2C_162/2016 - 2016-09-29 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C 162/2016, 2C 163/2016

Urteil vom 29. September 2016

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiberin Fuchs.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer, beide vertreten durch Fürsprecher K. Urs Grütter,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Freiburg.

Gegenstand
2C 162/2016
Kantons- und Gemeindesteuern 2012,

2C 163/2016
Direkte Bundessteuer 2012,

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts Freiburg, Steuergerichtshof, vom 18. Januar 2016.

Sachverhalt:

A.

A.a. Mit Abtretungsvertrag vom 8. September 1987 erwarb A.A.________ von seinem Vater das landwirtschaftliche Heimwesen X.________ (mit verschiedenen Grundstücken in mehreren Gemeinden) nach den Grundsätzen des bäuerlichen Bodenrechts zum geschätzten Ertragswert in der Höhe von Fr. 320'000.--. Es wurde ein Gewinnbeteiligungsrecht im Sinne des aArt. 218quinquies

OR (per 1. Januar 1994 durch das neue Bundesgesetz vom 4. Oktober 1991 über das bäuerliche Bodenrecht [BGBB; SR 211.412.11] aufgehoben; AS 1993 1410) für die Dauer von 25 Jahren ab dem 1. Juli 1987 vereinbart. Dabei wurde vorgesehen, dass dieses Gewinnbeteiligungsrecht nach dem Tod des Vaters gemäss den Bestimmungen von aArt. 619 ff . ZGB (ebenfalls durch das BGBB aufgehoben) auf die Miterben des Übernehmers übergehen soll.

A.b. In der Folge kam es im Bereich des Heimwesens zu verschiedenen Ein- und Auszonungen. Am 1. April 1998 traten Quartierpläne in Kraft, die auch Grundstücke betrafen, die Gegenstand des Abtretungsvertrags waren.

A.c. Mit "Vereinbarung/Abgeltungsvertrag" ("Abgeltung Gewinnanteilsrecht Überbauungsplan Parzellen Nr. xxx, Nr. xxx und Nr. xxx Gemeinde U.________") vom 29. November 2006 setzten A.A.________ ("Landeigentümer und gewinnschuldende Partei") einerseits und C.________, D.________, E.________, F.________ sowie G.________ ("gewinnberechtigte Partei"; nachfolgend auch Miterben) andererseits den massgebenden Gewinn auf Fr. 5'650'000.-- fest (mit einer Beteiligung der erwähnten Berechtigten zu je 1/4 bzw. 1/12). Dieser Betrag beruhte auf einem angenommenen Preis von Fr. 420.-- bzw. 400.--/m2. Für den Fall einer allfälligen Abweichung der effektiven Verkaufspreise wie auch einer Veränderung der (mit 4% berücksichtigten) kantonalen Steuer zum Ausgleich der Verminderung des Kulturlandes wurde eine entsprechende, näher umschriebene Anpassung der Gewinnanteile vorgesehen. Als spätester Auszahlungstermin wurde der 1. Mai 2013 vereinbart. Im Weiteren wurde insbesondere festgehalten, dass A.A.________ sämtliche Steuern übernehme, welche im Zusammenhang mit den verkauften Bauparzellen vom Veräusserer erhoben würden (namentlich auch die Grundstückgewinnsteuer). Dabei sollte das Ausmass der effektiv getätigten Ersatzbeschaffungen keinen Einfluss auf
die einvernehmlich festgesetzten Gewinnanteile jedes Miterben haben.

A.d. Am 29. Oktober bzw. 8. November 2012 unterzeichneten die genannten Parteien im Hinblick auf den unmittelbar bevorstehenden Verkauf von Baulandparzellen einen "Nachtrag 1 zum 'Vereinbarung/Abgeltungsvertrag' vom 29. November 2006". Darin wurde insbesondere der späteste Auszahlungstermin zur Vereinfachung der Auszahlungsmodalität auf den 31. Dezember 2012 verschoben. Ausserdem wurde festgehalten, dass die Unterzeichnenden per Saldo aller Ansprüche auf weitere Gewinnansprüche auf allen Parzellen aus dem Abtretungsvertrag vom 8. September 1987 verzichten würden. Mit der Bezahlung des vereinbarten Gewinnanteils an die Vertragsparteien sei der Gewinnanspruch jedes einzelnen Miterben mit Bezug auf Art. 35 BGBB vollständig abgegolten.

A.e. Im Jahr 2012 konstituierte sich A.A.________ - nebst seinem Beruf als Landwirt - als Immobilienhändler, wobei das Bauland sowie die Aufwendungen für die Erschliessung und den Auskauf der Geschwister einbilanziert (aktiviert) wurden. Nach dem Verkauf der ersten Baulandparzelle (im Dezember 2012) wurde der Anteil der Gewinnbeteiligung der Geschwister, welcher auf dieses Grundstück entfiel (Fr. 108'104.70), als Aufwand der Erfolgsrechnung belastet und der aktivierte Betrag der Gewinnbeteiligungen in diesem Umfang abgeschrieben.

B.

B.a. In der Steuererklärung für die Steuerperiode 2012 deklarierten A.A.________ und B.A.________ ein "Erwerbseinkommen aus landwirtschaftlicher Tätigkeit" (Code 1.310) im Betrag von Fr. 200'840.-- (hauptsächlich zusammengesetzt aus dem verbuchten Verlust aus Landwirtschaft in der Höhe von Fr. 31'328.35 und dem "Einkommen Baulandverkauf" in der Höhe von Fr. 221'887.15) sowie ein "bewegliches Geschäftsvermögen" (Code 3.570) im Betrag von Fr. 542'581.--. Das deklarierte steuerbare Einkommen belief sich auf Fr. 151'011.--. In der Rubrik "Vermögen" ergab sich ein Passivenüberschuss von Fr. 5'969'159.-- bzw. ein steuerbares Vermögen von Fr. 0.--.

B.b. Gemäss Veranlagungsanzeige vom 20. März 2014 wurden in diesen beiden Punkten Aufrechnungen vorgenommen: Fr. 108'014.-- (Aufrechnung Vertragserfüllung Geschwister; Code 1.310 "Erwerb aus Landwirtschaft" somit Fr. 308'854.--) sowie Fr. 2'675'161.-- (Erschliessungskosten 2009 bis 2012; Code 3.570 "Bewegliches Geschäftsvermögen" somit Fr. 3'217'742.--). Damit ergab sich ein steuerbares Einkommen von Fr. 263'411.--, satzbestimmend Fr. 131'700.-- (Kanton; geschuldete einfache Steuer: Fr. 31'238.45) bzw. Fr. 266'755.-- (Bund; geschuldete Steuer: Fr. 20'731.--). Der Passivenüberschuss wurde mit Fr. 4'593'652.-- beziffert, so dass keine Vermögenssteuer resultierte.

B.c. Die dagegen erhobene Einsprache wies die Kantonale Steuerverwaltung des Kantons Freiburg mit Entscheid vom 7. Mai 2014 ab. Das Kantonsgericht Freiburg, Steuergerichtshof, wies die Beschwerde resp. den Rekurs, soweit es darauf eintrat, ebenfalls ab (Urteil vom 18. Januar 2016).

