A-1639/2006 - 2007-06-27 - Impôts indirects - Mehrwertsteuer (MWSTG; 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2003 / Hausarztmodell)

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I
A-1639/2006
{T 0/2}

Urteil vom 27. Juni 2007
Mitwirkung:
Richter Markus Metz (Vorsitz), Richterin Salome Zimmermann, Richter Daniel Riedo; Gerichtsschreiber Johannes Schöpf.

X._______, ...
Beschwerdeführerin, vertreten durch ...

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, Schwarztorstrasse 50, 3003 Bern,
Vorinstanz

betreffend
Mehrwertsteuer (MWSTG / 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2003 / Leistungen im Bereich des Hausarztmodells).

Sachverhalt:
A. Die X._______ hat ihren Sitz in .... Ihr Zweck gemäss Handelsregistereintrag ist das Entwickeln und Betreiben von alternativen Versicherungsmodellen auf der Grundlage von Managed Care Prinzipien im Auftrag von Krankenversicherern. Die Gesellschaft kann auch weitere Dienstleistungen im Bereich von Managed Care anbieten, insbesondere Gruppen-Arztpraxen betreiben, welche die ganzheitliche medizinische Behandlung, Betreuung und Beratung von Patienten gewähreisten. Sie kann sich an anderen Unternehmen beteiligen sowie Grundbesitz erwerben, verwalten und verkaufen. Die X._______ ist eine je 50-%ige Tochtergesellschaft von zwei Krankenversicherungsgesellschaften.
B. Die Geschäftstätigkeit der X._______ besteht darin, im Auftrag der Trägerversicherer die alternativen Versicherungsmodelle Health Maintenance Organization (HMO) und Hausarztsystem (HAS) nach Managed Care (MC)-Prinzipien zu entwickeln und zu betreiben. Der Auftrag Hausarztsystem umfasst insbesondere die Verhandlungen mit den Ärzten für die Zusammenarbeitsverträge mit den Krankenversicherern, die Koordination der Zusammenarbeit zwischen den Versicherern und den Hausarztnetzen, die Betreuung der Versicherer und Hausarztnetze bei der Einführung und während dem Betrieb des Hausarztmodells sowie die statistischen Auswertungen und Erfolgsrechnungen (vgl. Grundauftrag vom 17. September / 2. Oktober 2003). Zu diesem Zweck hat die X._______ mit mehreren Versicherern Zusammenarbeitsverträge abgeschlossen. Für ihre Dienstleistungen erhält die Gesellschaft von ihren Vertragspartnern eine Entschädigung bestehend aus einer Administrationspauschale und weiteren Zahlungen.
Am 20. September 1999 gelangte die X._______ an die ESTV und ersuchte die Verwaltung um eine mehrwertsteuerliche Beurteilung der von ihr erbrachten Leistungen im HMO-Bereich und im Bereich des Hausarztmodells. Die Gesellschaft stellte sich auf den Standpunkt, ihre medizinischen Dienstleistungen im HMO-Bereich seien von der Mehrwertsteuer ausgenommen. Die Leistungen im Bereich des Hausarztmodells seien von der ESTV als Versicherungsleistungen zu qualifizieren, die von der Mehrwertsteuer ausgenommen seien.
Am 31. Januar 2001 wurde der X._______ von der Verwaltung bewilligt, mit dem Saldosteuersatz von 1.2% abzurechnen. Mit Schreiben vom 19. September 2001 teilte die ESTV der Gesellschaft mit, die durch die Angestellten der HMO-Zentren erbrachten Heilbehandlungen seien von der Mehrwertsteuer ausgenommen; gleich verhalte es sich bei der Abgabe von Medikamenten und medizinischen Hilfsmitteln, welche durch die Ärzte im Rahmen einer Heilbehandlung unmittelbar am Patienten verabreicht würden. Als selbständige Lieferung steuerbar sei die Abgabe von Medikamenten oder medizinischen Hilfsmitteln in verschlossener Packung bzw. ungebraucht zur eigenen Anwendung zu Hause. Der Verkauf und die Vermietung von Geräten (z.B. Rollstühle, Gehstöcke) seien zum Normalsatz steuerbar. Die durch die X._______ im Bereich des Hausarztmodells den Krankenkassen gegenüber erbrachten Koordinationsleistungen würden unter keine Ausnahmebestimmung fallen. Die von den Krankenkassen pro Versicherten an die X._______ ausbezahlte Pauschale unterliege der Mehrwertsteuer zum Normalsatz. Die Gesellschaft teilte der ESTV am 6. März 2002 über Aufforderung insbesondere mit, dass ihrer Ansicht nach auch der MC-Bereich bei einer MC-Organisation als von der Mehrwertsteuer ausgenommene Krankenversicherungsleistung gelten solle.
C. Nach einer am 3. September 2003 abschlägigen Antwort der ESTV wandte sich die X._______ am 28. April 2004 neuerlich an die Verwaltung und ersuchte insbesondere zu überprüfen, ob bezüglich des Hausarztmodells im Sinne einer Förderung des Managed Care-Gedankens nicht noch Spielraum für ein Entgegenkommen bestehe. Am 29. April 2004 teilte die ESTV der Gesellschaft insbesondere mit, die Koordinationsleistungen sowie Administrationsentschädigungen im Bereich Hausarztsystem würden der Mehrwertsteuer unterliegen. Der Saldosteuersatz könne angewendet werden und betrage 6.0%. Bezüglich der Leistungen im Bereich Hausarztmodell forderte die Verwaltung die X._______ auf, ihr mitzuteilen, ob diese Umsätze bis heute versteuert worden seien oder nicht.
