A-3096/2009 - 2010-05-18 - Douanes - esazione posticipata di tributi doganali

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Corte I
A-3096/2009
{T 0/2}

Sentenza del 18 maggio 2010

Composizione
Giudici Markus Metz (presidente del collegio), Pascal Mollard, Daniel de Vries Reilingh,
cancelliere Manuel Borla.

Parti
X._______, ...,
patrocinata da ...
ricorrente,

contro

Amministrazione federale delle dogane AFD Direzione generale delle dogane,
Divisione principale diritto e tributi, Monbijoustrasse 40, 3003 Berna,
autorità inferiore.

Oggetto
Esazione posticipata di tributi doganali.

Fatti:

A.
Il 16 agosto 2004 la Y._______SA (in seguito Y._______), in qualità di spedizioniere, ha sdoganato a destinazione della Z._______SA (in seguito Z._______), 1792 colli di uva fresca da tavola, pari a 20'839 chilogrammi. Quest'ultima constatata la qualità della merce ne ha rifiutato l'acquisto ed ha incaricato la Y._______ di annullare le operazioni d'importazione e di rispedire il carico in Italia al venditore W._______SAS (in seguito W._______).
All'autista, è stato consegnato il documento di transito comunitario T2 numero 257, emesso dalla dogana di Stabio Punto Franco, con l'obbligo a riesportare la merce attraverso il valico di Chiasso.

B.
A seguito di accertamenti condotti, la Direzione delle dogane del circondario di Lugano (in seguito DCD) ha stabilito che la merce non è mai stata riconsegnata in Italia ma è stata venduta alla X._______ di ... il 16 agosto 2004.

C.
Con decisione del 12 febbraio 2008, la DCD, considerandola quale destinataria finale della merce, ha emanato una decisione di esazione posticipata nei confronti della X._______ per un importo di fr. 8'332.- quali dazi doganali e fr. 406.05 quale imposta sull'importazione per complessivi fr. 8'738.05.

D.
Con scritto del 17 marzo 2008 la X._______ ha presentato reclamo all'Amministrazione federale delle dogane AFD, Direzione generale delle dogane (in seguito DGD) postulando l'annullamento della decisione impugnata.

E.
La DGD, con decisione del 22 aprile 2009, si è pronunciata respingendo il ricorso.

F.
Con atto del 13 maggio 2009, che qui ci occupa, la X._______ (in seguito ricorrente) ha impugnato detta decisione davanti al Tribunale amministrativo federale chiedendone l'annullamento e protestando spese ripetibili.

G.
Con risposta del 29 luglio 2009 la DGD, ha preso posizione in merito al ricorso presentato dalla ricorrente proponendone il rigetto.
Diritto:

1.
1.1 Il Tribunale amministrativo federale è competente per statuire sul presente gravame in virtù degli artt. 1 e 31 segg. della Legge federale del 17 giugno 2005 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF; RS 173.32)
Fatta eccezione per quanto prescritto direttamente dalla LTAF come pure da normative speciali, la procedura dinanzi al Tribunale amministrativo federale è retta dalla Legge federale del 20 dicembre 1968 sulla procedura amministrativa (PA; RS 172.021).

1.2 Il ricorso è stato interposto tempestivamente (art. 20 segg., art. 50 PA), nel rispetto delle esigenze di forma e di contenuto previste dalla legge (art. 52 PA).

1.3 L'atto impugnato è una decisione della DGD, che condanna la ricorrente al pagamento a posteriori di dazi doganali e dell'imposta sull'importazione. Dato è quindi anche l'interesse a ricorrere (art. 48 cpv. 1 PA). Per quanto precede, il ricorso è ricevibile in ordine e dev'essere esaminato nel merito.

