A-1390/2006 - 2007-10-30 - Imposte indirette - Mehrwertsteuer (4. Quartal 1998 - 2. Quartal 1999); Vermittlung von Krediten

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-1390/2006/stj
{T 0/2}

Urteil vom 30. Oktober 2007

Besetzung
Richter Pascal Mollard (Vorsitz), Richter Thomas Stadelmann (Kammerpräsident), Richter André Moser,
Gerichtsschreiber Jürg Steiger.

Parteien
A._______AG,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz.

Gegenstand
Mehrwertsteuer (4. Quartal 1998 - 2. Quartal 1999); Vermittlung von Krediten.

Sachverhalt:
A.
Die A._______AG ist seit dem 1. Juni 1998 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen. Ihr Zweck bestand gemäss Auszug aus dem Handelsregister in der vorliegend relevanten Zeit in der Entwicklung und dem Vertrieb von sowie dem Handel mit Finanzprodukten aller Art und in der Beratung für institutionelle und private Anleger primär im schweizerischen und sekundär im europäischen Markt.
B.
Mit Schreiben vom 5. Februar 1999 bat die Steuerpflichtige die ESTV einen von ihr geschilderten Sachverhalt mehrwertsteuerrechtlich zu beurteilen. Sie führte dabei aus, dass sie im Herbst 1998 im Auftrag der B._______ (Kreditnehmerin) als sog. "Arranger" für einen Konsortialkredit aufgetreten sei. Ihre Tätigkeit habe zur Hauptsache darin bestanden, die in Frage kommenden Kreditgeber zu eruieren, sie zur Teilnahme am Konsortialkredit zu bewegen und von ihnen rechtlich verbindliche Kreditzusagen einzuholen. In einem ersten Schritt habe sie von den einzelnen Kreditgebern im Namen und im Auftrag der B._______ rechtsgültige Kreditzusagen eingeholt. Anschliessend sei mit allen teilnehmenden Banken der detaillierte Kreditvertrag abgeschlossen worden, wobei sie neben den Banken und der Kreditnehmerin auch als Vertragspartei mitgewirkt habe. Nach ihrer Auffassung sei ihre Tätigkeit im Rahmen dieses "Arranger"-Mandats als Vermittlung von Krediten im Sinn von Art. 14 Ziff. 15 Bst. a der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) zu qualifizieren. Sie legte ihrer Anfrage den Vertrag über den Konsortialkredit vom 23. November 1998 sowie als Beispiel die Kreditzusage vom 29. Oktober 1998 der Bank (...).
C.
Nachdem die ESTV der Steuerpflichtigen telefonisch mitgeteilt hatte, dass sie entgegen ihrer Ansicht von einer steuerbaren Tätigkeit ausgehe, verlangte die Steuerpflichtige am 16. März 1999 einen anfechtbaren Entscheid.

Am 13. Dezember 2002 erliess die ESTV in der Folge einen anfechtbaren Entscheid, worin sie von der Steuerpflichtigen für die Zeit vom 4. Quartal 1998 bis 2. Quartal 1999 Fr. 359'700.-- zuzüglich Verzugszins zu 5% seit dem 30. Mai 1999 nachforderte.
D.
Am 28. Januar 2003 erhob die Steuerpflichtige gegen den Entscheid der ESTV vom 13. Dezember 2002 Einsprache und beantragte dessen Aufhebung. Eventualiter verlangte sie die Reduktion der Nachforderung auf Fr. 40'383.--. Sie begründete ihre Einsprache im Wesentlichen damit, dass die in Frage stehende "Arranger-fee" nicht Fr. 5.5 Mio betragen habe, sondern lediglich Fr. 1'263'889.--. Bei Annahme der Steuerbarkeit der Leistung würde unter Berücksichtigung der (zuviel) vorgenommenen Vorsteuerkürzung eine noch verbleibende Mehrwertsteuerschuld von Fr 40'383.-- resultieren. Sie halte aber daran fest, dass es sich bei der Entschädigung um das Entgelt für eine von der Steuer ausgenommene Kreditvermittlung nach Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV handle. Ihr Auftrag habe darin bestanden, so viele einzelne Kreditgeber vertraglich zu binden, dass das Zustandekommen des Konsortiums gewährleistet war. Bei der Einholung dieser Kreditversprechen, die rechtlich als Vorverträge zu qualifizieren seien, sei sie als direkte Stellvertreterin der B._______ aufgetreten. Damit bestehe ihre Leistung in der Vermittlung von Krediten und zwar unabhängig davon, dass sich die zuvor vertretene Stiftung beim formellen Akt des Abschlusses des Hauptvertrages nicht vertreten liess, sondern selber mitwirkte. Die rechtlich entscheidende Verpflichtung der Banken zur Darlehensgewährung sei nicht im Hauptvertrag, sondern schon vorher anlässlich der Abgabe der von ihr eingeholten Kreditversprechen zustande gekommen.
E.
Mit Einspracheentscheid vom 28. September 2004 hiess die ESTV die Einsprache teilweise gut und erkannte, dass die Einsprecherin für das 4. Quartal 1998 bis 2. Quartal 1999 noch Fr. 40'383.-- Mehrwertsteuer zuzüglich Verzugszins zu 5% seit dem 30. Mai 1999 zu bezahlen habe. Zur Begründung legte die ESTV insbesondere dar, dass als Vermittler im Sinn von Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV einzig gelte, wer mit der Kreditvermittlung Umsätze in fremdem Namen und für fremde Rechnung bewirke. Erforderlich seien somit kumulativ zwei Kriterien: durch Kreditvermittlung Umsätze bewirken und als direkter Stellvertretreter handeln. Vorliegend habe die Einsprecherin die Entschädigung ("Arranger-fee") für das Gewinnen von Kunden erhalten. Umsätze aus Kreditvermittlung habe sie nicht bewirkt. Damit habe sie das erste Kriterium nicht erfüllt und es erübrige sich folglich das zweite zu prüfen. Die Entschädigung sei somit steuerbar. Dem Eventualantrag gab die ESTV hingegen aufgrund neu gemachter Angaben hinsichtlich der Berechnungsgrundlage der Entschädigung (v.a. Berücksichtigung der vorzeitigen Rückzahlung des Kredites) statt.
F.
Die A._______AG (Beschwerdeführerin) führte mit Eingabe vom 28. Oktober 2004 Beschwerde an die Eidgenössische Steuerrekurskommission (SRK) mit dem folgenden Antrag: "Der angefochtene Entscheid sei aufzuheben, soweit die Einsprache nicht gutgeheissen worden ist. Unter Kosten- und Entschädigungsfolge zulasten der ESTV." Die Beschwerdeführerin brachte im Wesentlichen vor, sie habe als direkte Stellvertreterin für die B._______ die massgeblichen Rechtshandlungen vorgenommen. Im Gegensatz zu einem blossen "Finder" habe sie als direkte Stellvertreterin rechtlich verbindliche Vorverträge abgeschlossen. Diese Vorverträge enthielten alle Essentialia eines Kreditvertrages. Dass zusätzlich zu den Vorverträgen noch der Hauptvertrag abgeschlossen worden sei und dass dabei sowohl sie selber als auch ihre Auftraggeberin im eigenen Namen mitgewirkt haben, ändere an der ausgenommenen Vermittlungstätigkeit nichts. Dieser Hauptvertrag sei bezüglich der wesentlichen Vertragspunkte der Kreditgewährung für die einzelnen Kreditgeber lediglich noch deklaratorischer Natur gewesen. Im Weiteren sei die Ansicht der ESTV, dass als Vermittlung im Sinn der MWST einzig das Abschliessen von Verträgen als direkter Stellvertreter gelte, verfehlt. Zwar spreche Art. 10 MWSTV von Vermittler, doch enthalte diese Bestimmung keineswegs eine umfassende oder abschliessende Definition der Vermittlungstätigkeit. Sowohl der allgemeine Sprachgebrauch als auch das Obligationenrecht verständen unter einem Vermittler keineswegs nur den direkten Stellvertreter beim Vertragsabschluss. Typische Vermittler seien die Mäkler (Art. 412 ff . des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR, SR 220]) und die Agenten (Art. 418a ff. OR). Für die vom Zivilrecht abweichende Praxis der ESTV bestehe weder eine sachlich haltbare Begründung, noch finde sie eine Stütze im Gesetz. Zivilrechtlich sei ihre "Arranger"-Tätigkeit ohne Zweifel als Vermittlung zu qualifizieren. Sie habe deshalb auch mehrwertsteuerrechtlich ausgenommene Umsätze durch Vermittlung von Krediten gemäss Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV erzielt.

