2C_136/2008 - 2008-06-27 - Finances publiques et droit fiscal - Direkte Bundessteuer 1997/98 und Kapitalgewinn 1997 (Direkte Bundessteuer 1997/98)

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 136/2008 /len

Urteil vom 27. Juni 2008
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Müller, Karlen,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
nebenamtlicher Bundesrichter Locher,
Gerichtsschreiber Uebersax.

Parteien
1. Erben des B.A.________, nämlich:
C.A.________,
D.________,
E.________,
2. C.A.________,
Beschwerdeführer,
alle vertreten durch ag für steuerberatung s+a,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich.

Gegenstand
Direkte Bundessteuer 1997/1998 (Zwischenveranlagung ab 1. Januar 1998 und Kapitalgewinn 1997),

Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Entscheid der Steuerrekurskommission II des Kantons Zürich vom 12. November 2007.

Sachverhalt:

A.
Nach dem Tode ihres Vaters, F.________, kauften die beiden Töchter, G.I.________ und C.A.________, von der F.________ Familienstiftung mit Sitz in Vaduz mit Vertrag vom 25. März 1982 das Grundstück J.________ GB Nr. x (K.________) im Halte von 51'134 m2 und einem amtlichen Schätzwert von Fr. 2'481'000.-- zum Preis von Fr. 1'246'100.-- zu Gesamteigentum. Auf diesem direkt am See gelegenen Areal befanden sich seit 1967 ein Wohnwagenpark für Dauermieter mit zugehörigen Bauten (unter anderem Toiletten- und Duschenpavillons, Schwimmbad) sowie weitere Wohnliegenschaften, Gärtnerhäuser, ein Freizeitgebäude und ein Garagentrakt. Auf dem Wohnwagenpark waren gegen 70 Wohnmobile aufgrund langfristiger Mietverträge dauerhaft stationiert. In einem der Wohnhäuser logierte ein ganzjährig angestellter Verwalter, der sich hauptsächlich mit der Garten- und Waldpflege sowie mit der Schwimmbadwartung befasste. Bei Bedarf wurden weitere Aushilfen beschäftigt, wogegen das Inkasso der Mietzinsen sowie die administrativen Arbeiten ein Treuhandbüro besorgte.
Mit Vertrag vom 12. Dezember 1997 verkauften die beiden Gesamteigentümerinnen den Grossteil dieses Komplexes, nämlich 47'916 m2 (mit amtlicher Schätzung von Fr. 1'809'000.--), für Fr. 9'000'000.-- der Gemeinde J.________. Im Einzelnen handelt es sich bei den Kaufs- und Verkaufsobjekten um:
Kauf 1982
Verkauf 1997
Schätzwert 1981
Fr.
Schätzwert 1989
Fr.
Eingangsportal Vers. Nr. 136
4'000.--

Wohnhaus Vers. Nr. 137
94'000.--

Kleines Portal Vers. Nr. 139
1'000.--

Pavillon Vers. Nr. 141
14'000.--
Pavillon Vers. Nr. 141
15'000.--
Freizeitgebäude Vers. Nr. 144
78'000.--
Freizeitgebäude Vers. Nr. 144
48'000.--
Gärtnerwohnhaus Vers. Nr. 145
112'000.--
Gärtnerwohnhaus Vers. Nr. 145
135'000.--
Gärtnerwohnhaus Vers. Nr. 148
166'000.--

Scheune/Garagen Vers. Nr. 152
85'000.--
Scheune/Garagen Vers. Nr. 152
75'000.--
Öltankgebäude Vers. Nr. 441
9'000.--
Öltankgebäude Vers. Nr. 441
-
Wohnhaus (Chalet) Vers. Nr.443
175'000.--

Toilettenpavillons 1-4
360'000.--
Toilettenpavillons 1-4
380'000.--
Parkanlagen/Schwimmbad
980'000.--
Parkanlage/Schwimmbad
1'015'000.--
Gebäudegrundfläche/Hofraum
400'000.--
Gebäudegrundfläche/Hofraum
136'000.--
Strandgebiet
3'000.--
Strandgebiet
5'000.--
Total
2'481'000.--
Total
1'809'000.--
Preis 1982
1'246'100.--
Preis 1997
9'000'000.--

Im Gesamteigentum behielten die beiden Schwestern die anlässlich des Verkaufs abparzellierten beiden Grundstücke J.________ GB Nr. y (Gärtnerwohnhaus im Halte von 671 m2) sowie J.________ GB Nr. z (Wohnhaus [Chalet] mit Eingangsportal sowie Mehrfamilienhaus [Nr. 951, das anstelle des abgebrochenen Gebäudes Nr. 137 sowie des Portals Nr. 139 entstanden war], im Halte von 2'528 m2; die Differenz von 19 m2 gegenüber der Quadratmeterzahl beim Erwerb resultiert aus einer Neuvermessung im Jahre 1994).

