2C_588/2011 - 2011-12-16 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz

Art. 82 Grundsatz

Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:

gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;

gegen kantonale Erlasse;

betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 588/2011

Urteil vom 16. Dezember 2011
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Karlen, Seiler,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Verfahrensbeteiligte
1. A.X.________,
2. B.X.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Steueramt des Kantons Aargau, Rechtsdienst,
Telli-Hochhaus, 5004 Aarau.

Gegenstand
Kantons- und Gemeindesteuern 2005,

Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 1. Juni 2011.

Sachverhalt:

A.
Mit Einsprache gegen die definitive Veranlagung 2005 beantragten die Steuerpflichtigen A.X.________ und B.X.________ u.a., es seien die Kosten der Handelsschule für die Ausbildung ihres Sohnes (geb. 1988) zum Kaufmann von Fr. 14'039.-- zuzüglich Wegkosten und Kosten der auswärtigen Verpflegung als Weiterbildungskosten zum Abzug zuzulassen. Die Steuerkommission der Gemeinde gab der Einsprache in diesem Punkt nicht statt.

Mit Rekurs an das Steuerrekursgericht des Kantons Aargau beantragten die Steuerpflichtigen erneut, es seien die Weiterbildungskosten für den Sohn, bereinigt um den Kinderabzug von Fr. 6'400.--, zum Abzug zuzulassen. Das Steuerrekursgericht wies das Rechtsmittel am 24. Juni 2010 ab.

B.
Mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau machten die Steuerpflichtigen erstmals geltend, dass die Weiterbildungskosten für den Sohn als Krankheitskosten, nämlich als Folge seines von der Invalidenversicherung (IV) anerkannten Geburtsgebrechens (infantiles psychoorganisches Syndrom, POS), abziehbar seien. Das Geburtsgebrechen sei bereits mit Urteil des Steuerrekursgerichts des Kantons Aargau vom 25. Oktober 2007 bei der Steuerveranlagung 2002 anerkannt und die damaligen Kosten für den Besuch einer privaten Grundschule seien zum Abzug zugelassen worden.

Das Verwaltungsgericht holte beim früheren Hausarzt einen ärztlichen Bericht ein. Dieser bestätigte ein hirnorganisches Psychosyndrom, konnte aber über den Gesundheitszustand im Jahr 2005 keine Angaben machen. Mit Urteil vom 1. Juni 2011 wies das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau die Beschwerde ab. Zur Begründung wurde im Wesentlichen ausgeführt, es sei nicht nachgewiesen, dass der Besuch der Privatschule die einzig mögliche und notwendige Massnahme für die angemessene schulische Ausbildung des Sohnes dargestellt habe. Demzufolge könne auch offenbleiben, ob eine Behinderung im Jahre 2005 vorgelegen habe, und könne auf die Einholung eines ärztlichen Gutachtens verzichtet werden.

C.
Gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau vom 1. Juni 2011 führen A.X.________ und B.X.________ Beschwerde beim Bundesgericht mit dem Antrag, es seien die Kosten für den Besuch der privaten Handelsschule in der Höhe von Fr. 18'785.-- (einschliesslich Verpflegungs- und Fahrtkosten) als durch die Behinderung bedingte Kosten zum Abzug zuzulassen.

Das Steueramt des Kantons Aargau schliesst auf Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung und das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau stellten keine Anträge.

Erwägungen:

1.
1.1 Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Entscheid des Steuergerichts des Kantons Aargau über die Kantons- und Gemeindesteuern ist zulässig (Art. 82 ff ., 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG; Art. 73 StHG [642.14]). Die Beschwerdeführer sind zur Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG).

1.2 Mit der Beschwerde kann nach Art. 95 lit. a BGG die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden, von kantonalem Recht nur in den Fällen von lit. c-e dieser Vorschrift. Die Verletzung von kantonalem Recht bildet keinen eigenständigen Rügegrund. Im vorliegenden Fall geht es um die Kantons- und Gemeindesteuern 2005. Soweit die Vorinstanz kantonales Recht anzuwenden hatte, kann daher im Wesentlichen nur geltend gemacht werden, der angefochtene Entscheid verstosse gegen Normen des Bundesrechts (Art. 95 lit. a BGG) und namentlich über die Steuerharmonisierung oder gegen verfassungsmässige Rechte und Grundsätze (BGE 134 I 153 E. 4.2.2 S. 158; 134 II 349 E. 3 S. 351; 134 III 379 E. 1.2 S. 382 f.). Die Frage des abzugsfähigen Aufwandes und der allgemeinen Abzüge im Einkommenssteuerrecht ist von Bundesrechts wegen harmonisiert. Das Bundesgericht prüft daher die Anwendung der harmonisierten Normen frei.

2.
2.1 Gemäss Art. 9 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden vom 14. Dezember 1990 (StHG; SR 642.14) werden von den gesamten steuerbaren Einkünften die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgerechnet. Zu den notwendigen Aufwendungen gehören nach dieser Vorschrift auch "die mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten". Damit soll nach dem Willen des Gesetzgebers das gleiche Kriterium angewendet werden wie bei den Gewinnungskosten Selbständigerwerbender, die gemäss Art. 10 Abs. 1 StHG die "geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten" abziehen können. Art. 9 Abs. 1 StHG findet seine Entsprechung in § 35 Abs. 1 lit. e des Steuergesetzes des Kantons Aargau vom 15. Dezember 1998 (StG).