1.4 Concernendo il caso in esame una procedura d'imposizione già pendente al momento dell'entrata in vigore il 1° maggio 2007 della Legge federale del 18 marzo 2005 sulle dogane (LD; RS 631.0), giusta l'art. 132 cpv. 1 LD l'esame del merito della presente fattispecie è ancora sottoposto alla vecchia Legge federale del 1° ottobre 1925 sulle dogane (vLD; decisioni del Tribunale federale 2C_366-367-368/2007 del 3 aprile 2008 consid. 2; decisione del Tribunale amministrativo federale A-4923/2007 del 28 luglio 2008 consid. 1.4).

1.5 Il 1° gennaio 2010 è entrata in vigore la legge federale del 12 giugno 2009 concernente l'imposta sul valore aggiunto (LIVA; RS 641.20). Giusta l'art. 112 cpv. 1 LIVA, fatto salvo l'articolo 113, le disposizioni del diritto anteriore e le loro prescrizioni d'esecuzione rimangono ancora applicabili a tutti i fatti e rapporti di diritto sorti durante la loro validità. Ne consegue che le operazioni effettuate prima del 1° gennaio 2010, ma dopo l'entrata in vigore il 1° gennaio 2001 della legge federale del 2 settembre 1999 concernente l'imposta sul valore aggiunto (vLIVA; RU 2000 1300), restano soggette alla vLIVA.

In casu, trattandosi di tributi doganali e d'imposta sull'importazione riferiti ad un'operazione avvenuta il 16 agosto 2004 tornano applicabili la vLD rispettivamente la vLIVA.

2.
Con ricorso al Tribunale amministrativo federale possono essere invocati la violazione del diritto federale, l'accertamento inesatto o incompleto di fatti giuridicamente rilevanti e l'inadeguatezza (art. 49 PA). Da parte sua, il Tribunale amministrativo federale non è vincolato né dai motivi adotti (art. 62 cpv. 4 PA), né dalle considerazioni giuridiche della decisione impugnata, né dalle argomentazioni delle parti (DTAF 2007/41 consid. 2; Pierre Moor, Droit administratif, vol. II, 2. ed., Berna 2002, no. 2.2.6.5, pag. 264). I principi della massima inquisitoria e dell'applicazione d'ufficio del diritto sono tuttavia limitati.
L'autorità competente procede infatti spontaneamente a constatazioni complementari o esamina altri punti di diritto solo se dalle censure sollevate o dagli atti risultino indizi in tal senso (DTF 122 V 157 consid. 1a; DTF 121 V 204 consid. 6c; DTAF 2007/27 consid. 3.3; Alfred Kölz/Isabelle Häner, Verwaltungsverfahren und Verwaltungsrechtspflege des Bundes, 2. edizione, Zurigo 1998, no. 674 segg.).

Secondo il principio di articolazione delle censure ("Rügeprinzip"), l'autorità di ricorso non è tenuta ad esaminare le censure che non appaiono evidenti o non possono dedursi facilmente dalla constatazione e presentazione dei fatti, non essendo a sufficienza sostanziate (decisione del Tribunale amministrativo federale A-7933/2008 del 8 febbraio 2010; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basilea 2008, pag. 21, cifra 1.55).

Nel suo gravame, la ricorrente denuncia la violazione del diritto di essere sentito, un abuso di diritto, come pure un'errata applicazione delle disposizioni concernenti la legislazione doganale e il diritto penale amministrativo. Inoltre contesta il prelevamento dei contributi che ha suo dire considerano la qualità della merce integra e non avariata. Infine la qui ricorrente postula la messa a disposizione di tutti gli atti riferiti alle procedure intraprese dalle autorità doganali nei confronti, a suo dire, dell'obbligato principale e del garante.

3.
3.1 Il diritto di essere sentito è di natura formale. Ciò significa che una sua violazione ha per principio come conseguenza l'annullamento della decisione impugnata, indipendentemente dalle possibilità di successo del ricorso nel merito (DTF 127 V 431, consid. 3d/aa). Ne consegue che la denuncia della sua violazione dev'essere trattata prioritariamente (DTF 124 I 49, consid. 1).