B.
In der Veranlagungsperiode 1997/98 deklarierten B.A.________ und C.A.________ für die direkte Bundessteuer ein steuerbares Einkommen von Fr. 803'900.--, und am 1. Juni 1999 wurden sie entsprechend ihrer Selbstschätzung veranlagt. Darin sind auch die Nettoerträge aus der einfachen Gesellschaft K.________ enthalten, freilich nicht unter dem Titel "Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit". Diese Veranlagung blieb unangefochten und erwuchs in Rechtskraft.

C.
Am 10. Mai 2001 bzw. am 20. Dezember 2001 unterbreitete der Steuerkommissär B.A.________ und C.A.________ einen Veranlagungsvorschlag für eine Sonderveranlagung bei der direkten Bundessteuer 1997/98 im Zusammenhang mit einer Zwischenveranlagung wegen Aufgabe der selbständigen Erwerbstätigkeit per Ende 1997. B.A.________ und C.A.________ akzeptierten diese Vorschläge nicht, aber am 17. Mai 2006 nahm ein neuer Steuerkommissär eine Zwischenveranlagung ab 1. Januar 1998 vor und veranlagte sie für den Rest der Veranlagungsperiode 1997/98 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 908'600.-- sowie für eine Sondersteuer 1997 gemäss Art. 47

des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) von Fr. 4'066'000.--. Auf Einsprache hin wurde der steuerbare Kapital- bzw. Überführungsgewinn mit Entscheid vom 21. Mai 2007 auf Fr. 4'494'900.-- erhöht.

D.
Eine dagegen erhobene Beschwerde hiess die Steuerrekurskommission II des Kantons Zürich am 12. November 2007 insoweit teilweise gut, als sie den 1997 steuerbaren Kapital- bzw. Überführungsgewinn auf Fr. 4'406'300.-- herabsetzte, aber die Zwischenveranlagung schützte. Die Steuerrekurskommission II des Kantons Zürich ging davon aus, dass es sich bei den ab 1982 bezogenen Einkünften an sich um Einkommen aus unbeweglichem Vermögen gehandelt habe. Die Gesamteigentümerinnen hätten das Land jedoch als Geschäftsvermögen übernommen, und von einer Abrechnung über die stillen Reserven sei nur dank einer Verständigung mit den Steuerbehörden des Kantons St. Gallen abgesehen worden. Darin wurde zuhanden der Familienstiftung als Voreigentümerin bestätigt, dass "Camping und Gärtnerei K.________ J.________" auf die "buchführungspflichtige einfache Gesellschaft" zu Gesamteigentum erfolge und der verbindliche steuerliche Buchwert Fr. 1'246'100.-- betrage. Daran seien die damaligen Erwerberinnen nunmehr zu behaften, d.h. sie hätten aus diesem Grunde Geschäftsvermögen veräussert; der Aufgabe der bezüglichen selbständigen Erwerbstätigkeit sei mittels Zwischenveranlagung Rechnung zu tragen, und der in der Bemessungslücke angefallene Kapital- bzw.
Überführungsgewinn sei gesondert steuerlich zu erfassen.

E.
Gegen dieses Urteil der Steuerrekurskommission II des Kantons Zürich vom 12. November 2007 (versandt am 21. Dezember 2007) erheben die Erben des B.A.________, nämlich C.A.________, D.________ und E.________, mit Eingabe vom 1. Februar 2008 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Sie beantragen, das Urteil der Steuerrekurskommission II des Kantons Zürich vom 12. November 2007 sei aufzuheben und es sei festzustellen, dass keine Zwischenveranlagung vorzunehmen sei und kein Kapital- bzw. Überführungsgewinn besteuert werden könne. Sie rügen eine unvollständige Feststellung des Sachverhalts, indem sie weitere Beweismittel vorlegen, sowie eine Verletzung von Bundesrecht.
Das Kantonale Steueramt Zürich sowie die Steuerrekurskommission II des Kantons Zürich schliessen auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf eingetreten werden könne. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben) hat darauf verzichtet, einen Antrag zu stellen und sich zur Sache vernehmen zu lassen.