In ihrer Vernehmlassung vom 31. Januar 2005 schloss die ESTV auf vollumfägliche Abweisung der Beschwerde, unter Kostenfolge zu Lasten der Beschwerdeführerin.
G.
Am 12. Februar 2007 teilte das Bundesverwaltungsgericht den Parteien mit, es habe das vorliegende Verfahren zuständigkeitshalber übernommen.

Auf die Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (Verwaltungsgerichtsgesetz, VGG, SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Eine solche liegt nicht vor und die Vorinstanz ist eine Behörde im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Es übernimmt die Beurteilung des am 1. Januar 2007 bei der SRK hängigen Rechtsmittels und wendet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VGG).
1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Einspracheentscheid grundsätzlich in vollem Umfange überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht (Art. 49 Bst. a VwVG) und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes (Art. 49 Bst. b VwVG) auch die Rüge der Unangemessenheit erheben (Art. 49 Bst. c VwVG; André Moser, in André Moser/Peter Uebersax, Prozessieren vor eidgenössischen Rekurskommissionen, Basel und Frankfurt am Main 1998, Rz. 2.59; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungsrecht, 5. Aufl., Zürich 2006, Rz. 1758 ff.).
1.3 Am 1. Januar 2001 sind das Bundesgesetz vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (MWSTG, SR 641.20) sowie die zugehörige Verordnung (Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer [MWSTGV, SR 641.201]) in Kraft getreten. Der zu beurteilende Sachverhalt hat sich indessen in den Jahren 1998 und 1999 zugetragen. Auf die vorliegende Beschwerde ist damit grundsätzlich noch bisheriges Recht anwendbar (Art. 93 und 94 MWSTG).
2.
2.1 Lieferungen und Dienstleistungen, die durch Steuerpflichtige im Inland gegen Entgelt erbracht werden, unterliegen der Mehrwertsteuer, wenn sie nicht ausdrücklich davon ausgenommen sind (Art. 4 Bst. a und Bst. b MWSTV). Wer Lieferungen oder Dienstleistungen ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Vertretenen tätigt, so dass das Umsatzgeschäft direkt zwischen dem Vertretenen und dem Dritten zustande kommt, gilt gemäss Art. 10 Abs. 1 MWSTV diesbezüglich als blosser Vermittler (direkte Stellvertretung). Handelt bei einer Leistung der Vertreter zwar für fremde Rechnung, tritt er aber nicht ausdrücklich im Namen des Vertretenen auf, so liegt sowohl zwischen dem Vertretenen und dem Vertreter als auch zwischen dem Vertreter und dem Dritten eine mehrwertsteuerrechtlich relevante Leistung vor (indirekte Stellvertretung, Art. 10 Abs. 2 MWSTV).
2.2 Art. 10 Abs. 1 MWSTV regelt nach dem Wortlaut ausschliesslich die Stellvertretung bei der Leistungserbringung. Das Bundesgericht hat aber festgehalten, dass es die Absicht des Verordnungsgebers gewesen sei, mit Art. 10 MWSTV die bisher geltende Praxis der WUST zur Bestimmung der Identität des Leistungserbringers und des Leistungsempfängers fortführen zu wollen. Das System der MWST bedinge auch, dass die an einem Leistungsaustausch Beteiligten eindeutig bestimmbar seien, weshalb auch beim Bezug von Leistungen Art. 10 Abs. 1 MWSTV anwendbar sei (Urteil des Bundesgerichts 2A.215/2003 vom 20. Januar 2005 E. 6.4 und 6.5; Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A 1402/2006 vom 17. Juli 2007 E. 2.3, A-1379/2006 vom 10. September 2007 E. 2.3).
2.3 Das Erfordernis, dass als blosser Vermittler nur gilt, wer ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Vertretenen auftritt, wurde durch die Rechtsprechung als rechtmässig und anwendbar erklärt (Urteil des Bundesgerichts vom 6. März 2001, veröffentlicht in Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 72 S. 319 ff.; Entscheid der SRK vom 11. Oktober 2000, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 65.59 E. 3c). Das Bundesgericht hat festgehalten, es sei zur Verhinderung von Missbräuchen unerlässlich und diene der richtigen und einfachen Anwendung des Gesetzes, wenn ein (steuerfreies) Vermittlungsgeschäft voraussetze, dass der Vertreter ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Vertretenen handle (Urteil des Bundesgerichts vom 13. Januar 2003, veröffentlicht in ASA 74 S. 237, mit Hinweis, S. 240).