Am 4. Juni 2004 reichte die X._______ die von der Verwaltung geforderten Umsatzzahlen ein. Die ESTV erliess am 21. Juli 2004 die Ergänzungsabrechnung (EA) Nr. ... über Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 für die Steuerperioden 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2003 (Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis 31. Dezember 2003) und setzte in einem Entscheid unter anderem den Beginn der Mehrwertsteuerpflicht auf den 1. Januar 1999 fest. Im Entscheid vom gleichen Tag hielt die ESTV fest, die Abgabe von Medikamenten und medizinischen Hilfsmitteln unterliege der Mehrwertsteuer. Die Koordinationsleistungen gegenüber den Krankenkassen im Bereich Hausarztmodell seien zum Normalsatz steuerbar. Nach dem Erhalt des Entscheids gab die X._______ der ESTV revidierte Umsatzzahlen bekannt. Die ESTV hob den Entscheid vom 21. Juli 2004 sowie die betreffende EA wiedererwägungsweise auf und ersetzte diesen durch den Entscheid vom 12. August 2004 sowie durch eine neue EA mit gleicher Nummer. Darin wurde die X._______ verpflichtet, der Verwaltung einen Betrag von Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 zu bezahlen.
D. In der Einsprache vom 13. September 2004 anerkannte die X._______, dass die Abgabe von Medikamenten und medizinischen Hilfsmitteln der Mehrwertsteuer unterliege, bestritt jedoch die Mehrwertsteuerpflicht für das Entgelt ihrer Koordinationsleistungen gegenüber den Krankenkassen im Bereich Hausarztmodell. Entsprechend forderte sie, den Betrag gemäss der EA Nr. ... von Fr. ... um Fr. ... auf Fr. ... herabzusetzen. Am 21. November 2004 und am 17. April 2005 bezahlte die X._______ unter Vorbehalt den Betrag von Fr. ... bzw. Fr. ... an die ESTV.
Am 8. Juli 2005 stellte die X._______ der ESTV ihre Statuten, den Grundauftrag vom 17. September / 2. Oktober 2003, Zusammenarbeitsverträge mit Krankenversichereren aus den Jahren 1998 bis 2005 und solche mit Ärzteorganisationen aus den Jahren 2001/2002 zur Verfügung, um damit zu belegen, dass die entsprechenden Umsätze (auch bezüglich des in diesem Verfahren streitigen Zeitraumes) von der Mehrwertsteuer ausgenommen seien.
E. Mit dem Einspracheentscheid vom 11. August 2006 wies die ESTV die Einsprache ab, soweit der Entscheid vom 12. August 2004 durch Anerkennung der X._______ nicht in Rechtskraft erwachsen war. Die Gesellschaft wurde dazu verpflichtet, der Verwaltung den Betrag von Fr. ... zuzüglich 5% Verzugszins ab 30. April 2002 zu bezahlen. Zur Begründung führte die ESTV insbesondere aus, es solle im Bereich des Gesundheitswesens aus sozialpolitischen Gründen nur die letzte Umsatzstufe nicht mit der Mehrwertsteuer belastet werden; vorgelagerte Umsätze seien jedoch nicht befreit. Beim Hausarztmodell bestehe ein Vertragsverhältnis zwischen den angeschlossenen Krankenversicherern und ihren Versicherten. Die Versicherten würden sich dazu verpflichten, im Krankheitsfall in erster Linie von einem bestimmten Hausarzt behandelt zu werden, wofür die Versicherer günstigere Krankenversicherungsprämien gewährten. Die X._______ habe mit jedem Krankenversicherer einen Zusammenarbeitsvertrag abgeschlossen; zusätzlich seien mit den Versicherern Eckwerte für Verträge zwischen Versicherern und Ärzteorganisationen vereinbart worden. Zur Abgeltung der Leistungen erhalte die X._______ von den Versicherern pro Versicherten eine Pauschalzahlung. Ab dem Geschäftsjahr 2000 sei die Gesellschaft gegenüber der Trägerschaft prozentual am Erfolg der Netzwerke beteiligt. Aus den Zusammenarbeitsverträgen mit diversen Krankenversicherern gehe hervor, dass die X._______ eine Vielzahl von Leistungen erbringe. So sei die Gesellschaft Ansprechpartner der Ärzte, handle MC-Vereinbarungen mit den Ärzteorganisationen aus, entwickle die MC-Versicherungsmodelle weiter, bespreche und dokumentiere mit dem Krankenversicherer die Details der operativen Zusammenarbeit, teile den Krankenversicherern monatliche Bestandesstatistiken pro Ärzte-organisation mit, stelle den MC-Ärzten eine quartalsweise Auswertung der von ihnen und ihrer Ärzteorganisation verursachten Kosten zu, nehme eine jährliche Systemauswertung vor und stelle die Koordination zwischen MC-Arzt und Fachstelle bezüglich der Bestellung von Rechnungskopien sicher. Der Abschluss von Krankenversicherungsverträgen nach dem Hausarztmodell mit den Versicherungsnehmern sei ausschliesslich Sache der einzelnen Krankenversicherer. Das Versicherungsverhältnis bestehe zwischen den jeweiligen Versicherern und den Versicherungsnehmern.