Erwägungen:

1.
1.1 Der Entscheid der Steuerrekurskommission II des Kantons Zürich betrifft die direkte Bundessteuer 1997/98. Es handelt sich um ein letztinstanzliches, auf öffentliches Recht gestütztes Urteil, das mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht angefochten werden kann (Art. 82 ff . BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG, in der Fassung gemäss Anhang Nr. 57 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht [VGG; SR 173.32; vgl. AS 2006 2257]). Eine Ausnahme gemäss Art. 83 BGG liegt nicht vor. Die sich nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung aus der Steuerharmonisierung ergebende Verpflichtung der Kantone, für Beschwerden betreffend die direkte Bundessteuer eine zweite kantonale Gerichtsinstanz vorzusehen, wenn - wie dies im Kanton Zürich der Fall ist - für die kantonalen Steuern ein zweifacher kantonaler Instanzenzug besteht (vgl. BGE 130 II 65 E. 6 S. 75 ff.), kommt im vorliegenden Fall noch nicht zur Anwendung; die Frist von acht Jahren, die den Kantonen gemäss Art. 72 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1999 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) zur Anpassung ihrer Gesetzgebung offen stand, war in der hier in Frage stehenden
Steuerperiode 1997/98 noch nicht abgelaufen.

1.2 Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann unter anderem die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Die Beschwerdeführer sind gestützt auf Art. 89 Abs. 1 BGG zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen An-gelegenheiten legitimiert. Auf die frist- und formgerecht eingereichte Beschwerde ist grundsätzlich einzutreten (Art. 100 BGG). Soweit aber die Beschwerdeführer neben einem Sachurteil auch noch diverse Feststellungen beantragen, kann auf die Beschwerde nicht eingetreten werden, weil diesbezüglich kein schutzwürdiges Interesse besteht (vgl. statt vieler BGE 126 II 300 E. 2c S. 303 f.).

1.3 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Mit der Beschwerde dürfen neue Tatsachen und Beweismittel nur soweit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt (Art. 99 Abs. 1 BGG). Dazu gehören aber nicht Tatsachenbehauptungen oder Beweismittel, welche die Beschwerdeführer im kantonalen Verfahren nicht vorgebracht haben, obwohl sie dazu Anlass gehabt hätten, und deshalb von der Vorinstanz auch nicht berücksichtigt werden konnten. Den Beschwerdeführern musste spätestens seit der Befragung bzw. Referentenaudienz vom 13. Juli 2007 klar sein, dass die nunmehr nachgereichten Unterlagen von Belang sein könnten. Diese hätten bereits vor der Vorinstanz vorgebracht werden können bzw. sollen und sind deshalb aus dem Recht zu weisen.

2.
2.1 Gemäss Art. 120 Abs. 1 DBG verjährt das Recht, eine Steuer zu veranlagen, fünf Jahre nach Ablauf der Steuerperiode, hier ab Ende 1998. Diese Frist gilt auch für die Vornahme von Zwischenveranlagungen nach Art. 45 DBG und damit zusammenhängende Sondersteuern nach Art. 47

DBG (Daniel Schär, Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht [I/2a], Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer [DBG], 2. Aufl., Basel 2008, N 24 zu Art. 46 und N 27 zu Art. 47

DBG). Gemäss Art. 120 Abs. 3 DBG beginnt die Verjährung neu mit "jeder auf Feststellung oder Geltendmachung der Steuerforderung gerichteten Amtshandlung, die einem Steuerpflichtigen oder Mithaftenden zur Kenntnis gebracht wird". Jedenfalls mit den im Jahre 2001 unterbreiteten Veranlagungsvorschlägen der Steuerbehörde begann somit die Verjährung neu zu laufen, so dass die Zwischen- und die Sonderveranlagung nicht verjährt sind. Ohnehin noch nicht eingetreten ist die 15-jährige absolute Verjährung nach Art. 120 Abs. 4 DBG.