C.
Mit Eingabe vom 18. Februar 2016 führen A.A.________ und B.A.________ sowohl betreffend die Kantonssteuer 2012 als auch betreffend die direkte Bundessteuer 2012 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht. Sie beantragen, das angefochtene Urteil sei aufzuheben; die Veranlagungsverfügungen vom 20. März 2014 betreffend Kantonssteuer, direkte Bundessteuer, Gemeindesteuern und Kirchensteuern seien aufzuheben und die Akten seien zur Vornahme einer korrekten Veranlagung an das Kantonsgericht oder an die Steuerveranlagungsbehörde zurückzuweisen. Eventualiter seien die Beschwerdeführer für die direkten Steuern Bund, Kanton und Gemeinden gemäss Selbstdeklaration zu veranlagen, insbesondere seien die Aufrechnungen Code 1310 und 3570 zu unterlassen; für die direkte Bundessteuer sei der Anteil des konjunkturbedingten Mehrwerts auszuscheiden und als privater Kapitalgewinn nicht zu besteuern.
Das Kantonsgericht und die kantonale Steuerverwaltung beantragen die Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) schliesst (bezüglich der direkten Bundessteuer) ebenfalls auf Abweisung der Beschwerde.
Das Gesuch von A.A.________ und B.A.________ um Erteilung der aufschiebenden Wirkung wurde mit Verfügung vom 19. Februar 2016 abgewiesen.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Die Vorinstanz hat die kantonalen Rechtsmittel betreffend die direkte Bundessteuer einerseits und die Kantonssteuer andererseits im selben Urteil behandelt. Auch die Steuerpflichtigen fechten dieses Urteil mit nur einer Beschwerdeschrift an. Das Bundesgericht eröffnet regelmässig zwei Verfahren, wenn sowohl die direkte Bundessteuer als auch die kantonalen Steuern streitig sind, um die Fälle aller Kantone einheitlich zu erfassen. Es behält sich aber vor, die beiden Verfahren zu vereinigen und nur ein einziges Urteil zu fällen (vgl. Art. 71 BGG i.V.m. Art. 24 BZP [SR 273]; BGE 131 V 461 E. 1.2 S. 465; 131 V 59 E. 1 S. 60 f.), sofern es um denselben Sachverhalt geht und sich bundes- und kantonalrechtlich dieselben Rechtsfragen stellen. Dies ist hier der Fall, weswegen es sich rechtfertigt, die Verfahren 2C 162/ 2016 (betreffend die Kantonssteuer 2012) und 2C 163/2016 (betreffend die direkte Bundessteuer 2012) zu vereinigen.

1.2. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid (Art. 90 BGG) einer letzten, oberen kantonalen Instanz (Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG) in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG i.V.m. Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] und Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]). Die Beschwerdeführer sind durch das angefochtene Urteil besonders berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde ist - mit nachfolgenden Einschränkungen (E. 3.2 - 3.4) - einzutreten.

2.

2.1. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und Art. 96 BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es ist folglich weder an die in der Beschwerde geltend gemachten Argumente noch an die Erwägungen der Vorinstanz gebunden; es kann die Beschwerde aus einem anderen als dem angerufenen Grund gutheissen, und es kann eine Beschwerde mit einer von der Argumentation der Vorinstanz abweichenden Begründung abweisen (Motivsubstitution: BGE 139 II 404 E. 3 S. 415; 138 III 537 E. 2.2 S. 540; je mit Hinweisen). In Bezug auf die Verletzung von Grundrechten, insbesondere des Willkürverbots, gilt eine qualifizierte Rüge- und Substanziierungspflicht (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 138 I 274 E. 1.6 S. 280).
Das Bundesgericht prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts durch die kantonalen Instanzen grundsätzlich gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition (Art. 95 lit. a BGG). In den Bereichen, in denen das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen einen gewissen Gestaltungsspielraum belässt oder keine Anwendung findet, beschränkt sich die Kognition des Bundesgerichts auf Willkür (BGE 134 II 207 E. 2 S. 209 f.; 130 II 202 E. 3.1 S. 205 f.; Urteil 2C 837/2014 vom 23. Februar 2015 E. 2.2).

2.2. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet dabei "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2 S. 116).

2.3. In Bezug auf die Beweislast gilt Folgendes: Der Nachweis für steuerbegründende oder steuererhöhende Tatsachen obliegt der Steuerbehörde, der Nachweis für steueraufhebende oder steuermindernde Tatsachen der steuerpflichtigen Person; diese hat die entsprechenden Tatsachen also nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (BGE 140 II 248 E. 3.5 S. 252 mit Hinweisen).

3.

3.1. Die Vorinstanz erachtete in ihrem Entscheid den Beschwerdeführer als Alleineigentümer und Veräusserer der Grundstücke in seinem Geschäftsvermögen (als Liegenschaftenhändler) und daher als alleiniges Steuersubjekt für die gesamten mit der Veräusserung erzielten Kapitalgewinne. Es sei nicht zulässig, die Gewinnanteile der Geschwister beim Gewinnanteilsbelasteten steuermindernd zu berücksichtigen. Es handle sich auch nicht um geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten im Sinne von Art. 27 DBG, sondern um eine steuerlich unbeachtliche Erlös- oder Gewinnverwendung. Soweit die Beschwerdeführer einerseits die Aufhebung der Veranlagungsanzeige betreffend die Kirchensteuer 2012 beantragten und andererseits beantragten, für die direkte Bundessteuer den Anteil des konjunkturbedingten Mehrwerts auszuscheiden und als privaten Kapitalgewinn nicht zu besteuern, ist die Vorinstanz nicht auf die Beschwerde eingetreten. Mit Bezug auf die Vermögenssteuer hat sie das Rechtsschutzinteresse der Beschwerdeführer mit Verweis auf die bundesgerichtliche Rechtsprechung (BGE 140 I 114 E. 2.4 ff. S. 119 f.) verneint, da das steuerbare Vermögen Fr. 0.-- betrage und damit kein schützenswertes Interesse an der Beschwerdeführung bestehe.

3.2. Streitgegenstand kann nur sein, was bereits Gegenstand des erstinstanzlichen Verfahrens war oder allenfalls hätte sein sollen und was gemäss der Dispositionsmaxime zwischen den Parteien noch strittig ist. Im Laufe des Rechtsmittelverfahrens kann sich der Streitgegenstand verengen bzw. um nicht mehr strittige Punkte reduzieren, grundsätzlich jedoch nicht erweitern oder inhaltlich verändern (vgl. BGE 136 II 457 E. 4.2 S. 462 f.; 136 II 165 E. 5 S. 174; je mit Hinweisen). Die ursprüngliche Veranlagungsanzeige betraf die Kantonssteuer und die direkte Bundessteuer für die Steuerperiode 2012. In ihrer Einsprache verlangten die Beschwerdeführer die Veranlagung der direkten Steuern des Bundes, des Kantons und der Gemeinden gemäss Selbstdeklaration. Die Vorinstanz trat in der Folge, soweit die Kirchensteuer betreffend, nicht auf die bei ihr erhobene Beschwerde ein, da die Kirchensteuer nicht Gegenstand des Einspracheentscheids gewesen sei. Nach Art. 17 Abs. 1 des Gesetzes des Kantons Freiburg vom 26. September 1990 über die Beziehungen zwischen den Kirchen und dem Staat (SGF 190.1) berechnen (unter Vorbehalt von Art. 17a) die Pfarreien (Kirchgemeinden) den Betrag der Kirchensteuern auf der Grundlage der kantonalen Veranlagungen und
ziehen ihn ein. Nachdem die Beschwerdeführer keine die Kirchensteuern betreffende Verfügung vorgelegt hatten, eine solche erst noch zu erlassen sein dürfte, ist nicht zu beanstanden, wenn die Vorinstanz auf das Begehren der Beschwerdeführer nicht eingetreten ist. Auf die Rüge hinsichtlich der Kirchensteuer ist daher auch im vorliegenden Verfahren nicht weiter einzugehen. Im Übrigen wird die Kirchensteuer auf der Grundlage der kantonalen Veranlagung berechnet, so dass sich die Folgen eines Rechtsmittelverfahrens betreffend die Kantonssteuer auch auf die Festsetzung der Kirchensteuer auswirken.