Die ESTV hält weiter fest, das die X._______ keine Versicherungsumsätze erziele, auch sei die Gesellschaft weder als Versicherungsmaklerin noch als Versicherungsvertreterin tätig. Die Krankenversicherer kauften bei der X._______ das Produkt "Hausarztmodell" ein und böten dieses dann im eigenen Namen mit sämtlichen dazu gehörenden Leistungen ihren Versicherungsnehmern an. Die X._______ komme dabei nicht in den direkten Kontakt mit den Versicherten; es sei sogar davon auszugehen, dass diese gar nichts von der Existenz und den Leistungen der Gesellschaft wüssten. Die von der X._______ erbrachten Leistungen würden nicht unter die von der Mehrwertsteuer ausgenommenen Leistungen im Sinne von Art. 14 Ziff. 14 der Verordnung vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) bzw. Art. 18 Ziff. 18 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer in der Fassung vom 25. Juni 2002 (MWSTG, SR 641.20) fallen. Daran ändere auch nichts, dass die Leistungen der X._______, würden sie von einem Krankenversicherer selbst erbracht, als Teil der Versicherungsleistungen von der Mehrwertsteuer ausgenommen wären. Jeder Unternehmer sei in der Gestaltung der zivilrechtlichen Rechtsverhältnisse frei, er könne sich wirtschaftlich so betätigen, dass er mehrwertsteuerlich möglichst wenig belastet werde. Wenn die Parteien eine für mehrwertsteuerliche Belange unvorteilhafte Gestaltungsform gewählt hätten, könne sich ein Mehrwertsteuerpflichtiger nicht mit dem Argument entziehen, bei anderer Ausgestaltung der Geschäftsbeziehung hätte sich eine geringere Belastung ergeben.
F. Am 12. September 2006 reichte die X._______ (Beschwerdeführerin) gegen den Einspracheentscheid der ESTV vom 11. August 2006 Beschwerde bei der Eidgenössischen Steuerrekurskommission (SRK) ein und stellte folgende Anträge:
"1. Die Einspracheentscheide vom 11. August 2006 seien aufzuheben.
2. Es sei festzustellen, dass
a. die von der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) als Koordinationsleistungen bezeichneten Leistungen der X._______ gegenüber Krankenkassen im Bereich des Hausarztmodells als von der Mehrwertsteuer ausgenommene Versicherungsleistungen zu qualifizieren seien und
b. die Mehrwertsteuerforderung gemäss dem Entscheid (recte: Einspracheentscheid) vom 11.8.2006 betreffend die Leistungen im Bereich des Hausarztmodells 1. Semester 2001 bis 2. Semester 2003 über CHF ... zzgl. Verzugszins von 5% ab 30. April 2002 sowie
c. die Mehrwertsteuerforderung gemäss Entscheid (recte: Einspracheentscheid) vom 11.8.2006 betreffend die Leistungen im Bereich des Hausarztmodells 1. Semester 1999 bis 2. Semester 2000 über CHF ... zzgl. Verzugszins von 5% ab 30. April 2002 aufzuheben seien.
3. Unter Kosten- und Entschädigungsfolge."
Zur Begründung führte die Beschwerdeführerin insbesondere aus, aus mehrwertsteuerlichen, aber auch aus sozialpolitischen Überlegungen habe das Organisieren und Betreiben der Versichererleistung Hausarztmodell beim Krankenversicherer selbst, aber auch bei einer MC-Organisation, als von der Mehrwertsteuer ausgenommene Krankenversicherungsleistung zu gelten. Wenn nicht die Beschwerdeführerin die beschriebenen Funktionen ausüben würde, müssten diese von den Versicherern selbst wahrgenommen werden, da es sich dabei um Krankenversichereraufgaben handle. Die Gesellschaft erledige diese Aufgaben im Auftrag ihrer beiden Gesellschafterinnen und weiterer angeschlossener Krankenversicherer im Rahmen von Zusammenarbeitsverträgen. Die Beschwerdeführerin ermögliche vor allem kleineren und mittleren Versicherern, solche Modelle effizient und kostendeckend ihren Versicherungsnehmern anzubieten. Nur Versicherungsgesellschaften mit einem entsprechend grossen Versichertenbestand seien überhaupt in der Lage, solche Hausarztmodelle selbst zu entwickeln und zu betreuen.
Durch die Unterstellung unter die Mehrwertsteuerpflicht würde die MC-Idee der Hausarztsysteme, aber auch der HMO's, grundsätzlich in Frage gestellt. Krankenversicherungsleistungen seien von der Mehrwertsteuer ausgenommen, diese Ausnahme umfasse sämtliche Erbringer derartiger Versicherungsleistungen. Als neues Krankenversicherungsmodell habe dies auch für den Bereich Hausarztmodell zu gelten, weshalb auch das Entwickeln und Erbringen von solchen Leistungen von der Mehrwertsteuer ausgenommen sein müsse; dies unabhängig davon, ob diese Leistungen von den Krankenversicherern selber oder - im Rahmen eines Joint Ventures - durch die Beschwerdeführerin erbracht würden. Das Ziel von MC sei die Eindämmung der Gesundheitskosten. Der Versicherte erhalte einen Prämienrabatt als Gegenleistung für die mit diesem System verbundenen Bedingungen, insbesondere die Beschränkung der freien Arztwahl. Die zusätzlichen administrativen Aufwendungen, die mit dem Betrieb des MC-Modells entstünden, müssten durch Minderausgaben bzw. Kosteneinsparungen aufgewogen werden, damit ein erfolgreicher Betrieb gewährleistet sei. Erst ab einer gewissen Mindestgrösse (mindestens eine Million Versicherte) lohne sich der Aufbau eines derartigen Systems. Die Befreiung der Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze von der Mehrwertsteuer sei aus sozialen Erwägungen vorgenommen worden. Diese sozialpolitisch motivierte Absicht, medizinische Leistungen nicht durch die Mehrwertsteuerbelastung zu verteuern, bedinge, dass diese Bestimmung weit auszulegen sei. Dazu komme, dass die Beschwerdeführerin als Versicherungsvertreterin Leistungen erbringe, dies allerdings nicht auf der Kundenseite (der "Verkaufsseite"), sondern auf der "Einkaufsseite". Sie führe als Vertreterin mehrerer Krankenversicherer diese mit den Leistungserbringern zusammen. Ein Versicherungsvertreter könne auch auf der Beschaffungsseite tätig werden.
