2C_917/2021 - 2022-12-13 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Freiburg und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2019

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 917/2021

Urteil vom 13. Dezember 2022

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichterin Aubry Girardin, Präsidentin,
Bundesrichterin Hänni,
Bundesrichter Beusch,
Gerichtsschreiber Matter.

Verfahrensbeteiligte
Kantonale Steuerverwaltung Freiburg,
Rue Joseph-Piller 13, 1700 Freiburg,
Beschwerdeführerin,

gegen

A.________,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Freiburg und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2019,

Beschwerde gegen das Urteil des Kantonsgerichts
des Kantons Freiburg, Steuergerichtshof,
vom 14. Oktober 2021 (604 2021 86, 604 2021 87).

Sachverhalt:

A.
A.________ deklarierte für die direkte Bundessteuer sowie die Kantons- und Gemeindesteuern des Kantons Freiburg (Steuerperiode 2019) Einkünfte von Fr. 103'640.-- (unselbständige Haupttätigkeit) bzw. Fr. 1'400.-- (Nebentätigkeit als Angestellte). Daneben machte sie einen Verlust von Fr. 16'846.-- aus selbständiger Nebenerwerbstätigkeit (Betreiben eines Reithofs) geltend. Mit Veranlagungsanzeige vom 15. April 2021 und Einspracheentscheid vom 25. Mai 2021 liess die Steuerverwaltung des Kantons Freiburg den Verlustabzug nicht zu, denn mangels Gewinnerzielungsabsicht sei von einem Hobby bzw. einer Liebhaberei auszugehen.

B.
Auf Beschwerde von A.________ hin hat das Kantonsgericht (Steuergerichtshof) mit Urteil vom 14. Oktober 2021 den Verlust zum Abzug zugelassen.

C.
Gegen diesen Entscheid erhebt die Steuerverwaltung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragt, das kantonsgerichtliche Urteil vom 14. Oktober 2021 aufzuheben und den Einspracheentscheid vom 25. Mai 2021 zu bestätigen. Der Reitbetrieb sei als Hobby zu qualifizieren.

D. A.________ schliesst sinngemäss auf Abweisung der Beschwerde, ebenso wie das Kantonsgericht. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt, die Beschwerde gutzuheissen.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Beim angefochtenen Urteil handelt es sich um einen kantonal letztinstanzlichen Endentscheid über die direkte Bundessteuer sowie die Kantons- und Gemeindesteuern. Dagegen steht gemäss Art. 82 ff . BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) und Art. 73 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht offen. Die Beschwerdeführerin ist gestützt auf Art. 89 Abs. 2 lit. d BGG zur Beschwerde legitimiert. Auf ihr frist- und formgerecht eingereichtes Rechtsmittel ist einzutreten (Art. 42 und 100 BGG).

1.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann insbesondere die Verletzung von Bundes- und Völkerrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a und b BGG). Bei der Prüfung wendet das Bundesgericht das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 142 I 155 E. 4.4.5) und verfügt es über volle Kognition (Art. 95 BGG; BGE 141 V 234 E. 2). In Bezug auf die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem Recht gilt eine qualifizierte Rüge- und Substanziierungspflicht (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 147 I 73 E. 1.2; 142 I 99 E. 1.7.2; 139 I 229 E. 2.2).

1.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG). Von den tatsächlichen Grundlagen des vorinstanzlichen Urteils weicht es nur ab, wenn diese offensichtlich unrichtig, unvollständig oder in Verletzung wesentlicher Verfahrensrechte ermittelt wurden und die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 , Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 147 I 73 E. 2.2; 142 I 135 E. 1.6). Eine entsprechende Rüge ist substanziiert vorzubringen; auf rein appellatorische Kritik an der Sachverhaltsfeststellung bzw. Beweiswürdigung geht das Gericht nicht ein (BGE 140 III 264 E. 2.3; 139 II 404 E. 10.1).

1.4. Neue Tatsachen und Beweismittel dürfen nur soweit vorgebracht werden, als erst der Entscheid der Vorinstanz dazu Anlass gibt (Art. 99 Abs. 1 BGG), was in der Beschwerde näher darzulegen ist (BGE 143 V 19 E. 1.2).

II. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Nach Art. 18 Abs. 1 DBG sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Gestützt auf Art. 27 Abs. 1 DBG können bei selbständiger Erwerbstätigkeit die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen werden. Dazu gehören nach Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG namentlich die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen. Der Abzug setzt voraus, dass die Verluste im Zusammenhang mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit des Steuerpflichtigen angefallen sind. Verluste beim Privatvermögen sind demgegenüber steuerlich nicht abzugsfähig (Urteil 2C 534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.1 m.w.H.).

2.2. Nicht anwendbar ist Art. 18 Abs. 1 DBG (bzw. Art. 27 Abs. 2 lit. b DBG), wenn eine selbständige Erwerbstätigkeit nur zum Schein besteht oder die Tätigkeit sonst keinen erwerblichen Charakter aufweist, weil sie nicht (ausschliesslich oder vorwiegend) auf die Erzielung eines Erwerbseinkommens ausgerichtet ist (BGE 125 II 113 E. 3c; Urteile 2C 186/2014 vom 4. September 2014 E. 2; 2C 1062/2014 vom 14. Juli 2015 E. 2.2.1; 2C 14/2013 vom 30. Mai 2013 E. 4 und 2C 206/2011 vom 12. April 2011 E. 4). Das ist z.B. dann der Fall, wenn es sich um Liebhaberei oder Betätigung eines Hobbys handelt, die aus Freude bzw. privatem Interesse an der Tätigkeit ausgeübt werden (vgl. Urteile 2C 186/2014 vom 4. September 2014 E. 3.3; 2A.126/2007 vom 19. September 2007 E. 3.4).

2.2.1. Die Ausrichtung auf die Erzielung eines Erwerbseinkommens (bzw. die Gewinnstrebigkeit einer Tätigkeit) beurteilt sich nach einem subjektiven und einem objektiven Kriterium (BGE 138 II 251 E. 4.3.3). In objektiver Hinsicht ist die generelle und nachhaltige Gewinnge-eignetheit des Vorgehens zu beurteilen, die dann nicht gegeben ist, wenn die konkrete Vorgehensweise unter den gegebenen Umständen als ungeeignet zur Gewinnerzielung erscheint. Subjektiv kommt der individuellen Gewinnabsicht entscheidende Bedeutung zu. An einem solchen Beweggrund für die Ausübung der Tätigkeit fehlt es namentlich dann, wenn eine Tätigkeit aus blosser Liebhaberei betrieben wird. Diese subjektive Voraussetzung ist ein innerer Umstand, welcher der Natur der Sache nach nur schwer feststellbar ist und aufgrund äusserer Indizien zu bestimmen ist (vgl. zum Ganzen BGE 143 V 177 E. 4.2.2; 122 II 446 E. 3c; Urteile 2C 339/2020 vom 5. Januar 2021 E. 7.3.2; 2C 495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2; 2C 375/2015 vom 1. Dezember 2015 E. 2.2; 2C 188/2015 vom 23. Oktober 2015 E. 2.2; 2C 186/2014 vom 4. September 2014 E. 2; je m.w.H.).
Dabei genügt es für sich allein noch nicht, dass der Steuerpflichtige subjektiv eine Erwerbsabsicht für sich in Anspruch nimmt (BGE 122 II 446 E. 3c; Urteile 2C 898/2008 vom 20. Februar 2008 E. 3.4; 2A.224/2005 vom 9. November 2005 E.2.2). Ebenso wenig ist massgeblich, dass er von den Erfolgsaussichten seiner Tätigkeit bzw. deren gewinnbringender Umsetzung überzeugt ist. Die behauptete persönliche Absicht muss vielmehr aufgrund konkreter wirtschaftlicher Tatsachen, wie sie für die selbständige Erwerbstätigkeit kennzeichnend sind, nachgewiesen sein (BGE 115 V 161 E. 9b S. 171; Urteile 2C 898/2008 vom 20. Februar 2008 E. 3.4; 2A.126/2007 vom 19. September 2007 E. 2.3). Wohl hat für die Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit nicht zwingend ein nach aussen sichtbarer, selbständiger Marktauftritt zu erfolgen (BGE 125 II 113 E. 5b;122 II 446 E. 5a), dagegen braucht es eine Teilnahme am Wirtschaftsverkehr (Urteile 2A.126/2007 vom 19. September 2007 E. 3.3; 2A.244/2005 vom 9. November 2005, E. 3.1).
Aus blosser Liebhaberei, als Hobby oder Freizeitbeschäftigung wird eine Tätigkeit nicht selten in Einzelbereichen von Kunst oder Kultur ausgeübt (Urteil 2C 206/2011 vom 12. April 2011 E. 4 f.), im Weinimport (Urteil 2C 15/2013 vom 30. Mai 2013 E. 4 f.) oder Antiquitätenhandel (Urteil 2C 708/2007 vom 19. Mai 2008 E. 3), der Tierhaltung (insbesondere der Pferdezucht (vgl. u.a. BGE 115 V 161 E. 9b S. 171; siehe weiter die Beispiele bei PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, Art. 1 -48 DBG, 2. Aufl. 2019, N. 22 ff. zu Art. 18) oder im Wertschriftenhandel (Urteile 2C 389/2018 vom 9. Mai 2019 E. 2.2; 2C 375/2015 vom 1. Dezember 2015 E. 7.1 u. 7.4; siehe zum Ganzen: Urteile 2C 375/2015 vom 1. Dezember 2015 E. 7.4.1; 2A.68/2004 vom 4. Juni 2004 E. 4c).