Als "mit dem Beruf zusammenhängende Weiterbildungskosten" sind indessen nur solche Kosten abziehbar, die im Rahmen des bereits erlernten und ausgeübten Berufs anfallen, nicht dagegen "Ausbildungskosten" für die erstmalige Aufnahme einer Berufstätigkeit bzw. für einen neuen (oder zusätzlichen) Beruf. Das folgt aus Art. 9 Abs. 4 StHG zwar nur indirekt ("andere Abzüge sind nicht zulässig"), wird aber in Art. 34 lit. b DBG und in § 41 lit. b StG ausdrücklich statuiert. Auslagen, die anfallen, um die notwendigen Fähigkeiten und Kenntnisse zur Ausübung eines eigentlichen Berufs zu erlernen (z.B. Lehre, Handelsschule, Matura, Studium, Nachdiplomstudien usw.), sind demnach als Lebenshaltungskosten nicht abziehbar (BGE 124 II 29 E. 3d S. 34; 113 Ib 114 E. 2a; Urteile 2C 28/2011 vom 15. November 2011 E. 2.1 f.; 2C 750/2009 vom 26. Mai 2010, E. 2.2.1, in: StR 65/2010 S. 675; 2C 589/2007 vom 9. April 2008, E. 3.2, in: StE 2008 B 22.3 Nr. 96; je mit weiteren Hinweisen). Kosten für die Ausbildung minderjähriger Kinder und volljähriger Kinder in Ausbildung werden nur durch die kantonalen Kinderzulagen bzw. Familientarife (teilweise) aufgefangen (§ 42 Abs. 1 lit. a StG; vgl. Daniel Aeschbach, in: Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Bd. 1, 3.
Aufl. 2009, N. 14a zu § 42 StG).

2.2 Um nicht abziehbare Ausbildungskosten geht es auch im vorliegenden Fall. Wie die Beschwerdeführer im kantonalen Verfahren ausgeführt und belegt haben, schloss ihr Sohn seine Ausbildung an der C.________ - eine Schule des Verbands Schweizerischer Handelsschulen (VSH) - im Jahr 2004 mit dem Bürofachdiplom VSH ab. Anschliessend absolvierte er eine kaufmännische Ausbildung. Er erwarb im Jahr 2006 das Handelsdiplom VSH und im Jahre 2007 das Eidgenössische Fähigkeitszeugnis als Kaufmann mit erweiterter Grundbildung (wobei vorliegend nur die Ausbildungskosten für das Jahr 2005 in Frage stehen). Es geht dabei um die gewöhnliche (ordentliche) Ausbildung im Rahmen einer Handelsschule. Die Beschwerdeführer machten denn auch in der Vorinstanz zu Recht nicht mehr geltend, dass die fraglichen Kosten als Weiterbildungskosten abziehbar seien.

3.
Zu prüfen ist, ob die Kosten der Ausbildung des Sohnes der Beschwerdeführer zum kaufmännischen Angestellten und Kaufmann mit Handelsdiplom VSH als behinderungsbedingte Kosten von den steuerbaren Einkünften abgezogen werden können.

3.1 Art. 9 Abs. 2 lit. hbis des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) lautet:

"Allgemeine Abzüge sind: ... die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt".

Diese Bestimmung wurde durch Anhang Ziff. 3 des Bundesgesetzes über die Beseitigung von Benachteiligungen von Menschen mit Behinderungen (Behindertengleichstellungsgesetz, BehiG; SR 151.3) eingefügt und auf den 1. Januar 2005 in Kraft gesetzt. Eine Anpassungsfrist ist den Kantonen nicht eingeräumt worden. Der Kanton Aargau hat die gleichlautende Bestimmung in § 40 lit. ibis seines Steuergesetzes vom 15. Dezember 1998 erst auf den 1. Januar 2007 in Kraft gesetzt. Betroffen ist vorliegend die Steuerperiode 2005. Art. 9 Abs. 2 lit. hbis StHG findet daher im vorliegenden Fall direkt Anwendung (Art. 72 Abs. 2 SHG). Davon ging auch die Vorinstanz aus.