3.3. Weiter ist die Vorinstanz auch nicht auf den Antrag auf Ausscheidung des konjunkturbedingten Mehrwerts eingetreten. Gemäss Art. 18 Abs. 4 DBG werden die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet. Zur Besteuerung gelangen daher nur die wieder eingebrachten Abschreibungen, da diese zur Einkommensminderung geführt hatten. Der eigentliche Wertzuwachsgewinn unterliegt ausschliesslich der kantonalen bzw. kommunalen Grundstückgewinnsteuer und wird auf Bundesebene nicht besteuert. In dem, auch vom Beschwerdeführer zitierten, BGE 138 II 32 hat das Bundesgericht festgehalten, dass diese Privilegierung für ein unüberbautes und vollumfänglich in einer Bauzone gelegenes Grundstück, das nicht "angemessenen Umschwung" eines Grundstücks mit landwirtschaftlichen Gebäuden und Anlagen bildet, nicht gelte (BGE 138 II 32 E. 2.2 und 2.3 S. 36 ff.). Der bei Veräusserung eines solchen Grundstücks erzielte Gewinn wird somit voll besteuert. Die Beschwerdeführer bringen nun vor, für die direkte Bundessteuer sei eine Ausscheidung vorzunehmen. Einkommen könne nur sein, was den wieder eingebrachten Anlagekosten entspreche. Der Rest bis zum Landwert
per Datum der Aufnahme der Erwerbstätigkeit als Liegenschaftenhändler entspreche gemäss der gesetzlichen Konzeption steuerfreiem Kapitalgewinn. Damit wiederholen sie freilich einzig, was sie bereits im vorinstanzlichen Verfahren vorgebracht haben, ohne darzulegen (vgl. Art. 42 Abs. 2 BGG), inwiefern die Vorinstanz auf ihr Vorbringen hätte eintreten müssen, vor allem welche konkreten Werte sie falsch berücksichtigt hat bzw. richtigerweise hätte berücksichtigen müssen. Es wäre (gegebenenfalls) an den Beschwerdeführern gelegen (vgl. E. 2.3), aufzuzeigen, dass durch die Steuerbehörden ein vor dem durch die Einzonung (und nicht mit Aufnahme der Erwerbstätigkeit als Liegenschaftenhändler) erfolgten Systemwechsel angefallener Mehrwert steuerlich erfasst wurde. Es kann daher dahingestellt bleiben, ob die Vorinstanz zu Recht nicht auf die Frage eingetreten ist oder diese materiell hätte behandeln und abweisen müssen. Die Beschwerde ist - wie noch zu sehen ist - ohnehin abzuweisen, weshalb hierauf nicht weiter einzugehen ist.

3.4. In Bezug auf das fehlende Rechtsschutzinteresse betreffend die Vermögenssteuer bringen die Beschwerdeführer (ebenfalls) nicht vor (vgl. Art. 42 Abs. 2 BGG), inwiefern die Vorinstanz Recht verletzt haben soll, weshalb auch hierauf nicht einzutreten ist. Schliesslich erweist sich der Antrag auf Aufhebung der Veranlagungsverfügung vom 20. März 2014 als unzulässig. Diese ist durch das Urteil des Kantonsgerichts ersetzt worden (Devolutiveffekt) und gilt als inhaltlich mitangefochten (BGE 134 II 142 E. 1.4 S. 144).

3.5. Im vorliegenden Verfahren umstritten ist damit noch die Frage, ob die Aufrechnung der Gewinnbeteiligung der Miterben beim Erwerbseinkommen der Beschwerdeführer zu Recht erfolgt ist.

II. Direkte Bundessteuer

4.

4.1. Gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einer selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Zu den Einkünften zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten (Art. 18 Abs. 2 DBG). Für land- und forstwirtschaftliche Grundstücke sieht Art. 18 Abs. 4 DBG, wie gesehen (E. 3.3), eine Sonderregel vor: Die Gewinne aus der Veräusserung solcher Grundstücke werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet. Wertzuwachsgewinne in der Differenz zwischen dem Veräusserungserlös und den Anlagekosten bleiben bei der direkten Bundessteuer steuerfrei (BGE 138 II 32 E. 2.1.2 S. 35 f.; Urteil 2C 1155/2014 vom 1. Februar 2016 E. 3.2.5; je mit Hinweisen).

4.2. Es ist unbestritten, dass der Beschwerdeführer zivilrechtlicher (Allein) Eigentümer der betreffenden verkauften Grundstücke war. Diese gehörten zu seinem Geschäftsvermögen als Liegenschaftenhändler. Der durch die Liegenschaftsverkäufe erzielte Gewinn bildet daher Teil seines Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit (vgl. MADELEINE SIMONEK, Steuerrechtliche Qualifikation des Gewinnanspruchs der Miterben im bäuerlichen Bodenrecht - Eine Gedankenskizze, in: Recht des ländlichen Raums, Festgabe für Paul Richli zum 60. Geburtstag, 2006, S. 427 ff., 432, 436). Der Beschwerdeführer ist daher, wie schon die Vorinstanz richtig ausgeführt hat, alleiniges Steuersubjekt für die gesamten mit der Veräusserung erzielten Kapitalgewinne. Die Gewinnbeteiligung der Miterben ist entsprechend als steuerrechtlich unbeachtliche Gewinn- oder Erlösverwendung zu qualifizieren (vgl. - im Zusammenhang mit der Grundstückgewinnsteuer - Urteil 2C 119/2009 vom 29. Mai 2009 E. 3.1; RICHNER/FREI/KAUFMANN/ MEUTER, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Aufl. 2013, N. 8 f. zu § 222). Die Anteile der Miterben können keine Auswirkung auf die Berechnung des steuerbaren Gewinns der Beschwerdeführer haben.

4.3. Auch das - aus steuerrechtlicher Sicht nicht entscheidende - BGBB führt zu keinem anderen Ergebnis:

4.3.1. Art. 28 BGBB statuiert den Grundsatz der Gewinnberechtigung. Danach hat, wenn einem Erben bei der Erbteilung ein landwirtschaftliches Gewerbe oder Grundstück zu einem Anrechnungswert unter dem Verkehrswert zugewiesen wird, jeder Miterbe bei einer Veräusserung Anspruch auf den seiner Erbquote entsprechenden Anteil am Gewinn (Art. 28 Abs. 1 BGBB; vgl. auch Art. 41 Abs. 1 BGBB). Der Gewinn entspricht gemäss Art. 31 Abs. 1 BGBB der Differenz zwischen dem Veräusserungs- und dem Anrechnungswert. Wertvermehrende Aufwendungen am landwirtschaftlichen Gewerbe oder Grundstück kann der Erbe zum Zeitwert abziehen. Weitere Abzüge sind in Art. 31 Abs. 4 und Art. 32 f . BGBB vorgesehen. Der Gewinnanspruch des Miterben ist ein Ausgleich dafür, dass einem Miterben in der Erbteilung ein landwirtschaftliches Gewerbe oder Grundstück unter dem Verkehrswert angerechnet wird (Botschaft vom 19. Oktober 1988 zum BGBB, BBl 1988 III 953, 1007 zu Art. 29). Er stellt - nicht vollständig, aber doch annähernd - die Gleichbehandlung der Miterben wieder her, indem diese im Fall der Auslösung des Anspruchs in eine ähnliche finanzielle Lage versetzt werden, wie jene, die ihnen ohne die Vorzugsbehandlung des Übernehmers zugestanden hätte. Das Ziel des
Gewinnanspruchs liegt vor allem im Schutz der Miterben (STREBEL/HENNY, in: Kommentar zum BGBB, 2. Aufl. 2011, N. 1 zu Art. 28 BGBB).