3.2 Preliminarmente va inoltre osservato che, così come formulata dalla ricorrente (ad 3 e 4 del Ricorso), la censura di violazione del diritto di essere sentito concerne sia la decisione della DCD sia quella della DGD. Oggetto della presente procedura sono però solo i contenuti della decisione, presa su ricorso, della DGD, non invece - se non in forma indiretta - quelli della decisione della DCD. Per quanto rivolte nei confronti della DCD, le censure sollevate dalla ricorrente risultano pertanto irricevibili (cfr. Pierre Moor, op. cit., no. 5.7.3.2. in fine).

3.3 Il diritto di essere sentito, la cui garanzia è ancorata nell'art. 29 cpv. 2 della Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 (Cost.; RS 101) e, per quanto concerne la procedura amministrativa federale, negli art. 29 segg. PA, comprende diverse garanzie costituzionali di procedura (Michele Albertini, Der verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör im Verwaltungs-verfahren des modernen Staates, Berna 2000, pag. 202 segg.; Andreas Auer/Giorgio Malinverni/Michel Hottelier, Droit constitutionnel suisse Vol. II. Les droits fondamentaux, 2a ed., Berna 2006, pag. 606 segg.; Benoit Bovay, Procédure administrative, Berna 2000, pag. 207 segg.; Ulrich Häfelin/Georg Müller/Felix Uhlmann, Allgemeines Verwaltungs-recht, 5a ed., Zurigo/Basilea/Ginevra/San Gallo 2006, pag. 360 segg.; Kölz/ Häner, op. cit., pag. 46, 107 segg.; Markus Schefer, Grundrechte in der Schweiz, Berna 2005, pag. 285 segg.), in particolare il diritto per la persona interessata di prendere conoscenza dell'incarto (DTF 132 II 485 consid. 3, DTF 126 I 7 consid. 2b), di esprimersi in merito agli elementi pertinenti prima che una decisione sia presa nei suoi confronti, di produrre delle prove rilevanti, d'ottenere che sia dato seguito alle sue offerte di prove, di partecipare all'amministrazione dei mezzi di prova essenziali o almeno di poter esprimersi sul loro risultato, allorquando questo è proprio ad influenzare la decisione da emanare (DTF 124 II 132 consid. 2b e giurisprudenza ivi citata). Giurisprudenza assodata ha rilevato come il diritto di consultazione e conoscenza dell'incarto si estenda ai documenti che interessano direttamente la causa (DTF 115 Ia 97).

3.4 Secondo quanto asserito dalla ricorrente la DGD sarebbe incorsa nella violazione del diritto di essere sentito nella misura in cui agli atti non figurano documenti relativi a procedure d'incasso nei confronti, a suo dire, dell'obbligato principale, Y._______, e del garante, V._______SpA (in seguito V._______); questi, a mente della ricorrente, avrebbero potuto essere obbligati a pagare i tributi qui litigiosi.
Sennonchè la ricorrente parte dal pressuposto errato, che la propria responsabilità non possa essere ammessa se non dopo aver proposto azione nei confronti dell'obbligato principale e del suo garante (ad 3 del Ricorso).
In questo senso l'argomentazione della ricorrente non può essere condivisa dal presente tribunale. Infatti l'allegazione proposta comporta eventualmente una censura sul piano materiale in materia di ottemperanza delle condizioni poste per la propria responsabilità, e non un presupposto attinente al diritto di essere sentito. Abbondanzialmente si sottolinea come la ricorrente non si preoccupi in alcun modo di sostanziare le proprie allegazioni indicando i pertinenti atti di causa a proprio sostegno.

In questo contesto mal si comprende inoltre la richiesta a codesto tribunale della messa a disposizione di atti riferiti alle procedure intraprese dalle autorità doganali, sempre che esistano, nei confronti di Y._______ e della V._______ (ad 7 del Ricorso).