2.2 Die Beschwerdeführer machen geltend, dass die Sonderveranlagung gemäss Art. 47

DBG nur vorgenommen werden dürfe, wenn ein Nachsteuergrund nach Art. 151 ff . DBG vorliege, da sonst in die Rechtskraft der ordentlichen Veranlagung für die Jahre 1997/98 eingegriffen werde. Tatsächlich wird dies in der Literatur teilweise so vertreten (vgl. etwa Schär, a.a.O., N 25 zu Art. 46). Dem ist aber entgegen zu halten, dass die Zwischenveranlagung in solchen Fällen die Rechtskraft nicht beseitigt, sondern nur zeitlich begrenzt (vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG, Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, I. Teil, Therwil/Basel 2001, N 57 zu Art. 45 DBG). Eine bereits ergangene ordentliche Veranlagung müsste allenfalls revidiert werden (vgl. Marc Bugnon, in: Danielle Yersin/Yves Noël [Hrsg.], Impôt fédéral direct, Basel 2008, N 7 zu Art. 47). Die Beschwerdeführer legen allerdings nicht dar, mit welcher ordentlicher Taxation die streitige Sonderveranlagung in Widerspruch stehen sollte, fiel das fragliche 1997/98 erzielte Einkommen im Kanton Zürich doch grundsätzlich in die Bemessungslücke. Im Übrigen gehen die in den beiden Jahren vor dem Übergang auf die jährliche Gegenwartsbemessung erzielten ausserordentlichen Einkünfte, die unter
anderem aufgrund einer Zwischenveranlagung Art. 47

unterstehen, einer Anwendung der Übergangsbestimmung von Art. 218 DBG vor (vgl. Locher, a.a.O., N 26 zu Art. 47

DBG).

2.3 Weder bestätigt der angefochtene Entscheid somit eine verjährte Steuerforderung noch korrigiert er in unzulässiger Weise eine frühere rechtskräftige Veranlagung.

3.
3.1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte (Art. 16 Abs. 1 DBG). Steuerbar sind gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit. Unter diesen Begriff fällt allgemein jede Tätigkeit, bei der ein Unternehmer auf eigenes Risiko, unter Einsatz von Arbeit und Kapital, in einer frei gewählten Organisation und mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Eine solche Tätigkeit kann haupt- oder nebenberuflich, dauernd oder temporär ausgeübt werden. Ob eine selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt, ist stets nach den gesamten Umständen des Einzelfalls zu beurteilen; die einzelnen Begriffsmerkmale dürfen nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten. Im Übrigen wird nicht verlangt, dass die steuerpflichtige Person nach aussen sichtbar am Wirtschaftsverkehr teilnimmt bzw. ein selbständiger Marktauftritt vorliegt und ein Unternehmen, Gewerbe oder Geschäft betrieben wird (BGE 125 II 113 E. 5b S. 120 f.; 122 II 446 E. 5a S. 452 f.).

3.2 Keine selbständige Erwerbstätigkeit liegt vor, wenn bloss das eigene Vermögen verwaltet wird, insbesondere wenn eigene Liegenschaften vermietet werden. Dies trifft selbst dann zu, wenn das Vermögen umfangreich ist, professionell verwaltet wird und wenn kaufmännische Bücher geführt werden (ASA 74, 737 S. 741 f.). Sogar bei der Vermietung möblierter Wohnungen gelten die Einkünfte trotz der Arbeiten, welche der Eigentümer für die Vermietung erbringen muss, im Wesentlichen als Vermögensertrag und nicht als Ertrag aus selbständiger Erwerbstätigkeit, wenn die Arbeiten dazu dienen, ähnlich wie Unterhaltsarbeiten, den Mietgegenstand zur Erzielung des Ertrages bereitzustellen (Urteile des Bundesgerichts 2P.215/1998 und 2A.317/1998 vom 30. Juni 1999 E. 3c/bb RDAT I-2000, 671 S. 674).

