BGE-74-I-65 - 1948-01-01 - ATF - Droit administratif et droit international public - Warenumsatzsteuer: Begriff der Lieferung (Art. 15 Abs. 1 WUStB).Impôt sur le chiffre d'affaires...

S. 65 / Nr. 17 Bundesrechtliche Abgaben (d)

BGE 74 I 65

17. Urteil vom 12. März 1948 i. S. Verband schweizerischer Konsumvereine gegen
eidg. Steuerverwaltung.

Regeste:
Warenumsatzsteuer: Begriff der Lieferung (Art. 15 Abs. 1 WUStB).
Impôt sur le chiffre d'affaires: Notion de la livraison (art. 15 al. 1 AChA).
Imposta sulla cifra d'affari: Concetto di fornitura (art. 15 cp. 1 del decreto
ICA).

A. Der Verband schweizerischer Konsumvereine (V.S.K.), Grossist im Sinne des
Warenumsatzsteuerbeschlusses, verkaufte im August 1945 einer neuenburgischen
Konsumgenossenschaft ein Quantum Wein in Flaschen. Er sandte es ihr mit der
Eisenbahn. Auf dem Transport ging ein Teil der Ware, die auf Gefahr des
Bestellers reiste, verloren. Die für den Schaden haftbare
Eisenbahngesellschaft weigerte sich, die vom Absender für die untergegangene
Sendung entrichtete Warenumsatzsteuer von Fr. 6.20 zu vergüten. Darauf
verlangte der V.S.K. den bezahlten Betrag zurück. Die eidg. Steuerverwaltung
wies das Begehren ab (Einspracheentscheid vom 31. Oktober 1947).

Seite: 66
B. Der V.S.K. führt Verwaltungsgerichtsbeschwerde mit dem Antrag, den
Einspracheentscheid aufzuheben und festzustellen, dass bezüglich der
untergegangenen Weinsendung mangels Lieferung keine Umsatzsteuerpflicht
entstanden sei. Er macht geltend, im Sinne von Art. 15 Abs. 1 WUStB instand
gesetzt worden, im eigenen Namen über die Ware zu verfügen, wäre der Abnehmer
erst, wenn er sie von der Transportanstalt in Empfang genommen, Besitz und
Eigentum daran erworben hätte. Auch nach dem Eisenbahntransportrecht habe die
Verfügung über die rollende Ware ausschliesslich dem Absender zugestanden. Zu
Unrecht stelle die eidg. Steuerverwaltung auf den Übergang von Nutzen und
Gefahr der Sache ab. Das zeige sich namentlich im Falle, wo die Gefahr bereits
mit dem Abschlusse des Vertrages auf den Erwerber übergehe; denn in diesem
Zeitpunkt sei der Vertrag sicher noch nicht erfüllt, die Ware nicht geliefert.
Wohl könne der Abnehmer die Ware weiterverkaufen, bevor er sie besitze. Das
sei ihm aber auch schon möglich, bevor er überhaupt den ersten Kaufvertrag
eingegangen sei. Das Recht, wie ein Eigentümer über die Ware zu verfügen,
erhalte er erst mit der Besitzergreifung. Der Gefahrenübergang eigne sich auch
deshalb nicht als Kriterium der Lieferung, weil er je nach der Vertragsart und
der Parteiabrede verschieden geregelt sei. Ebensowenig komme darauf etwas an,
dass der die Gefahr tragende Abnehmer das Entgelt auch dann zu entrichten
habe, wenn die Ware auf dem Transport untergehe. Objekt der Steuer sei nicht
das Entgelt, sondern die Lieferung. Wie für den Werkvertrag und den Auftrag
(Art. 15 Abs. 2 WUStB), so müsse auch für den Kauf die «Ablieferung» als
Lieferung gelten. Es wäre auch unbillig, dass in Fällen, wo die
Transportanstalt nicht für den Schaden hafte, der Abnehmer die Steuer für eine
Ware tragen müsse, die er nie erhalten habe, ohne dass es ihm möglich wäre,
die Belastung auf den letzten Konsumenten weiterzuwälzen.