2.2.2. Der Tatbestand der selbständigen Erwerbstätigkeit erfordert Gewinnstrebigkeit, verlangt aber nicht, dass eine Gewinnsituation tatsächlich eintritt. Auch wenn die betriebliche Leistungserstellung nur geringfügige oder gar keine Gewinne hervorruft, weil das Vorhaben misslingt ("erfolgloser Unternehmer") oder das Geschäftsmodell einer längeren Anlaufzeit bedarf ("Start-up-Unternehmen"), ist der Tatbestand von Art. 18 Abs. 1 DBG dem Grundsatz nach erfüllt. Namentlich in der Anfangsphase einer selbständigen Erwerbstätigkeit kann es zu Verlusten kommen. Die Veranlagungspraxis ist deshalb zurückhaltend und verneint die Gewinnstrebigkeit einer Tätigkeit nicht leichthin. Abgesehen von Aktivitäten, die von vornherein offensichtlich ungeeignet sind, einen Gewinn zu generieren, wird die Anerkennung als selbständige Erwerbstätigkeit in der Regel erst dann verweigert, wenn aufgrund der Beobachtung einer Tätigkeit über mehrere Geschäftsjahre hinweg deutlich wird, dass eine Gewinnerzielung nicht realistisch ist (Urteile 2C 495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.2; 2C 249/2019 vom 6. Mai 2019 E. 5; 2C 107/2017 vom 6. Dezember 2017 E. 3.3.2).

Selbst eine mehrjährige Verlusterzielung muss also nicht zwingend auf eine Liebhaberei oder eine blosse Freizeitbeschäftigung schliessen lassen. Eine solche ist erst anzunehmen, wenn sich ein Steuerpflichtiger, dem es um die Erzielung eines Erwerbseinkommens gegangen wäre, wegen des finanziellen Misserfolgs von der Weiterführung des Betriebs hätte abbringen lassen. Wird eine üblicherweise erwerbliche Tätigkeit lange ausgeübt, ohne etwas einzubringen (sog. "Dauerverlustbetrieb"; Urteil 2C 548/2018 vom 3. August 2018 E. 2.3.2), so lässt das Ausbleiben des finanziellen Erfolgs regelmässig darauf schliessen, dass es an der Absicht, Gewinn zu erzielen, mangelt. Denn wer wirklich eine Erwerbstätigkeit ausübt, wird sich in der Regel nach andauernden beruflichen Misserfolgen von der Zwecklosigkeit seiner Tätigkeit überzeugen lassen und diese aufgeben. Führt er sie dennoch weiter, ist anzunehmen, dass dafür andere Motive als der Erwerbszweck massgebend sind, so insbesondere die Freude oder das private Interesse an der Tätigkeit (zum Ganzen BGE 143 V 177 E.4.2; 125 II 113 E. 5b; 115 V 161 E. 9; Urteile 2C 339/2020 vom 5. Januar 2021 E. 7.3.2; 2C 534/2018 vom 27. September 2019 E. 2.2; 2C 375/2015 vom 1. Dezember 2015 E. 7.4.1; 2C 186/2014
vom 4. September 2014 E. 3.3; je m.w.H.).

