Urteilskopf

148 II 551

42. Extrait de l'arrêt de la IIe Cour de droit public dans la cause Administration cantonale des impôts du canton de Vaud contre A. (recours en matière de droit public) 2C_546/2021 du 31 octobre 2022

Regeste (de):

Regeste (fr):

Regesto (it):


Sachverhalt ab Seite 551

BGE 148 II 551 S. 551

A. a été employée par B. SA entre 2000 et 2016 avant d'être informée de son licenciement le 27 janvier 2016. Estimant que les motifs de son licenciement étaient abusifs, A. a ouvert action le 20 juin 2017 contre B. SA auprès du Tribunal de prud'hommes de l'arrondissement
BGE 148 II 551 S. 552

de Lausanne, en concluant au paiement d'une indemnité nette de 30'000 fr. correspondant à un peu moins de cinq mois de salaire. Lors de l'audience de conciliation, A. et B. SA sont parvenus à un accord au terme duquel B. SA s'engageait à verser à A. un montant de 25'000 fr. et que les parties se donnaient quittance pour solde de tout compte. Le 4 juillet 2018, A. a déposé sa déclaration d'impôt pour la période fiscale 2017. Par décision du 27 novembre 2018, l'Office d'impôt des districts de Lausanne et Ouest lausannois a modifié le revenu brut imposable de A. pour l'impôt fédéral direct, cantonal et communal, en y ajoutant l'indemnité de départ de 25'000 fr. Le 5 décembre 2018, A. a formé une réclamation contre cette décision et, le 18 janvier 2019, l'Office d'impôt a corrigé le taux d'imposition du revenu en le fixant à la moitié du montant de l'indemnité, soit 12'500 fr. Le 24 janvier 2019, A. a maintenu sa réclamation.
Par décision sur réclamation du 20 novembre 2020, l'Administration cantonale des impôts a décidé que l'indemnité de 25'000 fr. devait être imposé au taux plein à titre d'indemnité obtenue lors de la cessation d'une activité. Le 4 juin 2021, le Tribunal cantonal du canton de Vaud a admis le recours déposé par A. le 22 novembre 2020, annulé la décision du 20 novembre 2020, et renvoyé la cause à l'Administration cantonale pour nouvelle détermination du revenu imposable en exonérant entièrement le montant de 25'000 fr. L'Administration cantonale a déposé un recours en matière de droit public auprès du Tribunal fédéral contre l'arrêt rendu le 4 juin 2021 par le Tribunal cantonal. Le Tribunal fédéral a rejeté le recours. (résumé)

Erwägungen

Extrait des considérants:
I. Impôt fédéral direct

5. Sur le fond, il reste à examiner si, en considérant que l'indemnité litigieuse devait être exonérée d'impôt, le Tribunal cantonal a violé l'art. 24 let. g
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD (RS 642.11), comme le soutient la recourante. Selon elle, une indemnité pour licenciement abusif, au sens de l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO, ne constitue pas nécessairement un versement à titre de réparation du tort moral, au sens de l'art. 24 let. g
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD.

5.1 L'art. 16 al. 1
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 16 - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
1    Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
2    Sono pure considerati reddito i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l'alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale; essi sono valutati al valore di mercato.
3    Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta.
LIFD prévoit que l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques. Cette disposition exprime, pour l'imposition du revenu des
BGE 148 II 551 S. 553