A fronte di quanto sopra menzionato il diritto di essere sentito quale censura formale non è stato violato. Allo stesso modo il presente tribunale non può dar seguito alla richiesta della messa a disposizione degli atti riferiti alle procedure sopramenzionate.

4.
4.1 La ricorrente denuncia parimenti che la DGD, non tentando di recuperare i tributi doganali presso, a suo dire, i presunti responsabili, rispettivamente non avendo aperto un procedimento penale amministrativo nei loro confronti, benché vi sia stata una rottura dei sigilli e la mancata reimportazione della merce, abbia commesso un abuso di diritto.

4.2 Giusta l'art. 2 cpv. 1 del Codice civile svizzero del 10 dicembre 1907 (CC; RS 210) ognuno è tenuto ad agire secondo la buona fede così nell'esercizio dei propri diritti come nell'adempimento dei propri obblighi. Il manifesto abuso del proprio diritto non è protetto dalla legge (art. 2 cpv. 2 CC).
La giurisprudenza ha avuto modo di indicare che vi è in particolare un abuso di diritto qualora un istituto giuridico venga utilizzato ad un fine diverso di quello per cui è stato creato (fra le tante DTF 122 II 321 consid. 4a), qualora un diritto venga esercitato senza scopo (fra le tante DTF 129 II 493 consid. 5.1) oppure nell'intento di procurarsi un beneficio manifestamente spropozionato, tenuto conto degli interessi in gioco (fra le tante DTF 123 III 200 consid. 2b), e infine, a determinate condizioni, qualora una persona assuma un comportamento contradditorio (venire contra factum proprium: DTF 125 III 257 consid. 2a con rinvii).

4.3 Nel caso in esame il presente Tribunale rileva che le allegazioni della qui ricorrente risultino poco chiare e pretestuose. In particolare si sottolinea come la DGD, in quanto autorità di ricorso, non sia competente né per un eventuale incasso dei tributi doganali né per l'apertura di un procedimento penale amministrativo nei confronti dei presunti responsabili, che tra l'altro non vengono indicati in modo preciso dalla ricorrente.
Abbondanzialmente si ricorda che l'esazione posticipata di contributi nei confronti della ricorrente da parte della DCD è la semplice conseguenza dell'applicazione della legge, che ritiene il destinatario della merce quale responsabile per il pagamento di contributi (cfr. consid. 5). Inoltre, al contrario di quanto preteso dalla ricorrente, il lasso di tempo trascorso dall'apertura del procedimento sino alla decisione di esazione posticipata non ottempera in alcun modo gli estremi dell'abuso di diritto, segnatamente non risulta essere per ovvi motivi manifestamente contrario al diritto.

A fronte di quanto sopra, rivelatesi le allegazioni della ricorrente pretestuose e prive di fondamento, il presente tribunale non può condividere la censura inerente l'abuso di diritto.

5.
5.1 La ricorrente ha inoltre sollevato quale censura l'applicazione errata da parte delle istanze inferiori della vLD, ritenendo che ai sensi della stessa non possa essere ravvisato alcun obbligo di esazione posticipata dei tributi litigiosi nei suoi confronti, non essendo essa destinataria finale della merce, ma semplicemente acquirente di una partita di merce già sdoganata.