2.2.3. Der Zeitraum, innert welchem zwingend Gewinne zu erwirtschaften sind, damit noch von einer Gewinnerzielungsabsicht ausgegangen werden kann, ist in den verschiedenen Urteilen der bundesgerichtlichen Rechtsprechung gemäss den konkret gegebenen Einzelumständen nicht generell festgelegt, sondern unterschiedlich beurteilt worden. Bei der im Steuerrecht mitunter herangezogenen 10-Jahres-Frist handelt es sich nur um eine grobe Faustregel. Im Einzelfall sind die Art der Tätigkeit und die konkreten Verhältnisse (wie beispielsweise die Gegebenheiten am Markt) entscheidend (BGE 143 V 177 E. 4.2.4). Da es sich bei der selbständigen Erwerbstätigkeit aber um ein Dauerverhältnis handelt, ist es der Veranlagungsbehörde unbenommen, die tatsächlichen und die rechtlichen Gegebenheiten in jeder Veranlagungs-periode neu zu beurteilen (BGE 140 I 114 E. 2.4.3; zum Ganzen Urteil 2C 495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.3).
In mehreren Fällen ist bei Verlusten während beinahe zehn Steuerperioden (oder sogar noch länger) auf eine fehlende Gewinnstrebigkeit geschlossen worden (vgl. Urteile 2C 389/2018 vom 9. Mai 2019 E. 3.2 u. 4.3; 2C 14/2013 vom 30. Mai 2013 E. 5.1; 2C 302/2007 vom 5. Juli 2007 E. 2.2; 2A.68/2004 vom 4. Juni 2004 E. 4c; 2C 307/2010 vom 27. August 2010 E. 2.3; siehe dagegen das Urteil 2A.46/2005 vom 31. August 2005, dort insb. E. 3.1 u. 3.2.1, in dem trotz regelmässigen Verlusten in den ersten zwölf Jahren eines Geschäfts gesamthaft doch auf eine Gewinnabsicht geschlossen wurde). In anderen Urteilen ist das Fehlen einer Ausrichtung auf Einkommenserzielung jedoch auch bei (deutlich) weniger langen Verlustperioden als zehn Jahren angenommen worden (vgl. Urteile 2C 186/2014 vom 4. September 2014 E. 3.1, 3.2 u. 3.5; 2A.126/2007 vom 19. September 2007 E. 3.1; 2A.68/2004 vom 4. Juni 2004 E. 2.2; 2C 339/2020 vom 5. Januar 2021 E. 7.3.3).

2.2.4. Bei der Berücksichtigung der Dauer des wirtschaftlichen Misserfolges hat das Bundesgericht regelmässig auch die der massgeblichen Steuerperiode folgenden Jahre in seine Erwägungen miteinbezogen (vgl. Urteile 2A.126/2007 vom 19. September 2007 E. 3.1; 2C 339/2020 vom 5. Januar 2021 E. 7.3.3; 2C 186/2014 vom 4. September 2014 E. 3.6.1; 2C 495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.3.2).