personnes physiques, le concept de l'accroissement du patrimoine, respectivement de l'imposition du revenu global net (ATF 143 II 402 consid. 5.1). Fondés sur cette clause générale, tous les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail, qu'elle soit régie par le droit privé ou par le droit public, y compris les revenus accessoires, sont imposables (cf. art. 17 al. 1
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 17 - 1 Sono imponibili tutti i proventi di un'attività dipendente, retta dal diritto privato o pubblico, compresi i proventi accessori, quali indennità per prestazioni straordinarie, provvigioni, assegni, premi per anzianità di servizio, gratificazioni, mance, tantièmes, vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di collaboratore e altri vantaggi valutabili in denaro.23
1    Sono imponibili tutti i proventi di un'attività dipendente, retta dal diritto privato o pubblico, compresi i proventi accessori, quali indennità per prestazioni straordinarie, provvigioni, assegni, premi per anzianità di servizio, gratificazioni, mance, tantièmes, vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di collaboratore e altri vantaggi valutabili in denaro.23
1bis    Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua24 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono vantaggi valutabili in denaro ai sensi del capoverso 1.25
2    Le liquidazioni in capitale provenienti da istituzioni previdenziali in rapporto con l'attività dipendente come anche analoghe indennità in capitale del datore di lavoro sono imponibili secondo le disposizioni dell'articolo 38.
LIFD). En font donc également partie, conformément à l'art. 23 let. c
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 23 - Sono parimenti imponibili:
a  qualsiasi provento sostitutivo di provento da attività lucrativa;
b  le somme uniche o periodiche versate in seguito a decesso, danno corporale permanente o pregiudizio durevole della salute;
c  gli indennizzi per la cessazione o il mancato esercizio di un'attività;
d  gli indennizzi per il mancato esercizio di un diritto;
e  ...
f  gli alimenti percepiti dal contribuente in caso di divorzio o separazione legale o di fatto, nonché gli alimenti percepiti da un genitore per i figli sotto la sua autorità parentale.
LIFD, les indemnités obtenues lors de la cessation d'une activité ou de la renonciation à l'exercice de celle-ci. Constituent toutefois des revenus exonérés les différents cas de figure énumérés exhaustivement à l'art. 24
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD (cf. ATF 143 II 402 consid. 5.1). Il s'agit d'exceptions qui, dans un système caractérisé par un impôt général sur le revenu, doivent être interprétées restrictivement (ATF 146 II 6 consid. 4.1; ATF 143 II 402 consid. 5.3; ATF 142 II 197 consid. 5.6). Parmi la liste de l'art. 24
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD figurent en particulier les "versements à titre de réparation du tort moral" (art. 24 let. g
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD).

5.2 Les versements à titre de réparation du tort moral visés par l'art. 24 let. g
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD ont pour objectif de réparer le tort moral subi en raison d'atteinte aux droits de la personnalité. Comme ils visent à compenser une atteinte immatérielle (cf. ATF 132 II 128 consid. 3.2; arrêt 2C_851/2010 / 2C_852/2010 du 1er juillet 2011 consid. 5.3) au moyen d'une réparation matérielle, le Tribunal fédéral a estimé, sous le régime de l'AIFD, qu'il serait choquant de les soumettre à l'imposition en tant que revenu en application de la théorie de l'accroissement net du patrimoine (cf. arrêt A.392/1985 du 20 juin 1986 consid. 2e, in Archives 56 p. 61, StE 1987 B 21.1 n° 1, RDAF 1989 II 56 p. 60), car l'Etat s'enrichirait alors du malheur de ses citoyens. Pour cette raison, les prestations en réparation du tort moral ne constituent pas un revenu imposable en vertu de l'art. 24 let. g
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD (cf. GLADYS LAFFELY MAILLARD, in Commentaire romand, Impôt fédéral direct, 2e éd. 2017, n° 51 ad art. 24
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD).

5.3 Quant à l'art. 336a al. 1
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
et 2
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO, il prévoit que la partie qui a résilié abusivement doit à l'autre une indemnité à fixer par le juge et correspondant à six mois de salaire au plus. Le montant doit être évalué selon les règles du droit et de l'équité, conformément à l'art. 4
SR 210 Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907
CC Art. 4 - Il giudice è tenuto a decidere secondo il diritto e l'equità quando la legge si rimette al suo prudente criterio o fa dipendere la decisione dall'apprezzamento delle circostanze, o da motivi gravi.
CC (cf. ATF 123 III 392 consid. 3).
6. La Cour de céans ne s'est encore jamais prononcée sur le point de savoir si les indemnités versées à titre d'indemnisation pour licenciement
BGE 148 II 551 S. 554