G. Die ESTV schloss mit dem Schreiben vom 26. Oktober 2006 auf die kostenpflichtige Abweisung der Beschwerde und verzichtete auf die Einreichung einer Vernehmlassung.
Das Bundesverwaltungsgericht orientierte die Parteien am 9. Februar 2007 über die Übernahme des Verfahrens.
Auf die weiteren Begründungen der Eingaben wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1. Auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer konnten Einspracheentscheide der ESTV nach (dem inzwischen aufgehobenen) Art. 65 MWSTG mit Beschwerde bei der SRK angefochten werden. Die SRK ist per 31. Dezember 2006 aufgelöst worden und das Bundesverwaltungsgericht hat am 1. Januar 2007 seine Tätigkeit aufgenommen. Gemäss Art. 31 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) beurteilt dieses Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), sofern keine Ausnahme nach Art. 32 VGG gegeben ist. Im Bereich der Mehrwertsteuer liegt eine solche Ausnahme nicht vor. Ebenfalls ist die ESTV Vorinstanz im Sinne von Art. 33 VGG. Das Bundesverwaltungsgericht ist daher für die Beurteilung der vorliegenden Beschwerde zuständig. Es übernimmt am 1. Januar 2007 die Beurteilung des vorher bei der SRK hängigen Rechtsmittels und wendet das neue Verfahrensrecht an (Art. 53 Abs. 2 VGG).
1.2. Am 1. Januar 2001 sind das MWSTG sowie die Verordnung vom 29. März 2000 zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer (MWSTGV; SR 641.201) in Kraft getreten.
2.
2.1. Art. 5 Bst. a und b MWSTG bestimmen, dass der Mehrwertsteuer die gegen Entgelt erbrachten Lieferungen und Dienstleistungen unterliegen. Die Steuerbarkeit bedingt gemäss Art. 5 Bst. b MWSTG, dass Dienstleistungen gegen Entgelt erbracht werden, mithin einen Leistungsaustausch. Die Gegenleistung muss in ursächlichem Zusammenhang mit der Leistung stehen. Erforderlich ist eine innere wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung (BGE 126 II 450 E. 6; Urteile des Bundesgerichts vom 30. April 2004, veröffentlicht in Archiv für schweizerisches Abgaberecht [ASA] 75 S. 241 f. E. 3.3 und 2A.175/2002 vom 23. Dezember 2002 E. 3.2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1440/2006 vom 25. Mai 2007 E. 2.1).
Die Mehrwertsteuer stellt auf wirtschaftliche Vorgänge ab und sie besteuert den wirtschaftlichen Konsum. Die Qualifikation von mehrwertsteuerlichen Vorgängen und namentlich die Beurteilung der Frage, ob eine Gegenleistung in ursächlichem Zusammenhang mit der Leistung steht, hat deshalb in erster Linie nach wirtschaftlichen, tatsächlichen Kriterien zu erfolgen (wirtschaftliche Betrachtungsweise; Urteil des Bundesgerichts 2A.304/2003 vom 14. November 2003 E. 3.6.1 mit Hinweisen; Entscheid der SRK vom 5. Juli 2005, veröffentlicht in Verwaltungspraxis der Bundesbehörden [VPB] 70.7 E. 2a mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1588/2006 vom 17. April 2007 E. 3.2; statt vieler vgl. Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer und von den entsprechenden Wirkungen auf das schweizerische Recht, Bern 1999, S. 112). Ein Leistungsaustausch kann zudem auch gegeben sein, ohne dass ein Vertrag vorliegt (vgl. BGE 126 II 252 f. E. 4a; Urteile des Bundesgerichts 2A.167/2005 vom 8. Mai 2006 E. 4.1 und vom 8. Juni 2000, veröffentlicht in MWST-Journal 2/2000, S. 151 f. E. 4a).
2.2.
2.2.1. Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze mit Einschluss der Umsätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler sind nach Art. 18 Ziffer 18 MWSTG von der Mehrwertsteuer ausgenommen (unecht befreit). Nach der Praxis der ESTV sind die Umsätze sämtlicher Arten von Versicherungen, die durch anerkannte und der Gesetzgebung über die Versicherungsaufsicht unterstellte Versicherungsträger des privaten Rechts und solche des öffentlichen Rechts angeboten werden, der Krankenversicherungen und die Umsätze der selbständigen Versicherungsvertreter, Versicherungsmakler und Versicherungsbroker aus den dazugehörenden Dienstleistungen umfassend von der Mehrwertsteuer ausgenommen (Wegleitung 2001 für Mehrwertsteuerpflichtige [Wegleitung 2001] Rz. 622 f.; vgl. auch Ziffer 2 der Branchenbroschüre Versicherungswesen vom September 2000 [Branchenbroschüre 15]; Alois Camenzind/Niklaus Honauer, Handbuch zum Mehrwertsteuergesetz, 2. Auflage, Bern u.a. 2003, Rz. 793; Philip Robinson/Christian Oberheid, in: Diego Clavadetscher/Pierre-Marie Glauser/Gerhard Schafroth, mwst.com, Kommentar zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer, Basel/Genf/München 2000, Art. 18 Ziff. 18 Rz. 4 f.; Ziffer 2.2.4 und 2.2.5 Branchenbroschüre 15). Versicherungsvertreter handeln im Auftrag des Versicherers, während Versicherungsmakler im Auftrag des Versicherungsnehmers tätig werden (vgl. Alfred Maurer, Schweizerisches Privatversicherungsrecht, 3. Auflage, Bern 1995, § 15 I).