3.3 Nach der Rechtsprechung in Sozialversicherungssachen stellt hingegen die Vermietung möblierter Wohnungen in der Regel Erwerbseinkommen dar (Urteil des Bundesgerichts H 61/85 vom 30. Juni 1987, E. 3a, in RCC 1987, 554 S. 556; BGE 111 V 81 E. 2-5 S. 83 ff.), wogegen die Vermietung von unmöblierten Wohnungen eines sog. Renditehauses Vermögensverwaltung bildet, wenn und soweit diese Tätigkeit sich auf die Erzielung der Erträgnisse des Vermögensobjekts an sich beschränkt und nicht betrieblichen Charakter hat (Urteil des Bundesgerichts H 36/03 vom 7. Juni 2004, E. 4.4; BGE 111 V 81 E. 2a S. 83 f.). Dagegen verfügt die Vermietertätigkeit dann über betrieblichen Charakter, wenn sie die blosse Gebäudeverwaltung übersteigt (Urteil des Bundesgerichts H 36/03 vom 7. Juni 2004, E. 4.4; BGE 110 V 83 E. 5a S. 86 f.). So erblickte die Rechtsprechung unter den konkreten Umständen bereits in einem Personalaufwand von etwas über Fr. 80'000.-- ein Indiz für ein persönliches Tätigwerden und damit für die Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit (Urteil des Bundesgerichts 9C 538/2007 vom 28. April 2008, E. 5.1).
Diese unterschiedliche Würdigung des Vermietens von (möblierten) Wohnungen im Steuer- und im Sozialversicherungsrecht wurde im Schrifttum mit guten Gründen kritisiert (vgl. Reto Böhi, Der unterschiedliche Einkommensbegriff im Steuerrecht und im Sozialversicherungsrecht und seine Auswirkungen auf die Beitragserhebung, Diss. Bern 2001, S. 239 ff., insbesondere S. 284). Danach gibt es keine überzeugenden Gründe für eine unterschiedliche Betrachtungsweise im Steuer- und im Sozialversicherungsrecht. Eine allfällige Vereinheitlichung der Praxis sollte eher in Richtung der Rechtsprechung zum Sozialversicherungsrecht gehen, ist doch die nicht rein liegenschaftliche Tätigkeitskomponente bei der Vermietung möblierter Wohnungen wesentlich bedeutender als diejenige bei unmöblierten Wohnungen.

3.4 Demgegenüber ging die Rechtsprechung bei Mietverhältnissen für andere Räume als Wohnungen meist von geschäftlichen Betrieben aus, so dass die Mieterträge aus diesem Grunde Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit bildeten. So führte etwa das Bundesgericht aus, "che la locazione e la gestione degli immobili adibiti a centri commerciali è da considerare come attività lucrativa indipendente ai sensi dell'art 18 cpv. 1 LIFD", was im konkreten Fall um so mehr galt, als die steuerpflichtige Person über ein Geschäft verfügte, welchem die Nutzungsentgelte zukamen (Urteil 2P.56/2000 und 2A.118/2000 vom 27. März 2001 E. 3e, in RDAT II-2001, 496 S. 502). In einem anderen Fall wurden die Einkünfte aus der Vermietung eines umfangreichen Immobilienbesitzes ebenfalls als Einkunft aus selbständiger Erwerbstätigkeit beurteilt, weil diese auch dort einem buchführungspflichtigen Betrieb zuflossen (ASA 61, 791 S. 798 f.). Dasselbe galt für vermietete Lagerhallen (ASA 41, 34 S. 36) oder für die Vermietung von Hochseeschiffen (BGE 91 I 284 E. 2 S. 288 f.; vgl. auch das Urteil des Bundesgerichts H 9C 538/2007 vom 28. April 2008, E. 4.3). Einzig bei der Vermietung eines Lagers für Düngemittel gab es keinen solchen Konnex mit einem geschäftlichen
Betrieb, weshalb die - isoliert beurteilten - Mieterträge als Einkünfte aus unbeweglichem Vermögen qualifiziert wurden (Urteil des Bundesgerichts 2P.215/1998 und 2A.317/1998 vom 30. Juni 1999, E. 3c/cc, in RDAT I-2000, 671 S. 674).

4.
4.1 Im vorliegenden Fall bejaht die Vorinstanz an sich das Vorliegen eines Betriebes. Sie hält jedoch dafür, dass sich trotzdem noch eine Abgrenzung gegenüber dem Liegenschaftsertrag aufdränge, und sie kommt aufgrund einer detaillierten Analyse zum Ergebnis, dass per saldo doch Einkünfte aus Liegenschaften im Sinne von Art. 21 Abs. 1 lit. a DBG gegeben seien. Damit sei beim Wegfall dieses Einkommens prinzipiell weder eine Zwischen- noch eine Sonderveranlagung möglich. Diese Auffassung ist jedoch widersprüchlich: Liegt effektiv ein "Betrieb" vor wie dies die Vorinstanz annimmt, dann bilden die damit zusammenhängenden Bezüge zwangsläufig ebenfalls Einkünfte aus selbständiger Erwerbstätigkeit, selbst wenn sie - bei isolierter Betrachtungsweise - eher als Liegenschaftserträge zu qualifizieren wären (vgl. E. 3.4).