5.2 Conformemente all'art. 13 cpv. 1 vLD, il pagamento del dazio incombe alle persone soggette all'obbligo della denuncia doganale e a quelle indicate nell'art. 9 vLD come pure alle persone per conto delle quali le merci sono state importate o esportate.
In generale la giurisprudenza ha ammesso che tali disposizioni devono essere interpretate in senso lato affinché tutte le persone economicamente interessate all'importazione della merce siano tenute al pagamento dei sudetti dazi (DTF 110 Ib 310 consid. 2b, DTF 107 Ib 199 consid. 6a-b, DTF 89 I 545 consid. 4; decisioni del Tribunale federale 2C_747/2009 del 8 aprile 2010 e 2A_230/2006 del 9 ottobre 2006; fra le tante decisioni del Tribunale amministrativo federale A-7933/2008 del 8 febbraio 2010, A-1768/2006 del 21 ottobre 2009).
Giusta l'art. 74 cifra 6 vLD chiunque froda il dazio o ne pregiudica la determinazione dichiarando inesattamente delle merci soggette a dazio commette una contravvenzione doganale.
In genere tutte le persone tenute al pagamento del dazio doganale rispondono solidalmente delle somme dovute e non riscosse anche se esse non hanno tratto personale profitto dall'infrazione (decisioni del Tribunale federale 2A.220/2004 e 2A.199/2004 del 15 novembre 2004).
Giusta i combinati disposti degli artt. 74 cifra 6 e 80 vLD in caso di commissione di un'infrazione doganale torna applicabile il titolo secondo della Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA; RS 313.0). Giusta l'art. 12 cpv. 1 DPA, quando, a seguito di un'infrazione alla legislazione amministrativa federale, una tassa non è stata a torto riscossa, la contribuzione non reclamata, così come gli interessi, vanno pagati successivamente, indipendentemente dalla punibilità di una determinata persona. L'art. 12 cpv. 2 DPA precisa che obbligato al pagamento o alla restituzione è la persona che ha fruito dell'indebito profitto, come pure quella obbligata al pagamento della tassa.

5.3 Secondo la vLD, lo sdoganamento all'importazione è definitivo quando l'obbligo di pagare il dazio è stato definitivamente determinato e la merce ammessa al libero traffico nell'interno o all'esportazione (art. 38 cpv. 1 vLD).
L'ammissione al libero traffico delle merci estere soggette a dazio, non può aver luogo se non dopo eseguito lo sdaziamento. La bolletta consegnata dall'ufficio doganale vale come documento giustificativo (art. 39 cpv. 1 vLD).

5.4 Dagli atti di causa, si evince come la Z._______ abbia rifiutato la merce importata dalla Y._______, incaricando quest'ultima di annullare le operazioni d'importazione e di rispedire il carico in Italia.
Un documento di transito comunitario T2 no 257 é stato quindi emesso dalla dogana di Stabio Punto Franco e consegnato al Signor A._______ (in seguito A._______), autista del carico merci, con l'obbligo a riesportare la merce dal valico di Chiasso, apponendo pure al carico due sigilli IV/430.
Gli accertamenti effettuati hanno permesso di stabilire che la ricorrente, contattata per il tramite di X._______Srl (in seguito X._______) e di W._______ (cfr. due fax spediti dalla X._______ al numero della ricorrente, doc. 8.1 e 8.2), ha acquistato e ritirato la merce. Infatti i sopracitati fax menzionano il numero d'immatricolazione del rimorchio, i pesi e le annotazioni manoscritte relative alla qualità del prodotto, che corrispondono alla partita di merce destinata originariamente alla Z._______. Inoltre, sul documento CMR (doc. 8.5) consegnato alla ricorrente al momento della consegna dell'uva da parte di A._______, si legge la frase "prodotto respinto perchè non conforme; con marcio evidente a acinature ammosciate", come pure il timbro della ricorrente con la dicitura "porcheria".

A fronte di quanto sopra lo sdoganamento della merce in esame non può essere considerato definitivo e la ricorrente è indiscutabilmente la destinataria finale. Non avendo proceduto al pagamento dei dazi doganali essa ha dunque commesso oggettivamente una contravvenzione doganale giusta l'art. 74 cifra 6 vLD e in virtù dell'art. 12 cpv. 1 DPA é tenuta al pagamento a posteriori dei dazi doganali non riscossi. Per quanto attiene la censura sollevata, secondo la quale, non essendole imputabile alcuna colpa non sarebbe debitrice dei sudetti importi, lo scrivente tribunale ricorda che la sua colpa non é necessaria, ma é sufficiente che l'indebito - a seguito del mancato pagamento della tassa - sia motivato in senso oggettivo da una corrispondente infrazione. Per questi motivi la tesi della ricorrente non può essere condivisa.

