BE.2018.15 - 2019-01-14 - Corte dei reclami penali: procedimenti penali

RS 313.0 DPA Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA)

Art. 50

La perquisizione di carte dev'essere fatta col maggior riguardo possibile dei segreti privati; segnatamente, le carte devono essere esaminate soltanto quando si possa presumere che contengano scritti importanti per l'inchiesta.

La perquisizione dev'essere fatta in modo da tutelare il segreto d'ufficio, come anche i segreti confidati, nell'esercizio del proprio ministero o della propria professione, agli ecclesiastici, agli avvocati, ai notai, ai medici, ai farmacisti, alle levatrici e ai loro ausiliari.

Se possibile, il detentore di carte dev'essere messo in grado d'indicarne il contenuto prima della perquisizione. Se egli si oppone alla perquisizione, le carte devono essere suggellate e poste in luogo sicuro; la decisione sull'ammissibilità della perquisizione spetta alla Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale (art. 25 cpv. 1).

Bundesstrafgericht Tribunal pénal fédéral Tribunale penale federale Tribunal penal federal

Numéro de dossier: BE.2018.15

Décision du 14 janvier 2019 Cour des plaintes

Composition

Les juges pénaux fédéraux Giorgio Bomio-Giovanascini, président, Tito Ponti et Patrick Robert-Nicoud, la greffière Victoria Roth

Parties

Administration fédérale des contributions,

requérante

contre

A. AG, représentée par Me Pierre-Marie Glauser et Me Anne Tissot Benedetto, avocats,

opposante

Objet

Levée des scellés (art. 50 al. 3 DPA)

Faits:

A. Le 9 janvier 2018, l’Administration fédérale des contributions (ci-après: AFC) a ouvert une enquête pénale administrative contre inconnu sur la base des art. 37 et suivants de la loi fédérale du 22 mars 1974 sur le droit pénal administratif (DPA; RS 313.0), en raison de soupçons de soustractions d’impôt anticipé au sens de l’art. 61 let. a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l’impôt anticipé (LIA; RS 642.21) commises dans la gestion de la société B. SA pour les exercices 2011 à 2015 (act. 1).

B. Par demande d’édition d’actes du 21 juin 2018, un enquêteur de la Division affaires pénales et enquêtes de l’AFC a requis de la société A. AG la production d’un certain nombre de documents relatifs à la révision des comptes de la société B. SA (act. 1.1).

C. A. AG, par le biais de ses conseils, s’est opposée à la demande d’édition d’actes et a sollicité la mise sous scellés de l’ensemble des documents annexés à son courrier, daté du 30 juillet 2018 (act. 1.2).

D. Le 24 septembre 2018, l’AFC a requis de la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral qu’elle l’autorise à procéder à la levée des scellés concernant les documents produits par l’opposante le 30 juillet 2018 (act. 1).

E. Dans sa réponse du 6 novembre 2018, A. AG conclut au rejet de la demande de levée des scellés en son entier ainsi qu’à la restitution des pièces et classeurs mis sous scellés. Subsidiairement, l’opposante conclut à procéder au tri des pièces pertinentes et d’ordonner, respectivement de permettre le caviardage des noms des employés de la société A. AG dans les documents qui feraient l’objet de la levée des scellés (act. 9).

Les arguments et moyens de preuve invoqués par les parties seront repris, si nécessaire, dans les considérants en droit.

La Cour considère en droit:

1.

1.1 A teneur des art. 25 al. 1 et 50 al. 3 DPA et de l’art. 37 al. 2 let. b de la loi fédérale sur l’organisation des autorités pénales de la Confédération (LOAP; RS 173.71), la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral est compétente pour statuer sur la présente requête de levée des scellés, laquelle n’est soumise à aucun délai particulier. L’AFC est par ailleurs indiscutablement légitimée à soumettre une telle requête à la Cour de céans et l’a fait en conformité avec le principe de célérité.

1.2 En tant que détentrice de la documentation produite, A. AG est – formellement – légitimée à s’opposer à l’ordonnance d’édition d’actes, mesure alternative à la perquisition de documents.

2. L’art. 61 let. a LIA réprime celui qui, intentionnellement ou par négligence, à son propre avantage ou à celui d’un tiers, soustrait des montants d’impôt anticipé à la Confédération. L’élément constitutif objectif de la soustraction d’impôt est le seul fait que l’impôt anticipé n’a pas été déclaré ou prélevé dans sa totalité (Rossat, Les mesures spéciales d’enquête de l’Administration fédérale des contributions, en cas de soustraction fiscale [art. 190 ss LIFD], 2017, p. 45). Conformément à l’art. 67 al. 1 LIA, l’AFC est compétente pour poursuivre et juger la soustraction d’impôt, de sorte que la DPA est applicable dans ce cadre.

2.1 Selon l’art. 50 DPA, la perquisition visant des papiers doit être opérée avec les plus grands égards pour les secrets privés; en particulier, les papiers ne seront examinés que s’ils contiennent apparemment des écrits importants pour l’enquête (al. 1). La perquisition doit être opérée de manière à sauvegarder le secret de fonction, ainsi que les secrets confiés aux ecclésiastiques, avocats, notaires, médecins, pharmaciens, sages-femmes et à leurs auxiliaires, en vertu de leur ministère ou de leur profession (al. 2). Avant la perquisition, le détenteur des papiers est, chaque fois que cela est possible, mis en mesure d’en indiquer le contenu. S’il s’oppose à la perquisition, les papiers sont mis sous scellés et déposés en lieu sûr; la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral statue sur l’admissibilité de la perquisition (al. 3).

2.2 Dans le cadre d’une demande de levée des scellés selon l’art. 50 al. 3 DPA, la Cour des plaintes du Tribunal pénal fédéral n’a pas à se prononcer sur la réalisation des infractions reprochées au prévenu; elle se limite à déterminer si la perquisition concernant les documents mis sous scellés est admissible, soit si l’administration est légitimée ou non à y avoir accès (ATF 106 IV 413 consid. 3; arrêts du Tribunal fédéral 1B_167/2015 du 30 juin 2015 consid. 2.1; 1B_671/2012 du 8 mai 2013 consid. 3.7.1 et les références citées).

2.3 La perquisition de documents n’est admissible qu’en présence d’indices suffisants de l’existence d’une infraction (arrêt du Tribunal fédéral 1B_671/2012 précité consid. 3.7.1). La nécessité de la perquisition doit être justifiée par des soupçons précis et objectivement fondés et non pas reposer sur une suspicion générale ou une prévention purement subjective.