4.2 Es ist deshalb im Folgenden zu prüfen, ob die Grundannahme der Vorinstanz, nämlich die Existenz eines kaufmännischen Unternehmens, zutrifft. Nur wenn sich diese Grundannahme als unzutreffend erweisen sollte, müsste die Natur der vereinnahmten Einkünfte noch näher untersucht werden.
4.2.1 Im angefochtenen Urteil wird dazu ausgeführt: "Hier liegt mit dem Campingplatz entgegen der Auffassung der Pflichtigen ein Betrieb vor, für den auch - insbesondere durch den für den Unterhalt und Betrieb des Platzes verantwortlichen, von den Pflichtigen entlöhnten L.________ - bestimmte Arbeiten erbracht wurden. Dass die Pflichtigen diese Arbeiten nicht selbst ausführten, sondern durch L.________ erledigen liessen, spielt keine Rolle. Ebenso kann keinem Zweifel unterliegen, dass die Pflichtigen diese Organisation selbst wählten, ein allfälliges Unternehmerrisiko selbst trugen und im Campingplatz in erheblichem Ausmass (Eigen-)Kapital gebunden war. Auch dass dieser Betrieb des Campingplatzes planmässig und auf Dauer erfolgte, kann angesichts der über 15-jährigen Zeitspanne zwischen dem Erwerb und der Teilveräusserung des Areals nicht zweifelhaft sein. Schliesslich erfolgte auch ein Auftritt nach aussen, besteht doch sogar noch heute ein Telefoneintrag für die «Einfache Gesellschaft K.________». Diese Ausführungen sind nicht zu beanstanden und für das Bundesgericht verbindlich (vgl. Art. 105 BGG). Sie decken sich mit dem Ergebnis des einlässlich begründeten Einspracheentscheids vom 21. Mai 2006. Zu ergänzen wäre höchstens,
dass diese einfache Gesellschaft, die ein kaufmännisches Unternehmen betrieb, im Grunde eine Kollektivgesellschaft war (Arthur Meier-Hayoz/Peter Forstmoser, Schweizerisches Gesellschaftsrecht, 10. Aufl., Bern 2007, S. 314). Deren Organisation bestand im Übrigen nicht nur aus dem Verwalter L.________, sondern ebenso aus den fallweise beigezogenen Hilfspersonen sowie aus einem Treuhandbüro, welches das Inkasso besorgte und die administrativen Arbeiten erledigte.
4.2.2 Im Übrigen bezeichnete das Bundesgericht in einem anderen Fall eine vergleichbare Wohnwagenkolonie (von sogar nur 25 statt wie hier rund 70 Wohnwagen) als "Unternehmen", wobei dort allerdings der Betreiber des Platzes nicht zugleich Eigentümer von Grund und Boden war (ASA 48, 149 S. 152). Überdies gingen die Behörden auch bezüglich der Sozialversicherungsbeiträge grundsätzlich von einer selbständigen Erwerbstätigkeit aus. Daran vermag der Umstand, dass die Gesellschaft keine Abschreibungen vornahm und dass der Kanton St. Gallen die Grundstückgewinnsteuer - unter der Annahme, dass es sich um Privatvermögen handelte - erhoben hat, nichts zu ändern, um so mehr, als diese Steuer angesichts der langen Haltedauer für die Beschwerdeführer vorteilhafter war als die kantonale Einkommenssteuer. Ebenso wenig vermag eine Rolle zu spielen, dass das Kantonale Steueramt Zürich von den Beschwerdeführern nie einen Fragebogen für Selbständigerwerbende einverlangt hat.
4.2.3 Zusammenfassend erweist sich die Feststellung der Vorinstanz, es handle sich vorliegend um einen Betrieb, als zutreffend. Damit bilden aber die vereinnahmten Einkünfte automatisch solche aus selbständiger Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 18 Abs. 1 DBG. Bei deren Wegfall ist eine Zwischenveranlagung nach Art. 45 lit. b DBG vorzunehmen und zwar ohne Rücksicht darauf, wie viel das wegfallende Erwerbseinkommen am Gesamteinkommen ausmacht, müssen sich doch die "Erwerbsgrundlagen" ("bases de l'activité lucrative", "basi dell'attività lucrativa") dauernd und wesentlich verändern (insofern etwas ungenau das Urteil des Bundesgerichts 2A.486/2002 vom 31. März 2003 E. 4.1, in StR 58, 611 S. 617). Dies ist bei einer einzigen Einkunft aus selbständiger Erwerbstätigkeit, die definitiv versiegt, stets der Fall (vgl. neuerdings das Urteil des Bundesgerichts 2C 63/2008 vom 22. Mai 2008, E. 3.2). Gleichzeitig sind die dabei noch nicht als Einkommen besteuerten Kapital- bzw. Überführungsgewinne nach Art. 18 Abs. 2 DBG einer vollen Jahres-steuer zu dem Satze, der sich für diese Einkünfte allein ergibt, zu unterstellen (Art. 47 Abs. 1 DBG).