2.2.5. Bei der Beurteilung lang andauernder Verlustperioden sind in die behördliche Würdigung in erster Linie die betriebswirtschaftlichen Verhältnisse einzubeziehen (insbesondere Umsatz, Warenaufwand, Personalaufwand, Mietaufwand, Abschreibungen, übrige massgebende Aufwände, etwaige ausserbetriebliche Erfolge, Finanzierung, Art und Höhe des Eigenkapitals). Zu berücksichtigen sind auch die Branchenzugehörigkeit, die getätigten und beabsichtigten Investitionen, die örtliche Lage und der Ausbaustand des Betriebs. Zu betrachten sind ferner die persönlichen Verhältnisse (Alter, Ausbildung, Berufserfahrung, Gesundheitszustand, Einkommens- und Vermögensverhältnisse, anderweitige haupt- und/oder nebenberufliche Erwerbstätigkeiten der selbständig erwerbenden Person; Urteil 2C 495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.4 m.w.H.).
Wenn die spezifischen wirtschaftlichen Verhältnisse zu prüfen sind, so kann es sich dabei als wesentlich erweisen, aus welchen konkreten Gründen der Betrieb trotz lang andauernden Verlusten weitergeführt wird. Im Fall 2A.68/2004 (dort E. 4c) war das - vom Betroffenen unbestritten - darauf zurückzuführen, dass es ihm Jahr für Jahr möglich war, die Verluste aus anderen Quellen zu decken, so insbesondere aus dem Vermögen der Ehegatten in Millionenhöhe bzw. aus dessen jährlichen Erträgen; wenn er sich trotz der geschilderten Umstände zur Weiterführung seiner Einzelfirma entschied, wozu er angesichts der familiären Vermögenssituation nicht verpflichtet war, waren dafür andere Beweggründe als die Gewinnstrebigkeit bzw. das Verfolgen einer Erwerbstätigkeit ausschlaggebend (vgl. dazu auch die Urteile 2C 339/2020 vom 5. Januar 2021 E. 7.3.2; 2C 307/2010 vom 27. August 2010 E. 2.2; 2C 898/2008 vom 20. Februar 2008 E. 3.4; 2A.40/2003 vom 12. September 2003 E. 2.3).

2.2.6. In verfahrensrechtlicher Hinsicht gilt, dass es bei der Frage, ob selbständige Erwerbstätigkeit oder doch Liebhaberei, Mäzenatentum bzw. die Betätigung eines Hobbys vorliege, um eine Rechtsfrage geht (und zwar eine solche des Bundesrechts; Art. 18 Abs. 1 DBG). Entsprechend ist auch die Gewinnstrebigkeit ein Rechtsbegriff. Das Bundesgericht verfügt insoweit über freie Kognition (Art. 106 Abs. 1 BGG). Die generelle Gewinngeeignetheit eines Vorgehens (objektives Element) und die individuelle Gewinnerzielungsabsicht der betreffenden Person (subjektives Element) sind als Tatbestandselemente der Gewinnstrebigkeit bundesrechtlich geregelt. Namentlich die Gewinnerzielungsabsicht beruht auf einem inneren Umstand und bezieht sich somit auf die Sachverhaltsermittlung. Ein solcher Umstand ist keinem direkten Beweis zugänglich und muss aufgrund äusserlich wahrnehmbarer Indizien ermittelt werden. Im tatsächlichen Bereich ist das Bundesgericht grundsätzlich an die vorinstanzlichen Feststellungen gebunden (Art. 105 Abs. 1 BGG). Der Schluss, ob der Rechtsbegriff der Gewinnerzielungsabsicht mit Blick auf die gemäss Art. 105 Abs. 1 BGG festgestellten (bzw. durch das Bundesgericht aufgrund von Art. 105 Abs. 2 BGG ergänzten) Sachumstände
(betriebswirtschaftliche, persönliche, gesamtwirtschaftliche Verhältnisse) erfüllt sei, ist hingegen rechtlicher Natur und damit eine Rechtsfrage (Urteil 2C 495/2019 vom 19. Juni 2020 E. 2.2.6).

3.
Das Kantonsgericht hat im vorliegend zu beurteilenden Fall angenommen, dass nicht bloss Liebhaberei vorliege, sondern ein Verlust aus einer selbständigen Nebenerwerbstätigkeit.

3.1. Die Vorinstanz hat erwogen, die Gewinngeeignetheit des Vorgehens (objektives Tatbestandselement) sei unbestritten gegeben; streitig sei einzig die Gewinnerzielungsabsicht (subjektives Tatbestandselement). Die Gewinnstrebigkeit einer Tätigkeit verlange nicht, dass eine Gewinnsituation tatsächlich eintrete. Der Zeitraum, innert welchem zwingend Gewinne zu erwirtschaften seien, damit noch von einer Gewinnerzielungsabsicht ausgegangen werden könne, lasse sich nicht generell festlegen; im konkreten Fall liege noch keine langjährige und schon gar keine die Schwelle von 10 Jahren überschreitende anhaltende Verlusterzielung vor. Dass der neue Reitbetrieb noch nicht profitabel betrieben werde, sei nicht bestritten. Allein daraus sei aber noch nicht abzuleiten, dass sich die Betreiberin in ihrer Tätigkeit überwiegend von rein persönlichen Neigungen oder ausser-geschäftlichen Motiven leiten lasse und es sich beim Reitbetrieb um eine reine Liebhaberei handle. Abgesehen vom investierten Kapital, das hauptsächlich aus der unselbständigen Haupterwerbstätigkeit der Betroffenen stamme, würden alle Elemente (eigenes Risiko, Einsatz von Arbeit, Kapital und Boden, frei gewählte Arbeitsorganisation, dauernde nebenberufliche Tätigkeit) für das
Vorliegen einer selbständigen Nebenerwerbstätigkeit sprechen.