abusif, au sens de l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO, entraient dans la catégorie des versements à titre de réparation du tort moral qui doivent être exonérés de l'impôt, au sens de l'art. 24 let. g
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD.
6.1 Dans le domaine des assurances sociales, le Tribunal fédéral a eu l'occasion de préciser que les indemnités fondées sur l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO devaient être soustraites du salaire déterminant pour la fixation des cotisations d'assurances sociales (ATF 123 V 5 consid. 5). A l'appui de ce constat figure notamment le fait que de telles indemnités sont indépendantes de toute prestation de travail, de sorte qu'il n'existe aucun lien, juridique ou économique - même indirect - avec une prestation de travail (ATF 123 V 5 consid. 5).

6.2 Les jurisprudences cantonales divergent sur l'imposition d'une telle indemnité. Ainsi, la Cour d'appel fiscale du canton de Zurich a estimé qu'au vu de la jurisprudence fédérale relative à la pluralité des finalités poursuivies par le versement d'une indemnité pour licenciement abusif, au sens de l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO, une approche différenciée se justifiait (cf. arrêt de la Cour d'appel fiscale du canton de Zurich du 14 juillet 2011, ST.2011.82, consid. 3). Dès lors, une indemnité versée conformément à l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO ne peut, selon cette autorité, être exonérée en tant que réparation pour tort moral que dans la mesure où elle a effectivement été versée dans le but de compenser un préjudice moral ou physique (cf. arrêt de la Cour d'appel fiscale du canton de Zurich, précité, consid. 3). Le Tribunal fiscal du canton de Soleure a également suivi cette approche (cf. arrêt du Tribunal fiscal du canton de Soleure du 9 décembre 2013, SGSTA.2013.30, consid. 5). En revanche, le Tribunal cantonal du canton de Neuchâtel estime qu'une indemnité pour licenciement abusif, au sens de l'article 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO, doit systématiquement être exonérée de l'impôt sur le revenu (cf. arrêt du Tribunal cantonal du canton de Neuchâtel du 5 septembre 2011, CPD.2010.362, consid. 4 c). Se fondant sur l'arrêt du Tribunal fédéral rendu en matière d'assurances sociales (ATF 123 V 5, précité), la Cour de justice du canton de Genève va dans le même sens et transpose la jurisprudence fédérale rendue dans ce domaine en matière fiscale, en exonérant entièrement les indemnités "pour tort moral et/ou congé abusif/injustifié" (cf. arrêt de la Cour de justice du canton de Genève du 27 mai 2014, ATA/364/2014, consid. 11 et 13).
6.3 La doctrine est également divisée sur la réponse à apporter à cette problématique. Une majorité des auteurs s'étant prononcés sur
BGE 148 II 551 S. 555

