WStB: Steuerbare Kapitalgewinne und Wertvermehrungen: 1963: Fr. 243'149.--: 1964: Fr. 497'949.-- WStB unterliegende Einkommen auf Fr. 770'200.--, das steuerbare ordentliche Einkommen für die Wehrsteuer der 13. Periode auf Fr. 305'100.-- bzw. Fr. 106'800.-- festzusetzen sei. In der Folge wurde dem Beschwerdeführer Gelegenheit zur Replik auf die von der EStV beantragte reformatio in peius eingeräumt. In der Replik beantragt der Beschwerdeführer die Abweisung des Begehrens der EStV. OG kann der Beschwerdeführer mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde einerseits Verletzung von Bundesrecht einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens (lit. a), anderseits unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (lit. b) rügen; ferner kann er gewisse Verfügungen wegen Unangemessenheit anfechten (lit. c). OG wegen Unangemessenheit angefochten werden. In Frage kommen nur die Beschwerdegründe von Art. 104 lit. a und b OG. Ausserdem ist das Bundesgericht im vorliegenden Fall an die Sachverhaltsfeststellungen der Vorinstanz gebunden, sofern der Sachverhalt weder offensichtlich unrichtig oder unvollständig noch unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt worden ist (Art. 105 Abs. 2 OG). In Abgabestreitigkeiten kann das Bundesgericht zugunsten oder zuungunsten der Parteien über deren Begehren hinausgehen, sofern der angefochtene Entscheid Bundesrecht verletzt oder auf einer unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des Sachverhaltes beruht (Art. 114 Abs. 1 OG). und 2 WStB). Von dieser Berechnungsweise, welche die Regel bildet, nimmt das Gesetz bestimmte Tatbestände aus. So ist im Falle, da die Voraussetzungen der subjektiven Steuerpflicht (Art. 3 WStB) erst in der Veranlagungsperiode eintreten oder nicht während der ganzen Berechnungsperiode bestanden haben, der Steuer das nach Eintritt der Voraussetzungen erzielte, auf ein Jahr berechnete Einkommen zugrunde zu legen (Art. 41 Abs. 4 WStB). Ferner ist dann, wenn sich das Einkommen im Laufe der Berechnungs- oder Veranlagungsperiode aus bestimmten Gründen, u.a. wegen Berufswechsels, dauernd verändert hat, für die Bemessung der von der Veränderung betroffenen Einkommensbestandteile Art. 41 Abs. 4 WStB sinngemäss anzuwenden. Ist die Veränderung erst während der Veranlagungsperiode eingetreten, so ist ihr durch eine Zwischenveranlagung für den Rest der Periode Rechnung zu tragen (Art. 42 und 96 WStB). Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer mit der Überführung seines Einzelunternehmens in eine Aktiengesellschaft einen Berufswechsel im Sinne von Art. 96 WStB vollzogen und damit Grund für eine Zwischenveranlagung gesetzt hat. Streitig ist, in welchem Zeitpunkt der Berufswechsel stattfand.
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SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 643 - 1 La società acquista la personalità giuridica soltanto con l'iscrizione nel registro di commercio. |
WStB. Die Veranlagung zur Jahressteuer steht aber mit der Zwischenveranlagung in derart nahem Zusammenhang, dass auf den Antrag der EStV nach Art. 114 Abs. 1 OG einzutreten ist (vgl. BGE 97 I 276 und 434). a) Wie die EStV in der Begründung ihres Begehrens um Abänderung der angefochtenen Verfügung zutreffend geltend macht, wird bei der Vornahme einer Zwischenveranlagung der normale Bemessungs- und Veranlagungszyklus in künstlicher Weise unterbrochen. Auf den Zeitpunkt der Zwischenveranlagung wird für die von der Veränderung betroffenen Einkommensbestandteile von der Vorjahrs- zur Gegenwartsbemessung des Einkommens übergegangen (Art. 96 in Verbindung mit Art. 41 Abs. 4 WStB). Statt auf das ordentlicherweise für die Steuerberechnung massgebliche, in der 2-jährigen Berechnungsperiode erzielte Einkommen (Art. 41 Abs. 1 bis