Es genügt deshalb nicht, wenn der Vertreter dem Dritten bloss anzeigt, dass er als Vertreter handelt, ohne die Identität des Vertretenen namentlich bekannt zu geben (vgl. Entscheide der SRK vom 5. Juli 2005, veröffentlicht in VPB 70.7 E. 5b, vom 19. Mai 2000, veröffentlicht in VPB 64.110 E. 4b, vom 9. April 1998, veröffentlicht in VPB 63.24 E. 8; Pierre-Marie Glauser, in mwst.com, Basel/Genf/München 2000, ad Art. 11 Rz. 14). Eine stillschweigende Willenskundgabe, in fremdem Namen und für fremde Rechnung handeln zu wollen, genügt nach der gesetzlichen Regelung ebenfalls nicht zur Annahme einer direkten Stellvertretung im Sinne des Mehrwertsteuerrechts. Namentlich reicht nicht aus, dass die Beteiligten in Kenntnis des Vertretungsverhältnisses handeln bzw. - wie dies bei der Stellvertretung nach Zivilrecht der Fall wäre (vgl. Art. 32 Abs. 2 OR) - der Dritte aus den Umständen schliessen muss, dass der Vertreter für Rechnung des Vertretenen handelt oder wenn es ihm gleichgültig ist (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 1462/2006 vom 6. September 2007 E. 2.2.2; Entscheid der SRK vom 19. April 2004, veröffentlicht in VPB 68.127 E. 2a/bb, mit Hinweisen; Alois Camenzind/Niklaus Honauer/Klaus A. Vallender, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, Bern/Stuttgart/Wien 2003, Rz. 282; Glauser, a.a.O., Rz. 15). Ungenügend ist gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ferner, Dritte bloss über die Identität des Vertretenen in Kenntnis zu setzen. Vielmehr ist zusätzlich ausdrücklich bekannt zu geben, dass ein Vertretungsverhältnis vorliegt und auf welche Tätigkeit es sich bezieht (Urteile des Bundesgerichts 2A.215/2003 vom 20. Januar 2005 E. 6.7; 2A.462/1999 vom 1. Dezember 1999 E. 2b).
2.4
2.4.1 Die Rechtsprechung konnte bisher offen lassen, ob die weitergehenden und teilweise kritisierten (s. Glauser, a.a.O., Rz. 16) Formerfordernisse der Verwaltungspraxis zu Art. 10 MWSTV rechtmässig waren (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts vom 13. Januar 2003, veröffentlicht in ASA 74 S. 239; Entscheid der SRK vom 5. Juli 2005, veröffentlicht in VPB 70.7 E. 5b; vgl. aber etwa Urteil des Bundesgerichts 2A.620/2004 vom 16. September 2005 E. 4.2, wo das Bundesgericht die Formerfordernisse zitiert, ohne diese als rechtswidrig zu bezeichnen). Nach dieser Praxis waren für den Nachweis eines blossen Vermittlungsgeschäftes bzw. einer direkten Stellvertretung folgende Unterlagen einzureichen: (1) Ein durch den Vertretenen erteilter, auf blosse Vermittlung lautender schriftlicher Auftrag, (2) Dokumente (Verträge, Rechnungen oder Quittungen), aus denen eindeutig hervorgeht, dass der Vertreter im Namen und für Rechnung des Vertretenen gehandelt hat, wobei Namen und genaue Adresse beider Vertragsparteien aufgeführt sein müssen, sowie (3) eine schriftliche Abrechnung über Erlös und Provision (vgl. Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige Rz. 284 ff.).
2.4.2 Allein aufgrund von Formmängeln soll nach neuem Verordnungsrecht keine Steuernachforderung erhoben werden, wenn erkennbar ist oder die steuerpflichtige Person nachweist, dass durch die Nichteinhaltung einer Formvorschrift des Gesetzes oder dieser Verordnung für die Erstellung von Belegen für den Bund kein Steuerausfall entstanden ist (Art. 45a MWSTGV, AS 2006 2353, in Kraft seit 1. Juli 2006). Art. 45a MWSTGV wurde durch das Bundesverwaltungsgericht in konkreten Anwendungsakten als rechtmässig bestätigt. Ebenso schützte das Gericht die Praxis der ESTV, wonach diese Bestimmung auch rückwirkend sowohl für den zeitlichen Anwendungsbereich des MWSTG als auch der alten MWSTV Anwendung findet (zum Ganzen: Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1365/2006 vom 19. März 2007 E. 2.3, A 1352/2006 vom 25. April 2007 E. 4.2). Allerdings betrifft Art. 45a MWSTGV einzig Formmängel. Formvorschriften in Gesetz, Verordnungen und Verwaltungspraxis sollen nicht überspitzt formalistisch, sondern pragmatisch angewendet werden. Es soll vermieden werden, dass das Nichteinhalten von Formvorschriften zu Steuernachbelastungen führt. Materielles Recht oder materiellrechtliche Mängel bleiben von Art. 45a MWSTGV indes unberührt (Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-1352/2006 vom 25. April 2007 E. 6, A-1438/2006 vom 11. Juni 2006 E. 3.3. und 4.2, mit Hinweisen).
2.4.3 Gemäss Praxismitteilung der ESTV vom 31. Oktober 2006 zu Art. 45a MWSTGV (S. 3 Ziff. 2.1) kann - falls die Formerfordernisse ihrer bisherigen Verwaltungspraxis nicht kumulativ erfüllt sind - dennoch von einer direkten Stellvertretung ausgegangen werden, wenn: (a) aus der Gesamtheit der relevanten Unterlagen eindeutig hervorgeht, dass der Vertrag direkt zwischen dem Leistungserbringer und dem Leistungsempfänger zustande gekommen und abgewickelt worden ist, (b) der Vertreter dem Endabnehmer gegenüber keine Leistungen erbringt oder für die Leistung der einen oder anderen Vertragspartei nicht einstehen muss (der Vertreter trägt kein Delkredere-Risiko, gewährt keine Garantie usw.), (c) der Geschäftsfall korrekt, d. h. insbesondere beim Vertreter bloss die Provision erfolgswirksam verbucht wurde, (d) der Vertretene für den Dritten erkennbar ist und aus der Gesamtheit der Unterlagen eindeutig identifiziert werden kann und (e) der Vertreter dem Vertretenen gegenüber abrechnet.
2.4.4 Das Bundesverwaltungsgericht hat sich bereits mit der mehrwertsteuerlichen Stellvertretungsregelung im Lichte von Art. 45a MWSTGV auseinandergesetzt und festgehalten, dass das "ausdrückliche Auftreten des Vermittlers im Namen und für Rechnung des Vertretenen" eine materiellrechtliche Gültigkeitsvoraussetzung für die Annahme einer mehrwertsteuerlichen Vermittlung bildet. Die Anwendbarkeit von Art. 45a MWSTGV, welcher sich lediglich auf Formmängel beziehe, stehe ausser Frage, wenn der Vermittler nicht ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Vertretenen aufgetreten sei. Art. 45a MWSTGV könne nur dann in Betracht gezogen werden, wenn der Vertreter zwar ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Vertretenen auftrete, jedoch die weitergehenden Formerfordernisse der Verwaltungspraxis zu Art. 10 MWSTV (E. 2.4.1) nicht erfülle (Urteile A 1383/2006 vom 19. Juli 2007 E. 3.4.3, A-1462/2006 vom 6. September 2007 E. 2.2.4, A-1379/2006 vom 10. September 2007 E. 2.3).
3.
3.1 Von der Steuer sind die in Art. 14 Ziff. 1 bis 21 MWSTV genannten Umsätze ausgenommen. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts rechtfertigt es sich, die Bestimmungen über die unechte Steuerbefreiung (eher) einschränkend und nicht ausdehnend zu interpretieren (vgl. Urteil des Bundesgerichts vom 20. September 2000, veröffentlicht in ASA 71 S. 62 E. 3b; BGE 124 II 193 E. 5e, mit Hinweisen; Entscheid der SRK vom 27. Juni 2006 [SRK 2005-038] E. III. 24, mit Hinweisen). Gemäss Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV sind die Gewährung und Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch die Kreditgeber von der Steuer ausgenommen (vgl. auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 1339/2006 vom 6. März 2007 E. 2.1.2).
3.2 Die Verwaltungspraxis hat den Tatbestand der Vermittlung von Krediten gemäss Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV in Ziff. 6.1 der Branchenbroschüre Banken und Finanzgesellschaften vom März 1995 (Nr. 610.507-3, Hauptbroschüre) sowie mit Wirkung ab 1. Juli 1998 im Nachtrag zur Hauptbroschüre betreffend Praxisänderungen per 1. Januar 1997 und 1. Juli 1998 vom Mai 1998 (Nr. 610.507-3a) konkretisiert. Die SRK bestätigte mit Entscheid vom 24. September 2004 sowohl die Rechtmässigkeit der Verwaltungspraxis gemäss Ziff. 6.1 der Hauptbroschüre wie auch die Praxisänderung per 1. Juli 1998 (Entscheid der SRK vom 24. September 2004 [CRC 2002-073] E. 7a). Vorliegend kommt auf die zu beurteilenden Leistungen vom 4. Quartal 1998 bis 2. Quartal 1999 der Nachtrag zur Hauptbroschüre vom Mai 1998 mit der Praxisänderung per 1. Juli 1998 zur Anwendung. Die Vermittlungsleistung gemäss Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV wird darin wie folgt umschrieben:
Als Vermittlung im Sinne der MWSTV gilt indessen einzig das Abschliessen von Verträgen im Namen und für Rechnung von Dritten (direkte Stellvertretung), d.h. das Bewirken von Umsätzen in fremdem Namen und für fremde Rechnung (vgl. Art 10 Abs. 1 und Art. 15 Abs. 2 Bst. k MWSTV sowie Z 286 bis 294 der Wegleitung 1997 für Mehrwertsteuerpflichtige). Das Entgelt für die in Artikel 14 Ziffer 15 Buchstaben a bis e MWSTV erwähnte Vermittlung ist somit von der Steuer nur ausgenommen (wie die betreffenden Umsätze selbst), wenn es sich um Vermittlung im hievor umschriebenen Sinn handelt, d.h. wenn die Tätigkeit des Vermittlers darin besteht, Umsätze zu bewirken und nicht bloss Kunden zu gewinnen bzw. Kundenbeziehungen zu begründen. Die Art und Weise, wie das Entgelt für diese Tätigkeit (Handeln als direkter Stellvertreter) festgelegt wird (z.B. Fixbetrag pro Vertragsabschluss, Prozent- oder Promillesatz des wertmässigen Umfangs eines Vertragsabschlusses oder der aus einem Vertragsabschluss in der Folge fliessenden Kommissions- oder Zinseinnahmen), spielt für die Frage, ob solche Leistungen von der Steuer ausgenommen sind oder nicht, überhaupt keine Rolle. Es kommt einzig darauf an, ob es sich um die Vermittlung eines Umsatzes (nicht bloss einer Kundenbeziehung) handelt, der gemäss Artikel 14 Ziffer 15 Buchstabe a bis e MWSTV «mit Einschluss der Vermittlung» von der Steuer ausgenommen ist.