4.3.2. Es ist vorliegend unumstritten, dass als Veräusserung im Sinne von Art. 28 BGBB bereits die Zuweisung der landwirtschaftlichen Grundstücke zur Bauzone galt (vgl. Art. 29 Abs. 1 lit. c i.V.m. Art. 94 Abs. 3 BGBB). Dies geschah nach Inkrafttreten des BGBB (vgl. Sachverhalt A.b), weshalb das BGBB gemäss dessen Art. 94 Abs. 3 auf die Fälligkeit und Berechnung des Gewinnanspruchs anzuwenden ist.

4.3.3. Ausgangspunkt für die Gewinnberechnung ist Art. 31 Abs. 1 BGBB. Die Bestimmung definiert den Begriff des Veräusserungswertes nicht. Nach bisheriger Lehre umfasst er alle vermögenswerten Leistungen, die der Übernehmer im Zusammenhang mit dem Veräusserungsgeschäft erhält (THOMAS MEYER, Der Gewinnanspruch der Miterben im bäuerlichen Bodenrecht [Art. 28 ff . BGBB], 2004, Rz. 849 mit Hinweisen). Bei einem Verkauf besteht er in der Regel im Kaufpreis (MEYER, a.a.O., Rz. 850). Von der Lehre wird die Ansicht vertreten, der Übernehmer könne hiervon die Kosten, die mit der Veräusserung des Grundstückes unmittelbar zusammenhängen, abziehen. Als abziehbarer Aufwand gelten insbesondere Geometerkosten, Grundbuchgebühren und üblicherweise anfallende Notariatskosten, vom Übernehmer zu tragende Gebühren für behördliche Bewilligungen, Prozesskosten, die übliche Mäklerprovision sowie Steuern (z.B. Grundstückgewinnsteuern). Da alle Erben am Erlös der Veräusserung beteiligt seien, sei es gerechtfertigt, dass die für den Veräusserer damit zusammenhängenden Kosten von allen Erben getragen würden. Andernfalls würden die Miterben gegenüber dem Übernehmer besser gestellt (vgl. MEYER, a.a.O., Rz. 853; STREBEL/HENNY, a.a.O., N. 10a zu Art. 31 BGBB;
STUDER/KOLLER, in: Praxiskommentar Erbrecht, 3. Aufl. 2015, Anhang BGBB, N. 2 zu Art. 31 BGBB).

4.3.4. Der Gewinnanspruch bezweckt vor allem die Gleichbehandlung der Miterben; er will diese schützen, da ihnen die Vorzugsbehandlung des Übernehmers des landwirtschaftlichen Betriebs nicht zuteil wurde (E. 4.3.1). Es geht aber nicht darum, diese gegenüber dem Übernehmer besser zu stellen. Der in der Literatur vertretene Standpunkt, bei der Gewinnberechnung gewisse Aufwände, die direkt mit der Veräusserung zusammenhängen, abzuziehen, erscheint vor dem Hintergrund des Zwecks des Gewinnanspruchs durchaus sinnvoll. Inwiefern Steuern nicht als abzugsfähiger Aufwand gelten sollen, ist nicht ersichtlich, entstehen doch auch sie unmittelbar durch die Veräusserung. Beim Veräusserungswert handelt es sich damit in Bezug auf die Gewinnberechnung um einen Nettowert. Folglich ist nichts daran auszusetzen, wenn die Vorinstanz davon ausging, der Gewinnanteil sei unter Aufteilung der Kosten zu bestimmen. Es stand den Beschwerdeführern offen, die aufgrund des Verkaufs der Grundstücke anfallenden Steuern vor Ausschüttung an die gewinnanteilsberechtigten Miterben vom Veräusserungserlös in Abzug zu bringen und auf diese Weise die Steuerlast auf die Miterben zu überwälzen.

4.4. Fraglich und zu prüfen bleibt, ob die Gewinnansprüche der Miterben als geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten im Sinne von Art. 27 DBG abgezogen werden können.

4.4.1. Art. 27 DBG regelt den Abzug der Gewinnungskosten der Selbständigerwerbenden. Von den steuerbaren Roheinkünften können nicht nur die in Art. 27 Abs. 2 DBG beispielhaft aufgeführten, sondern sämtliche zur Erzielung der Einkünfte erforderlichen Aufwendungen abgezogen werden (REICH/ZÜGER, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/2b, DBG, 2. Aufl. 2008, N. 5 zu Art. 27 DBG). Ob ein steuerlich zu berücksichtigender Aufwand vorliegt, muss im Einzelfall geprüft werden (Urteil 2C 374/ 2014 vom 30. Juli 2015 E. 2.2.1). Gemäss Rechtsprechung sind Aufwendungen dann geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb unternehmungswirtschaftlich in einem unmittelbaren und direkten (organischen) Zusammenhang stehen (BGE 113 Ib 114 E. 2c S. 118; vgl. auch BGE 124 II 29 E. 3 S. 32 ff.; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, Rz. 5 zu Art. 27 DBG). Aufwendungen, die durch eine private Nutzung verursacht werden, sind nicht abziehbar, weil sie sich betrieblich nicht rechtfertigen lassen (vgl. YVES NOËL, in: Yersin/Noël [Hrsg.], Commentaire Romand, Impôt fédéral direct, 2008, N. 28 zu Art. 27 DBG; LOCHER, a.a.O., Rz. 8 zu Art. 27 DBG). Als privat gelten alle Aufwendungen eines Geschäfts,
die der privaten Sphäre des Inhabers zugute kommen (Urteil 2C 374/2014 vom 30. Juli 2015 E. 2.2.2).

4.4.2. Die Gewinnansprüche der Miterben sind Ausfluss der Erbteilung (SIMONEK, a.a.O., S. 432). Sie dienen der erbrechtlichen Ausgleichung der Miterben und stellen private Schulden des Beschwerdeführers dar. Mit dessen geschäftsmässiger Tätigkeit weisen sie somit keinen direkten Zusammenhang auf. Entsprechend handelt es sich nicht um abziehbare geschäftsmässig begründete Aufwendungen der Beschwerdeführer. Es wäre - entgegen ihrem Dafürhalten - an den Beschwerdeführern gelegen, bei der Berechnung des Gewinnanteils der Miterben gemäss bäuerlichem Bodenrecht eine Überwälzung der bei ihnen im Falle der Veräusserung der Grundstücke anfallenden Steuern vorzusehen (vgl. soeben E. 4.3.3 f.). Wenn die Beschwerdeführer dies unterlassen und dadurch eine höhere Steuerlast zu gewärtigen haben, ist dies ihnen zuzuschreiben. Entgegen ihrem - nicht näher begründeten - Vorbringen kann im vorliegenden Fall nicht von einer konfiskatorischen Besteuerung gesprochen werden. Im Übrigen führte die Ansicht der Beschwerdeführer dazu, dass ein Teil des erzielten Gewinnes aus dem Verkauf der Grundstücke gar nie zur Besteuerung käme, da die Gewinnansprüche der Miterben als Vermögensanfall infolge Erbschaft gemäss Art. 24 lit. a DBG steuerfrei sind.

