisions prises après le 1erjanvier 2001 dans des procédures relatives à des périodes fiscales antérieures au 1erjanvier 2001. En conséquence, elle tranche ces cas à la lumière des anciennes dispositions matérielles, mais (immédiatement) selon les nouvelles dispositions procédurales. Il n'est pas nécessaire que l'AFC aille plus loin. En effet, sa pratique rejoint les dispositions transitoires, selon lesquelles seuls les faits et rapports juridiques ayant pris naissance après l'entrée en vigueur du nouveau droit doivent être tranchés en fonction du nouveau
droit (art. 93 al. 1

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 93 Sicherstellung - 1 Die ESTV kann Steuern, Zinsen und Kosten, auch wenn sie weder rechtskräftig festgesetzt noch fällig sind, sicherstellen lassen, wenn:
1	Die ESTV kann Steuern, Zinsen und Kosten, auch wenn sie weder rechtskräftig festgesetzt noch fällig sind, sicherstellen lassen, wenn:
a	deren rechtzeitige Bezahlung als gefährdet erscheint;
b	die zahlungspflichtige Person Anstalten trifft, ihren Wohn- oder Geschäftssitz oder ihre Betriebsstätte in der Schweiz aufzugeben oder sich im schweizerischen Handelsregister löschen zu lassen;
c	die zahlungspflichtige Person mit ihrer Zahlung in Verzug ist;
d	die steuerpflichtige Person ein Unternehmen, über das der Konkurs eröffnet worden ist, ganz oder teilweise übernimmt;
e	die steuerpflichtige Person offensichtlich zu tiefe Abrechnungen einreicht.
1bis	Die ESTV kann von einem Mitglied des geschäftsführenden Organs einer juristischen Person eine Sicherheit verlangen für Steuern, Zinsen und Kosten, die von dieser juristischen Person geschuldet sind oder voraussichtlich geschuldet werden, wenn:
a	das betreffende Mitglied dem geschäftsführenden Organ von mindestens zwei weiteren juristischen Personen angehörte, über die innerhalb einer kurzen Zeitspanne der Konkurs eröffnet worden ist; und
b	Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass sich das betreffende Mitglied im Zusammenhang mit diesen Konkursen strafbar verhalten hat.198
2	Verzichtet die steuerpflichtige Person auf die Befreiung von der Steuerpflicht (Art. 11) oder optiert sie für die Versteuerung von ausgenommenen Leistungen (Art. 22), so kann die ESTV von ihr die Leistung von Sicherheiten gemäss Absatz 7 verlangen.
3	Die Sicherstellungsverfügung hat den Rechtsgrund der Sicherstellung, den sicherzustellenden Betrag und die Stelle, welche die Sicherheiten entgegennimmt, anzugeben; sie gilt als Arrestbefehl im Sinne von Artikel 274 SchKG199. Die Einsprache gegen die Sicherstellungsverfügung ist ausgeschlossen.
4	Gegen die Verfügung kann beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde geführt werden.
5	Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung.
6	Die Zustellung einer Verfügung über die Steuerforderung gilt als Anhebung der Klage nach Artikel 279 SchKG. Die Frist für die Einleitung der Betreibung beginnt mit dem Eintritt der Rechtskraft der Verfügung über die Steuerforderung zu laufen.
7	Die Sicherstellung ist zu leisten durch Barhinterlage, solvente Solidarbürgschaften, Bankgarantien, Schuldbriefe und Grundpfandverschreibungen, Lebensversicherungspolicen mit Rückkaufswert, kotierte Frankenobligationen von schweizerischen Schuldnern oder Kassenobligationen von schweizerischen Banken.

LTVA a contrario). Etant donné que, par la première décision, l'AFC instaure une «relation décisionnelle» avec l'assujetti, il se justifie dès lors d'appliquer les anciennes règles de procédure à cette relation juridique, antérieure au 1erjanvier 2001 (cf. à ce propos, décisions non publiées de la Commission de recours du 7 février 2003, en la cause M. [SRK 2002-019], consid. 4 et du 17 janvier 2003, précitée, consid. 5b).

En conséquence, il n'y a pas de raison de ne pas confirmer les frais de procédure perçus par l'AFC en relation avec sa première décision et sa décision sur réclamation.

[251] Peut être consultée sur le site Internet de l'Office fédéral de la justice à l'adresse http://www.ofj.admin.ch/etc/medialib/data/staat_buerger/gesetzgebung/bundesverfassung.Par.0007.File.tmp/bv-alt-f.pdf
[252] Les imprimés concernant l'ancienne OTVA de 1994 sont disponibles auprès de l'Administration fédérale des contributions, Division principale de la TVA, Schwarztorstrasse 50, 3003 Berne, ou par fax 031 325 72 80.

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