Seite: 67
C. Die eidg. Steuerverwaltung beantragt Abweisung der Beschwerde. Sie führt
aus, der Warenumsatzsteuerbeschluss sehe eine Wirtschaftsverkehrssteuer, nicht
eine Rechtsverkehrssteuer vor. Objekt sei nicht ein Verfügungsgeschäft im
zivilrechtlichen Sinne, die Eigentumsübertragung, sondern ein wirtschaftlicher
Vorgang, der Warenumsatz. Deshalb habe der Gesetzgeber bewusst vermieden, in
Art. 15 Abs. 1 WUStB an hergebrachte zivilrechtliche Begriffe anzuknüpfen. Im
Sinne dieser Bestimmung instand gesetzt, über die Ware im eigenen Namen zu
verfügen, werde der Abnehmer schon dann, wenn auch nur derjenige Teil der
Verfügungsmacht des Eigentümers auf ihn übertragen werde, der ihm die rein
wirtschaftliche Herrschaft über die Sache verschaffe. Das sei die Befugnis,
die Ware im eigenen Namen, wie ein Eigentümer nicht als Eigentümer zu
veräussern. Auf die frachtrechtlichen Ausführungen der Beschwerde brauche
daher nicht eingetreten zu werden. Art. 15 Abs. 2 WUStB verstehe unter der
«Ablieferung der auf Grund eines Werkvertrages oder Auftrages hergestellten
Ware» weder einen sachenrechtlichen Vorgang noch dasselbe wie Abs. 1 unter
Lieferung, sondern einfach die Freigabe des Gegenstandes nach Erledigung der
Arbeit durch den Unternehmer oder Beauftragten. Das Gesetz stelle hier die
Ablieferung der Lieferung gleich, um alle Leistungen aus Werkvertrag und
Auftrag in gleicher Weise zu erfassen, auch die Fälle, wo der Besteller die
Verfügungsmacht im umsatzsteuerrechtlichen Sinne schon von Anfang an innehabe.
Die Lieferung sei dann ausgeführt, wenn die Tätigkeit des Lieferers, durch die
er dem Empfänger die wirtschaftliche Verfügung verschaffe, abgeschlossen sei.
Beim Kauf komme es darauf an, wann Gefahr und Nutzen der Sache auf den
Erwerber übergehen. Von da an sei dieser im Besitze aller wirtschaftlichen
Vor- und Nachteile der Sache und müsse er den Kaufpreis zahlen, selbst wenn er
die Ware nicht erhalte, weil sie untergegangen sei. Das Entgelt sei allerdings
nicht Objekt der Abgabe, sondern nur

Seite: 68
Grundlage ihrer Berechnung. Mit seiner Zahlung sei aber der
Leistungsaustausch, der wirtschaftlich betrachtet Gegenstand der
Besteuerung bilde, vollzogen. Beim hier vorliegenden Versendungskauf sei die
Lieferung mit der Abgabe der Ware zur Versendung vollendet gewesen, weil
Nutzen und Gefahr in diesem Zeitpunkt auf den Käufer übergegangen seien. Der
Einwand, diese Lösung führe zu Unbilligkeiten, sei unbegründet. Bei einer
Verkehrssteuer, die nicht erst beim Konsumenten erhoben werde, seien
Unzukömmlichkeiten der vom Beschwerdeführer erwähnten Art überhaupt nicht zu
umgehen.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1. Der Warenumsatzsteuerbeschluss unterwirft der Abgabe unter anderm die
Lieferung im Inlande (Art. 13 Abs. 1 lit. a). Nach Art. 15 Abs. 1 liegt eine
Lieferung vor, wenn der Abnehmer oder an dessen Stelle ein Dritter instand
gesetzt wird, im eigenen Namen über eine Ware zu verfügen, die sich im
Zeitpunkt der Verschaffung der Verfügungsmacht im Inlande befindet.
Der Beschwerdeführer möchte unter der Lieferung die Verschaffung des Besitzes
und Eigentums im Sinne des Zivilrechts verstehen. Die Auffassung liesse sich
vertreten, wenn man es nur mit Art. 13 Abs. 1 lit. a WUStB zu tun hätte oder
wenn die Begriffsumschreibung in Art. 15 Abs. 1 auf den Übergang des Besitzes
oder des Eigentums abstellte. So verhält es sich indessen nicht. Die Fassung
von Art. 15 Abs. 1 lässt vielmehr erkennen, dass offenbar etwas anderes
gemeint ist. «Instand gesetzt, im eigenen Namen über eine Ware zu verfügen»,
ist der Abnehmer nicht erst, wenn er ihr Besitzer und Eigentümer wird. Art. 15
Abs. 1 fordert nicht, dass seine Verfügungsmacht dinglich, gegenüber jedermann
durchsetzbar sein muss. Es genügt, wenn die Voraussetzungen der Bestimmung im
Verhältnis zwischen ihm und dem Lieferer erfüllt sind. Das ist der Fall,
sobald dieser seinen Willen, in Ausführung des Vertrages sich der Ware zu
entäussern,