3.2 Als Mensch mit Behinderung gilt gemäss Art. 2 Abs. 1 BehiG eine Person, der es eine voraussichtlich dauernde körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung erschwert oder verunmöglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- oder fortzubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben. Um abzugsfähig zu sein, müssen die Kosten als direkte Folge einer Behinderung im Sinne von Art. 2 Abs. 1 BehiG anfallen. Auf die Therapie oder Therapiefähigkeit kommt es für den Begriff der Behinderung nicht an; es geht nicht um die Beseitigung oder Milderung des Gebrechens. Das Behindertengleichstellungsgesetz bezweckt vielmehr die soziale und berufliche Integration trotz des Gebrechens.
Der gleichstellungsrechtliche Begriff der Behinderung in der Bundesverfassung (Art. 8 Abs. 4 BV) und im Gleichstellungsgesetz ist auch mit dem Begriff der Invalidität im Sinn des Rechts über die Invalidenversicherung (IV) nicht deckungsgleich (Margrith Bigler-Eggenberger, in: Die schweizerische Bundesverfassung, 2. Aufl. 2008, N. 100 zu Art. 8 BV; Peter Uebersax, Der Anspruch Behinderter auf ausreichende Schulung und Sonderschulung, in: Kinder und Jugendliche mit Behinderungen, 2011, S. 31 f.). Während die Invalidenvorsorge und -versicherung vor allem die durch die Arbeitsunfähigkeit entstandene Erwerbsunfähigkeit abdeckt, geht es beim Behinderungsbegriff im Sinne von Art. 8 Abs. 4 BV und des Behindertengleichstellungsgesetzes um die soziale und berufliche Integration behinderter Menschen als vollwertige Mitglieder der Gesellschaft (ausführlich Uebersax, a.a.O., S. 32 ff.; s. auch BGE 135 I 49 E. 6.1). Aus dieser Sicht ist zu beurteilen, ob die zum Abzug beantragten Kosten einer Massnahme zur Integration von körperlich, geistig und psychisch behinderten Menschen in die Gesellschaft dienen oder nicht. Zu beachten ist, dass solche Kosten - gleich wie auch die Abzüge für Krankheitskosten (Urteil 2C 103/2009 vom 10. Juli 2009 E. 2.1
mit Hinweis, in: StE 2009 B 27.5 Nr. 15) - von den Lebenshaltungs- und Luxuskosten abzugrenzen sind.

3.3 Diese Überlegungen sind namentlich im Bildungsbereich von erheblicher Bedeutung, weil Bildung stets zu besseren Integrationschancen führt. Die Förderung behinderter Menschen gerade im Bildungsbereich kommt jetzt auch in dem - hier freilich noch nicht anwendbaren - Art. 62 Abs. 3 BV (Anspruch auf Sonderschulung aller behinderten Kinder bis zum vollendeten 20. Altersjahr, in Kraft seit 1. Januar 2008) zum Ausdruck und entspricht auch einer der Zielsetzungen des Behindertengleichstellungsgesetzes (hierzu ausführlich Uebersax, a.a.O., S. 32 f. und 35 ff.).

Da der berufliche Erwerb für die meisten Menschen die wirtschaftliche Existenz sichert, sollen auch Jugendliche mit Lernbehinderungen einen ihren Fähigkeiten entsprechenden Beruf erlernen können. Gemäss Art. 1 Abs. 2 BehiG soll durch entsprechende Rahmenbedingungen den Menschen mit Behinderungen erleichtert werden, am gesellschaftlichen Leben teilzunehmen und insbesondere selbständig soziale Kontakte zu pflegen, sich aus- und fortzubilden und eine Erwerbstätigkeit auszuüben. Das Behindertengleichstellungsgesetz sieht daher auch eine Förderung von behinderten Jugendlichen bei der Ausbildung vor, indem z.B. die Verwendung von behindertenspezifischen Hilfsmitteln und der Beizug notwendiger persönlicher Assistenz ermöglicht und die Dauer und Ausgestaltung des Bildungsangebots den spezifischen Bedürfnissen Behinderter angepasst wird (Art. 1 in Verbindung mit Art. 2 Abs. 5 lit. a und b BehiG; vgl. Botschaft des Bundesrats vom 11. Dezember 2000, BBl 2001 1727 f. Ziff. 2.1.3.3). Bei Betroffenen im Kindes- und jugendlichen Alter, denen der alleinige Besuch der Regelschule nicht möglich ist oder die mit dem Besuch der ordentlichen Ausbildungsstätten aufgrund ihrer Behinderung das Bildungs- oder Berufsziel nicht erreichen können, kommen vor
allem sonderpädagogische Massnahmen zum Tragen (Uebersax, a.a.O., S. 33). Das gilt namentlich auch bei Sprach- und Aufmerksamkeitsstörungen (etwa bei einem POS), wo sich der Besuch einer Privatschule oder einer anderen privaten Institution unter Umständen als adäquate Massnahme erweisen kann (s. auch das Urteil des aargauischen Verwaltungsgerichts vom 20. Januar 2006, in: StE 2007 B 27.5 Nr. 12 in Bezug auf Legasthenie).

3.4 Im Kreisschreiben Nr. 11 vom 31. August 2005, Ziffer 4.3.10, hat die Eidgenössische Steuerverwaltung die Kriterien aufgestellt, wann die durch den Besuch einer Privatschule bedingten Mehrkosten als behinderungsbedingte Kosten zu verstehen sind. Solche Kosten liegen dann vor, wenn es sich beim Besuch der Privatschule um die einzig mögliche und notwendige Massnahme für eine angemessene schulische Ausbildung des behinderten Kindes handelt. Nach dem Kreisschreiben muss die Notwendigkeit der Massnahme durch einen Bericht des kantonalen schulpsychologischen Dienstes nachgewiesen sein.