2.4 La saisie de documents suppose que ceux-ci soient importants pour l’instruction de la cause (art. 50 al. 1 DPA). Cette règle ne doit pas être interprétée de manière restrictive et, comme la formulation allemande le suggère de manière plus nuancée (« […] Papiere […] die für die Untersuchung von Bedeutung sind »), elle signifie simplement que des documents ne peuvent être saisis que s’ils sont pertinents pour l’enquête (décision du Tribunal pénal fédéral BE.2017.13 du 9 août 2017 consid. 2.3 et la référence citée).

2.5 Appelée à se prononcer sur une demande de levée de scellés, la Cour des plaintes doit donc examiner, d’une part, s’il existe des soupçons suffisants de l’existence d’une infraction et, d’autre part, si les documents présentent « apparemment » une pertinence pour l’instruction en cours. Ces questions ne peuvent être résolues dans le détail, puisque le contenu même des documents mis sous scellés n’est pas encore connu. L’autorité de levée des scellés doit s’en tenir, à ce stade, au principe de l’« utilité potentielle » des pièces saisies (arrêt du Tribunal fédéral 1B_354/2009 du 2 mars 2010 consid. 3.2). Il est inévitable que la perquisition visant des papiers porte également sur des documents qui ne présentent aucun intérêt pour l’enquête (ATF 108 IV 75 consid. 5; arrêt du Tribunal fédéral 8G.116/2003 du 26 janvier 2004 consid. 5). Dans la mesure où la perquisition se rapporte à des faits non encore établis, respectivement à des prétentions encore incertaines, on ne saurait exiger un rapport de connexité étroit entre l’infraction ciblée et l’objet de la perquisition (ATF 137 IV 189 consid. 5.1). Il est au contraire logique et naturel que, si le séquestre est fondé sur la vraisemblance (v. art. 263 al. 1 CPP), il doit en être à plus forte raison de même dans le cas d’une requête de levée des scellés (arrêt du Tribunal fédéral 1B_167/2015 précité consid. 2.1). Ce d’autant plus que, dans les premiers temps de l’enquête, des soupçons même encore peu précis peuvent être considérés comme étant suffisants (décision du Tribunal pénal fédéral BE.2011.5 du 22 mai 2012 consid. 3.2).

2.6

2.6.1 En l’espèce, l’AFC soupçonne B. SA de s’être rendue coupable de soustractions d’impôt anticipé au sens de l’art. 61 let. a de la LIA s’élevant à plusieurs centaines de milliers de francs, pour les exercices 2011 à 2015. Dans sa requête, l’AFC expose notamment que, lors d’un contrôle effectué par la Division Contrôle externe de l’AFC en février 2016, il a été constaté que la société B. SA n’avait pas déclaré des prestations appréciables en argent versées durant les exercices 2011 à 2015. Durant ces exercices, B. SA aurait versé à une société proche (C. Ltd), un intérêt trop élevé au titre de la rémunération du prêt concédé par la seconde à la première, consentant ainsi des prestations appréciables en argent pour les exercices en cause ascendant à deux millions de francs (act. 1, p. 5). Ces prestations n’auraient pas été déclarées, ce qui constituerait une soustraction d’impôt anticipé. L’enquête a pour but de déterminer et d’identifier l’auteur, dès lors que la procédure est actuellement ouverte contre inconnu.

2.6.2 Dans l’annexe A transmise à l’appui de la requête de levée des scellés par l’AFC, le soupçon y est décrit de façon plus détaillée. Il en ressort que, par contrat du 7 avril 2011, C. Ltd sise à Dublin, a accordé un prêt à B. SA au 29 avril 2011, à un taux d’intérêt annuel de 3.15%, échéant le 8 avril 2016. Du 11 juin 2011 au 31 août 2015, B. SA a versé à la société C. Ltd, qui est une société proche de B. SA, des intérêts passifs supérieurs aux taux mentionnés dans les lettres-circulaires émises par l’AFC. Les conditions de financement intra-groupe accordées à la société ne respectaient pas le principe « arm’s length », dans la mesure où le prêt accordé par C. Ltd a été rémunéré à un taux trop élevé, qui ne peut être expliqué que par le rapport de participation entre les sociétés. Ainsi, la différence entre le montant des intérêts payés et le montant des intérêts autorisés constitue des prestations faites à une société proche, prestations non déclarées qui étaient soumises à un impôt anticipé de 35% (act. 6.1, Annexe A).

2.6.3 L’opposante reproche à l’AFC, d’une part, de ne pas donner plus d’indications permettant de suivre les motifs pour lesquels elle considère que le taux d’intérêt contractuel ne serait pas conforme aux conditions du marché. D’autre part, le montant des prestations appréciables en argent, se chiffrant à près de deux millions de francs suisse, ne serait pas suffisamment articulé (act. 9, p. 2).

2.6.4 Au vu de ce qui précède, force est de constater que l’existence de soupçons fondés d’infractions fiscales apparaît réalisée en l’espèce, étant rappelé que, dans le cadre de la présente procédure – laquelle ne porte que sur la levée des scellés – la Cour de céans n’a pas à se prononcer sur la réalisation des infractions reprochées au prévenu, mais se limite à statuer sur l’admissibilité de la perquisition (in casu, de la demande d’édition). En l’espèce, l’AFC fournit des explications aussi détaillées qu’elle le peut, selon les informations en sa possession et dans le respect du secret fiscal. Il est clairement compréhensible que des prestations appréciables en argent n’auraient pas été déclarées alors qu’elles auraient dû l’être, prestations résultant d’une rémunération à un taux d’intérêts trop élevé. Contrairement aux affirmations de l’opposante, l’AFC indique quel est le taux d’intérêt conforme aux conditions du marché dans la « description détaillée du soupçon ». Il ressort en effet de ladite pièce que les intérêts déductibles se montent à 2,5%, alors que ceux appliqués entre B. SA et C. Ltd sont de 3,15%, ce qui donne des intérêts excessifs de 0,65%. De plus, les circulaires de l’AFC, disponibles sur le site de cette dernière, permettent de connaître les taux d’intérêts fiscalement admis. En outre, le montant en cause de deux millions de francs suisse est à ce stade suffisamment articulé et les soupçons paraissent précis et objectivement fondés. Il existe donc des indices suffisants d’infractions fiscales.