Praxisänderung per 1.7.1998:

Die «Vermittlung» einer Kundenbeziehung, d.h. das Gewinnen oder das Zuführen von Kunden fällt nicht unter den Begriff der Vermittlung im Sinne der MWSTV. Das Gewinnen oder Zuführen von Kunden stellt vielmehr eine Dienstleistung im Bereiche der Werbung oder des Überlassens von Informationen dar. Die Entschädigung für das Gewinnen oder das Finden von Kunden - im englischen Sprachgebiet deshalb auch «finder's fees» genannt - kann z.B. auf der Basis des Wertes eines verwalteten Vermögens oder als Fixbetrag pro «vermittelte» Kundenbeziehung festgelegt werden. Eine weitere Möglichkeit, das Gewinnen von Kunden zu entschädigen, besteht darin, dem «finder» aus den in der Folge mit den betreffenden Kunden abgeschlossenen Geschäften erzielten Kommissions- oder anderen Erträgen einen prozentualen Anteil als sog. Retrozessionen auszurichten. Ungeachtet dessen, wie solche Entschädigungen festgelegt werden, sind sie mehrwertsteuerlich gleich zu behandeln wie das Entgelt für andere im Bereich der Werbung erbrachte Dienstleistungen, also z.B. für Inserate, Fernseh- oder Radiowerbung. Durch Banken mit Geschäftssitz im Inland an steuerpflichtige «finders» im Inland für das Gewinnen von Kunden ausgerichtete «finder's fees» unterliegen beim «finder» aufgrund der neuen Praxis immer der Steuer. An «finders» mit Wohn- oder Geschäftssitz im Ausland ausgerichtete «finder's fees» dagegen sind durch Banken mit Geschäftssitz im Inland als Entgelt für Dienstleistungsbezüge aus dem Ausland zu erfassen. Hat die Bank Geschäftssitz im Ausland, so ist das an steuerpflichtige «finders» im Inland für das Zuführen von Kunden ausgerichtete Entgelt gemäss Artikel 15 Absatz 2 Buchstabe I MWSTV von der Steuer befreit (vgl. auch Merkblatt Nr. 13 vom 31. Januar 1997 insbesondere Ziff. 2 Bst. c 2. Lemma sowie Ziff. 9.)