2.2.2. Sinn und Zweck der Befreiungsvorschrift besteht in der Begünstigung des Bezugs von Versicherungsleistungen aus sozialpolitischen Gründen (vgl. Kommentar des Eidgenössischen Finanzdepartements (EFD) zur Mehrwertsteuerverordnung, S. 16). Dabei erstreckt sich die Befreiung auf jene Leistungen, die in Ausübung der begünstigten Tätigkeit erbracht werden. Es handelt sich dabei beispielsweise um die Betreuung der Versicherungsnehmer in Versicherungsangelegenheiten, die Ermittlung und Beschaffung des geeigneten Versicherungsschutzes, die Vertretung ihrer Interessen in Schadenfällen sowie das Inkasso. Entscheidend für die Befreiung von der Mehrwertsteuer ist, dass die erbrachte Leistung berufstypisch ist (vgl. auch Ziffer 2.2.2 Branchenbroschüre 15). Aus dem - auf Gesetzesstufe vorgegebenen - Wesen der Steuerbefreiung ohne Berechtigung zum Vorsteuerabzug (unechte Steuerbefreiung) geht hervor, dass einzig durch die Nichtbelastung der letzten Umsatzstufe insgesamt eine geringere Steuerbelastung für den Endverbraucher bewirkt werden soll. Insofern ist zutreffend, nur die dem Endverbraucher, also demjenigen, der den Versicherungsschutz in Anspruch nimmt, unmittelbar erbrachten Leistungen zu befreien, und nicht etwa auch gewisse Vorleistungen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1440/2006 E. 2.2.2; vgl. zu dieser Problematik auch den Entscheid der SRK vom 28. Oktober 1997, veröffentlicht in MWST-Journal 1/98, S. 24 E. 4b, bestätigt durch Urteil des Bundesgerichts, veröffentlicht in ASA 69 S. 344 E. 6d/aa; vgl. auch ASA 69 S. 658 E. 6a). Weitet die Verwaltungspraxis in Anwendung von Art. 18 Ziff. 18 MWSTG die Steuerbefreiung nicht auf Tätigkeiten aus, die den eigentlichen Versicherungsumsätzen vorgelagert sind, verletzt sie kein übergeordnetes Recht. Vorab beachtet sie den von der Verfassung vorgegebenen Grundsatz der Allgemeinheit der Mehrwertsteuer sowie die daraus in konstanter Rechtsprechung abgeleitete restriktive Handhabung und Auslegung der Befreiungsvorschriften in Art. 18 MWSTG (vgl. hierzu: BGE 124 II 202 E. 5e; Urteil des Bundesgerichts 2A.273/2004 vom 1. September 2005 E. 4.1; Entscheid der SRK vom 29. Juli 2004, veröffentlicht in VPB 69.11 E. 2b/aa). Zusammenfassend entspricht es den Verfassungsvorgaben, wenn die Steuerbefreiung von Art. 18 Ziff. 18 MWSTG auf eigentliche Versicherungsumsätze, den Versicherungsschutz, beschränkt wird. Den Versicherungsumsätzen vorgelagerte Tätigkeiten werden von der Befreiungsvorschrift nicht erfasst (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-1440/2006 E. 2.2.2; zum Ganzen: Entscheid der SRK vom 27. März 2001, veröffentlicht in VPB 66.11 E. 3c).
3.
3.1. Im vorliegenden Fall hat die Beschwerdeführerin mit mehreren Versichererern Zusammenarbeitsverträge abgeschlossen, unter denen sie im Rahmen des MC-Systems Ansprechpartnerin für die Ärzte ist, mit den Ärzteorganisationen MC-Rahmenvereinbarungen aushandelt, bei Ärzteorganisationen bei Bedarf die Netzaufbauarbeiten unterstützt, bei gewichtigen Änderungen für die beteiligten Ärzte und deren Praxisassistentinnen eine Schulung zur administrativen Abwicklung durchführt, die Managed Care-Versicherungsmodelle weiterentwickelt, die Details der operativen Zusammenarbeit mit den Vertragspartnern abspricht und dokumentiert, über Entwicklungen der einzelnen Ärzteorganisationen sowie über neue Verhandlungsregionen regelmässig orientiert, nach Vertragsänderungen und Vertragserneuerungen mit den Ärzteorganisationen die jeweils gültige Fassung der Rahmenvereinbarung zustellt, die monatlich elektronisch gemeldeten MC-Versichertenbestände in die eigene Datenbank übernimmt und den MC-Ärzten konsolidiert über alle teilnehmenden Versicherer pro Ärzteorganisation meldet, die monatlich elektronisch gemeldeten Kostendaten der MC-Versicherten in die eigene Datenbank übernimmt und den MC-Ärzten und gegebenenfalls auch anderen vertraglich eingebundenen Leistungserbringern in einheitlicher Form meldet, quartalsweise ihre Bestandesstatistiken pro Ärzteorganisation mitteilt, den MC-Ärzten eine quartalsweise Auswertung der von ihnen und ihrer Ärzteorganisation verursachten Kosten zustellt, die jährliche Systemauswertung und -abrechnung für die Ärzteorganisation vornimmt, Mutationsmeldungen und neue Ärzte sowie Einzugsgebietsänderungen mindestens monatlich mitteilt und die Koordination zwischen MC-Arzt und Fachstelle bezüglich der Bestellung von Rechnungskopien sicherstellt (vgl. Ziffer 2.1 des Zusammenarbeitsvertrags mit der Krankenkasse Concordia vom 17. / 19. Januar 2005; Ziffer 4 des Zusammenarbeitsvertrags mit der Krankenkasse ... vom 10. September 1998). Für diese Dienstleistungen erhält die Beschwerdeführerin von ihren Vertragspartnern, den Krankenversicherern, ein Entgelt.