Seite: 69
die Verfügungsmacht zugunsten des Abnehmers aufzugeben, in ausreichend
bestimmter Form bekundet hat. Bereits in diesem Zeitpunkt ist die Ware a
umgesetzt», da sie wirtschaftlich nicht mehr dem Lieferer zugehört, sondern
ins Vermögen des Abnehmers übergegangen ist.
Wann die Lieferung erfolgt sei, muss von Fall zu Fall in Würdigung der
besonderen Verhältnisse geprüft werden. Anhaltspunkte werden sich etwa aus den
Buchungen ergeben, die bei der Abwicklung eines Umsatzgeschäftes vorgenommen
werden. So wird der Verkäufer einen Warenausgang buchen, das Warenkonto
erkennen und ein Debitorenkonto belasten, sobald die bestellte Ware nach
kaufmännischer Anschauung nicht mehr als ihm zugehörig zu betrachten ist,
normalerweise dann, wenn sie sein Lager verlässt, in gewissen Fällen auch
dann, wenn sie gemäss Abmachung zwar im Lager bleibt, aber dem Besteller zur
Verfügung gehalten wird. Zugleich wird der Verkäufer in der Regel dem Abnehmer
Rechnung stellen. Dieser gilt von nun an wirtschaftlich als Schuldner des
Entgelts, von dem die Warenumsatzsteuer berechnet wird (Art. 20, 22 WUStB).
2. Dass es im Umsatzsteuerrecht nicht auf die Verschaffung des Eigentums
ankommt, ergibt sich auch aus Art. 15 Abs. 4 WUStB, welcher Abs. 1 für die
Kommission durch die Anordnung verdeutlicht, dass zwischen dem Kommittenten
und dem Kommissionär ebenfalls eine Lieferung vorliegt obwohl dieser
lediglich für Rechnung des Auftraggebers über das Kommissionsgut verfügen kann
(vgl. BGE 73 I 154 ff.). In der Tat ist der Verkaufskommissionär, solange er
die ihm vom Kommittenten zum Verkauf anvertraute Ware nicht durch
Selbsteintritt als Käufer für sich behält, nicht Eigentümer und dennoch, nach
der Umschreibung seiner Rechtsstellung in Art. 425 OR, in der Lage, «im
eigenen Namen», wie ein Eigenhändler über die Ware zu verfügen. Es bestätigt
sich also, dass nicht nur der Eigentümer die für die Warenumsatzsteuer
massgebende Verfügungsmacht

Seite: 70
besitzt, sondern auch derjenige, der bloss wie ein Eigentümer über eine Ware
verfügen kann.
Entgegen der Meinung des Beschwerdeführers braucht der Abnehmer nicht Besitzer
der Ware zu sein, um darüber wie ein Eigentümer verfügen zu können. So kann
er, sobald die Ware zu seiner Verfügung steht, den Lieferer anweisen, sie
direkt an einen Dritten zu senden, dem er, der Abnehmer, sie seinerseits
verkauft hat. In dieser Weisung kommt die Verfügungsmacht des Abnehmers zum
Ausdruck. Nach dem Wortlaut und Sinn von Art. 15 Abs. 1 WUStB liegt unter
solchen Umständen auch zwischen dem Lieferer und seinem Käufer ein
steuerpflichtiger Umsatz vor, ohne dass es der Besitzesübertragung bedürfte.
3. Aus Art. 15 Abs. 2 WUStB, wonach als Warenlieferung auch die Ablieferung
der auf Grund eines Werkvertrages oder Auftrages hergestellten Ware gilt,
folgt nicht, dass unter Lieferung im Sinne des Abs. 1 allgemein die
Ablieferung zu verstehen ist. Abs. 2 bezieht sich ausdrücklich nur auf den
Werkvertrag und den Auftrag. Bei diesen Vertragsarten kann der Besteller nicht
selten schon von Anfang an, bevor der Vertrag ausgeführt wird, über die zu
bearbeitenden Gegenstände im Sinne des Abs. 1 verfügen. Der
Warenumsatzsteuerbeschluss will aber auch diesen Fall, in dem der Ausdruck
«Lieferung» als unzutreffend erscheinen könnte, der Steuer unterwerfen. Um
jede auf Werkvertrag oder Auftrag beruhende Warenherstellung erfassen zu
können, stellt er daher der Lieferung die «Ablieferung» gleich, d. h. die
Freigabe des Gegenstandes nach Erledigung der Arbeit durch den Unternehmer
oder Beauftragten. Für andere Vertragsarten gilt Art. 15 Abs. 2 dagegen nicht.
4. Die Verschaffung der Verfügungsmacht im Sinne von Art. 15 Abs. 1 kann mit
dem Übergang von Nutzen und Gefahr der Sache zusammenfallen. Notwendig ist
dies aber nicht. Der Warenumsatzsteuerbeschluss stellt auch in dieser
Beziehung nicht auf das Zivilrecht ab.