5.5 Con riferimento all'imposta sull'importazione, lo scrivente tribunale sottolinea come la ricorrente non abbia sollevato eccezioni specifiche in merito all'esazione posticipata della stessa, ma abbia piuttosto censurato in modo generico il suo obbligo al pagamento di tributi doganali.
Non allegando in modo sufficiente rispettivamente non sostanziando precise richieste, il presente Tribunale, sulla scorta del principio dell'allegazione, ritiene che la ricorrente sia tenuta al pagamento dell'imposta sull'importazione pari a fr. 406.05.

6.
6.1 Infine la ricorrente contesta le affermazioni della DGD sul valore della merce, sottolineando che, benché si trattasse di merce di poco valore, i tributi qui litigiosi sono stati stabiliti considerando una qualità della merce integra e non avariata.

6.2 Giusta l'art. 21 vLD, i dazi d'entrata e d'uscita sono fissati dalla tariffa delle dogane svizzere (allegati alla legge del 9 ottobre 1986 sulla tariffa delle dogane [LTD; RS 632.10]). Secondo l'art. 1 LTD tutte le merci importate o esportate attraverso la linea doganale svizzera devono essere sdoganate conformemente alla tariffa generale degli allegati 1 e 2, i quali informano circa i dazi all'importazione come pure circa l'eventuale contingente tariffario.

Per le merci in esame entrano in considerazione le voci tariffali 0806.1011 e segg., la cui sistematica si presenta come segue:

Uva, fresche o secche: (0806.)
- fresche
-- da tavola
--- dal 15 luglio al 15 settembre (0806.1011)
--- dal 16 settembre al 14 luglio (0806.1012)
-- da torchiare
--- importate nei limiti del contingente doganale (n. cont. 22) (0806.1021)
--- altre (0806.1029)
- secche (0806.2000)

La procedura doganale è retta dal principio dell'autodichiarazione (art. 24 vLD). Ciò significa tra l'altro che la legislazione doganale attribuisce alle persone soggette all'obbligo della denuncia doganale la piena responsabilità e pone esigenze severe alla loro diligenza, chiedendo di procedere ad una completa e corretta dichiarazione delle merci conformemente alle prescrizioni (cfr. decisione del Tribunale federale 2A_457/2000 del 7 febbraio 2001, in Archivio di diritto fiscale svizzero [ASA] 70 pag. 330 consid. 2c; decisione della Commissione federale di ricorso in materia doganale del 15 novembre 2005, pubblicata in Giurisprudenza delle autorità amministrative della Confederazione [GAAC] 70.55 consid. 2a/aa e le referenze ivi citate, in particolare la decisione del Tribunale federale 2A.1/2004 del 31 marzo 2004 consid. 2.1).

6.3 Nella fattispecie che qui ci riguarda la ricorrente adduce solo in modo generico una contestazione circa la qualità della merce, non contestando in maniera alcuna le modalità di calcolo segnatamente la voce di tariffa applicata dalla DCD.
Non sollevando tale censura e a fortiori non sostanziando né tantomeno comprovando le proprie allegazioni al riguardo, il presente tribunale non può condividere l'allegazione della ricorrente circa la determinazione dei tributi.

7.
Riassumendo, in base alla dottrina e alla giurisprudenza citate, nonchè ai documenti di causa presentati, le censure sollevate dalla ricorrente si sono tutte rilevate inconsistenti. Il ricorso deve pertanto essere respinto, nella misura in cui sia ricevibile (cfr. consid. 3.2).