Diese (neue) Verwaltungspraxis steht im Einklang mit dem allgemeinen Begriff des "blossen Vermittlers" bzw. des direkten Stellvertreters gemäss Art. 10 Abs. 1 MWSTV und der diesbezüglichen Rechtsprechung des Bundesgerichts (E. 2.1 bis 2.3). Das Bundesverwaltungsgericht erachtet sie folglich - wie bereits die SRK - ebenfalls als rechtmässig.
4.
4.1 Im vorliegenden Fall erteilte die B._______ der Beschwerdeführerin zur Finanzierung eines Kaufs den Auftrag als sog. "Arranger" in Frage kommende Kreditgeber für einen Konsortialkredit in der Höhe von Fr. 1,1 Mrd. zu eruieren und von ihnen verbindliche Kreditzusagen einzuholen. Nachdem verschiedene Banken Kreditzusagen über Teilsummen erteilt hatten, schloss die B._______ (Kreditnehmerin) am 23. November 1998 selber mit diesen Banken (Bankenkonsortium von 18 Banken [Kreditgeber]), dem Agenten (...) und der Beschwerdeführerin ("Arranger") den Vertrag über den Konsortialkredit in der Höhe von Fr. 1,1 Mrd. ab. Die Beschwerdeführerin erhielt als Entgelt für ihre Leistung von der B._______ ein sog. "Arranger-fee" von Fr. 1'263'889.--. Dieser Sachverhalt ist unbestritten. Im Streit liegt, ob die Tätigkeit der Beschwerdeführerin unter den Ausnahmetatbestand von Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV fällt.
4.2 Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV befreit (unecht) die Gewährung und Vermittlung von Krediten. Als "Vermittlung" gilt dabei nur die direkte Stellvertretung des Kreditgebers oder des Kreditnehmers (E. 2.2 und 3.2). Dies ist der Fall, wenn der Vermittler ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Kreditgebers Kredite gewährt resp. des Kreditnehmers Kredite bezieht, so dass das Kreditgeschäft direkt zwischen dem Kreditnehmer und dem Kreditgeber zustande kommt (E. 2.1). Vorliegend ist somit massgebend und zu entscheiden, ob die Beschwerdeführerin ausdrücklich im Namen und für Rechnung der B._______ als Kreditnehmerin gehandelt hat und damit das Kreditgeschäft direkt zwischen den Kreditgebern und der B._______ zustande kam.
4.3 Wie die Beschwerdeführerin selber ausführt, sind zwei Phasen zu unterscheiden. Erstens die von ihr eingeholten verbindlichen Zusagen bzw. Verpflichtungen der einzelnen Banken, dass sie beim Konsortialkredit mit einem bestimmten (maximalen) Teilbetrag als Kreditgeber teilnehmen und zweitens der Abschluss des eigentlichen Vertrages über den Konsortialkredit vom 23. November 1998 zwischen der B._______, den (18) Banken, dem Agenten und der Beschwerdeführerin selber.
4.3.1 Die Zusage der einzelnen Bank erfolgte direkt unter der Offerte zur Teilnahme am Konsortialkredit, welche auf dem Briefpapier der Beschwerdeführerin erstellt worden war. Diese Offerte führte die Eckdaten wie Name des Schuldners (B._______), Kreditgeber (noch nicht festgelegtes Konsortium), "Arranger" (Beschwerdeführerin), Agent (...), Zweck des Kredites, Betrag, Währung, Rückzahlungsmodalitäten, Zinssatz, Dauer, Haftungssubstrat, anwendbares Recht etc. auf. Die betreffenden Zusagen der einzelnen Banken sind - wie die Beschwerdeführerin selber zu Recht ausführt - im Verhältnis zum Hauptvertrag, dem Vertrag über den Konsortialkredit vom 23. November 1998, als Vorverträge zu qualifizieren (Art. 22 OR; zum Vorvertrag: Theo Guhl/Alfred Koller, Das Schweizerische Obligationenrecht, 9. Auflage, Zürich 2000, § 13 N 13 ff.; BGE 118 II 32). Nach den insoweit klaren Zusagen bestand die Verpflichtung der einzelnen Banken deshalb nicht in der unmittelbaren Erbringung der Kreditleistung, sondern darin, vorgängig darüber einen Vertrag abzuschliessen. Der Konsortialkredit wurde denn auch nicht aufgrund dieser einzelnen Zusagen gewährt, sondern aufgrund des Vertrages über den Konsortialkredit vom 23. November 1998. Die Zusagen der Banken stellen somit - entgegen der Ansicht der Beschwerdeführerin - noch keine Kreditgewährung im Sinn von Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV dar, sondern erst aufgrund des Vertrages über den Konsortialkredit vom 23. November 1998 wurde eine solche erbracht.
4.3.2 Massgebend ist folglich, ob die Beschwerdeführerin beim Vertrag vom 23. November 1998 als blosse Vermittlerin im Sinn von Art. 10 Abs. 1 MWSTV, d.h. ausdrücklich im Namen und für Rechnung der B._______, tätig war. Nur in diesem Fall ist ihre Leistung gemäss Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV von der Steuer ausgenommen. Unbestrittenermassen wurde jedoch der Vertrag über den Konsortialkredit vom 23. November 1998 zwischen der B._______ selber, den (18) Banken, dem Agenten (...) und der Beschwerdeführerin abgeschlossen. Es lag somit gar keine Stellvertretung der B._______ vor. Der Einwand der Beschwerdeführerin, dass dem Hauptvertrag vom 23. November 1998 im Verhältnis zu den aufgezeigten Vorverträgen bloss deklaratorische Bedeutung zukomme, geht bereits deshalb fehl, da die einzelnen Vorverträge und der Hauptvertrag zwischen unterschiedlichen Parteien abgeschlossen wurden.
4.4 Die Beschwerdeführerin wendet zudem ein, dass gemäss dem allgemeinen Sprachgebrauch sowie zivilrechtlich unter einem Vermittler keineswegs nur der direkte Stellvertreter bei Vertragsabschluss zu verstehen sei, sondern z.B. auch die Mäkler gemäss Art. 412 ff . OR und die Agenten gemäss Art. 418a ff. OR. Die Definition des Agenten nach Art. 418a OR zeige mit aller Deutlichkeit, dass die Vermittlung eines Geschäftes mit dessen Abschluss als direkter Stellvertreter keineswegs gleichzusetzen sei. Die Bestimmung sage ausdrücklich, dass der Agent die Verpflichtung übernehme, für den Auftraggeber Geschäfte zu vermitteln oder in ihrem Namen und für ihre Rechnung abzuschliessen.

Dieser Einwand erweist sich indessen als wenig stichhaltig, da Art. 10 Abs. 1 MWSTV den "blossen Vermittler" klar als denjenigen definiert, der Lieferungen oder Dienstleistungen ausdrücklich im Namen und für Rechnung des Vertretenen, mithin als direkter Stellvertreter tätigt. Daraus folgt, dass nur der direkte Stellvertreter als "blosser Vermittler" im Sinn von Art. 10 Abs. 1 MWSTV gelten kann (E. 2.1 und 2.3). Im Übrigen ist anzumerken, dass privatrechtliche Vorschriften nicht zwingend für den Bereich der Mehrwertsteuer bestimmend sind. Auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer sind die aus anderen Bereichen entlehnten Rechtsbegriffe autonom auszulegen, wobei die wirtschaftliche Betrachtungsweise die Regel ist (Entscheid der SRK vom 9. April 1998, veröffentlicht in VPB 63.24 E. 7a; Urteil des Bundesgerichtes 2A.400/1997 vom 27. Mai 1998 E. 5b/dd).
4.5 Zusammenfassend kann festgehalten werden, dass die Beschwerdeführerin bei der Gewährung des Konsortialkredits nicht ausdrücklich im Namen und für Rechnung der B._______ und damit nicht als blosse Vermittlerin im Sinn von Art. 10 Abs. 1 MWSTV handelte. Die von ihr erbrachte Leistung ist deshalb nicht gemäss Art. 14 Ziff. 15 Bst. a MWSTV von der Steuer ausgenommen. Die ESTV hat die Steuer auf der "Arranger-fee" somit zu Recht nachgefordert.
4.6 Im Übrigen läge auch hinsichtlich der Vorverträge (Zusagen zur Teilnahme am Konsortialkredit) keine direkte Stellvertretung im Sinne von Art. 10 Abs. 1 MWSTV vor. Gemäss der aufgezeigten bundesgerichtlichen Rechtsprechung genügt es nicht, Dritte bloss über die Identität des Vertretenen in Kenntnis zu setzen. Vielmehr ist zusätzlich ausdrücklich bekannt zu geben, dass ein Vertretungsverhältnis gegeben ist und auf welche Tätigkeit es sich bezieht (E. 2.3). Dies hat die Beschwerdeführerin vorliegend nicht getan. Sie führte bei der Einladung zur Teilnahme am Konsortialkredit bloss den Namen des Schulders (B._______) neben anderen Eckdaten auf. Da die Beschwerdeführerin somit nicht ausdrücklich im Namen und für Rechnung der B._______ handelte, läge im Weiteren diesbezüglich ein materiellrechtlicher Mangel und damit auch kein Anwendungsfall von Art. 45a MWSTGV vor (E. 2.4.4).
5.
Dem Gesagten zufolge ist die Beschwerde abzuweisen. Bei diesem Verfahrensausgang sind der Beschwerdeführerin als unterliegender Partei sämtliche Kosten für das Beschwerdeverfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht aufzuerlegen (vgl. Art. 63 Abs. 1 VwVG). Die Verfahrenskosten werden mit Fr. 2'700.-- festgesetzt und der Beschwerdeführerin zur Zahlung auferlegt. Eine Parteientschädigung ist nicht zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Verfahrenskosten von Fr. 2'700.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt. Sie werden mit dem geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'700.-- verrechnet.
3.
Es wird keine Parteientschädigung zugesprochen.
4.
Dieses Urteil geht an:
- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- die Vorinstanz (Ref-Nr. ESTV ...; Gerichtsurkunde)