4.3 Selbst ohne Beachtung des wirtschaftlichen Zusammenhanges von Betrieb und diesem zugeflossenen Einkünften wäre im vorliegenden Fall der betriebliche Charakter der Bezüge der Beschwerdeführer zu bejahen. Eine isolierte Betrachtungsweise würde mithin zu keinem anderen Ergebnis führen. Denn der von der Vorinstanz angestellte Vergleich mit einem Mietshaus, wo der Hauswart gewisse Reinigungs- und Unterhaltsarbeiten ausführt und wo es sich anerkanntermassen um blosse Vermögensverwaltung handelt, vermag nicht zu überzeugen. Beim hier vorliegenden Wohnmobilpark handelt es sich um ein ausgedehntes "Camperdorf" an bevorzugter Lage direkt am See. Neben der umfangreichen Parkanlage mit altem Baumbestand ist vor allem die Wartung des geheizten Freiluftschwimmbades sehr arbeitsintensiv. Im Geschäftsjahr 1996 wurden aus Wohnwagenmieten Fr. 270'262.50 und im Geschäftsjahr 1997 Fr. 180'281.25 vereinnahmt. Hinzu kamen Mieten von Wohnhäusern bzw. Garage und Scheune von Fr. 66'240.-- (1996) bzw. Fr. 61'720.-- (1997). Diesen Erträgen standen umfangreiche Unterhaltskosten für die diversen Liegenschaften und als Hauptausgabeposten "Gehälter und Sozialleistungen" von Fr. 118'125.65 (1996) bzw. Fr. 110'289.90 (1997) gegenüber. Dazu werden weitere
Aufwandpositionen geltend gemacht, die aus dem Rahmen einer herkömmlichen Liegenschaftsverwaltung fallen, so z.B. "Autokosten" und jährlich relativ hohe Kosten unter "Diverses". Gleichzeitig werden Fremdkapitalzinsen von Fr. 29'868.75 (1996) bzw. Fr. 26'795.85 (1997) ausgewiesen, woraus hervorgeht, dass in der Gesellschaft doch auch beträchtlich Fremdkapital steckte (total Fr. 590'000.--). All diese Indizien deuten darauf hin, dass die reine Vermietertätigkeit gesprengt wurde (vgl. zum Sozialversicherungsrecht die Urteile des Bundesgerichts 9C 538/2007 vom 28. April 2008, E. 5.1, und H 273/96 vom 11. Februar 1997, E. 5c, in Pra 1997 Nr. 80). Damit bildeten aber die vereinnahmten Einkünfte - selbst bei isolierter Betrachtungsweise - solche aus selbständiger Erwerbstätigkeit im Sinne von Art. 18 Abs. 1 DBG. Bei deren Wegfall ist eine Zwischenveranlagung nach Art. 45 lit. b DBG vorzunehmen, und die dabei noch nicht als Einkommen besteuerten Kapital- bzw. Überführungsgewinne nach Art. 18 Abs. 2 DBG sind einer vollen Jahressteuer zu dem Satze, der sich für diese Einkünfte allein ergibt, zu unterstellen (Art. 47 Abs. 1 DBG).