4.4.3. Nach dem Gesagten ist die Vorinstanz zu Recht zum Schluss gekommen, dass der Beschwerdeführer als Alleineigentümer und Veräusserer den Gewinn aus den Grundstückverkäufen zu versteuern hat und die Gewinnanteile der Miterben dabei keine abziehbaren geschäfts- oder berufsmässig begründeten Aufwendungen darstellen. Eine Verletzung des Grundsatzes der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist damit nicht auszumachen.

4.5. Auch im Bereich der selbständigen Erwerbstätigkeit gilt der Grundsatz der Massgeblichkeit der Handelsbilanz: Art. 18 Abs. 3 DBG verweist für Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, für die Gewinnermittlungsmethode auf die Berechnung des Reingewinns bei juristischen Personen (Art. 58 DBG; vgl. auch Art. 24 Abs. 1 StHG). In seinem Aspekt als "Bemessungsprinzip" bestimmt das Massgeblichkeitsprinzip, dass der handelsrechtskonforme Einzelabschluss an sich auch steuerrechtlich verbindlich ist (Urteil 2C 16/ 2015 vom 6. August 2015 E. 2.2.2). Freilich ändert dies nichts daran, dass lediglich die geschäftsmässig begründeten Aufwendungen steuerlich abziehbar sind. Denn steuerrechtlich bildet nur die korrekte, nach den Vorschriften ordnungsmässiger Buchführung erstellte Handelsbilanz Grundlage der Gewinnermittlung und auch nach den handelsrechtlichen Buchführungsregeln dürfen nur die Ausgaben als Aufwand belastet werden, die im Interesse des Unternehmensziels getätigt werden (MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 15 Rz. 69). Die Beschwerdeführer vermögen aus der Berufung auf das Massgeblichkeitsprinzip somit nichts zu ihren Gunsten abzuleiten.

4.6. Soweit die Beschwerdeführer das Kreisschreiben Nr. 38 der ESTV vom 17. Juli 2013 betreffend Besteuerung von Kapitalgewinnen aufgrund einer Veräusserung von in der Bauzone gelegenen Grundstücken im Geschäftsvermögen von Landwirten (nachfolgend: Kreisschreiben Nr. 38) als blosse Mitteilung ohne jede Rechtsverbindlichkeit bezeichnen, gilt es zu differenzieren: Als Verwaltungsweisung richtet sich das Kreisschreiben vorab an die Vollzugsorgane der öffentlichen Verwaltung. Für diese ist es verbindlich, wenn es nicht klarerweise verfassungs- oder gesetzeswidrig ist (Urteil 2C 873/2014 vom 8. November 2015 E. 3.4.1). Für Gerichte ist es hingegen nicht verbindlich, wenn auch diese es bei ihrer Entscheidung berücksichtigen, sofern es eine dem Einzelfall angepasste und gerecht werdende Auslegung der anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen zulässt (vgl. BGE 141 II 103 E. 3.5 S. 108; 137 V 1 E. 5.2.3 S. 8 f.; Urteile 2C 949/2014 vom 24. April 2015 E. 4.2; 2C 103/2009 vom 10. Juli 2009 E. 2.2; je mit Hinweisen). Von einer rechtmässigen Verwaltungsverordnung weicht das Bundesgericht daher nicht ohne triftigen Grund ab. Auf diese Weise nimmt es das Anliegen der Verwaltung auf, anhand interner Weisungen einen rechtsgleichen, einheitlichen und
sachgemässen Vollzug der massgebenden Rechtssätze herbeizuführen (BGE 141 II 199 E. 5.5 S. 205; 138 V 346 E. 6.2 S. 362; 133 II 305 E. 8.1 S. 315; je mit Hinweisen). Das Kreisschreiben Nr. 38 hält in Ziff. 3.5 fest, allfällige Kapitalgewinne aus Veräusserung eines land- und forstwirtschaftlichen Grundstücks fielen vollständig beim Veräusserer an. Die gewinnanspruchsberechtigten Personen erhielten Netto-Gewinnanteile als steuerfreien Vermögenszufluss (Art. 16 Abs. 3 oder Art. 24 lit. a DBG). Die Zahlungen der Netto-Gewinnanteile dürften nicht erfolgswirksam verbucht werden. Das Kreisschreiben Nr. 38 erweist sich insoweit weder als gesetzes- noch als verfassungswidrig und ist nicht zu beanstanden.

4.7. Nach dem Gesagten ist die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2012 abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.

III. Kantonssteuer

5.
Die massgeblichen Bestimmungen betreffend die steuerbaren Einkünfte Selbständigerwerbender sowie allfälliger Abzüge im Steuerharmonisierungsgesetz (Art. 8 Abs. 1 , Art. 10 Abs. 1 StHG) und im kantonalen Steuerrecht (Art. 19 Abs. 1 und 2, Art. 28 Abs. 1 und 2 des Gesetzes des Kantons Freiburg vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern [DStG/FR; SGF 631.1]) stimmen im Wesentlichen mit der Regelung von Art. 18 Abs. 1 und 2 sowie Art. 27 Abs. 1 und 2 DBG überein. Wertzuwachsgewinne sind auf kantonaler Stufe, wie gesehen (E. 3.3 und 4.1), nicht steuerfrei, sondern unterliegen der Grundstückgewinnsteuer (Art. 12 Abs. 1 StHG; Art. 41 lit. b DStG/FR). Die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden stets, also auch in den Kantonen, die wie der Kanton Freiburg grundsätzlich ein dualistisches System kennen, mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst (vgl. Urteil 2C 1155/2014 vom 1. Februar 2016 E. 3.2.5). Allerdings braucht hierauf - da nicht umstritten - nicht weiter eingegangen zu werden. Massgebend ist, dass die bundesgerichtliche Qualifikation von Grundstücken als landwirtschaftlich (E. 3.3) auch im Rahmen der Auslegung von Art. 12 Abs. 1 StHG Anwendung findet. Mit Bezug auf die Kantonssteuer
kann somit auf die vorstehenden Erwägungen verwiesen werden. Die Beschwerde betreffend die Kantonssteuer 2012 ist daher ebenfalls abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist.

IV. Kosten und Entschädigung

6.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführern aufzuerlegen, wobei diese untereinander solidarisch haften (Art. 65 , Art. 66 Abs. 1 und 5 BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C 162/2016 und 2C 163/2016 werden vereinigt.

2.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2012 wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

3.
Die Beschwerde betreffend die Kantonssteuer 2012 wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'500.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht Freiburg, Steuergerichtshof, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 29. September 2016

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Die Gerichtsschreiberin: Fuchs

SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 24 - 1 L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
¹	L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
²	Più persone possono agire o essere convenute con la stessa petizione:
^a	se esiste tra loro una comunione giuridica in relazione con l'oggetto litigioso o se i loro diritti o le loro obbligazioni derivano da una stessa causa materiale e giuridica. Il giudice può chiamare in causa un terzo che faccia parte della comunione giuridica. Il chiamato in causa diventa parte in lite;
^b	se pretese di eguale natura, che si fondano su di una causa materiale e giuridica essenzialmente dello stesso genere, formano l'oggetto di una lite, semprechè la competenza del Tribunale federale esista per ognuna di esse.
³	Quando lo reputa necessario, il giudice può ordinare d'ufficio, in ogni stadio della procedura, la disgiunzione delle cause.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198091 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198092 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195494 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...95
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
^1bis	Se un procedimento in materia civile si è svolto in inglese dinanzi all'autorità inferiore, gli atti scritti possono essere redatti in tale lingua.14
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.15 16
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201617 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.18
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005264 sul Tribunale federale.265
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...266