8.
In considerazione dell'esito della lite, giusta l'art. 63 PA, le spese processuali vanno poste a carico della ricorrente soccombente (art. 1 segg. del Regolamento del 21 febbraio 2008 sulle tasse e sulle spese ripetibili nelle cause dinanzi al Tribunale aministrativo federale [TS-TAF; RS 173.320.2]). Nella fattispecie, esse vengono stabilite in fr. 1'500.- (art. 4 TS-TAF), importo che verrà integralmente compensato con l'anticipo da lei versato pari a fr. 1'500.-.

9.
Alla ricorrente non vengono assegnate ripetibili (art. 64 cpv. 1 PA).

Per questi motivi, il Tribunale amministrativo federale pronuncia:

1.
Il ricorso è respinto nella misura in cui sia ricevibile.

2.
Le spese processuali, di fr. 1'500.-, sono poste a carico della ricorrente. Esse sono computate con l'anticipo spese pari a fr. 1500.-.

3.
Non vengono assegnate ripetibili.

4.
Comunicazione a:
ricorrente (atto giudiziario)
autorità inferiore (n. di rif. ...; atto giudiziario)

Il presidente del collegio: Il cancelliere:

Markus Metz Manuel Borla
Rimedi giuridici:
Contro la presente decisione può essere interposto ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale, 1000 Losanna 14, entro un termine di 30 giorni dalla sua notificazione (art. 82 e segg., 90 e segg. e 100 della legge sul Tribunale federale del 17 giugno 2005 [LTF, RS 173.110]). Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati. La decisione impugnata e - se in possesso della parte ricorrente - i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati (art. 42 LTF).
Data di spedizione:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 20 - 1 Si le délai compté par jours doit être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de la communication.
¹	Si le délai compté par jours doit être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de la communication.
²	S'il ne doit pas être communiqué aux parties, il commence à courir le lendemain de l'événement qui le déclenche.
^2bis	Une communication qui n'est remise que contre la signature du destinataire ou d'un tiers habilité est réputée reçue au plus tard sept jours après la première tentative infructueuse de distribution.50
³	Lorsque le délai échoit un samedi, un dimanche ou un jour férié selon le droit fédéral ou cantonal, son terme est reporté au premier jour ouvrable qui suit. Le droit cantonal déterminant est celui du canton où la partie ou son mandataire a son domicile ou son siège.51

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 631.0 Loi du 18 mars 2005 sur les douanes (LD) LD Art. 132 Dispositions transitoires - 1 Les procédures douanières en suspens lors de l'entrée en vigueur de la présente loi sont liquidées selon l'ancien droit dans le délai imparti par celui-ci.
¹	Les procédures douanières en suspens lors de l'entrée en vigueur de la présente loi sont liquidées selon l'ancien droit dans le délai imparti par celui-ci.
²	Les autorisations et les accords en vigueur lors de l'entrée en vigueur de la présente loi restent valables deux ans au plus.
³	Les entrepôts douaniers au sens des art. 42 et 46a de la loi fédérale du 1er octobre 1925 sur les douanes116 peuvent être exploités selon l'ancien droit pendant deux ans au plus à compter de l'entrée en vigueur de la présente loi.
⁴	Les cautionnements douaniers en cours lors de l'entrée en vigueur de la présente loi restent valables; le nouveau droit leur est applicable.
⁵	Les recours contre des dédouanements des bureaux de douane qui sont en suspens devant les directions d'arrondissement lors de l'entrée en vigueur de la présente loi sont tranchés par la direction d'arrondissement compétente; ces décisions sont susceptibles de recours devant la Commission fédérale de recours en matière de douanes selon l'art. 116.
⁶	Les recours contre des décisions sur recours rendues par les directions d'arrondissement qui sont en suspens devant la Direction générale des douanes lors de l'entrée en vigueur de la présente loi sont tranchés par la Direction générale des douanes.
⁷	...117