3.2. Das Kantonsgericht hat sich weiter darauf gestützt, dass die Beschwerdegegnerin - zusammen mit ihrem Ex-Mann - in den Jahren 2005 bis 2013 erfolgreich einen Reitbetrieb in S.________/FR geführt habe. Seit der Trennung im Jahr 2013 baue sie (mit demselben, bereits erprobten Konzept) einen neuen Reitbetrieb in T.________/FR auf, womit sie eben auf eigenes Risiko und unter Einsatz verschiedener Produktionsfaktoren, dauernd und nebenberuflich am Wirtschaftsverkehr teilnehme. Dass sie sich aus dem ersten Betrieb zurückgezogen habe und nun seit dem Jahr 2013 einen neuen aufbaue, sei nicht auf geschäftliche, sondern auf private Gründe zurückzuführen.

3.3. Zudem liegt gemäss der Vorinstanz auf der Hand, dass die neue Reitschule nicht von Beginn weg profitabel betrieben werden könne, zumal für den Aufbau des Reitbetriebs grosse Investitionen nötig gewesen seien. Diese Investitionen hätten sich bis und mit dem Jahr 2019 auf über Fr. 170'000.-- belaufen, wobei die Amortisationen auf fünf bis zwanzig Jahre ausgelegt seien und deshalb langfristig zu Buche schlagen würden.
Die Betreiberin arbeite seit mehreren Jahren nebenberuflich in der Pferdezucht und der Ausbildung von jungen Pferden. Ebenso lange leite sie eine Reitschule. Zwar arbeite sie nebenbei zu 70%, was zur Folge habe, dass es länger dauere, bis die Reitschule profitabel betrieben werden könne. Doch sei sie - als Angestellte der Universität - dank ihres guten Einkommens aus unselbständiger Haupterwerbstätigkeit in der Lage, die jährlichen Verluste des Reitbetriebs ohne Weiteres zu decken; trotz der bisher erlittenen Verluste sei der Reitbetrieb in all den Jahren stets liquid gewesen.
Es sei festzustellen, dass inzwischen die grossen Arbeiten und Investitionen getätigt seien, weshalb die Betroffene mit dem Reitbetrieb in absehbarer Zeit, spätestens aber dann, wenn ihre Tochter mit der Ausbildung fertig sei und voll in den Betrieb einsteigen werde, jährliche Gewinne werde erzielen können. Die Betreiberin biete auf ihrem Hof Reitstunden, begleitete Ausritte, Reitausbildungen und kombinierte Reit- und Sprachlager an; dafür stelle sie ihre Infrastruktur, Zeit und Fachkenntnisse zur Verfügung; das tue sie nicht etwa deshalb, um einem «Hobby» nachzugehen, vielmehr biete sie Dienstleistungen an, die anderen Personen zugute kommen würden. Dass sie für ihre Dienstleistungen nur sehr moderate Preise verlange, dürfe nicht darüber hinwegtäuschen, dass sie den Reitbetrieb letztendlich (auch) zu Erwerbszwecken führe.

4.
Dagegen hat die Beschwerdeführerin in allen Verfahrensphasen überzeugend die Auffassung vertreten, dass die durch die Beschwerdegegnerin geltend gemachten Verluste sich nicht auf eine Nebenerwerbstätigkeit, sondern blosse Liebhaberei bezogen und somit nicht vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden konnten.