Der Kammerpräsident: Der Gerichtsschreiber:

Thomas Stadelmann Jürg Steiger

Rechtsmittelbelehrung:
Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (vgl. Art. 42 BGG).
Versand:

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 14 Prestazioni imprenditoriali di una collettività pubblica - (art. 12 cpv. 4 LIVA)
¹	le prestazioni di servizi radiofonici e televisivi, le prestazioni di servizi di telecomunicazioni e quelle in materia d'informatica;
¹⁰	le attività degli uffici commerciali di pubblicità;
¹¹	le attività delle agenzie di viaggio;
¹²	le prestazioni di mense aziendali, di ristoranti per il personale, di spacci e simili;
¹³	le attività dei pubblici notai;
¹⁴	le attività degli uffici di misurazione catastale;
¹⁵	le attività nel campo dello smaltimento dei rifiuti e del trattamento delle acque di scarico;
¹⁶	le attività finanziate mediante il versamento anticipato di emolumenti di smaltimento giusta l'articolo 32abis della legge del 7 ottobre 198321 sulla protezione dell'ambiente (LPAmb);
¹⁷	le attività nel campo della costruzione di impianti destinati al trasporto;
¹⁸	il controllo dei gas di combustione;
¹⁹	le prestazioni nel campo della pubblicità.
²	l'erogazione di acqua, gas, energia elettrica, energia termica, etanolo, agenti denaturanti e beni analoghi;
³	il trasporto di beni e di persone;
⁴	le prestazioni di servizi portuali e aeroportuali;
⁵	le forniture di prodotti finiti nuovi destinati alla vendita;
⁶	...
⁷	l'organizzazione di fiere e di esposizioni di carattere commerciale;
⁸	l'esercizio di impianti sportivi quali stabilimenti balneari e di piste di ghiaccio artificiale;
⁹	la gestione di depositi;

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 14 Prestazioni imprenditoriali di una collettività pubblica - (art. 12 cpv. 4 LIVA)
¹	le prestazioni di servizi radiofonici e televisivi, le prestazioni di servizi di telecomunicazioni e quelle in materia d'informatica;
¹⁰	le attività degli uffici commerciali di pubblicità;
¹¹	le attività delle agenzie di viaggio;
¹²	le prestazioni di mense aziendali, di ristoranti per il personale, di spacci e simili;
¹³	le attività dei pubblici notai;
¹⁴	le attività degli uffici di misurazione catastale;
¹⁵	le attività nel campo dello smaltimento dei rifiuti e del trattamento delle acque di scarico;
¹⁶	le attività finanziate mediante il versamento anticipato di emolumenti di smaltimento giusta l'articolo 32abis della legge del 7 ottobre 198321 sulla protezione dell'ambiente (LPAmb);
¹⁷	le attività nel campo della costruzione di impianti destinati al trasporto;
¹⁸	il controllo dei gas di combustione;
¹⁹	le prestazioni nel campo della pubblicità.
²	l'erogazione di acqua, gas, energia elettrica, energia termica, etanolo, agenti denaturanti e beni analoghi;
³	il trasporto di beni e di persone;
⁴	le prestazioni di servizi portuali e aeroportuali;
⁵	le forniture di prodotti finiti nuovi destinati alla vendita;
⁶	...
⁷	l'organizzazione di fiere e di esposizioni di carattere commerciale;
⁸	l'esercizio di impianti sportivi quali stabilimenti balneari e di piste di ghiaccio artificiale;
⁹	la gestione di depositi;

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 14 Prestazioni imprenditoriali di una collettività pubblica - (art. 12 cpv. 4 LIVA)
¹	le prestazioni di servizi radiofonici e televisivi, le prestazioni di servizi di telecomunicazioni e quelle in materia d'informatica;
¹⁰	le attività degli uffici commerciali di pubblicità;
¹¹	le attività delle agenzie di viaggio;
¹²	le prestazioni di mense aziendali, di ristoranti per il personale, di spacci e simili;
¹³	le attività dei pubblici notai;
¹⁴	le attività degli uffici di misurazione catastale;
¹⁵	le attività nel campo dello smaltimento dei rifiuti e del trattamento delle acque di scarico;
¹⁶	le attività finanziate mediante il versamento anticipato di emolumenti di smaltimento giusta l'articolo 32abis della legge del 7 ottobre 198321 sulla protezione dell'ambiente (LPAmb);
¹⁷	le attività nel campo della costruzione di impianti destinati al trasporto;
¹⁸	il controllo dei gas di combustione;
¹⁹	le prestazioni nel campo della pubblicità.
²	l'erogazione di acqua, gas, energia elettrica, energia termica, etanolo, agenti denaturanti e beni analoghi;
³	il trasporto di beni e di persone;
⁴	le prestazioni di servizi portuali e aeroportuali;
⁵	le forniture di prodotti finiti nuovi destinati alla vendita;
⁶	...
⁷	l'organizzazione di fiere e di esposizioni di carattere commerciale;
⁸	l'esercizio di impianti sportivi quali stabilimenti balneari e di piste di ghiaccio artificiale;
⁹	la gestione di depositi;