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 112 Application de l'ancien droit - 1 Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
¹	Sous réserve de l'art. 113, les dispositions de l'ancien droit ainsi que leurs dispositions d'exécution sont applicables à tous les faits et rapports juridiques ayant pris naissance avant leur abrogation. La prescription est toujours régie par les art. 49 et 50 de l'ancien droit.
²	L'ancien droit est applicable aux prestations fournies avant l'entrée en vigueur de la présente loi ainsi qu'aux importations de biens pour lesquelles la dette au titre de l'impôt sur les importations est née avant l'entrée en vigueur de la présente loi.
³	Les prestations fournies en partie avant l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément à l'ancien droit pour cette partie. Les prestations fournies en partie après l'entrée en vigueur de la présente loi sont imposées conformément au nouveau droit pour cette partie.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 62 - 1 L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
¹	L'autorité de recours peut modifier la décision attaquée à l'avantage d'une partie.
²	Elle peut modifier au détriment d'une partie la décision attaquée, lorsque celle-ci viole le droit fédéral ou repose sur une constatation inexacte ou incomplète des faits: pour inopportunité, la décision attaquée ne peut être modifiée au détriment d'une partie, sauf si la modification profite à la partie adverse.
³	Si l'autorité de recours envisage de modifier, au détriment d'une partie, la décision attaquée, elle l'informe de son intention et lui donne l'occasion de s'exprimer.
⁴	Les motifs invoqués à l'appui du recours ne lient en aucun cas l'autorité de recours.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 2 - 1 Chacun est tenu d'exercer ses droits et d'exécuter ses obligations selon les règles de la bonne foi.
¹	Chacun est tenu d'exercer ses droits et d'exécuter ses obligations selon les règles de la bonne foi.
²	L'abus manifeste d'un droit n'est pas protégé par la loi.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 12 - 1 Lorsque, à la suite d'une infraction à la législation administrative fédérale, c'est à tort:
¹	Lorsque, à la suite d'une infraction à la législation administrative fédérale, c'est à tort:
^a	qu'une contribution n'est pas perçue, est remboursée, réduite ou remise, ou
^b	qu'une allocation ou un subside est versé ou qu'une créance n'est pas produite par la Confédération, par un canton, une commune, un établissement ou une corporation de droit public ou par une organisation à laquelle sont confiées des tâches de droit public,
²	Est assujetti à la prestation ou à la restitution celui qui a obtenu la jouissance de l'avantage illicite, en particulier celui qui est tenu au paiement de la contribution ou celui qui a reçu l'allocation ou le subside.
³	Celui qui, intentionnellement, a commis l'infraction ou y a participé répond solidairement, avec les personnes assujetties au paiement selon l'al. 2, du montant à percevoir ou à restituer.
⁴	Tant que l'action pénale et l'exécution de la peine ne sont pas prescrites, l'assujettissement à la prestation ou à la restitution ne se prescrit pas.

SR 313.0 Loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA) DPA Art. 74 - 1 Ont qualité de parties dans la procédure judiciaire: le prévenu, le ministère public du canton concerné ou de la Confédération de même que l'administration. 69
¹	Ont qualité de parties dans la procédure judiciaire: le prévenu, le ministère public du canton concerné ou de la Confédération de même que l'administration. 69
²	Celui qui est touché par la confiscation a les mêmes droits que l'inculpé et peut user des mêmes voies de droit.

SR 632.10 Loi du 9 octobre 1986 sur le tarif des douanes (LTaD) LTaD Art. 1 Étendue de l'assujettissement aux droits - 1 Toutes les marchandises introduites dans le territoire douanier ou sorties de celui-ci doivent être taxées conformément au tarif général figurant dans les annexes 1 et 2.4
¹	Toutes les marchandises introduites dans le territoire douanier ou sorties de celui-ci doivent être taxées conformément au tarif général figurant dans les annexes 1 et 2.4
²	Sont réservées les exceptions prévues par des traités, par des dispositions spéciales de lois ou par des ordonnances du Conseil fédéral édictées en vertu de la présente loi.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.