2.7

2.7.1 L’opposante soutient que l’AFC viole le principe de la proportionnalité. Certains documents sous scellés seraient dépourvus de pertinence avec l’enquête, d’autres seraient en lien avec des prestations de conseils fournies par A. AG à B. SA dans un autre contexte et, de façon générale, l’AFC se livrerait à une « fishing expedition » dès lors qu’elle a demandé l’ensemble des documents qui pourraient concerner de près ou de loin B. SA (act. 1.2, p. 4-6; act. 9, p. 4-5).

2.7.2 Conformément à l’art. 45 DPA, les mesures, en tant qu’elles portent atteinte à la sphère privée, doivent respecter le principe de la proportionnalité. L’objet de la perquisition doit être circonscrit de façon précise afin que l’on puisse contrôler sa connexité avec le soupçon précis et objectivement fondé qui pèse sur l’accusé et vérifier le respect du principe de la proportionnalité (arrêt du Tribunal fédéral 1B_671/2012 précité consid. 3.8.1). L’atteinte portée par la saisie des documents et informations concernés doit ainsi se trouver dans un rapport raisonnable avec leur utilité pour l’enquête et la recherche de la vérité.

2.7.3 En l’espèce, dans sa demande d’édition d’actes du 21 juin 2018, l’AFC a demandé, en relation avec les services fiscaux rendus par A. AG à B. SA: le mandat donné par B. SA à A. AG (1.), les factures émises par A. AG à l’intention de B. SA pour les années 2010 à 2016 (2.), la liste des prestations effectuées par les collaborateurs de A. AG pour B. SA pour les années 2010 à 2016, la liste devant indiquer le nom du collaborateur ayant rendu chaque service facturé à B. SA (3.), et enfin tout dossier et notes internes établis par A. AG en relation avec les travaux fiscaux effectués en faveur de B. SA (4.) (act. 1.1, p. 1). Les mêmes documents ont été demandés, mais en relation avec la révision des comptes de B. SA (act. 1.1, p. 2). Une telle demande ne saurait être assimilée à une « fishing expedition ». En effet, l’AFC indique précisément les documents qui peuvent être pertinents pour son enquête, et uniquement pour la période visée. Il ne s’agit pas, contrairement aux affirmations de l’opposante, d’une demande toute générale concernant tous les documents concernant de près ou de loin B. SA, de sorte qu’elle ne saurait être assimilée à une recherche indéterminée de preuves.

2.7.4 Plus précisément, l’opposante soutient que les factures émises par A. AG, (documents répertoriés sous A1b, A2b et B12) ainsi que les prestations effectuées par les collaborateurs de A. AG (répertoriés sous A1c, A2c et B13) seraient sans pertinence pour l’enquête de l’AFC (act. 1.2, p. 5). Cette argumentation ne saurait être suivie. D’une part, l’AFC a expressément sollicité la transmission des factures en lien avec les mandats fiscaux et de révision effectués par A. AG, estimant que ces pièces pouvaient faire avancer son enquête. De plus, dès lors que l’enquête porte sur des prestations appréciables en argent n’ayant pas été déclarées, et que l’opposante était l’organe de révision de la société B. SA pour les années 2011 à 2016 et conseillère en matière fiscale notamment pour des questions liées à la problématique des prêts en 2014, la liste des prestations effectuées par les collaborateurs de A. AG et les factures émises pour les années 2010 à 2016 ne paraissent, en l’état, pas dénuées de pertinence. L’AFC dispose dès lors d’un intérêt à le vérifier afin d’effectuer un tri des pièces et, le cas échéant, retourner celles qui ne sont pas pertinentes pour l’enquête. Pareil constat s’impose concernant le classeur rouge A2, intitulé « en lien avec d’autres mandats confiés à A. AG par B. SA » (act. 1.2, Annexe), dès lors qu’il concerne des mandats en matière fiscale que l’opposante a effectués en faveur de B. SA. De plus et comme le relève l’AFC, la demande d’édition d’actes, qui a été préférée à la perquisition, est une mesure plus douce et a un caractère nettement moins intrusif que cette dernière (Rossat, op. cit., p. 38). Par conséquent, en optant pour la demande d’édition d’actes plutôt que la perquisition ainsi qu’en déterminant de manière ciblée les documents dont elle avait besoin, l’AFC a respecté le principe de la proportionnalité.

2.8 L’opposante fait encore valoir son droit au respect des secrets. Elle invoque d’une part le secret professionnel (art. 50 al. 2 DPA) qui la lie à ses clients, singulièrement le secret de l’avocat dès lors que certains collaborateurs sont titulaires du brevet d’avocat (act. 1.2, p. 4; act. 9, p. 6-7), ainsi que le secret en lien avec son activité de réviseur, secret protégé par l’art. 321 CP (act. 1.2, p. 6; act. 9, p. 7). D’autre part, l’opposante se prévaut du secret privé garanti par l’art. 50 al. 1 DPA, en invoquant l’intérêt de ses employés à conserver leur anonymat ainsi que leur droit de ne pas s’auto-incriminer (act. 1.2, p. 5; act. 9, p. 8).

2.8.1 L’art. 50 al. 2 DPA prévoit que la perquisition doit être opérée de manière à préserver le secret professionnel de l’avocat. Le droit fédéral institue un secret professionnel absolu de l’avocat, dont la violation est passible des peines prévues par l’art. 321 CP. L’art. 13 de la loi fédérale du 23 juin 2000 sur la libre circulation des avocats (LLCA; RS 935.61) prévoit en particulier que l’avocat est soumis au secret professionnel pour toutes les affaires qui lui sont confiées par ses clients dans l’exercice de sa profession; cette obligation n’est pas limitée dans le temps et est applicable à l’égard des tiers (al. 1). Cette protection trouve sa raison d’être dans le rapport de confiance particulier liant l’avocat et son client, qui doit pouvoir se fier entièrement à la discrétion de son mandataire (ATF 117 Ia 341 consid. 6a/bb; 115 Ia 197 consid. 3d/aa; arrêt du Tribunal fédéral 8G.9/2004 du 23 mars 2004 consid. 9.1 et la référence citée).