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 96 Diritto estero - Il ricorrente può far valere che:
^a	non è stato applicato il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero;
^b	il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero non è stato applicato correttamente, sempreché la decisione non concerna una causa di natura pecuniaria.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.97

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 27 In generale - 1 In caso di attività lucrativa indipendente sono deducibili le spese aziendali e professionali giustificate.
¹	In caso di attività lucrativa indipendente sono deducibili le spese aziendali e professionali giustificate.
²	Sono tali segnatamente:
^a	gli ammortamenti e gli accantonamenti secondo gli articoli 28 e 29;
^b	le perdite effettive sul patrimonio aziendale, se sono state allibrate;
^c	i versamenti a istituzioni previdenziali in favore del personale, a condizione che sia esclusa qualsiasi utilizzazione contraria allo scopo.
^d	gli interessi su debiti commerciali come pure gli interessi versati sulle partecipazioni i sensi dell'articolo 18 capoverso 2;
^e	le spese di formazione e formazione continua professionali del personale, comprese le spese di riqualificazione;
^f	le sanzioni finalizzate al prelievo dell'utile illecito, nella misura in cui non abbiano carattere penale.
³	Non sono deducibili segnatamente:
^a	i versamenti di retribuzioni corruttive ai sensi del diritto penale svizzero;
^b	le spese finalizzate a rendere possibili reati o che costituiscono la controprestazione per la commissione di reati;
^c	le multe e le pene pecuniarie;
^d	le sanzioni pecuniarie amministrative, nella misura in cui abbiano carattere penale.78
⁴	Se pronunciate da autorità penali o amministrative estere, le sanzioni di cui al capoverso 3 lettere c e d sono deducibili se:
^a	sono contrarie all'ordine pubblico svizzero; o
^b	il contribuente dimostra in modo plausibile di aver intrapreso tutto quanto si poteva ragionevolmente pretendere per conformarsi alla legge.79

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18 Principio - 1 Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
¹	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
²	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b.32
³	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
⁴	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 28 Principio - 1 Se, nella divisione della successione, un'azienda agricola o un fondo agricolo è attribuito a un erede a un valore d'imputazione inferiore al valore venale, ogni coerede ha diritto, in caso d'alienazione, a una parte dell'utile corrispondente alla sua quota ereditaria.
¹	Se, nella divisione della successione, un'azienda agricola o un fondo agricolo è attribuito a un erede a un valore d'imputazione inferiore al valore venale, ogni coerede ha diritto, in caso d'alienazione, a una parte dell'utile corrispondente alla sua quota ereditaria.
²	Ogni coerede può far valere individualmente il proprio diritto. Tale diritto è trasmissibile per successione e cedibile.
³	Il diritto esiste soltanto se l'erede aliena l'azienda o il fondo agricolo entro i 25 anni successivi all'acquisto.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 41 Diritto all'utile e diritto di ricupera convenzionali - 1 Le parti possono convenire che l'alienante di un'azienda agricola o di un fondo agricolo ha diritto all'utile in caso di rialienazione. Tale diritto è retto dalle disposizioni sul diritto dei coeredi all'utile, salvo convenzione contraria.
¹	Le parti possono convenire che l'alienante di un'azienda agricola o di un fondo agricolo ha diritto all'utile in caso di rialienazione. Tale diritto è retto dalle disposizioni sul diritto dei coeredi all'utile, salvo convenzione contraria.
²	Se un'azienda agricola o un fondo agricolo è alienato a un prezzo inferiore al valore venale senza che un diritto all'utile sia stato convenuto, rimangono salve, a tutela degli eredi, le disposizioni sulla collazione e sulla riduzione (art. 626-632 e art. 522-533 CC26). Le azioni di collazione e riduzione non si prescrivono fintanto che l'utile non è esigibile (art. 30).
³	L'alienante può convenire con l'acquirente un diritto di ricupera nel caso questi cessi la coltivazione diretta. Se l'alienante muore e l'acquirente cessa la coltivazione diretta, ognuno degli eredi che intende riprendere la coltivazione diretta e ne sembra idoneo può fare valere individualmente il diritto di ricupera.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 94 Diritto privato - 1 La divisione ereditaria è retta dal diritto applicabile al momento dell'aperta successione; se la divisione non è chiesta entro l'anno che segue l'entrata in vigore della presente legge, è applicabile soltanto il nuovo diritto.
¹	La divisione ereditaria è retta dal diritto applicabile al momento dell'aperta successione; se la divisione non è chiesta entro l'anno che segue l'entrata in vigore della presente legge, è applicabile soltanto il nuovo diritto.
²	La proprietà collettiva (proprietà comune o comproprietà) costituita per contratto è sciolta secondo il diritto anteriore se tale scioglimento è chiesto entro l'anno che segue l'entrata in vigore della presente legge.
³	Un diritto legale o convenzionale all'utile, che esiste già al momento dell'entrata in vigore della presente legge, resta valido anche nel nuovo diritto. Salvo convenzione contraria, scadenza e computo sono tuttavia retti dal diritto in vigore al momento dell'alienazione. L'inclusione di un fondo agricolo in una zona edificabile (art. 29 cpv. 1 lett. c) si ha per alienazione soltanto se la decisione d'azzonamento è posteriore all'entrata in vigore della presente legge.
⁴	Il diritto di prelazione su aziende e fondi agricoli è retto dal nuovo diritto, se il caso di prelazione è sopraggiunto dopo l'entrata in vigore della presente legge.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 31 Utile - 1 L'utile equivale alla differenza tra il prezzo d'alienazione e il valore d'imputazione. L'erede può dedurre, al loro valore attuale, le spese che hanno aumentato il valore dell'azienda o del fondo agricolo.
¹	L'utile equivale alla differenza tra il prezzo d'alienazione e il valore d'imputazione. L'erede può dedurre, al loro valore attuale, le spese che hanno aumentato il valore dell'azienda o del fondo agricolo.
²	In caso di incorporazione di un fondo agricolo in una zona edificabile, e se il fondo non viene alienato entro 15 anni, l'utile si calcola sul valore venale presunto.
³	In caso di cambiamento di destinazione, l'utile corrisponde al reddito annuale effettivo o potenziale dell'utilizzazione non agricola, moltiplicato per venti.
⁴	L'erede può dedurre dall'utile il 2 per cento per ogni anno completo durante il quale l'azienda o il fondo sono stati di sua proprietà (deduzione in funzione della durata del possesso).
⁵	Se per l'alienante risulta più favorevole, l'utile, invece di essere ridotto in funzione della durata del possesso, è calcolato su un valore d'imputazione maggiore. Il valore d'imputazione è aumentato del tasso percentuale di cui il valore di reddito s'è accresciuto in seguito alla modificazione delle basi di calcolo.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 32 Deduzione per sostituzione in natura - 1 Se acquista in Svizzera fondi sostitutivi per continuarvi la gestione della propria azienda agricola o se, in sostituzione dell'azienda alienata, acquista un'altra azienda agricola in Svizzera, l'erede può dedurre dal prezzo d'alienazione il prezzo d'acquisto di un bene sostitutivo di reddito equivalente. Il prezzo pagato non deve essere esorbitante (art. 66).
¹	Se acquista in Svizzera fondi sostitutivi per continuarvi la gestione della propria azienda agricola o se, in sostituzione dell'azienda alienata, acquista un'altra azienda agricola in Svizzera, l'erede può dedurre dal prezzo d'alienazione il prezzo d'acquisto di un bene sostitutivo di reddito equivalente. Il prezzo pagato non deve essere esorbitante (art. 66).
²	La deduzione è lecita soltanto se l'acquisto ha avuto luogo entro i due anni che precedono o seguono l'alienazione o entro i cinque anni che seguono l'espropriazione.
³	I coeredi conservano il diritto all'utile se i fondi restanti o i fondi acquistati in sostituzione sono alienati.