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WStB). Diese Umstellung hat zur Folge, dass die Einkünfte jener Jahre, die nicht mehr oder nur noch teilweise in Betracht fallen, überhaupt nie oder nur für den Teil der Veranlagungsperiode besteuert werden, der bis zum Zeitpunkt der Zwischenveranlagung verflossen ist. Damit entsteht die sog. Bemessungslücke. Der Steuerpflichtige wird nun insbesondere, wenn er - wie hier - durch Überführung seines Einzelunternehmens in eine Kapitalgesellschaft den Zeitpunkt und die Modalitäten des Zwischenveranlagungsgrundes (hier Berufswechsel) selbst bestimmen kann, die für ihn steuerlich günstigste Lösung auswählen; namentlich wird er versuchen, durch entsprechende Vorkehren möglichst hohe Gewinne in die Bemessungslücke zu verlagern. Er spart damit Steuern. Halten sich solche Massnahmen im Rahmen der normalen Betriebs- und Geschäftsführung, stellen sie eine legale Steuerersparnis dar; aussergewöhnliche Massnahmen sind hingegen daraufhin zu überprüfen, ob sie als Steuerumgehung zu qualifizieren sind. b) Der Beschwerdeführer hat sein Einzelunternehmen in die am 31. August 1965 gegründete Aktiengesellschaft eingebracht. Auf diesen Zeitpunkt ist eine Zwischenveranlagung vorzunehmen. WStB entgegengetreten werden. Der Beschwerdeführer habe dank früher vorgenommener, übersetzter Abschreibungen Reserven gebildet, die es ihm gestatteten, die im Jahre 1964 eingetretenen Wertverminderungen aufzufangen. Durch das Unterlassen der Abschreibung seien die bestehenden Reserven teilweise aufgelöst worden, was im überhöhten Geschäftsergebnis des Jahres 1964 zum Ausdruck gekommen sei. In diesem Geschäftsergebnis sei mithin ein Gewinnbestandteil enthalten, der aus diesen realisierten Mehrwerten stamme. Diese Mehrwerte seien nach Art. 43 WStB mit einer Jahressteuer zu belegen. c) Dieser Argumentation kann nicht gefolgt werden. Richtig ist, dass die Jahressteuer auf Kapitalgewinnen und Wertvermehrungen nach Art. 43 WStB die Sicherstellung der uneingeschränkten Besteuerung aller vor dem Eintritt des Zwischenveranlagungsgrundes realisierten Mehrwerte bezweckt. Es soll über die in den letzten Jahren der Betriebsführung aufgelösten, bisher nicht als Gewinne versteuerten Reserven abgerechnet werden. Gegenstand der Jahressteuer nach Art. 43 WStB sind daher alle in der Berechnungsperiode oder in der Veranlagungsperiode im Betrieb eines zur Führung kaufmännischer Bücher verpflichteten Unternehmens durch Veräusserung oder Verwertung von Vermögensgegenständen erzielten Kapitalgewinne (Art. 21 Abs. 1 lit. d
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WStB zu unterwerfen wäre. Dagegen unterliegt der besondern Jahressteuer der Gewinn, den die Personengesellschaft vor der Umwandlung in der Berechnungs- und in der Veranlagungsperiode durch Auflösung von stillen Reserven erzielt hat (BGE 93 I 187 Erw. 2). Zweck und Notwendigkeit einer solchen Sonderbesteuerung ergeben sich aus dem zeitlichen Auseinanderklaffen von Berechnungsperiode und Veranlagungsperiode bei der ordentlichen Besteuerung. Damit soll verhindert werden, dass während der Betriebsführung zu Lasten des steuerbaren Reinertrages geschaffene Reserven bei ihrer Realisierung der Besteuerung entgehen (MASSHARD, Wehrsteuer, N. 2 zu Art. 43 mit Hinweisen). Die Frage, die sich im vorliegenden Fall stellt, ist daher vorerst, ob - wie die EStV behauptet - der Beschwerdeführer dadurch Reserven aufgelöst bzw. Mehrwerte realisiert hat, dass er in dem der Umwandlung vorausgehenden Geschäftsjahr keine Abschreibungen vornahm. Es ist durchaus einleuchtend, dass, wenn auf Gegenständen des Geschäftsvermögens durch Abnützung oder zufolge anderer Ursachen ein Minderwert eingetreten ist, dieser Substanzverlust bzw. Minderwert in denGeschäftsbüchern durch Abschreibungen ausgeglichen werden muss. Nicht so vorzugehen bedeutet in der Regel, dass ein den Geschäftstatsachen nicht entsprechender Gewinn ausgewiesen, mithin die wirtschaftliche Lage des Unternehmens in Verletzung des Prinzips der Bilanzwahrheit zu günstig dargestellt wird. Davon kann aber im vorliegenden Fall nicht die Rede sein. Der Beschwerdeführer hat zwar im Jahre 1964 keine Abschreibungen vorgenommen; er hat aber damit nicht in Verletzung des Grundsatzes der Bilanzwahrheit die wirtschaftliche Lage seines Einzelunternehmens zu günstig dargestellt. Aufgrund der in früheren Jahren vorgenommenen grossen - doch von den Steuerbehörden anerkannten - Abschreibungen hat er durch den Verzicht auf Abschreibungen im Geschäftsjahr 1964 auf Ende dieses Geschäftsjahres jene Buchwerte erreicht, die den effektiven Unternehmungswerten entsprachen. Es liegen weder ein Kapitalgewinn noch eingetretene und verbuchte Wertvermehrungen im Sinne von in Verbindung mit Art. 21 Abs. 1 lit. d
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