2.8.2 Le secret professionnel couvre tous les faits et documents confiés à l’avocat qui présentent un « rapport certain » (arrêt du Tribunal fédéral du 11 avril 1996 consid. 2b in SJ 1996 453; l’ATF 117 Ia 341 consid. 6a/bb parle d’un « certain rapport ») avec l’exercice de sa profession. L’activité typique de l’avocat consiste essentiellement à fournir des conseils juridiques, à rédiger des projets d’actes juridiques, à défendre les intérêts de ses clients et à intervenir devant les tribunaux pour les assister ou les représenter (ATF 135 III 414 consid. 3.3; arrêt du Tribunal fédéral 2C_461/2014 du 10 novembre 2014 consid. 4.1; Corboz, Les infractions en droit suisse, vol. II, 3e éd. 2010, n° 10 ad art. 321 CP). Est ainsi secret ce que l’avocat apprend dans l’exercice de son mandat et qui présente un certain rapport avec sa profession, même si, selon certains auteurs, ce rapport peut être fort ténu (v. Bohnet/Martenet, Le droit de la profession d’avocat, 2009, n° 1841; Michel, Le secret professionnel de l’avocat et ses limites [1re partie], Revue de l’avocat 10/2009, p. 498, 501). Le secret professionnel de l’avocat exclut donc la saisie de documents relatifs à l’exécution de son mandat d’avocat.

2.8.3 En revanche, il ne couvre pas les pièces qui concernent l’activité « atypique » de l’avocat. Le critère de distinction réside dans la nature commerciale objectivement prépondérante des prestations (ATF 132 II 103 consid. 2.1; 117 Ia 341 consid. 6a/cc; 115 Ia 197 consid. 3d/bb; arrêts du Tribunal fédéral 1B_85/2016 du 20 septembre 2016 consid. 4.2 et les références citées; 8G.9/2004 du 23 mars 2004 consid. 9.1). Il a ainsi été jugé que ne sont pas couverts par le secret professionnel de l’avocat la gestion de fortune, le placement de fonds (ATF 112 Ib 606), la gestion d’un trust (arrêt du Tribunal pénal fédéral RR.2008.69 du 14 juillet 2008 consid. 5) ou encore une activité commerciale dans laquelle l’avocat est intervenu à titre fiduciaire (ATF 120 Ib 112 consid. 4) ou comme administrateur (ATF 115 Ia 197 consid. 3d/bb; 114 III 105 consid. 3a; arrêt du Tribunal pénal fédéral RR.2008.69 précité consid. 5). Cette distinction entre l’activité typique et atypique est souvent difficile à établir (Message du 17 juin 1996 relatif à la loi fédérale concernant la lutte contre le blanchiment d’argent dans le secteur financier; FF 1996 III p. 1088).

2.8.4 Selon la doctrine, la notion de l’avocat au sens de l’art. 50 al. 2 DPA et de la correspondance protégée par le secret de l’avocat, un parallèle peut être fait avec l’art. 264 CPP (Rossat, op. cit., p. 38). Dans le cadre du séquestre en procédure pénale (art. 264 CPP), la doctrine a estimé que seul un avocat autorisé à représenter en justice en vertu de la LLCA est au bénéfice des exceptions instituées à l’art. 264 CPP. Il s’agit ainsi: des avocats titulaires d’un brevet d’avocat qui pratiquent, dans le cadre d’un monopole, la représentation en justice en Suisse et sont inscrits dans un registre cantonal à ce titre (art. 2 al. 1 LLCA), des avocats ressortissants d’un Etat membre de l’Union européenne (ci-après: UE) ou de l’Association européenne de libre-échange (ci-après: AELE) habilités à exercer dans leur Etat de provenance sous l’une des dénominations figurant en annexe à la LLCA et qui pratiquent la représentation en justice en Suisse sous la forme de prestations de services (art. 21 LLCA), et enfin des ressortissants suisses habilités à exercer la profession d’avocat dans un Etat membre de l’UE ou de l’AELE sous un titre figurant en annexe à la LLCA (art. 2 al. 3 LLCA). Concernant l’avocat d’entreprise, comme le relève l’opposante, le Tribunal fédéral n’a pas tranché la question de savoir si celui-ci peut invoquer l’art. 321 CP pour se prévaloir du secret professionnel, mais la Haute Cour arrive tout de même à la conclusion qu’il ne peut en aucun cas se prévaloir du secret sur des documents également à disposition d’autres employés et responsables de l’entreprise. Ainsi, l’avocat d’entreprise pourrait bénéficier du secret professionnel à la condition que les informations et documents qui lui sont confiés par l’entreprise restent effectivement dans son seul pouvoir et qu’il soit le seul à avoir la faculté de décider de leur transmission (arrêt du Tribunal fédéral 1B_101/2008 du 28 octobre 2008 consid. 4.4.1) La doctrine est quant à elle pratiquement unanime et estime que celui-ci ne peut se prévaloir du secret professionnel dans ce contexte. Les auteurs considèrent que les informations que le maître du secret ne transmet pas à un seul avocat (d’entreprise) mais à d’autres collaborateurs, ne peuvent être l’objet d’un secret professionnel. De plus, cela impliquerait que l’avocat interne
fasse en sorte que les informations confiées demeurent dans sa maîtrise effective et que lui seul puisse en disposer (Bohnet, Les grands arrêts de la profession d’avocat, 3e éd. 2015, p. 288). Dans ce contexte, les avocats non soumis à la LLCA, dont font partie les juristes d’entreprise, ne bénéficient donc pas de la protection de leur secret professionnel.

2.8.5 En l’espèce, l’opposante est intervenue en tant qu’organe de révision de la société B. SA, pour les années 2011 à 2016, ainsi que comme conseillère fiscale. Elle invoque le secret professionnel de l’avocat, dès lors que certains collaborateurs ayant travaillé sur les mandats de B. SA sont titulaires du brevet d’avocat. Or, les activités et les mandats effectués par l’opposante ne relèvent nullement de l’activité typique de l’avocat telle que décrite précédemment (supra, consid. 2.8.2). Au contraire, le fait que seuls certains des collaborateurs soient titulaires du brevet d’avocat démontre que la société B. SA a consulté l’opposante en relation avec la révision de ses comptes principalement, ainsi que pour certains conseils fiscaux. Ainsi, les avocats ayant travaillé sur les mandats dont il est question n’étaient manifestement pas les seuls à avoir connaissance de ce mandat et les informations confiées ne sont pas demeurées dans leur maîtrise effective (cf. supra, consid. 2.8.4). La société B. SA ne souhaitait ainsi pas être assistée d’un avocat au sens traditionnel du terme, et dont le secret est protégé par l’art. 50 al. 2 DPA. L’opposante ne peut dès lors se prévaloir du secret de l’avocat à l’appui de sa requête de mise sous scellés.