In der kantonalen Rechtsprechung hat namentlich das Verwaltungsgericht des Kantons Luzern in einem Entscheid vom 25. November 2008 (LGVE 2008 II Nr. 19) diese Kosten näher umschrieben und zum genannten Kreisschreiben Stellung genommen: Dass die Kosten einer Privatschule als notwendig erscheinen müssen, ergibt sich aus dem Kausalzusammenhang, der zwischen der Behinderung und den Mehrkosten für die Privatschule bestehen muss. Hingegen erweise sich das weitere Element, dass es sich um die einzig mögliche Massnahme handeln muss, als zu eng, weil sie andere gleichwertige Massnahmen ausschliesst (E. 4a/bb/ccc). Es sei daher im Einzelfall zu prüfen, ob eine andere, weniger kostspielige oder weitergehende Anordnung nicht ebenfalls zum Erfolg führen würde. Dabei müsse es für den Steuerpflichtigen auch möglich sein, den Nachweis durch ein Fachgutachten erbringen zu können, wenn ein Bericht des schulpsychologischen Dienstes nicht erhältlich ist. - Diesen Ausführungen ist beizupflichten, zumal es um den Grundsatz der freien (richterlichen) Beweiswürdigung geht (s. auch Zigerlig/Jud, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, I/2a, 2. Aufl. 2008, N. 32za zu Art. 33 DBG).

3.5 Vorliegend geht es nicht um die Grundschulausbildung, sondern um die Berufsausbildung (Erstausbildung) eines Jugendlichen oder jungen Erwachsenen. Diese gehört wie die Schulausbildung zur elementaren Ausbildung, weshalb auch hier Diskriminierungen auftreten können, sofern behinderungsbedingt, wegen eines körperlichen oder psychischen Gebrechens, es der betreffenden Person nicht möglich ist, eine ihren handwerklichen und/oder geistigen Fähigkeiten angemessene Ausbildung zu absolvieren (Art. 2 Abs. 5 lit. b BehiG). Art. 9 Abs. 2 hbis StHG und der gleichlautende Art. 33 Abs. 1 hbis DBG knüpfen wie das Behindertengleichstellungsgesetz an Art. 8 Abs. 4 BV an, der nicht nur die soziale, sondern auch die berufliche Integration bezweckt (vgl. vorstehende E. 3.3; ferner Botschaft des Bundesrats vom 11. Dezember 2000, BBl 2001 1791 Ziff. 4.4.2). Sofern die Kosten einer Privatschule für die berufliche Ausbildung wegen der Behinderung notwendig und mit Blick auf andere Ausbildungsmöglichkeiten angemessen erscheint, sind sie daher abzugsfähig.

3.6 Es ist erstellt, dass der Sohn der Beschwerdeführer an einer Behinderung im Sinne von Art. 2 Abs. 1 BehiG leidet. Es besteht bei ihm von Geburt an ein hirnorganisches Psychosyndrom (POS, Geburtsgebrechen Ziff. 404 gemäss Anhang zur Verordnung über Geburtsgebrechen vom 9. Dezember 1985, GgV; SR 831.232.21) mit schweren psychomotorischen und sprachlichen Störungen. Deswegen wurde er auch jahrelang therapiert. Dieser gesundheitlichen Probleme wegen besuchte er in den Jahren 2002 bis 2004 eine private Sonderschule. Er hätte in den sehr grossen Klassen der Sekundar- oder Realschule nicht bestehen können, wie der Hausarzt in seinem Bericht an die Vorinstanz festhielt.

Nach Beendigung der ordentlichen Schulzeit ab 2004 absolvierte der Sohn der Beschwerdeführer aber vollzeitlich eine Ausbildung zum kaufmännischen Angestellten und Kaufmann an der erwähnten privaten Handelsschule. Dabei geht es um die gewöhnliche Berufsausbildung, wie sie auch den nichtbehinderten Personen offensteht. Es ist nicht nachgewiesen, dass der Sohn der Beschwerdeführer wegen seiner Behinderung in schulischer Hinsicht zusätzlicher Betreuung bedurfte. Die intellektuellen Fähigkeiten sind nicht eingeschränkt, wie auch der Bericht des Hausarztes zeigt. Auch die Sprachstörungen haben ihn an der erfolgreichen Absolvierung der Schule nicht gehindert. Es sind keine behinderungsbedingten Kosten zu sehen, die zum Abzug zugelassen werden könnten.