Seite: 71
Wäre das Gegenteil richtig, so wäre beim Kauf die Steuer unter Umständen schon
mit dem Abschluss des Vertrages geschuldet, da nach Art. 185 Abs. 1 OR bereits
in diesem Zeitpunkt Nutzen und Gefahr auf den Erwerber übergehen, sofern nicht
besondere Verhältnisse oder Verabredungen eine Ausnahme begründen. Wie
dargelegt, kann aber von einer Lieferung erst die Rede sein, wenn der Vertrag
nicht nur abgeschlossen, sondern zudem in Ausführung begriffen ist.
5. Im vorliegenden Falle ist der für die Steuerpflicht massgebende Vorgang
darin zu erblicken, dass der Beschwerdeführer den in Frage stehenden Wein an
die kaufende Konsumgenossenschaft versandt, der Eisenbahn zum Transport an sie
übergeben hat. Dadurch hat er seinen Willen kundgetan, sich in Ausführung des
Kaufvertrages der wirtschaftlichen Verfügung über die Ware zugunsten des
Käufers zu begeben. Der Wein war nun vom kaufmännischen Standpunkt aus im
Vermögen des Abnehmers. Freilich wird richtig sein, dass die Verfügung über
das reisende Gut im Verhältnis zur Transportanstalt zunächst weiterhin dem
Beschwerdeführer als Absender zugestanden hat (Art. 15 ff. des BG betreffend
den Transport auf Eisenbahnen und Dampfschiffen vom 29. März 1893, §§ 70 ff.
des Transportreglementes vom 11. Dezember 1893; vgl. Art. 443 OR). Darauf
kommt es aber umsatzsteuerrechtlich so wenig an wie auf die Besitzes- und
Eigentumsverhältnisse. Die Lieferung im Sinne von Art. 15 Abs. 1 WUStB war
somit bereits vollzogen, als die Ware auf dem Transport verloren ging. Auch
hatte der Abnehmer das Entgelt dafür, den Kaufpreis, ungeachtet des
Unterganges zu entrichten, weil Nutzen und Gefahr der Sache mit der Abgabe zur
Versendung auf ihn übergegangen waren (Art. 185 Abs. 2 OR). Ein solcher
Leistungsaustausch ist aber nach der gesetzlichen Ordnung mit der Umsatzsteuer
belastet. Der Beschwerdeführer kann mithin die Steuer, die er für die
Weinlieferung nach Massgabe des Entgeltes bezahlt hat, nicht zurückfordern.

Seite: 72
B. Der Einwand, diese Lösung bedeute in gewissen Fällen eine Unbilligkeit
gegenüber dem Abnehmer, vermag eine andere Entscheidung nicht zu
rechtfertigen. Der vom Beschwerdeführer erwähnte Nachteil kann den Abnehmer
auch unter andern Umständen treffen, so dann, wenn die Ware zwar in seinen
Besitz und sein Eigentum übergegangen ist, aber z. B. auf dem Wege von der
Transportanstalt zum neuen Lagerort untergeht, bevor er sie weiterliefern
kann. Das sind Folgen, die in einer Ordnung, welche die Steuer auf dem
Warenverkehr nicht erst beim Konsumenten erhebt, kaum zu vermeiden sind.
Demnach erkennt das Bundesgericht: Die Beschwerde wird abgewiesen.