2.8.6 Concernant le secret de l’organe de révision, l’opposante soutient que, même s’il n’est pas réservé par l’art. 50 al. 2 DPA, il doit néanmoins en être tenu compte, en raison du rapport de confiance qui prévaut entre la personne qui confie le contrôle de sa comptabilité et de sa gestion à son organe de révision. Partant, l’intérêt au maintien du secret l’emporterait sur l’intérêt à la manifestation de la vérité (act. 9, p. 7). L’art. 730b al. 2 du Code des obligations du 30 mars 1911 (CO; RS 220) prévoit que l’organe de révision garde le secret sur ses constatations, à moins que la loi ne l’oblige à les révéler. Il garantit le secret des affaires de la société lorsqu’il établit son rapport, lorsqu’il procède aux avis obligatoires et lorsqu’il fournit des renseignements lors de l’assemblée générale. Quant à l’art. 321 CP, il réprime les contrôleurs astreints au secret professionnel en vertu du CO ayant révélé un secret à eux confié en vertu de leur profession ou dont ils avaient eu connaissance dans l’exercice de celle-ci. L’art. 50 al. 2 DPA, applicable à la présente procédure, est en revanche muet sur le secret des réviseurs. L’on ne saurait en déduire que les règles prévues par le CO et le CP sont applicables par analogie au cas d’espèce. Par conséquent et en l’absence de base légale dans la DPA, consacrant expressément la protection du secret du réviseur, l’opposante ne saurait s’en prévaloir afin d’empêcher la levée des scellés dont il est question.

2.8.7 S’agissant de la protection de la personnalité des employeurs de l’opposante, elle soutient qu’elle se doit de protéger leur anonymat, conformément à son devoir de protection découlant des art. 328 et 328b CO, particulièrement s’il en résulte un risque d’auto-incrimination au sens de l’art. 169 al. 1 let. a CPP. A tout le moins les noms des employés devraient être caviardés (act. 9, p. 8). La requérante soutient quant à elle que les noms des employés figurant dans les documents commerciaux ne constituent pas des secrets privés au sens de l’art. 50 al. 1 DPA et que d’autre part les secrets privés ne bénéficient pas de la même protection que les secrets de fonction ou professionnels cités à l’art. 50 al. 2 DPA. L’intérêt au maintien du secret privé ne l’emporterait que si – après une pesée des intérêts en présence – il primerait sur l’intérêt à la poursuite pénale, ce qui ne serait pas le cas en l’espèce (act. 1, p. 8). Concernant le droit de ne pas s’auto-incriminer, la requérante estime que, si les prévenus ont le droit de refuser de déposer au sens de l’art. 169 CPP, ils doivent se laisser opposer les mesures de contraintes prévues, telles que la saisie, la levée des scellés et le séquestre (act. 1, p. 9).

2.8.8 L’argumentation de l’opposante ne peut être suivie. Concernant premièrement son devoir de protection découlant des art. 328 et 328b CO, elle ne saurait s’en prévaloir afin de ne pas transmettre des documents potentiellement relevant pour une enquête pénale. En effet, le devoir de protection auquel l’employeur est soumis, à savoir la protection de la personnalité et de la santé de l’employé, ne fait nullement obstacle au devoir de collaborer dans le cadre d’une enquête pénale, et transmettre ainsi des documents pouvant contenir les noms des employés ayant travaillé sur le dossier. Deuxièmement, l’intérêt des employés au maintien du secret de leurs noms ne saurait l’emporter sur l’intérêt à la poursuite pénale dont il est question. Au contraire, dans le cadre d’une enquête pénale, les enquêteurs sont amenés à découvrir les noms des personnes ayant travaillé, d’une façon ou d’une autre, ou participé à des actes qui seront examinés dans le cadre de l’enquête. Ils sont par ailleurs eux-mêmes tenus au secret de fonction, de sorte que les informations découvertes à cette occasion sont confidentielles. Enfin, concernant le droit de ne pas s’auto-incriminer, l’appréciation de l’AFC, de même que les références citées, ne prêtent pas le flanc à la critique. En effet, à ce stade seule la société B. SA est prévenue, de sorte qu’elle seule serait à même à s’opposer à des mesures de contraintes basées sur le droit de ne pas s’auto-incriminer. En revanche, les personnes non prévenues, comme c’est le cas de l’opposante, sont tenues de se soumettre aux mesures de contraintes prévues par la loi (cf. arrêt du Tribunal fédéral 1B_125/2015 du 15 juin 2015 consid. 3.4. à 3.7; Lembo/Julen Berthod, Kuhn/Jeanneret [édit.], Commentaire romand, Code de procédure pénale suisse, 2011, n°10 ss ad art. 265 CPP). Il s’ensuit que, mal fondés, les arguments de l’opposante doivent être rejetés.

3. Au vu de ce qui précède, la demande de levée des scellés est admise. L’AFC est ainsi autorisée à lever les scellés sur l’ensemble des documents produits sous scellés par l’opposante le 30 juillet 2018.

4. L’opposante, qui succombe, supportera un émolument, lequel est fixé à CHF 2'000.-- (art. 73 LOAP applicable par renvoi de l’art. 25 al. 4 DPA; art. 5 et 8 du règlement du Tribunal pénal fédéral du 31 août 2010 sur les frais, émoluments, dépens et indemnités de la procédure pénale fédérale; RS 173.713.162).

Par ces motifs, la Cour des plaintes prononce:

1. La requête de levée des scellés est admise.

2. Un émolument de CHF 2'000.-- est mis à la charge de l’opposante.

Bellinzone, le 15 janvier 2019

Au nom de la Cour des plaintes

du Tribunal pénal fédéral

Le président: La greffière:

Distribution

- Administration fédérale des contributions

- Me Pierre-Marie Glauser et Me Anne Tissot Benedetto

Indication des voies de recours

Dans les 30 jours qui suivent leur notification, les arrêts de la Cour des plaintes relatifs aux mesures de contrainte sont sujets à recours devant le Tribunal fédéral (art. 79 et 100 al. 1 de la loi fédérale du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral; LTF). La procédure est réglée par les art. 90 ss LTF.

Le recours ne suspend l’exécution de l’arrêt attaqué que si le juge instructeur l’ordonne (art. 103 LTF).