3.7 Die Beschwerdeführer wollen die Abzugsfähigkeit des Aufwandes für die private Handelsschule damit begründen, dass ihr Sohn aufgrund seiner Behinderung keine Lehre habe absolvieren können; der "ungewöhnliche Weg über eine Privatschule" sei nur aus diesem Grund gewählt worden. Das mag zutreffen, ist aber nicht entscheidend. Die Beschwerdeführer lassen ausser Acht, dass sowohl die Ausbildung an einer Handelsschule zum kaufmännischen Angestellten und Kaufmann wie auch die Absolvierung einer Lehre in einem kaufmännischen Betrieb und Besuch einer kaufmännischen Berufsfachschule vollwertige Berufsausbildungszweige darstellen. Die Handelsschule ist nicht Surrogat der Berufslehre und umgekehrt. Bereits aus diesem Grund kann nicht gesagt werden, der Sohn der Beschwerdeführer habe behinderungsbedingt Mehrkosten gehabt gegenüber Nichtbehinderten, welche die gleiche Schule besuchen. Es ist vielmehr festzustellen, dass er trotz seiner Behinderung eine private Handelsschule erfolgreich absolvieren und bestehen konnte. Aus diesem Grund handelt es sich vorliegend beim Aufwand für den Besuch der privaten Handelsschule nicht um behinderungsbedingte Kosten, die zum Abzug zugelassen werden müssen.

3.8 Die Vorinstanz hat den Abzug daher zu Recht verweigert. Allerdings bedarf ihre Begründung gewisser Korrekturen. Sie ist der Ansicht, dass im Jahr 2005 eine Behinderung im Sinne von Art. 2 Abs. 1 BehiG nicht mehr bestand; eine Persistenz der Krankheit bis ins Erwachsenenalter sei nicht anzunehmen. Solche Aussagen ohne gesicherte, d.h. durch eine medizinische Fachperson oder Fachstelle bestätigte Erkenntnisse sind aber eher spekulativ. Immerhin hat auch der Hausarzt, bei dem der Sohn der Beschwerdeführer in den Jahren 2001 und 2002 in allgemeinärztlicher Behandlung stand, gegenüber der Vorinstanz bestätigt, dass die Störung des Redeflusses "erst allmählich, sicher erst nach 2005" gemildert werden konnte (Bericht vom 10. März 2011). Das würde eher dafür sprechen, dass sich das Gebrechen und die Sprachstörungen auch im Jahre 2005 noch nachteilig auswirkten.

Entscheidend ist jedoch, dass vorliegend eine Lösung auf dem normalen Bildungsweg gefunden werden konnte und keine zusätzlichen Sondermassnahmen erforderlich waren. Die Frage, ob der Sohn der Beschwerdeführer auch eine kaufmännische Lehre hätte absolvieren können, stellt sich daher nicht. Mit diesen Präzisierungen kann der angefochtene Entscheid des Verwaltungsgerichts bestätigt werden.

4.
Das führt zur Abweisung der Beschwerde. Als unterliegende Partei haben die Beschwerdeführer die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen; sie haften hierfür solidarisch (Art. 65 und 66 Abs. 1 und 5 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 1'500.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Steueramt des Kantons Aargau, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 16. Dezember 2011
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Wyssmann

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen
	1.	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
		a.	des Bundesverwaltungsgerichts;
		b.	des Bundesstrafgerichts;
		c.	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
		d.	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
	2.	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
	3.	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 89 Beschwerderecht
	1.	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
		a.	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
		b.	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
		c.	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
	2.	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
		a.	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
		b.	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
		c.	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
		d.	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
	3.	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 95 Schweizerisches Recht
	Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
	a.	Bundesrecht;
	b.	Völkerrecht;
	c.	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
	d.	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
	e.	interkantonalem Recht.

SR 642.14 StHG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz Art. 9 Allgemeines
	1.	Von den gesamten steuerbaren Einkünften werden die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und die allgemeinen Abzüge abgezogen. Für die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte kann ein Maximalbetrag festgesetzt werden. [1]
	2.	Allgemeine Abzüge sind:
		a. [2]	die privaten Schuldzinsen im Umfang des nach den Artikeln 7 und 7a steuerbaren Vermögensertrages und weiterer 50 000 Franken;
		b. [3]	die dauernden Lasten sowie der Ertragsanteil nach Artikel 7 Absatz 2 Buchstabe c der Leistungen aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen;
		c.	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrenntlebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
		d. [4]	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
		e.	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, bis zu einem bestimmten Betrag;
		f.	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und für die obligatorische Unfallversicherung;
		g.	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, der pauschaliert werden kann;
		h. [5]	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese einen vom kantonalen Recht bestimmten Selbstbehalt übersteigen;
		hbis. [6]	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 [7], soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
		i. [8]	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu dem nach kantonalem Recht bestimmten Ausmass an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 23 Abs. 1 Bst. f), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 23 Abs. 1 Bst. a-c);
		k.	ein Abzug vom Erwerbseinkommen, das ein Ehegatte unabhängig vom Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten erzielt, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag; ein gleichartiger Abzug ist zulässig bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten;
		l. [9]	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag an politische Parteien, die:im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [10] über die politischen Rechte eingetragen sind,in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oderin einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
			1.	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [10] über die politischen Rechte eingetragen sind,
			2.	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
			3.	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
		m. [11]	die nachgewiesenen Kosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen;
		n. [12]	die Einsatzkosten in der Höhe eines nach kantonalem Recht bestimmten Prozentbetrags der einzelnen Gewinne aus Geldspielen, welche nicht nach Artikel 7 Absatz 4 Buchstaben l-m steuerfrei sind; die Kantone können einen Höchstbetrag für den Abzug vorsehen;
		o. [13]	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zu einem nach kantonalem Recht bestimmten Betrag, sofern:ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oderdas 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
			1.	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
			2.	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
	3.	Bei Liegenschaften im Privatvermögen können die Unterhaltskosten, die Kosten der Instandstellung von neu erworbenen Liegenschaften, die Versicherungsprämien und die Kosten der Verwaltung durch Dritte abgezogen werden. Zudem können die Kantone Abzüge für Umweltschutz, Energiesparen und Denkmalpflege vorsehen. Bei den drei letztgenannten Abzügen gilt folgende Regelung: [14]
		a. [15]	Bei den Investitionen, die dem Energiesparen und dem Umweltschutz dienen, bestimmt das Eidgenössische Finanzdepartement in Zusammenarbeit mit den Kantonen, welche Investitionen den Unterhaltskosten gleichgestellt werden können; den Unterhaltskosten gleichgestellt sind auch die Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau.
		b.	Die nicht durch Subventionen gedeckten Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten sind abziehbar, sofern der Steuerpflichtige solche Massnahmen aufgrund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen hat.
	3bis.	Investitionen und Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau nach Absatz 3 Buchstabe a sind in den zwei nachfolgenden Steuerperioden abziehbar, soweit sie in der laufenden Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden können. [16]
	4.	Andere Abzüge sind nicht zulässig. Vorbehalten sind die Kinderabzüge und andere Sozialabzüge des kantonalen Rechts.