3.2.
3.2.1. Die Verfahrensparteien sind sich einig, dass die Beschwerdeführerin nicht als Versicherungsmaklerin für die Versicherten (vgl. oben E. 2.2.2) handelt; sie erhält das Entgelt nicht für die Betreuung von Versicherungsnehmern in Versicherungsangelegenheiten oder für die Ermittlung und Beschaffung des geeigneten Versicherungsschutzes, die Vertretung ihrer Interessen in Schadenfällen oder für das Inkasso (vgl. Ziffer 2.1, 2.2.4 und 2.2.5 Branchenbroschüre 15; Kommentar EFD, a.a.O. S. 16; Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O. Rz. 793).
3.2.2. Es handelt sich beim fraglichen Umsatz der Beschwerdeführerin aber auch nicht um durch Versicherungen in Rechnung gestellte Prämien für Versicherungs- und Rückversicherungsleistungen (vgl. Ziffer 627 Wegleitung 2001; Ziffer 2.2 Branchenbroschüre 15) oder um eine Leistung des Versicherers aufgrund eines abgeschlossenen Versicherungsvertrages (vgl. Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O. Rz. 792). Dazu fehlt der Beschwerdeführerin schon die Eigenschaft als Versicherung. Ein Vertragsverhältnis zwischen den Versicherten und der Beschwerdeführerin liegt nicht vor. Das Versicherungsvertragsverhältnis besteht zwischen den jeweiligen Versicherern und den Versicherten.
3.2.3. Schliesslich handelt die Beschwerdeführerin aber auch nicht als Vertreterin der Versicherungen zum Abschluss von Versicherungsverträgen, sondern hat mit diesen als direkte Vertragspartnerin Zusammenarbeitsverträge abgeschlossen, welche mit dem dafür bezogenen Entgelt zweifellos wirtschaftlich verknüpft sind (vgl. Zusammenarbeitsvertrag mit der Krankenkasse ... vom 17. / 19. Januar 2005). Die Beschwerdeführerin vertritt auf Grund dieser vertraglichen Vereinbarungen die Versicherer im Abschluss von Zusammenarbeitsverträgen mit Ärzteorganisationen (vgl. die Rahmenvereinbarung zwischen der Krankenkasse ..., der Krankenkasse ... und der Krankenkasse ... mit dem Ärzteverein ... vom 11. / 13. Juli 2001). Obwohl nicht sämtliche von der Beschwerdeführerin eingereichten Verträge den hier zu beurteilenden Zeitraum (vom 1. Januar 2001 bis 31. Dezember 2003) betreffen, hat sie diese Unterlagen als Beleg dafür eingelegt, dass ihr Entgelt aus solchen Verträgen von der Mehrwertsteuerpflicht ausgenommen sei, da es sich dabei um typische von ihr abgeschlossene Vereinbarungen handeln soll. Die ESTV hat im Verlauf dieses Beschwerdeverfahrens keine Einwendungen dagegen erhoben, sodass sich unter diesen Umständen das Bundesverwaltungsgericht auf diese Verträge auch für die in diesem Verfahren streitigen Mehrwertsteuerforderungen aus dem Zeitraum vom 1. Januar 2001 bis zum 31. Dezember 2003 stützen kann, weil davon ausgegangen werden darf, in der massgebenden Periode seien gleichlautende Verträge abgeschlossen worden.
3.2.4. Betroffen ist vorliegendenfalls damit nicht die letzte Umsatzstufe des Endverbrauchers als Versicherter im Bereich der Krankenversicherung, die von der unechten Steuerbefreiung betreffend Mehrwertsteuer profitieren will (vgl. oben E. 2.2.2). Es kann deshalb der Auffassung der Beschwerdeführerin nicht zugestimmt werden, das Betreiben eines Hausarztmodells (welche einzelnen Leistungen auch immer davon umfasst sind) habe als eigentliche Versicherungsleistung zu gelten. Die umschriebene Tätigkeit ist vielmehr als Eingangsleistung der Krankenversicherer anzusehen, ein Leistungsaustausch zwischen der Beschwerdeführerin und jenen Unternehmen liegt vor. Die Krankenversicherungen kaufen das Produkt "Hausarztmodell" bei der Beschwerdeführerin ein und bieten es dann im eigenen Namen den Krankenversicherten an. Die Beschwerdeführerin erbringt mit ihren vertraglichen Leistungen gegenüber ihren Vertragspartnern, den Krankenversicherungen, keine Versicherungsumsätze. Vielmehr geht es dabei um (organisatorische) Vorleistungen im Bereich der medizinischen Heilbehandlungen, die von den Krankenversicherungen bei der Beschwerdeführerin eingekauft worden sind. Es handelt sich um keine solchen Versicherungsleistungen, die in Ausübung der begünstigten Tätigkeit - nämlich des Versicherungsumsatzes in Form von Versicherungsprämien und deren Nebenleistungen oder der späteren Leistung der Versicherungsgesellschaft (vgl. Camenzind/Honauer/Vallender, a.a.O. Rz. 792) - erbracht würden. An dieser Stelle ist nochmals zu wiederholen, dass Ausnahmen von der Mehrwertsteuer grundsätzlich restriktiv auszulegen sind (vgl. ASA 69 S. 804; 71 S. 57, ASA 71 S. 657), sodass - auch nicht aus sozialpolitischen Überlegungen - Raum für eine Ausdehnung der betreffenden Steuerbefreiung bleibt. In der Versicherungsbranche sind organisatorische Tätigkeiten wie sie die Beschwerdeführerin erbringt, nicht selten; so werden Dienstleistungen für Pools und Syndikate (z. B. Administration, Koordination, Buchführung) von der Verwaltung als mehrwertsteuerpflichtig angesehen.