RS 642.21 LIP Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) Art. 61 [1]
	Chiunque, intenzionalmente o per negligenza, al fine di procacciare un profitto a sé o a un terzo:è, in quanto non si applichi l'articolo 14 della legge federale del 22 marzo 1974 [2] sul diritto penale amministrativo, punito a titolo di sottrazione d'imposta con una multa fino a 30 000 franchi o fino al triplo dell'imposta sottratta o dell'illecito profitto, se tale triplo supera 30 000 franchi.
	a.	sottrae l'imposta preventiva alla Confederazione;
	b.	non soddisfa all'obbligo di notificare una prestazione imponibile (art. 19 e 20) o fa una dichiarazione falsa;
	c.	ottiene a torto un rimborso dell'imposta preventiva, o un altro profitto fiscale illecito,

[1] Nuovo testo giusta l'all. n. 10 del DPA, in vigore dal 1° gen. 1975 (RU 1974 1857; FF 1971 I 727). [2] RS 313.0

RS 313.0 DPA Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) Art. 25
	1.	La Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale [1] decide i reclami e le contestazioni che le sono deferiti in virtù della presente legge.
	2.	In quanto sia necessario per la decisione da prendere, la Corte dei reclami penali ordina l'assunzione delle prove; a tal fine essa può ricorrere ai servigi dell'amministrazione in causa come anche a quelli del giudice istruttore federale della regione linguistica corrispondente.
	3.	Qualora la tutela d'importanti interessi pubblici o privati lo richieda, la Corte dei reclami penali prende cognizione della prova escludendo il reclamante o il richiedente.
	4.	L'onere delle spese per la procedura di reclamo davanti alla Corte dei reclami penali si determina secondo l'articolo 73 della legge del 19 marzo 2010 [2] sull'organizzazione delle autorità penali. [3]

[1] Nuova espr. giusta l'all. n. 10 della LF del 4 ott. 2002 sul Tribunale penale federale, in vigore dal 1° apr. 2004 (RU 2003 2133 2131; FF 2001 3764). Di detta mod. é tenuto conto in tutto il presente testo. [2] RS 173.71 [3] Nuovo testo giusta l'all. n. II 9 della L del 19 mar. 2010 sull'organizzazione delle autorità penali, in vigore dal 1° gen. 2011 (RU 2010 3267;FF 2008 7093).

RS 173.71 LOAP Legge federale del 19 marzo 2010 sull'organizzazione delle autorità penali della Confederazione (Legge sull'organizzazione delle autorità penali, LOAP) - Legge sull'organizzazione delle autorità penali Art. 37 Competenze
	1.	Le corti dei reclami penali del Tribunale penale federale giudicano i casi in cui il CPP [1] dichiara competente la giurisdizione di reclamo o il Tribunale penale federale.
	2.	Le corti dei reclami penali giudicano inoltre:
		a.	i reclami in materia di assistenza giudiziaria internazionale conformemente:alla legge federale del 20 marzo 1981 [2] sull'assistenza internazionale in materia penale,alla legge federale del 21 dicembre 1995 [3] concernente la cooperazione con i tribunali internazionali incaricati del perseguimento penale delle violazioni gravi del diritto internazionale umanitario,alla legge federale del 22 giugno 2001 [4] sulla cooperazione con la Corte penale internazionale,alla legge federale del 3 ottobre 1975 [5] relativa al trattato conchiuso con gli Stati Uniti d'America sull'assistenza giudiziaria in materia penale;
			1.	alla legge federale del 20 marzo 1981 [2] sull'assistenza internazionale in materia penale,
			2.	alla legge federale del 21 dicembre 1995 [3] concernente la cooperazione con i tribunali internazionali incaricati del perseguimento penale delle violazioni gravi del diritto internazionale umanitario,
			3.	alla legge federale del 22 giugno 2001 [4] sulla cooperazione con la Corte penale internazionale,
			4.	alla legge federale del 3 ottobre 1975 [5] relativa al trattato conchiuso con gli Stati Uniti d'America sull'assistenza giudiziaria in materia penale;
		b.	i reclami loro sottoposti in virtù della legge federale del 22 marzo 1974 [6] sul diritto penale amministrativo;
		c. [7]	i ricorsi contro le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale, nonché del personale delle segreterie permanenti delle commissioni federali di stima;
		d.	i conflitti di competenza tra la giurisdizione militare e quella ordinaria;
		e.	le contestazioni loro sottoposte per decisione in virtù della legge federale del 21 marzo 1997 [8] sulle misure per la salvaguardia della sicurezza interna;
		f.	le contestazioni loro sottoposte per decisione in virtù della legge federale del 7 ottobre 1994 [9] sugli Uffici centrali di polizia giudiziaria della Confederazione;
		g. [10]	i conflitti di competenza secondo la legge federale del 29 settembre 2017 [11] sui giochi in denaro.

[1] RS 312.0 [2] RS 351.1 [3] RS 351.20 [4] RS 351.6 [5] RS 351.93 [6] RS 313.0 [7] Nuovo testo giusta l'all. n. 5 della LF del 19 giu. 2020, in vigore dal 1° gen. 2021 (RU 2020 4085; FF 2018 4031). [8] RS 120 [9] RS 360 [10] Nuovo testo giusta l'all. n. II 1 della LF del 29 set. 2017 sui giochi in denaro, in vigore dal 1° gen. 2019 (RU 2018 5103; FF 2015 6849). [11] RS 935.51

RS 642.11 LIFD Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) Art. 190 Presupposti
	1.	Il capo del DFF può autorizzare l'AFC a svolgere un'inchiesta in collaborazione con le amministrazioni cantonali delle contribuzioni, se esistono sospetti giustificati di gravi infrazioni fiscali, d'assistenza o d'istigazione a tali atti.
	2.	Sono considerate gravi infrazioni fiscali in particolare la sottrazione continuata di importanti somme d'imposta (art. 175 e 176) e i delitti fiscali (art. 186 e 187).