[1] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behan lung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). Berichtigung der RedK der BVers vom 18. Feb. 2015 (AS 2015 993). [2] Fassung gemäss Ziff. II 3 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2009 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733). [3] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 17. Juni 2022 über die Besteuerung von Leibrenten und ähnlichen Vorsorgeformen, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 38; BBl 2021 3028). [4] Fassung gemäss Anhang Ziff. 4 des BG vom 18. Juni 2004, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2004 4635; BBl 2003 6399). [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. 3 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [6] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [7] SR 151.3 [8] Fassung gemäss Anhang Ziff. 4 des BG vom 8. Okt. 2004 (Stiftungsrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2006 (AS 2005 4545; BBl 2003 8153 8191). [9] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 12. Juni 2009 über die steuerliche Abzugsfähigkeit von Zuwendungen an politische Parteien, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 449; BBl 2008 7463 7485). [10] SR 161.1 [11] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 25. Sept. 2009 über die steuerliche Entlastung von Familien mit Kindern, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2010 455; BBl 2009 4729). Berichtigt von der Redaktionskommission der BVers (Art. 58 Abs. 1 ParlG - SR 171.10). [12] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 15. Juni 2012 über die Vereinfachungen bei der Besteuerung von Lotteriegewinnen (AS 2012 5977; BBl 2011 6517 6543). Fassung gemäss Anhang Ziff. II 6 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). [13] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [14] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 3. Okt. 2008 über die steuerliche Behandlung von Instandstellungskosten bei Liegenschaften, in Kraft seit 1. Jan. 2010 (AS 2009 1515; BBl 2007 7993 8009). [15] Fassung gemäss Anhang Ziff. II 4 des Energiegesetzes vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 6839; BBl 2013 7561). [16] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 4 des Energiegesetzes vom 30. Sept. 2016, in Kraft seit 1. Jan. 2018 (AS 2017 6839; BBl 2013 7561).

SR 642.14 StHG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz Art. 10 Selbständige Erwerbstätigkeit
	1.	Als geschäfts- oder berufsmässig begründete Kosten werden namentlich abgezogen:
		a.	die ausgewiesenen Abschreibungen des Geschäftsvermögens;
		b.	die Rückstellungen für Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist, oder für unmittelbar drohende Verlustrisiken;
		c.	die eingetretenen und verbuchten Verluste auf dem Geschäftsvermögen;
		d.	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
		e. [1]	Zinsen auf Geschäftsschulden sowie Zinsen, die auf Beteiligungen nach Artikel 8 Absatz 2 entfallen;
		f. [2]	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
		g. [3]	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
	1bis.	Nicht abziehbar sind insbesondere:
		a.	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
		b.	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
		c.	Bussen und Geldstrafen;
		d.	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben. [4]
	1ter.	Sind Sanktionen nach Absatz 1bis Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
		a.	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
		b.	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten. [5]
	2.	Verluste aus den sieben der Steuerperiode (Art. 15) vorangegangenen Geschäftsjahren können abgezogen werden, soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren Einkommens dieser Jahre nicht berücksichtigt werden konnten. [6]
	3.	Mit Leistungen Dritter, die zum Ausgleich einer Unterbilanz im Rahmen einer Sanierung erbracht werden, können auch Verluste verrechnet werden, die in früheren Geschäftsjahren entstanden und noch nicht mit Einkommen verrechnet werden konnten.
	4.	Die Absätze 2 und 3 gelten auch bei Verlegung des steuerrechtlichen Wohnsitzes oder des Geschäftsortes innerhalb der Schweiz. [7]