Der Umsatz, den die Beschwerdeführerin aus ihrer Geschäftstätigkeit mit den Krankenversicherern erzielt, unterliegt deshalb nach Art. 5 Bst. b MWSTG der Mehrwertsteuer. Nicht massgeblich ist schliesslich, dass jene Aufgaben, die die Beschwerdeführerin gegenüber ihren Vertragspartnern erbringt, sonst von den Krankenversicherungen selbst ausgeführt werden müssten und befreit wären. Soweit die Trägerversicherungen und weitere angeschlossene Krankenversicherungen ihre Aufgabenerfüllung an die Beschwerdeführerin auslagern, entsteht ein neues Umsatzstadium und das gesamte dafür entrichtete Entgelt bildet mehrwertsteuerliche Bemessungsgrundlage.
3.2.5. Zusammenfassend ist die Beschwerdeführerin weder als Versicherungsvertreterin, Versicherungsmaklerin oder Versicherungsbrokerin für die Krankenversicherungen auf der "Eingangsseite" aufgetreten. Sie ist vielmehr als Organisatorin des Hausarztmodells, eines Leistungspaketes verschiedener Teilleistungen, anzusprechen; darin besteht ihre Leistung, die sie den Krankenversicherern gegenüber erbringt. Auch mit dieser Argumentation kann sie daher nichts für sich ableiten.
3.2.6. Der von der ESTV geltend gemachte Mehrwertsteuerbetrag wurde von der Beschwerdeführerin der Höhe nach sowie bezüglich der Verzinsung nicht bestritten, sodass das Bundesverwaltungsgericht keinen Anlass sieht, die Berechnung einer neuerlichen Überprüfung zu unterziehen.
4. Die Beschwerde ist daher in allen Punkten abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat die Beschwerdeführerin nach Art. 63 Abs. 1 VwVG die Verfahrenskosten zu tragen. Sie werden in Anwendung des Art. 4 des Reglements vom 11. Dezember 2006 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht (VGKE, SR 173.320.2) auf Fr. 6'500.-- festgesetzt und mit dem von der Beschwerdeführerin geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 6'500.-- verrechnet. Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 64 Abs. 1 VwVG e contrario).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:
1. Die Beschwerde wird abgewiesen.
2. Die Verfahrenskosten von Fr. 6'500.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt und mit dem Kostenvorschuss von Fr. 6'500.-- verrechnet.
3. Dieses Urteil wird eröffnet:
- der Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)
- der Vorinstanz (Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Markus Metz Johannes Schöpf

Rechtsmittelbelehrung
Urteile des Bundesverwaltungsgerichts können innert 30 Tagen seit Eröffnung beim Schweizerischen Bundesgericht in Lausanne angefochten werden. Die Beschwerde ist unzulässig gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben. Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Sie muss spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben werden (Art. 42 , 48 , 54 , 83 Bst. m und Art. 100 des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht [Bundesgerichtsgesetz, BGG, SR 173.110]).

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SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 14 Prestations entrepreneuriales d'une collectivité publique - (art. 12, al. 4, LTVA)
¹	les prestations de services dans les domaines de la radiodiffusion, de la télévision, des télécommunications et de l'informatique;
¹⁰	les activités commerciales d'agences publicitaires;
¹¹	les activités d'agences de voyages;
¹²	les prestations de cantines d'entreprises, de restaurants du personnel, de points de vente et d'établissements analogues;
¹³	les activités de notaires publics;
¹⁴	les activités de bureaux de mensuration cadastrale;
¹⁵	les activités dans le secteur de la gestion des déchets et du traitement des eaux usées;
¹⁶	les activités financées par les taxes d'élimination anticipées fondées sur l'art. 32abis de la loi du 7 octobre 1983 sur la protection de l'environnement (LPE)24;
¹⁷	les activités liées à la construction d'infrastructures destinées au trafic;
¹⁸	le contrôle des installations de combustion;
¹⁹	les prestations publicitaires.
²	la distribution d'eau, de gaz, d'électricité, d'énergie thermique, d'éthanol, de dénaturants et de biens analogues;
³	le transport de biens et de personnes;
⁴	les prestations de services portuaires et aéroportuaires;
⁵	la livraison de produits finis neufs destinés à la vente;
⁶	...
⁷	l'organisation de foires et d'expositions à caractère commercial;
⁸	l'exploitation d'installations sportives comme les piscines et les patinoires artificielles;
⁹	l'entreposage de biens;

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 18 Principe - 1 Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
¹	Sont soumises à l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse les prestations fournies sur le territoire suisse par des assujettis moyennant une contre-prestation; ces prestations sont imposables pour autant que la présente loi ne l'exclue pas.