RS 312.0 CPP Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale Art. 263 Principio
	1.	All'imputato e a terzi possono essere sequestrati oggetti e valori patrimoniali se questi saranno presumibilmente:
		a.	utilizzati come mezzi di prova;
		b.	utilizzati per garantire le spese procedurali, le pene pecuniarie, le multe e le indennità;
		c.	restituiti ai danneggiati;
		d.	confiscati;
		e. [1]	utilizzati a copertura delle pretese di risarcimento in favore dello Stato secondo l'articolo 71 CP [2].
	2.	Il sequestro è disposto con un ordine scritto succintamente motivato. Nei casi urgenti può essere ordinato oralmente, ma deve successivamente essere confermato per scritto.
	3.	Se vi è pericolo nel ritardo, la polizia o privati possono mettere provvisoriamente al sicuro oggetti e valori patrimoniali, a disposizione del pubblico ministero o del giudice.

[1] Introdotta dalla cifra I della LF del 17 giu. 2022, in vigore dal 1° gen. 2024 (RU 2023 468; FF 2019 5523). [2] RS 311.0

RS 313.0 DPA Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) Art. 45
	1.	In caso di sequestro, perquisizione, fermo o arresto si deve procedere con il riguardo dovuto all'interessato e alla sua proprietà.
	2.	In caso d'inosservanza di prescrizioni d'ordine non sono ammessi provvedimenti coattivi.

RS 935.61 LLCA Legge federale del 23 giugno 2000 sulla libera circolazione degli avvocati (Legge sugli avvocati, LLCA) - Legge sugli avvocati Art. 13 Segreto professionale
	1.	L'avvocato è tenuto, senza limiti di tempo e nei confronti di tutti, al segreto professionale su quanto gli è stato confidato dai clienti a causa della sua professione. Il fatto di essere dispensato dal segreto professionale non obbliga l'avvocato a divulgare quanto gli è stato confidato.
	2.	Vigila affinché i suoi ausiliari rispettino il segreto professionale.

RS 312.0 CPP Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale Art. 264 Limitazioni
	1.	Non possono essere sequestrati, indipendentemente dal luogo in cui si trovano e indipendentemente dal momento in cui sono stati allestiti:
		a.	documenti inerenti ai contatti dell'imputato con il difensore;
		b.	carte e registrazioni personali e corrispondenza dell'imputato, se l'interesse alla protezione della sua personalità prevale su quello del perseguimento penale;
		c. [1]	oggetti e documenti inerenti ai contatti tra l'imputato e persone aventi facoltà di non deporre conformemente agli articoli 170-173, sempre che tali persone non siano a loro volta imputate nello stesso contesto fattuale;
		d. [2]	oggetti e documenti inerenti ai contatti tra un'altra persona e il proprio avvocato autorizzato a esercitare la rappresentanza in giudizio in Svizzera secondo la legge del 23 giugno 2000 [3] sugli avvocati, sempre che l'avvocato non sia a sua volta imputato nello stesso contesto fattuale.
	2.	Le limitazioni di cui al capoverso 1 non sono applicabili a oggetti e valori patrimoniali che devono essere sequestrati in vista della loro restituzione al danneggiato o in vista della loro confisca.
	3.	Se il titolare fa valere che il sequestro di oggetti o valori patrimoniali è inammissibile, le autorità penali procedono conformemente alle norme sull'apposizione di sigilli. [4]

[1] Nuovo testo giusta la cifra I n. 6 della LF del 28 set. 2012 che adegua disposizioni di diritto procedurale sul segreto professionale degli avvocati, in vigore dal 1° mag. 2013 (RU 2013 847; FF 2011 7255). [2] Introdotta dalla cifra I n. 6 della LF del 28 set. 2012 che adegua disposizioni di diritto procedurale sul segreto professionale degli avvocati, in vigore dal 1° mag. 2013 (RU 2013 847; FF 2011 7255). [3] RS 935.61 [4] Nuovo testo giusta la cifra I della LF del 17 giu. 2022, in vigore dal 1° gen. 2024 (RU 2023 468; FF 2019 5523).

RS 935.61 LLCA Legge federale del 23 giugno 2000 sulla libera circolazione degli avvocati (Legge sugli avvocati, LLCA) - Legge sugli avvocati Art. 2 Campo di applicazione personale
	1.	La presente legge si applica ai titolari di una patente di avvocato che esercitano la rappresentanza in giudizio in Svizzera nell'ambito di un monopolio.
	2.	Determina le modalità secondo cui possono esercitare la rappresentanza in giudizio:
		a.	gli avvocati cittadini degli Stati membri dell'Unione europea (UE) o dell'Associazione europea di libero scambio (AELS);
		b.	gli avvocati cittadini del Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord ai quali si applica la parte quarta dell'Accordo del 25 febbraio 2019 [1] tra la Confederazione Svizzera e il Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord sui diritti dei cittadini in seguito al recesso del Regno Unito dall'Unione europea e dall'Accordo sulla libera circolazione delle persone;
		c. [2]	gli avvocati di cui all'allegato A dell'Accordo del 14 giugno 2023 [3] tra la Confederazione Svizzera e il Regno Unito di Gran Bretagna e Irlanda del Nord sul riconoscimento delle qualifiche professionali. [4]
	3.	Tali modalità si applicano anche ai cittadini svizzeri abilitati a esercitare l'avvocatura in uno Stato membro dell'UE o dell'AELS [5] con uno dei titoli professionali elencati nell'allegato.
	4.	Le disposizioni concernenti gli avvocati cittadini degli Stati membri dell'UE o dell'AELS sono applicabili per analogia agli avvocati cittadini del Regno Unito di cui al capoverso 2 lettere b e c, fatte salve le disposizioni riguardanti la prestazione di servizi (art. 21 e 22). [6]

[1] RS 0.142.113.672 [2] Introdotta dall'all. del DF del 27 set. 2024 che approva l'Accordo tra la Svizzera e il Regno Unito sul riconoscimento delle qualifiche professionali e lo traspone nel diritto svizzero, in vigore dal 1° lug. 2025 (RU 2025 478; FF 2024 460). [3] RS 0.412.136.7 [4] Nuovo testo giusta l'all. n. 2 del DF del 25 set. 2020 che approva e traspone nel diritto svizzero l'Accordo tra la Svizzera e il Regno Unito sui diritti dei cittadini in seguito al recesso del Regno Unito dall'Unione europea e dall'Accordo sulla libera circolazione delle persone, in vigore dal 1° mar. 2021 (RU 2021 85; FF 2020 915). [5] Nuova espr. giusta la cifra I della LF del 22 mar. 2002, in vigore dal 1° ago. 2002 (RU 2002 2134; FF 2002 2381). Di detta mod. è tenuto conto in tutto il presente testo. [6] Introdotto dall'all. n. 2 del DF del 25 set. 2020 che approva e traspone nel diritto svizzero l'Accordo tra la Svizzera e il Regno Unito sui diritti dei cittadini in seguito al recesso del Regno Unito dall'Unione europea e dall'Accordo sulla libera circolazione delle persone (RU 2021 85; FF 2020 915). Nuovo testo giusta l'all. del DF del 27 set. 2024 che approva l'Accordo tra la Svizzera e il Regno Unito sul riconoscimento delle qualifiche professionali e lo traspone nel diritto svizzero, in vigore dal 1° lug. 2025 (RU 2025 478; FF 2024 460).