[1] Eingefügt durch Ziff. I 6 des BG vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998, in Kraft seit 1. Jan. 2001 (AS 1999 2374; BBl 1999 4). [2] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [3] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 19. Juni 2020 über die steuerliche Behandlung finanzieller Sanktionen, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 5121; BBl 2016 8503). [4] Eingefügt durch Ziff. II des BG vom 22. Dez. 1999 über die Unzulässigkeit steuerlicher Abzüge von Bestechungsgeldern (AS 2000 2147; BBl 1997 II 1037, IV 1336). Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 19. Juni 2020 über die steuerliche Behandlung finanzieller Sanktionen, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 5121; BBl 2016 8503). [5] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 19. Juni 2020 über die steuerliche Behandlung finanzieller Sanktionen, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 5121; BBl 2016 8503). [6] Fassung gemäss Ziff. I 2 des BG vom 22. März 2013 über die formelle Bereinigung der zeitlichen Bemessung der direkten Steuern bei den natürlichen Personen, in Kraft seit 1. Jan. 2014 (AS 2013 2397; BBl 2011 3593). [7] Eingefügt durch Ziff. I 2 des BG vom 15. Dez. 2000 zur Koordination und Vereinfachung der Veranlagungsverfahren für die direkten Steuern im interkantonalen Verhältnis, in Kraft seit 1. Jan. 2001 (AS 2001 1050; BBl 2000 3898).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 34
	Nicht abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere:
	a.	die Aufwendungen für den Unterhalt des Steuerpflichtigen und seiner Familie sowie der durch die berufliche Stellung des Steuerpflichtigen bedingte Privataufwand;
	b. [1]	...
	c.	die Aufwendungen für Schuldentilgung;
	d.	die Aufwendungen für die Anschaffung, Herstellung oder Wertvermehrung von Vermögensgegenständen;
	e.	Einkommens-, Grundstückgewinn- und Vermögenssteuern von Bund, Kantonen und Gemeinden und gleichartige ausländische Steuern.

[1] Aufgehoben durch Ziff. I 1 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, mit Wirkung seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607).

SR 151.3 BehiG Bundesgesetz vom 13. Dezember 2002 über die Beseitigung von Benachteiligungen von Menschen mit Behinderungen (Behindertengleichstellungsgesetz, BehiG) - Behindertengleichstellungsgesetz Art. 2 Begriffe
	1.	In diesem Gesetz bedeutet Mensch mit Behinderungen (Behinderte, Behinderter) eine Person, der es eine voraussichtlich dauernde körperliche, geistige oder psychische Beeinträchtigung erschwert oder verunmöglicht, alltägliche Verrichtungen vorzunehmen, soziale Kontakte zu pflegen, sich fortzubewegen, sich aus- und weiterzubilden oder eine Erwerbstätigkeit auszuüben. [1]
	2.	Eine Benachteiligung liegt vor, wenn Behinderte rechtlich oder tatsächlich anders als nicht Behinderte behandelt und dabei ohne sachliche Rechtfertigung schlechter gestellt werden als diese, oder wenn eine unterschiedliche Behandlung fehlt, die zur tatsächlichen Gleichstellung Behinderter und nicht Behinderter notwendig ist.
	3.	Eine Benachteiligung beim Zugang zu einer Baute, einer Anlage, einer Wohnung oder einer Einrichtung oder einem Fahrzeug des öffentlichen Verkehrs liegt vor, wenn der Zugang für Behinderte aus baulichen Gründen nicht oder nur unter erschwerenden Bedingungen möglich ist.
	4.	Eine Benachteiligung bei der Inanspruchnahme einer Dienstleistung liegt vor, wenn diese für Behinderte nicht oder nur unter erschwerenden Bedingungen möglich ist.
	5.	Eine Benachteiligung bei der Inanspruchnahme von Aus- und Weiterbildung liegt insbesondere vor, wenn:
		a.	die Verwendung behindertenspezifischer Hilfsmittel oder der Beizug notwendiger persönlicher Assistenz erschwert werden;
		b.	die Dauer und Ausgestaltung des Bildungsangebots sowie Prüfungen den spezifischen Bedürfnissen Behinderter nicht angepasst sind.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 3 des BG vom 20. Juni 2014 über die Weiterbildung, in Kraft seit 1. Jan. 2017 (AS 2016 689; BBl 2013 3729).

SR 101 BV Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 Art. 62 Schulwesen [1]*
	1.	Für das Schulwesen sind die Kantone zuständig.
	2.	Sie sorgen für einen ausreichenden Grundschulunterricht, der allen Kindern offensteht. Der Grundschulunterricht ist obligatorisch und untersteht staatlicher Leitung oder Aufsicht. An öffentlichen Schulen ist er unentgeltlich. [2]
	3.	Die Kantone sorgen für eine ausreichende Sonderschulung aller behinderten Kinder und Jugendlichen bis längstens zum vollendeten 20. Altersjahr. [3]
	4.	Kommt auf dem Koordinationsweg keine Harmonisierung des Schulwesens im Bereich des Schuleintrittsalters und der Schulpflicht, der Dauer und Ziele der Bildungsstufen und von deren Übergängen sowie der Anerkennung von Abschlüssen zustande, so erlässt der Bund die notwendigen Vorschriften. [4]
	5.	Der Bund regelt den Beginn des Schuljahres. [5]
	6.	Bei der Vorbereitung von Erlassen des Bundes, welche die Zuständigkeit der Kantone betreffen, kommt der Mitwirkung der Kantone besonderes Gewicht zu. [6]