SR 211.412.11 Legge federale del 4 ottobre 1991 sul diritto fondiario rurale (LDFR) LDFR Art. 29 Alienazione - 1 Costituiscono alienazione nel senso dell'articolo 28:
¹	Costituiscono alienazione nel senso dell'articolo 28:
^a	la vendita e qualsiasi altro negozio giuridico che equivale economicamente a una vendita;
^b	l'espropriazione;
^c	l'incorporazione in una zona edificabile, eccetto che si tratti di un fondo agricolo che resta assoggettato al diritto fondiario rurale (art. 2 cpv. 2 lett. a);
^d	il passaggio da un'utilizzazione agricola a un'utilizzazione non agricola; non è tale il caso dell'erede che, dopo aver ripreso l'azienda agricola secondo l'articolo 28 e averla gestita personalmente per almeno dieci anni, cessa l'attività aziendale e rimane in un'abitazione che fa parte dell'azienda.
²	Determinanti per il momento dell'alienazione sono:
^a	la conclusione del contratto con il quale l'alienante si impegna a trasferire la proprietà;
^b	l'introduzione della procedura d'espropriazione;
^c	l'introduzione della procedura d'incorporazione di un fondo agricolo in una zona edificabile;
^d	in caso di cambiamento di destinazione, il negozio che permette all'avente diritto l'utilizzazione non agricola o l'atto con il quale il proprietario provoca la mdificazione dell'utilizzazione.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 24 - Non sottostanno all'imposta sul reddito:60
^a	l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
^b	l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio; rimane salvo l'articolo 20 capoverso 1 lettera a;
^c	i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
^d	i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
^e	le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti di cui all'articolo 23 lettera f;
^f	il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
^fbis	il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un importo di 5300 franchi all'anno per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
^g	i versamenti a titolo di riparazione morale;
^h	i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità;
ⁱ	le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201764 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
^ibis	le singole vincite fino a 1 070 400 franchi ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD;
^iter	le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
^j	le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite di 1100 franchi;
^k	i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202069 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 58 In generale - 1 Costituiscono utile netto imponibile:
¹	Costituiscono utile netto imponibile:
^a	il saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell'anno precedente;
^b	tutti i prelevamenti fatti prima del calcolo del saldo del conto profitti e perdite e non destinati alla copertura di spese riconosciute dall'uso commerciale, in particolare:
^c	i ricavi non accreditati al conto profitti e perdite, compresi gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione, fatto salvo l'articolo 64. ...139
²	L'utile netto imponibile delle persone giuridiche che non tengono un conto profitti e perdite è determinato applicando per analogia il capoverso 1.
³	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 24 In generale - 1 L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
¹	L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
^a	le spese non giustificate dall'uso commerciale e addebitate al conto perdite e profitti;
^b	i prodotti, gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione che non sono stati accreditati a detto conto;
^c	gli interessi sul capitale proprio occulto (art. 29a).
²	Non costituiscono utile imponibile:
^a	gli apporti dei soci di società di capitali e di società cooperative, compresi l'aggio e le prestazioni a fondo perso;
^b	il trasferimento della sede, dell'amministrazione, di un'impresa commerciale o di uno stabilimento d'impresa in un altro Cantone, a condizione che non intervenga né alienazione né rivalutazione contabile;
^c	l'aumento di capitale derivante da eredità, legato o donazione.
³	Le riserve occulte di una persona giuridica non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, in quanto la persona giuridica rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sull'utile vengano ripresi:
^a	in caso di trasformazione in un'impresa di persone o in un'altra persona giuridica;
^b	in caso di divisione o di separazione di una persona giuridica, in quanto vengano trasferiti uno o più esercizi o rami d'attività e nella misura in cui le persone giuridiche che sussistono dopo la scissione continuino un esercizio o un ramo d'attività;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni o di concentrazioni aventi carattere di fusione;
^d	in caso di trasferimento di esercizi o rami d'attività, nonché di immobilizzi aziendali, a una filiale svizzera. È considerata filiale una società di capitali o cooperativa al cui capitale azionario o sociale la società di capitali o cooperativa che procede al trasferimento partecipa nella misura di almeno il 20 per cento.113
^3bis	Qualora una società di capitali o una società cooperativa trasferisca una partecipazione a una società estera del medesimo gruppo, l'imposizione della differenza tra il valore determinante per l'imposta sull'utile e il valore venale della partecipazione è rinviata.114 Il rinvio dell'imposizione decade se la partecipazione trasferita è venduta a un terzo estraneo al gruppo o se la società i cui diritti di partecipazione sono stati trasferiti aliena una parte importante dei propri attivi e passivi o è liquidata.115
^3ter	In caso di trasferimento a una filiale secondo il capoverso 3 lettera d, le riserve occulte trasferite vengono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, nella misura in cui, nei cinque anni dopo la ristrutturazione, i beni trasferiti o i diritti di partecipazione o societari nella filiale vengano alienati; in tal caso la filiale può far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.116
^3quater	Partecipazioni dirette o indirette di almeno il 20 per cento al capitale azionario o sociale di un'altra società di capitali o società cooperativa, esercizi o rami di attività e immobilizzi aziendali possono essere trasferiti, al valore fino ad allora determinante per l'imposta sull'utile, tra società di capitali o cooperative svizzere che, nel contesto delle circostanze concrete, grazie alla detenzione della maggioranza dei voti o in altro modo sono riunite sotto la direzione unica di una società di capitali o cooperativa. Rimane salvo il trasferimento a una filiale svizzera secondo il capoverso 3 lettera d.117 118
^3quinquies	Se nei cinque anni seguenti un trasferimento ai sensi del capoverso 3quater i beni trasferiti sono alienati o la direzione unica è abbandonata, le riserve occulte trasferite sono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53. La persona giuridica beneficiaria può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili. Le società di capitali o cooperative svizzere riunite sotto direzione unica al momento della violazione del termine di blocco rispondono solidalmente del pagamento dell'imposta riscossa a posteriori.119
⁴	Si applicano per analogia le disposizioni relative ai beni sostitutivi (art. 8 cpv. 4), agli ammortamenti (art. 10 cpv. 1 lett. a), agli accantonamenti (art. 10 cpv. 1 lett. b) e alla deduzione delle perdite (art. 10 cpv. 1 lett. c).
^4bis	In caso di sostituzione di partecipazioni, le riserve occulte possono essere trasferite su una nuova partecipazione se la partecipazione alienata è pari almeno al 10 per cento del capitale azionario o sociale o almeno al 10 per cento degli utili e delle riserve dell'altra società e la società di capitali o la società cooperativa l'ha detenuta come tale per almeno un anno.120
⁵	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
²	Sono pure considerati reddito i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l'alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale; essi sono valutati al valore di mercato.
³	Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 8 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
¹	Sono pure proventi imponibili da attività lucrativa indipendente tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione, rivalutazione contabile o mediante trasferimento nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa situati all'estero di elementi della sostanza commerciale; sono esclusi gli utili risultanti dall'alienazione di fondi agricoli o silvicoli, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento. Rimane salvo l'articolo 12 capoverso 4.
²	La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto.47
^2bis	Se un immobile dell'attivo immobilizzato è trasferito dalla sostanza commerciale nella sostanza privata, il contribuente può chiedere che al momento del trasferimento sia imposta la sola differenza tra i costi d'investimento e il valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. In questo caso, i costi d'investimento sono considerati nuovo valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito e l'imposizione delle altre riserve occulte a titolo di reddito da attività indipendente è differita sino all'alienazione dell'immobile.48
^2ter	L'affitto di un'azienda commerciale è considerato trasferimento nella sostanza privata solo su domanda del contribuente.49
^2quater	Se in caso di divisione ereditaria l'azienda commerciale non è proseguita da tutti gli eredi, su domanda degli eredi che riprendono l'azienda l'imposizione delle riserve occulte è differita sino al momento della loro realizzazione, purché la ripresa avvenga ai valori fino a quel momento determinanti ai fini dell'imposta sul reddito.50
^2quinquies	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione, nonché gli utili conseguiti con l'alienazione di tali diritti di partecipazione sono imponibili in ragione del 50 per cento, dopo deduzione degli oneri imputabili, se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa. I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore. L'imposizione parziale degli utili conseguiti con l'alienazione è concessa soltanto se i diritti di partecipazione alienati erano, per almeno un anno, di proprietà del contribuente o dell'impresa di persone.51
³	Le riserve occulte di un'impresa di persone (impresa individuale, società di persone) non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, nella misura in cui l'impresa rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sul reddito vengano ripresi:52
^a	in caso di trasferimento di beni a un'altra impresa di persone;
^b	in caso di trasferimento di un esercizio o di un ramo di attività a una persona giuridica;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni ai sensi dell'articolo 24 capoverso 3 o di concentrazioni aventi carattere di fusione.53
^3bis	Nell'ambito di una ristrutturazione ai sensi del capoverso 3 lettera b, le riserve occulte trasferite sono imposte a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, se nei cinque anni seguenti la ristrutturazione diritti di partecipazione o societari sono alienati a un prezzo superiore al valore fiscalmente determinante del capitale proprio trasferito; la persona giuridica può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.54
⁴	In caso di sostituzione di immobilizzi necessari all'azienda, le riserve occulte possono essere trasferite su beni sostitutivi se questi beni sono parimenti necessari all'azienda e sono situati in Svizzera. Rimane salva l'imposizione in caso di sostituzione di immobili con beni mobili.55