SR 641.201 Ordinanza del 27 novembre 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Ordinanza sull'IVA, OIVA) - Ordinanza sull'IVA OIVA Art. 10 Prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni - (art. 10 cpv. 2 lett. b LIVA)
¹	Sono considerati prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni segnatamente:
^a	le prestazioni di servizi radiofonici e televisivi;
^b	il procurare diritti d'accesso, segnatamente alle reti fisse e di radiocomunicazione mobile, alla telecomunicazione via satellite nonché ad altre reti d'informazione;
^c	la messa a disposizione e la garanzia delle capacità di trasferimento di dati;
^d	la messa a disposizione di siti Internet, di hosting, della manutenzione in rete di programmi ed apparecchiature;
^e	la messa a disposizione per via elettronica di software e dei relativi aggiornamenti;
^f	la messa a disposizione per via elettronica di immagini, testi e informazioni nonché la messa a disposizione di banche dati;
^g	la messa a disposizione per via elettronica di musica, film e giochi, compresi giochi in denaro.
²	Non sono considerate prestazioni di servizi in materia d'informatica o di telecomunicazioni segnatamente:
^a	la semplice comunicazione tra chi esegue la prestazione e il destinatario della stessa per filo, via radioonde, su supporti ottici o elettromagnetici di altro tipo;
^b	le prestazioni in materia di formazione ai sensi dell'articolo 21 capoverso 2 numero 11 LIVA aventi carattere interattivo;
^c	la semplice messa a disposizione di impianti o parti di impianti esattamente definiti e destinati all'uso esclusivo del locatario per il trasferimento di dati.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 412 - 1 Col contratto di mediazione il mediatore riceve il mandato di indicare l'occasione per conchiudere un contratto o di interporsi per la conclusione d'un contratto verso pagamento di una mercede.
¹	Col contratto di mediazione il mediatore riceve il mandato di indicare l'occasione per conchiudere un contratto o di interporsi per la conclusione d'un contratto verso pagamento di una mercede.
²	Le disposizioni del mandato propriamente detto sono in genere applicabili al contratto di mediazione.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 418^a - 1 È agente colui che assume stabilmente l'impegno di trattare la conclusione di affari per uno o più mandanti o di conchiuderne in loro nome o per loro conto, senza essere vincolato ad essi da un rapporto di lavoro.262
¹	È agente colui che assume stabilmente l'impegno di trattare la conclusione di affari per uno o più mandanti o di conchiuderne in loro nome o per loro conto, senza essere vincolato ad essi da un rapporto di lavoro.262
²	Salvo convenzione contraria stipulata per iscritto, le disposizioni del presente capo si applicano parimente alle persone che esercitano l'attività di agente solo accessoriamente. Le disposizioni relative allo star del credere, al divieto di concorrenza ed allo scioglimento del contratto per cause gravi non possono essere eluse a detrimento dell'agente.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 5 - 1 Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
¹	Sono decisioni i provvedimenti delle autorità nel singolo caso, fondati sul diritto pubblico federale e concernenti:
^a	la costituzione, la modificazione o l'annullamento di diritti o di obblighi;
^b	l'accertamento dell'esistenza, dell'inesistenza o dell'estensione di diritti o di obblighi;
^c	il rigetto o la dichiarazione d'inammissibilità d'istanze dirette alla costituzione, alla modificazione, all'annullamento o all'accertamento di diritti o di obblighi.
²	Sono decisioni anche quelle in materia d'esecuzione (art. 41 cpv. 1 lett. a e b), le decisioni incidentali (art. 45 e 46), le decisioni su opposizione (art. 30 cpv. 2 lett. b e 74), le decisioni su ricorso (art. 61), le decisioni in sede di revisione (art. 68) e l'interpretazione (art. 69).24
³	Le dichiarazioni di un'autorità che rifiuta o solleva pretese da far valere mediante azione non sono considerate decisioni.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 32 Eccezioni - 1 Il ricorso è inammissibile contro:
¹	Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale pubblico non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di diritto di voto dei cittadini nonché di elezioni e votazioni popolari;
^c	le decisioni in materia di salario al merito del personale federale, in quanto non concernano la parità dei sessi;
^d	...
^e	le decisioni nel settore dell'energia nucleare concernenti:
^e1	le autorizzazioni di massima per impianti nucleari,
^e2	l'approvazione del programma di smaltimento,
^e3	la chiusura di depositi geologici in profondità,
^e4	la prova dello smaltimento;
^f	le decisioni in materia di rilascio o estensione di concessioni di infrastrutture ferroviarie;
^g	le decisioni dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^h	le decisioni in materia di rilascio di concessioni per case da gioco;
ⁱ	le decisioni in materia di rilascio, modifica o rinnovo della concessione della Società svizzera di radiotelevisione (SSR);
^j	le decisioni in materia di diritto ai sussidi di una scuola universitaria o di un altro istituto accademico.
²	Il ricorso è inoltre inammissibile contro:
^a	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante opposizione o ricorso dinanzi a un'autorità ai sensi dell'articolo 33 lettere c-f;
^b	le decisioni che, in virtù di un'altra legge federale, possono essere impugnate mediante ricorso dinanzi a un'autorità cantonale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 33 Autorità inferiori - Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Consiglio federale e degli organi dell'Assemblea federale in materia di rapporti di lavoro del personale federale, compreso il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente;
^b	del Consiglio federale concernenti:
^b1	la destituzione di un membro del Consiglio della banca o della direzione generale o di un loro supplente secondo la legge del 3 ottobre 200325 sulla Banca nazionale,
^b10	la revoca di un membro del consiglio d'amministrazione del Servizio svizzero di assegnazione delle tracce o l'approvazione della risoluzione del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio d'amministrazione secondo la legge federale del 20 dicembre 195743 sulle ferrovie;
^b2	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di vigilanza sui mercati finanziari o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 22 giugno 200726 sulla vigilanza dei mercati finanziari,
^b3	il blocco di valori patrimoniali secondo la legge del 18 dicembre 201528 sui valori patrimoniali di provenienza illecita,
^b4	il divieto di determinate attività secondo la LAIn30,
^b4bis	il divieto di organizzazioni secondo la LAIn,
^b5	la revoca di un membro del Consiglio d'istituto dell'Istituto federale di metrologia secondo la legge federale del 17 giugno 201133 sull'Istituto federale di metrologia,
^b6	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'Autorità federale di sorveglianza dei revisori o l'approvazione dello scioglimento del rapporto di lavoro del direttore da parte del consiglio di amministrazione secondo la legge del 16 dicembre 200535 sui revisori,
^b7	la revoca di un membro del Consiglio dell'Istituto svizzero per gli agenti terapeutici secondo la legge del 15 dicembre 200037 sugli agenti terapeutici,
^b8	la revoca di un membro del consiglio di amministrazione dell'istituto secondo la legge del 16 giugno 201739 sui fondi di compensazione,
^b9	la revoca di un membro del consiglio d'Istituto dell'Istituto svizzero di diritto comparato secondo la legge federale del 28 settembre 201841 sull'Istituto svizzero di diritto comparato,
^c	del Tribunale penale federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cbis	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale;
^cquater	del procuratore generale della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei procuratori pubblici federali da lui nominati e del personale del Ministero pubblico della Confederazione;
^cquinquies	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro del personale della sua segreteria;
^cter	dell'autorità di vigilanza sul Ministero pubblico della Confederazione in materia di rapporti di lavoro dei membri del Ministero pubblico della Confederazione eletti dall'Assemblea federale plenaria;
^d	della Cancelleria federale, dei dipartimenti e dei servizi dell'Amministrazione federale loro subordinati o aggregati amministrativamente;
^e	degli stabilimenti e delle aziende della Confederazione;
^f	delle commissioni federali;
^g	dei tribunali arbitrali costituiti in virtù di contratti di diritto pubblico sottoscritti dalla Confederazione, dai suoi stabilimenti o dalle sue aziende;
^h	delle autorità o organizzazioni indipendenti dall'Amministrazione federale che decidono nell'adempimento di compiti di diritto pubblico loro affidati dalla Confederazione;
ⁱ	delle autorità cantonali, in quanto una legge federale preveda che le loro decisioni sono impugnabili mediante ricorso dinanzi al Tribunale amministrativo federale.