l'art. 24
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD estime toutefois que les indemnités versées par l'ancien employeur à la suite d'un licenciement abusif, au sens de l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO, doivent être entièrement traitées, sous l'angle fiscal, comme des versements à titre de réparation du tort moral (LAFFELY MAILLARD, op. cit., n° 52 ad art. 24
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD; RICHNER/FREI/KAUFMANN/MEUTER, in Handkommentar zum DBG, 3e éd. 2016, n° 96 ad art. 24
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD). D'autres auteurs, plus nuancés, relèvent l'absence de justification pour qualifier d'emblée de telles indemnités de versement à titre de tort moral. Selon eux, faire systématiquement prévaloir la finalité réparatrice desdites indemnités, alors qu'elles peuvent poursuivre d'autres buts, tels que punir l'employeur ou réparer un dommage matériel, n'est pas justifié (HUNZIKER/MAYER-KNOBEL, in Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Zweifel/Beusch [ed.], 3e éd. 2017, n° 29b ad art. 24
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD; PETER LOCHER, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, 2e éd. 2019, n° 53 ad art. 24
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD). Sans se prononcer expressément, un auteur relève le risque que les indemnités versées au titre de l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO fassent l'objet d'un traitement différent dans le contentieux fiscal et dans celui relevant des assurances sociales (GION CLOPATH, Traitement des indemnités de licenciement en droit fiscal suisse et genevois, RDAF 2000 II p. 523).
6.4 Il convient de rappeler la nature de l'indemnité pour licenciement abusif prévue à l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO. La jurisprudence a précisé que cette indemnité a une double finalité, réparatrice et punitive. La finalité réparatrice de l'indemnité découle notamment du fait qu'elle couvre en principe tout le tort moral subi par le travailleur licencié (ATF 135 III 405 consid. 3.1; arrêt 4A_482/2017 du 17 juillet 2018 consid. 4.2), qu'elle est versée à la victime elle-même, et qu'elle est due même si le travailleur ne subit aucun dommage (cf. ATF 123 III 391 consid. 3c). Cette finalité se reflète également dans certains des critères à prendre en compte dans la fixation du montant de l'indemnité, tels que la gravité de l'atteinte à la personnalité de l'employé, la durée de la relation de travail ou encore les effets du licenciement (cf. ATF 123 III 391 consid. 3b aa; arrêt 4A_532/2021 du 27 décembre 2021 consid. 4.4.1). La finalité punitive de l'indemnité, quant à elle, vise à sanctionner un comportement fautif de l'ancien employeur au moyen d'une prestation matérielle, sans que l'employé n'ait à démontrer une quelconque atteinte à sa personnalité (cf. FF 1984 II 574, 624; ATF 123 III 391 consid. 3b/bb).
BGE 148 II 551 S. 556

6.5 Compte tenu de la particularité de l'indemnité pour licenciement abusif au sens de l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO, il convient de suivre la position de la doctrine majoritaire, appliquée du reste dans plusieurs cantons, et d'admettre que cette indemnité entre, dans son ensemble, dans le cadre des versements à titre de réparation du tort moral prévus à l'art. 24 let. g
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD. L'indemnité de l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO vise en effet à compenser l'atteinte subie par l'employé découlant du caractère abusif de son licenciement et qui, de par sa nature, implique une atteinte à la personnalité. La première finalité de cette indemnité tend du reste à compenser le tort moral causé par le licenciement. Le fait que cette indemnité ait pour seconde finalité de sanctionner le comportement de l'employeur n'est pas propre à occulter sa première finalité. Une telle indemnité doit ainsi entièrement entrer dans la catégorie des versements à titre de réparation du tort moral, au sens de l'art. 24 let. g
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD. Il est en effet impossible en pratique de différencier les parts de l'indemnité affectées à ces finalités, alors que l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO n'exige pas de les distinguer. Dès lors, comme cela prévaut du reste dans le domaine des assurances sociales, c'est à bon droit que le Tribunal cantonal a jugé que l'indemnité pour licenciement abusif au sens de l'art. 336a
SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto
CO Art. 336a - 1 La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
1    La parte che disdice abusivamente il rapporto di lavoro deve all'altra un'indennità.
2    L'indennità è stabilita dal giudice, tenuto conto di tutte le circostanze, ma non può superare l'equivalente di sei mesi di salario del lavoratore. Sono salvi i diritti al risarcimento del danno per altri titoli giuridici.
3    Se la disdetta è abusiva perché data nel quadro di un licenziamento collettivo (art. 336 cpv. 2 lett. c), l'indennità non può superare l'equivalente di due mesi di salario del lavoratore.195
CO versée à l'intimée devait entièrement être soustraite de son revenu déterminant pour la période fiscale 2017, en application de l'art. 24 let. g
SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD)
LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:56
a  l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
b  l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
c  i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
d  i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
e  le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
f  il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
fbis  il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
g  i versamenti a titolo di riparazione morale;
h  i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
i  le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201760 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
ibis  le singole vincite fino a 1 056 600 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
iter  le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
j  le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
k  i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202065 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.
LIFD.

6.6 Il découle de ce qui précède que le recours est rejeté s'agissant de l'impôt fédéral direct pour la période fiscale 2017.