4.1. Den Erwägungen des Kantonsgerichts kann namentlich dort nicht gefolgt werden, wo es ausgeführt hat, im konkreten Fall liege noch keine langjährige und schon gar keine die Schwelle von 10 Jahren überschreitende anhaltende Verlusterzielung vor (vgl. oben E. 3.1). In den Jahren 2005 bis 2013 habe die Beschwerdegegnerin - zusammen mit ihrem damaligen Ehemann - erfolgreich einen Reitbetrieb geführt. Seit der Trennung im Jahr 2013 baue sie (mit demselben, bereits erprobten Konzept) einen neuen Reitbetrieb auf (vgl. oben E. 3.2).

4.1.1. Daran vermag vorab nicht zu überzeugen, dass sich das Bundesgericht in seiner Rechtsprechung nur in vereinzelten Fällen auf eine Zeitspanne von zehn Jahren für die Erzielung von Verlusten bezogen und ihr auch dort nur eine Indiz-Funktion unter mehreren beigelegt hat (vgl. oben E. 2.2.3 u. 2.2.4).
Mit der Rechtsprechung steht es durchaus im Einklang, wenn die Steuerverwaltung hier festhielt, dass der Reitbetrieb ausser in der Steuerperiode 2016 (Gewinn von Fr. 374.--) jedes Jahr einen Verlust einbrachte (Verluste 2013-2015, 2017-2019: Fr. 21'842.--; Fr. 23'012.--; Fr. 14'278.--; Fr. 8'291.--; Fr. 15'431.--; Fr. 16'846.--), weshalb der Steuerpflichtigen mit der Veranlagung 2018 mitgeteilt wurde, dass etwaige zukünftige Verluste nicht mehr zum Abzug zugelassen, sondern als Lebenshaltungskosten aus Liebhaberei angesehen würden; folglich akzeptierte die Steuerverwaltung den Verlust 2019 zu Recht nicht mehr. Der Reithof beruhte auf beträchtlichen Investitionen, die unbestritten ausschliesslich privater Natur und zudem derart umfangreich waren, dass sie den Betrieb noch über Jahre mit Amortisationen belasten würden. Dieser konnte jedoch auch ohne die Abschreibungs-Folgen nicht rentabel geführt werden.
Analysiert man die geschäftliche Situation (aufgrund der den Behörden zur Verfügung gestellten Buchhaltung) hier detaillierter, so fällt zuerst auf, dass die Verluste nicht zurückgingen. Vor Bundesgericht hebt die Beschwerdeführerin weiter hervor, dass die in den besagten Jahren gemachten Verluste noch höher als angegeben gewesen seien, u.a. aufgrund der Vermischung von privaten und betrieblichen Kosten sowie der zumindest teilweisen Nichtberücksichtigung anderer Kostenpunkte (z.B. der Hypothekarzinsen). Die Betriebskosten seien über sämtliche Jahre substantiell höher als die erzielten Umsätze gewesen, so dass der Betrieb auch ohne grössere Anfangsinvestitionen mit der heutigen Struktur und den zur Verfügung stehenden (Arbeits-) Kräften nicht rentabel gestaltet werden könne.
Hier muss nicht genauer erörtert werden, ob bzw. gegebenenfalls in welchem Ausmass die Vorinstanz es unterlassen hat, nähere Abklärungen in Bezug auf die von der Beschwerdegegnerin erstellten und eingereichten Buchhaltungsunterlagen vorzunehmen. Schon die vom Kantonsgericht angenommenen Verluste genügen, um unter den gegebenen Umständen von einem dauerhaften, eine Gewinnabsicht ausschliessenden wirtschaftlichen Misserfolg auszugehen.

4.1.2. Die Beschwerdeführerin hat gegenüber der Vorinstanz weiter hervorgehoben, dass der Reitbetrieb auch für 2020 einen weiteren Verlust ausgewiesen habe, den das Kantonsgericht bei seiner Beurteilung aber unberücksichtigt gelassen hat.