[1] * Mit Übergangsbestimmung. [2] Angenommen in der Volksabstimmung vom 21. Mai 2006, in Kraft seit 21. Mai 2006 (BB vom 16. Dez. 2005, BRB vom 27. Juli 2006 - AS 2006 3033; BBl 2005 5479, 5547 7273; 2006 6725). [3] Angenommen in der Volksabstimmung vom 28. Nov. 2004, in Kraft seit 1. Jan. 2008 (BB vom 3. Okt. 2003, BRB vom 26. Jan. 2005, BRB vom 7. Nov. 2007 - AS 2007 5765; BBl 2002 2291; 2003 6591; 2005 951). [4] Angenommen in der Volksabstimmung vom 21. Mai 2006, in Kraft seit 21. Mai 2006 (BB vom 16. Dez. 2005, BRB vom 27. Juli 2006 - AS 2006 3033; BBl 2005 5479, 5547 7273; 2006 6725). [5] Angenommen in der Volksabstimmung vom 21. Mai 2006, in Kraft seit 21. Mai 2006 (BB vom 16. Dez. 2005, BRB vom 27. Juli 2006 - AS 2006 3033; BBl 2005 5479, 5547 7273; 2006 6725). [6] Angenommen in der Volksabstimmung vom 21. Mai 2006, in Kraft seit 21. Mai 2006 (BB vom 16. Dez. 2005, BRB vom 27. Juli 2006 - AS 2006 3033; BBl 2005 5479, 5547 7273; 2006 6725).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 33 Schuldzinsen und andere Abzüge [1]
	1.	Von den Einkünften werden abgezogen:
		a. [2]	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken. [3] Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
		b. [4]	die dauernden Lasten sowie der Ertragsanteil nach Artikel 22 Absatz 3 Buchstabe c der Leistungen aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen;
		c.	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
		d. [5]	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
		e.	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
		f.	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
		g. [6]	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:3700 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
			1. [7]	3700 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
			2.	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
		h. [8]	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
		hbis. [9]	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 [10], soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
		i. [11]	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 600 Franken an politische Parteien, die: [12]im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [13] über die politischen Rechte eingetragen sind,in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oderin einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
			1.	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [13] über die politischen Rechte eingetragen sind,
			2.	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
			3.	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
		j. [14]	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 13 000 Franken, sofern: [15]ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oderdas 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
			1.	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
			2.	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
	1bis.	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
		a.	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
		b.	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann. [16]
	2.	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8600 Franken und höchstens 14 100 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen. [17]
	3.	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 800 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen. [18]
	4.	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5400 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 800 Franken abgezogen. [19]

[1] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des BG vom 8. Okt. 2004 (Stiftungsrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2006 (AS 2005 4545; BBl 2003 8153 8191). [2] Fassung gemäss Ziff. I 5 des BG vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998, in Kraft seit 1. Jan. 2001 (AS 1999 2374; BBl 1999 4). [3] Fassung gemäss Ziff. II 2 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733). [4] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 17. Juni 2022 über die Besteuerung von Leibrenten und ähnlichen Vorsorgeformen, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 38; BBl 2021 3028). [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. 3 des BG vom 18. Juni 2004, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2004 4635; BBl 2003 6399). [6] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 1 der V des EFD vom 16. Sept. 2022 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2023 (AS 2022 575). [7] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 1 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [8] Fassung gemäss Anhang Ziff. 2 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [9] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [10] SR 151.3 [11] Fassung gemäss Art. 6 Abs. 3 der V des EFD vom 22. Sept. 2011 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2012 (AS 2011 4503). [12] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 2 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [13] SR 161.1 [14] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [15] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 3 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [16] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 22. März 2013 über die formelle Bereinigung der zeitlichen Bemessung der direkten Steuern bei den natürlichen Personen, in Kraft seit 1. Jan. 2014 (AS 2013 2397; BBl 2011 3593). [17] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 4 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [18] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 25. Sept. 2009 über die steuerliche Entlastung von Familien mit Kindern (AS 2010 455; BBl 2009 4729). Fassung gemäss Art. 3 Abs. 5 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [19] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 15. Juni 2012 über Vereinfachungen bei der Besteuerung von Lotteriegewinnen (AS 2012 5977; BBl 2011 6517 6543). Fassung gemäss Art. 3 Abs. 6 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479).

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 65 Gerichtskosten
	1.	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
	2.	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
	3.	Sie beträgt in der Regel:
		a.	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
		b.	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
	4.	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
		a.	über Sozialversicherungsleistungen;
		b.	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
		c.	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
		d.	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 [1].
	5.	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

[1] SR 151.3

SR 173.110 BGG Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz Art. 5 Wahl
	1.	Die Bundesversammlung wählt die Richter und Richterinnen.
	2.	Wählbar ist, wer in eidgenössischen Angelegenheiten stimmberechtigt ist.