RS 935.61 LLCA Legge federale del 23 giugno 2000 sulla libera circolazione degli avvocati (Legge sugli avvocati, LLCA) - Legge sugli avvocati Art. 21 Principi
	1.	Il cittadino di uno Stato membro dell'UE o dell'AELS abilitato a esercitare l'avvocatura nello Stato di provenienza con uno dei titoli professionali elencati nell'allegato può esercitare la rappresentanza in giudizio in Svizzera a titolo di prestazione di servizi.
	2.	L'avvocato prestatore di servizi non è iscritto nel registro cantonale degli avvocati.

RS 220 CO Legge federale del 30 marzo 1911 di complemento del Codice civile svizzero (Libro quinto: Diritto delle obbligazioni) Art. 730b
	1.	Il consiglio d'amministrazione consegna all'ufficio di revisione tutti i documenti e gli fornisce, su richiesta anche per scritto, i ragguagli di cui questo ha bisogno per adempiere i suoi compiti.
	2.	L'ufficio di revisione è tenuto a salvaguardare il segreto sulle sue constatazioni, sempre che la legge non lo obblighi a comunicarle. Nell'allestire la sua relazione, dare avvisi e fornire ragguagli all'assemblea generale, esso è tenuto a salvaguardare i segreti d'affari della società.

RS 312.0 CPP Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale Art. 169 Per protezione di se stesso o di persone vicine
	1.	Chiunque può rifiutare la testimonianza se la sua deposizione originasse elementi a suo carico in modo tale da:
		a.	poterlo rendere penalmente responsabile;
		b.	poterlo rendere civilmente responsabile, sempreché l'interesse di garantire la sua protezione prevalga su quello del perseguimento penale.
	2.	La facoltà di non deporre sussiste anche se con la sua deposizione l'interessato originasse elementi a carico di una persona a lui vicina ai sensi dell'articolo 168 capoversi 1-3; è fatto salvo l'articolo 168 capoverso 4.
	3.	Chiunque può rifiutare la testimonianza se con la sua deposizione esponesse a un grave pericolo la sua vita o la sua integrità fisica o la vita o l'integrità fisica di una persona a lui vicina ai sensi dell'articolo 168 capoversi 1-3 oppure esponesse se stesso o una tale persona a un altro grave svantaggio non evitabile con misure protettive.
	4.	La vittima di un reato contro l'integrità sessuale ha in ogni caso facoltà di non rispondere alle domande concernenti la sua sfera intima.

RS 312.0 CPP Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale Art. 265 Obbligo di consegna
	1.	Il detentore di oggetti e valori patrimoniali che devono essere sequestrati è tenuto a consegnarli.
	2.	Non sottostanno all'obbligo di consegna:
		a.	l'imputato;
		b.	le persone aventi facoltà di non rispondere o di non deporre, nei limiti di questo loro diritto;
		c.	le imprese, se la consegna comportasse a loro carico elementi tali da:poterle rendere penalmente responsabili, oppurepoterle rendere civilmente responsabili allorquando l'interesse alla loro protezione prevale su quello del perseguimento penale.
			1.	poterle rendere penalmente responsabili, oppure
			2.	poterle rendere civilmente responsabili allorquando l'interesse alla loro protezione prevale su quello del perseguimento penale.
	3.	L'autorità penale può ingiungere all'obbligato di procedere alla consegna e impartirgli un termine a tal fine, avvertendolo che in caso di inadempienza sarà punibile in base all'articolo 292 CP [1] o con la multa disciplinare.
	4.	Provvedimenti coercitivi sono ammissibili soltanto se l'obbligo di consegna è disatteso o se vi è motivo di ritenere che l'ingiunzione di consegna ne vanificherebbe lo scopo.

[1] RS 311.0

RS 173.71 LOAP Legge federale del 19 marzo 2010 sull'organizzazione delle autorità penali della Confederazione (Legge sull'organizzazione delle autorità penali, LOAP) - Legge sull'organizzazione delle autorità penali Art. 73 Spese e indennità
	1.	Il Tribunale penale federale disciplina in un regolamento:
		a.	il calcolo delle spese procedurali;
		b.	gli emolumenti;
		c.	le spese ripetibili, le indennità per la difesa d'ufficio, per il gratuito patrocinio, per i periti e per i testimoni.
	2.	Gli emolumenti sono fissati in funzione dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale, della situazione finanziaria delle parti e dell'onere della cancelleria.
	3.	Gli emolumenti variano da un minimo di 200 franchi fino a un massimo di 100 000 franchi per ognuna delle seguenti procedure:
		a.	procedura preliminare;
		b.	procedura di primo grado;
		c.	procedura di ricorso.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 90 Decisioni finali
		Il ricorso è ammissibile contro le decisioni che pongono fine al procedimento.

RS 173.110 LTF Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria Art. 103 Effetto sospensivo
	1.	Di regola il ricorso non ha effetto sospensivo.
	2.	Nei limiti delle conclusioni presentate, il ricorso ha effetto sospensivo:
		a.	in materia civile, se è diretto contro una sentenza costitutiva;
		b.	in materia penale, se è diretto contro una decisione che infligge una pena detentiva senza sospensione condizionale o una misura privativa della libertà; l'effetto sospensivo non si estende alla decisione sulle pretese civili;
		c.	nei procedimenti nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale, se è diretto contro una decisione di chiusura o contro qualsiasi altra decisione che autorizza la comunicazione di informazioni inerenti alla sfera segreta o la consegna di oggetti o beni;
		d. [1]	nei procedimenti nel campo dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale.
	3.	Il giudice dell'istruzione può, d'ufficio o ad istanza di parte, decidere altrimenti circa l'effetto sospensivo.

[1] Introdotta dalla cifra II della LF del 21 mar. 2014, in vigore dal 1° ago. 2014 (RU 2014 2309; FF 2013 7203).