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 10 Attività lucrativa indipendente - 1 Sono segnatamente dedotti a titolo di spese giustificate dall'uso commerciale o professionale:73
¹	Sono segnatamente dedotti a titolo di spese giustificate dall'uso commerciale o professionale:73
^a	gli ammortamenti comprovati della sostanza commerciale;
^b	gli accantonamenti per coprire impegni il cui ammontare è ancora indeterminato o per rischi di perdite imminenti;
^c	le perdite che si sono verificate sulla sostanza commerciale e che sono state allibrate;
^d	i versamenti alle istituzioni di previdenza a favore del proprio personale, sempreché sia escluso ogni uso contrario al loro scopo;
^e	gli interessi su debiti commerciali come pure gli interessi versati sulle partecipazioni ai sensi dell'articolo 8 capoverso 2;
^f	le spese di formazione e formazione continua professionali del personale, comprese le spese di riqualificazione;
^g	le sanzioni finalizzate al prelievo dell'utile illecito, nella misura in cui non abbiano carattere penale.
^1bis	Non sono deducibili segnatamente:
^a	i versamenti di retribuzioni corruttive ai sensi del diritto penale svizzero;
^b	le spese finalizzate a rendere possibili reati o che costituiscono la controprestazione per la commissione di reati;
^c	le multe e le pene pecuniarie;
^d	le sanzioni pecuniarie amministrative, nella misura in cui abbiano carattere penale.77
^1ter	Se pronunciate da autorità penali o amministrative estere, le sanzioni di cui al capoverso 1bis lettere c e d sono deducibili se:
^a	sono contrarie all'ordine pubblico svizzero; o
^b	il contribuente dimostra in modo plausibile di aver intrapreso tutto quanto si poteva ragionevolmente pretendere per conformarsi alla legge.78
²	Le perdite dei sette esercizi commerciali che precedono il periodo fiscale (art. 15) possono essere dedotte, sempreché non se ne sia potuto tenere conto per il calcolo del reddito imponibile di tali anni.79
³	Le perdite degli esercizi commerciali anteriori che non abbiano ancora potuto essere dedotte dal reddito possono essere compensate con le prestazioni di terzi destinate a equilibrare un bilancio deficitario nell'ambito di un risanamento.
⁴	I capoversi 2 e 3 si applicano anche in caso di trasferimento del domicilio fiscale o del luogo di esercizio all'interno della Svizzera.80

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 12 - 1 Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
¹	Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
²	L'assoggettamento è dato per ogni alienazione di fondo. Sono assimilati a un'alienazione:
^a	i negozi giuridici che producono i medesimi effetti economici dell'alienazione sul potere di disporre di un fondo;
^b	il trasferimento di un fondo o di una parte di esso dalla sostanza privata alla sostanza commerciale;
^c	la costituzione su di un fondo di servitù di diritto privato o di restrizioni di diritto pubblico alla proprietà fondiaria, se limitano lo sfruttamento incondizionato o diminuiscono il valore venale di un fondo in modo duraturo e importante e si fanno contro versamento di un'indennità;
^d	il trasferimento di partecipazioni a società immobiliari facenti parte della sostanza privata, sempreché il diritto cantonale preveda l'assoggettamento in questo caso;
^e	i plusvalori derivanti dalla pianificazione ai sensi della legge federale del 22 giugno 197986 sulla pianificazione del territorio, senza che vi sia alienazione, sempreché il diritto cantonale assoggetti questa fattispecie all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
³	L'imposizione è differita in caso di:
^a	trapasso di proprietà in seguito a successione (devoluzione, divisione, legato), a anticipo ereditario o a donazione;
^b	trapasso della proprietà tra coniugi in connessione con il regime matrimoniale, nonché d'indennità dovuta per i contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC88) e per le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono d'accordo;
^c	ricomposizione particellare ai fini di un raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso di ricomposizione particellare nell'ambito di una procedura d'espropriazione o di un'espropriazione imminente;
^d	alienazione totale o parziale di un fondo agricolo o silvicolo, purché il prodotto dell'alienazione venga utilizzato entro un congruo termine per l'acquisto di un fondo sostitutivo sfruttato dal contribuente stesso o per il miglioramento di fondi agricoli o silvicoli appartenenti al contribuente e sfruttati dallo stesso;
^e	alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un congruo termine all'acquisto o alla costruzione in Svizzera di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
⁴	I Cantoni possono riscuotere l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare anche sugli utili conseguiti in seguito all'alienazione di fondi facenti parte della sostanza commerciale, sempreché esentino questi utili dall'imposta sul reddito e dall'imposta sull'utile oppure computino l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare nell'imposta sul reddito o nell'imposta sull'utile. In ambedue i casi:
^a	le fattispecie di cui agli articoli 8 capoversi 3 e 4 e 24 capoversi 3 e 3quater sono assimilate alle alienazioni la cui imposizione è differita ai fini dell'imposta sugli utili da sostanza immobiliare;
^b	il trasferimento di tutto o di una parte di fondo dalla sostanza privata alla sostanza commerciale non può essere assimilato a un'alienazione.
⁵	I Cantoni provvedono affinché gli utili realizzati a corto termine siano imposti più gravemente.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200224 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.