²	En l'absence de prestation, les éléments suivants, notamment, ne font pas partie de la contre-prestation:
^a	les subventions et autres contributions de droit public, même si elles sont versées en vertu d'un mandat de prestations ou d'une convention-programme au sens de l'art. 46, al. 2, Cst.;
^b	les recettes provenant exclusivement de taxes touristiques de droit public engagées par les offices du tourisme et les sociétés de développement touristique en faveur de la communauté, sur mandat d'une collectivité publique;
^c	les contributions cantonales versées par les fonds pour l'approvisionnement en eau, le traitement des eaux usées ou la gestion des déchets aux établissements qui assurent ces tâches;
^d	les dons;
^e	les apports faits à une entreprise, notamment les prêts sans intérêts, les contributions d'assainissement et l'abandon de créances;
^f	les dividendes et autres parts de bénéfices;
^g	les indemnités compensatoires versées aux acteurs économiques d'une branche en vertu de dispositions légales ou contractuelles par une unité d'organisation, notamment par un fonds;
^h	les consignes, notamment sur les emballages;
ⁱ	les montants versés à titre de dommages-intérêts ou de réparation morale ainsi que les indemnités de même genre;
^j	les indemnités versées pour une activité exercée à titre salarié telles que les honoraires de membre d'un conseil d'administration ou d'un conseil de fondation, les indemnités versées par des autorités ou la solde;
^k	les remboursements, les contributions et les aides financières reçus pour la livraison de biens à l'étranger, exonérée en vertu de l'art. 23, al. 2, ch. 1;
^l	les émoluments, les contributions et autres montants encaissés pour des activités relevant de la puissance publique.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 65 - 1 L'AFC est compétente en matière de détermination et de perception de l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse et de l'impôt sur les acquisitions.
¹	L'AFC est compétente en matière de détermination et de perception de l'impôt grevant les opérations réalisées sur le territoire suisse et de l'impôt sur les acquisitions.
²	Elle arrête les décisions nécessaires à une détermination et à une perception de l'impôt conformes à la loi dans la mesure où ces décisions ne sont pas réservées expressément à une autre autorité.
³	Elle publie sans délai les nouvelles pratiques, excepté celles qui ont un caractère exclusivement interne.
⁴	Les actes de l'administration doivent être exécutés sans retard.
⁵	La charge administrative que la perception de l'impôt entraîne pour l'assujetti ne doit pas aller au-delà de ce qui est nécessaire à l'application de la présente loi.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 32 Exceptions - 1 Le recours est irrecevable contre:
¹	Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit jugée par un tribunal;
^b	les décisions concernant le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et les votations populaires;
^c	les décisions relatives à la composante «prestation» du salaire du personnel de la Confédération, dans la mesure où elles ne concernent pas l'égalité des sexes;
^d	...
^e	les décisions dans le domaine de l'énergie nucléaire concernant:
^e1	l'autorisation générale des installations nucléaires;
^e2	l'approbation du programme de gestion des déchets;
^e3	la fermeture de dépôts en profondeur;
^e4	la preuve de l'évacuation des déchets.
^f	les décisions relatives à l'octroi ou l'extension de concessions d'infrastructures ferroviaires;
^g	les décisions rendues par l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^h	les décisions relatives à l'octroi de concessions pour des maisons de jeu;
ⁱ	les décisions relatives à l'octroi, à la modification ou au renouvellement de la concession octroyée à la Société suisse de radiodiffusion et télévision (SSR);
^j	les décisions relatives au droit aux contributions d'une haute école ou d'une autre institution du domaine des hautes écoles.
²	Le recours est également irrecevable contre:
^a	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'une opposition ou d'un recours devant une autorité précédente au sens de l'art. 33, let. c à f;
^b	les décisions qui, en vertu d'une autre loi fédérale, peuvent faire l'objet d'un recours devant une autorité cantonale.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 53 Dispositions transitoires - 1 La procédure de recours contre les décisions qui ont été rendues avant l'entrée en vigueur de la présente loi et qui, selon l'ancien droit, pouvaient faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral ou le Conseil fédéral est régie par l'ancien droit.
¹	La procédure de recours contre les décisions qui ont été rendues avant l'entrée en vigueur de la présente loi et qui, selon l'ancien droit, pouvaient faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral ou le Conseil fédéral est régie par l'ancien droit.
²	Les recours qui sont pendants devant les commissions fédérales de recours ou d'arbitrage ou devant les services de recours des départements à l'entrée en vigueur de la présente loi sont traités par le Tribunal administratif fédéral dans la mesure où celui-ci est compétent. Ils sont jugés sur la base du nouveau droit de procédure.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.20
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 54 - 1 La procédure est conduite dans l'une des langues officielles (allemand, français, italien, rumantsch grischun), en règle générale dans la langue de la décision attaquée. Si les parties utilisent une autre langue officielle, celle-ci peut être adoptée.
¹	La procédure est conduite dans l'une des langues officielles (allemand, français, italien, rumantsch grischun), en règle générale dans la langue de la décision attaquée. Si les parties utilisent une autre langue officielle, celle-ci peut être adoptée.
²	Dans les procédures par voie d'action, il est tenu compte de la langue des parties s'il s'agit d'une langue officielle.
³	Si une partie a produit des pièces qui ne sont pas rédigées dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut, avec l'accord des autres parties, renoncer à exiger une traduction.
⁴	Si nécessaire, le Tribunal fédéral ordonne une traduction.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.