5.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erweist sich als unbegründet und ist abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Beschwerdeführern unter Solidarhaft aufzuerlegen (Art. 65 f . BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 10'000.-- werden den Beschwerdeführern unter Solidarhaft auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, dem Kantonalen Steueramt Zürich, der Steuerrekurskommission II des Kantons Zürich sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung (Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben) schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 27. Juni 2008
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Merkli Uebersax

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 72 Adaptation des législations cantonales - 1 Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223
¹	Les cantons adaptent leur législation aux dispositions de la présente loi pour la date de leur entrée en vigueur. Lorsqu'elle fixe la date d'entrée en vigueur, la Confédération tient compte des cantons; elle leur accorde en règle générale un délai d'au moins deux ans pour adapter leur législation.223
²	Une fois entrées en vigueur, les dispositions de la présente loi sont d'application directe si le droit fiscal cantonal s'en écarte.224
³	Le gouvernement cantonal édicte les dispositions provisoires nécessaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 99 - 1 Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
¹	Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
²	Toute conclusion nouvelle est irrecevable.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 120 Prescription du droit de taxer - 1 Le droit de procéder à la taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale. Les art. 152 et 184 sont réservés.
¹	Le droit de procéder à la taxation se prescrit par cinq ans à compter de la fin de la période fiscale. Les art. 152 et 184 sont réservés.
²	La prescription ne court pas ou est suspendue:
^a	pendant les procédures de réclamation, de recours ou de révision;
^b	aussi longtemps que la créance d'impôt est garantie par des sûretés ou que le recouvrement est ajourné;
^c	aussi longtemps que le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui du paiement de l'impôt n'a pas de domicile en Suisse ou n'y est pas en séjour.
³	Un nouveau délai de prescription commence à courir:
^a	lorsque l'autorité prend une mesure tendant à fixer ou faire valoir la créance d'impôt et en informe le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui du paiement de l'impôt;
^b	lorsque le contribuable ou une personne solidairement responsable avec lui reconnaît expressément la dette d'impôt;
^c	lorsqu'une demande en remise d'impôt est déposée;
^d	lorsqu'une poursuite pénale est introduite ensuite de soustraction d'impôt consommée ou de délit fiscal.
⁴	La prescription du droit de procéder à la taxation est acquise dans tous les cas quinze ans après la fin de la période fiscale.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 151 - 1 Lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.
¹	Lorsque des moyens de preuve ou des faits jusque là inconnus de l'autorité fiscale lui permettent d'établir qu'une taxation n'a pas été effectuée, alors qu'elle aurait dû l'être, ou qu'une taxation entrée en force est incomplète ou qu'une taxation non effectuée ou incomplète est due à un crime ou à un délit commis contre l'autorité fiscale, cette dernière procède au rappel de l'impôt qui n'a pas été perçu, y compris les intérêts.
²	Lorsque le contribuable a déposé une déclaration complète et précise concernant son revenu, sa fortune et son bénéfice net, qu'il a déterminé son capital propre de façon adéquate et que l'autorité fiscale en a admis l'évaluation, tout rappel d'impôt est exclu, même si l'évaluation était insuffisante.245

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
²	Sont aussi considérés comme revenu les prestations en nature de tout genre dont bénéficie le contribuable, notamment la pension et le logement, ainsi que les produits et marchandises qu'il prélève dans son exploitation et qui sont destinés à sa consommation personnelle; ces prestations sont estimées à leur valeur marchande.
³	Les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 18 Principe - 1 Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
¹	Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
²	Tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18b est réservé.30
³	L'art. 58 s'applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme.
⁴	Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 21 - 1 Est imposable le rendement de la fortune immobilière, en particulier:
¹	Est imposable le rendement de la fortune immobilière, en particulier:
^a	tous les revenus provenant de la location, de l'affermage, de l'usufruit ou d'autres droits de jouissance;
^b	la valeur locative des immeubles ou de parties d'immeubles dont le contribuable se réserve l'usage en raison de son droit de propriété ou d'un droit de jouissance obtenu à titre gratuit;
^c	les revenus provenant de droits de superficie;
^d	les revenus provenant de l'exploitation de gravières, des sablières ou d'autres ressources du sol.
²	La valeur locative est déterminée compte tenu des conditions locales et de l'utilisation effective du logement au domicile du contribuable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.