SR 173.32 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF) LTAF Art. 53 Disposizioni transitorie - 1 La procedura di ricorso contro le decisioni pronunciate prima dell'entrata in vigore della presente legge e contro le quali era ammissibile, secondo il diritto previgente, il ricorso al Tribunale federale o al Consiglio federale, è retta dal diritto previgente.
¹	La procedura di ricorso contro le decisioni pronunciate prima dell'entrata in vigore della presente legge e contro le quali era ammissibile, secondo il diritto previgente, il ricorso al Tribunale federale o al Consiglio federale, è retta dal diritto previgente.
²	Il Tribunale amministrativo federale giudica, in quanto sia competente, i ricorsi pendenti presso le commissioni federali di ricorso o d'arbitrato o presso i servizi dei ricorsi dei dipartimenti al momento dell'entrata in vigore della presente legge. Il giudizio si svolge secondo il nuovo diritto processuale.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 49 - Il ricorrente può far valere:
^a	la violazione del diritto federale, compreso l'eccesso o l'abuso del potere di apprezzamento;
^b	l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti;
^c	l'inadeguatezza; questa censura non è ammissibile quando un'autorità cantonale ha giudicato come autorità di ricorso.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 93 Garanzie - 1 L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
¹	L'AFC può esigere garanzie per le imposte, gli interessi e le spese, anche se non sono passati in giudicato, né scaduti, se:181
^a	l'esazione tempestiva sembra in pericolo;
^b	il debitore prende disposizioni per abbandonare il suo domicilio, la sua sede sociale o il suo stabilimento d'impresa in Svizzera o per farsi cancellare dal registro svizzero di commercio;
^c	il debitore è in mora con il loro pagamento;
^d	il contribuente assume in tutto o in parte un'impresa in fallimento.
^e	il contribuente presenta rendiconti in cui figurano importi manifestamente troppo bassi.
²	Se il contribuente rinuncia all'esenzione dall'assoggettamento (art. 11) o opta per l'imposizione di prestazioni escluse dall'imposta (art. 22), l'AFC può esigere che presti garanzie conformemente al capoverso 7.
³	La richiesta di garanzie deve indicare la causa giuridica delle stesse, l'importo da garantire e l'ufficio incaricato di riceverle; essa vale come decreto di sequestro ai sensi dell'articolo 274 LEF182. Contro la richiesta di garanzie non è ammesso reclamo.
⁴	La richiesta di garanzie è impugnabile con ricorso al Tribunale amministrativo federale.
⁵	Il ricorso contro la richiesta di garanzie non ha effetto sospensivo.
⁶	La notificazione della decisione concernente il credito fiscale vale come inizio dell'azione ai sensi dell'articolo 279 LEF. Il termine per promuovere l'esecuzione decorre dal momento in cui la decisione relativa al credito fiscale è passata in giudicato.
⁷	Le garanzie devono essere prestate sotto forma di depositi in contanti, fideiussioni solidali solvibili, garanzie bancarie, cartelle ipotecarie o ipoteche, polizze di assicurazione sulla vita con valore di riscatto, obbligazioni in franchi svizzeri, quotate in borsa, di debitori svizzeri o obbligazioni di cassa emesse da banche svizzere.

SR 641.20 Legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (Legge sull'IVA, LIVA) - Legge sull'IVA LIVA Art. 94 Altri provvedimenti di garanzia - 1 Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta può essere:
¹	Un'eccedenza a favore del contribuente risultante dal rendiconto d'imposta può essere:
^a	compensata con debiti di periodi precedenti;
^b	accreditata per compensare debiti di periodi successivi, se il contribuente è in ritardo con i pagamenti o per altri motivi il credito fiscale appare verosimilmente messo in pericolo; l'importo accreditato frutta interesse, allo stesso tasso di quello rimuneratorio, a contare dal 61° giorno dopo la ricezione del rendiconto da parte dell'AFC e sino al momento della compensazione; oppure
^c	compensata con garanzie richieste dall'AFC.
²	Se il contribuente non ha né domicilio né sede sociale in Svizzera, l'AFC può inoltre esigere la prestazione di garanzie secondo l'articolo 93 capoverso 7 per i debiti probabili.
³	In caso di ripetuto pagamento tardivo, l'AFC può obbligare il debitore a effettuare pagamenti anticipati mensili o bimensili.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 32 - 1 Quando il contratto sia stipulato a nome di una terza persona che lo stipulante è autorizzato a rappresentare, non è il rappresentante, ma il rappresentato che diventa creditore o debitore.
¹	Quando il contratto sia stipulato a nome di una terza persona che lo stipulante è autorizzato a rappresentare, non è il rappresentante, ma il rappresentato che diventa creditore o debitore.
²	Se al momento della conclusione del contratto il rappresentante non si è fatto conoscere come tale, il rappresentato diventa direttamente creditore o debitore nel solo caso in cui l'altro contraente dovesse inferire dalle circostanze la sussistenza di un rapporto di rappresentanza o gli fosse indifferente la persona con cui stipulava.
³	Diversamente occorre una cessione del credito od un'assunzione del debito secondo i principi che reggono questi atti.

SR 220 Parte prima: Disposizioni generali Titolo primo: Delle cause delle obbligazioni Capo primo: Delle obbligazioni derivanti da contratto CO Art. 22 - 1 Mediante contratto si può assumere la obbligazione di stipulare un contratto futuro.
¹	Mediante contratto si può assumere la obbligazione di stipulare un contratto futuro.
²	Se nell'interesse delle parti contraenti la legge sottopone la validità del futuro contratto a una data forma, questa è richiesta anche per la promessa.

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 63 - 1 L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
¹	L'autorità di ricorso mette nel dispositivo le spese processuali, consistenti in una tassa di decisione nelle tasse di cancelleria e negli sborsi, di regola a carico della parte soccombente. Se questa soccombe solo parzialmente, le spese processuali sono ridotte. Per eccezione, si possono condonare le spese processuali.
²	Nessuna spesa processuale è messa a carico dell'autorità inferiore ne delle autorità federali, che promuovano il ricorso e soccombano; se l'autorità ricorrente, che soccombe, non è un'autorità federale, le spese processuali le sono addossate in quanto la causa concerna interessi pecuniari di enti o d'istituti autonomi.
³	Alla parte vincente possono essere addossate solo le spese processuali che abbia cagionato violando le regole di procedura.
⁴	L'autorità di ricorso, il suo presidente o il giudice dell'istruzione esige dal ricorrente un anticipo equivalente alle presunte spese processuali. Stabilisce un congruo termine per il pagamento con la comminatoria che altrimenti non entrerà nel merito. Se sussistono motivi particolari, può rinunciare interamente o in parte a esigere l'anticipo.100
^4bis	La tassa di decisione è stabilita in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti. Il suo importo oscilla:
^a	da 100 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	da 100 a 50 000 franchi nelle altre controversie.101
⁵	Il Consiglio federale disciplina i dettagli relativi alla determinazione delle tasse.102 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005103 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010104 sull'organizzazione delle autorità penali.105

SR 172.021 Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
¹	L'autorità di ricorso, se ammette il ricorso in tutto o in parte, può, d'ufficio o a domanda, assegnare al ricorrente una indennità per le spese indispensabili e relativamente elevate che ha sopportato.
²	Il dispositivo indica l'ammontare dell'indennità e l'addossa all'ente o all'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, in quanto non possa essere messa a carico di una controparte soccombente.
³	Se una controparte soccombente ha presentato conclusioni indipendenti, l'indennità può essere messa a suo carico, secondo la propria solvenza.
⁴	L'ente o l'istituto autonomo, nel cui nome l'autorità inferiore ha deciso, risponde dell'indennità addossata a una controparte soccombente, in quanto non possa essere riscossa.
⁵	Il Consiglio federale disciplina la determinazione delle spese ripetibili.106 Sono fatti salvi l'articolo 16 capoverso 1 lettera a della legge del 17 giugno 2005107 sul Tribunale amministrativo federale e l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010108 sull'organizzazione delle autorità penali.109

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.