4.1.3. Neben den Verlusten nachfolgender Jahre können sich nach der Rechtsprechung (vgl. oben E. 2.2.4; Urteil 2C 339/2020 vom 5. Januar 2021 E. 7.3.3) auch diejenigen früherer Jahre als wesentlich erweisen. Das betrifft nicht nur die Jahre, welche der massgeblichen Steuerperiode unmittelbar vorangehen.
Was das Kantonsgericht hier zu den Jahren 2005 bis 2013 ausgeführt hat, stützt sich ausschliesslich und unhinterfragt auf die durch die Beschwerdegegnerin gemachten Angaben. Dagegen hebt die Beschwerdeführerin vor Bundesgericht hervor, dass die Eheleute einen Landwirtschaftsbetrieb geführt hätten; dieser habe verschiedene Geschäftszweige (Ackerbau, Viehwirtschaft, Buvette, Pferdepension, Vermietung «Agility», etc.) gehabt und u.a. auch Reitlager angeboten; gesondert betrachtet sei die Sparte «Reitbetrieb» aber nie gewinnbringend gewesen.

Dem hält die Beschwerdegegnerin vor Bundesgericht entgegen, zwar habe sie seit ihrer Scheidung keinen Zugang mehr zu den Unterlagen der früheren Zeit; da sie jedoch damals die Buchhaltung geführt habe, erinnere sie sich deutlich, dass es - neben den staatlichen Direktzahlungen - die von ihr initiierten Reit- und Sprachlager gewesen seien, welche die wichtigste Einnahmequelle des Betriebs dargestellt hätten. Damit wird aber nur geltend gemacht, dass der Reitbetrieb Einnahmen generiert hätte, nicht aber, dass er darüber hinaus auch gewinnträchtig gewesen wäre.
Die Verhältnisse der Jahre 2005 bis 2013 müssen nicht im Verfahren vor Bundesgericht näher geklärt werden. Es genügt festzuhalten, dass sich aus dieser Zeitspanne jedenfalls nichts ergibt, was die für die ganzen nachfolgenden Jahre notwendige Beurteilung in Frage stellen würde, wonach die im Betrieb der Beschwerdegegnerin langjährig aufgehäuften Verluste als von dauerhafter und struktureller Natur gelten müssen.

4.2. Nicht zu überzeugen vermag weiter die Erwägung des Kantonsgerichts, wonach hier abgesehen vom Kapitaleinsatz alle anderen Elemente für das Vorliegen einer selbständigen Nebenerwerbstätigkeit sprächen (vgl. oben E. 3.1).

4.2.1. Vorab ist das Merkmal "eigenes Risiko" nicht erfüllt. Das ergibt sich u.a. aus den folgenden Ausführungen der Vorinstanz: Die Beschwerdegegnerin arbeite zu 70% als Angestellte der Universität. Als solche sei sie - dank ihres guten Einkommens aus unselbständiger Haupterwerbstätigkeit - in der Lage, die jährlichen Verluste des Reitbetriebs ohne Weiteres zu decken; dieser sei trotz der bisher erlittenen Verluste seit 2013 stets liquid gewesen (vgl. oben E. 3.3).
Daraus ergibt sich, dass die Tätigkeiten und ausserberuflichen Beschäftigungen der Beschwerdegegnerin über die ganzen letzten Jahre so angelegt waren, dass der Betrieb des Reithofs dauerhaft nicht gewinnbringend sein und nicht einmal wirklich umfangreiche Einkünfte generieren musste, weil sogar regelmässige und beträchtliche Verluste "ohne Weiteres" (so die Vorinstanz) über die Querfinanzierung aus den Lohneinkünften der Betroffenen ausgeglichen werden konnten. Eine solche Situation stimmt mit derjenigen einer selbständigen Nebenerwerbstätigkeit, in deren Rahmen eigene Risiken eingegangen werden, nicht überein (vgl. dazu das oben in E. 2.2.5 wiedergegebene Urteil 2A.68/2004, im dem sich die jährliche Verlustdeckung aus dem Vermögen der Ehegatten bzw. aus den Erträgen dieses Vermögens ebenfalls als massgeblich erwies).

4.2.2. Als ebenfalls nicht zutreffend erweist sich die vorinstanzliche Beurteilung, hier würden die Elemente "Einsatz von Arbeit, Kapital und Boden", "frei gewählte Arbeitsorganisation" und "dauernde nebenberufliche Tätigkeit" für eine selbständige Nebenerwerbstätigkeit sprechen (vgl. oben E. 3.1). Dazu hat das Kantonsgericht zudem ausgeführt: Die Betreiberin arbeite seit mehreren Jahren nebenberuflich in der Pferdezucht und der Ausbildung von jungen Pferden. Ebenso lange leite sie eine Reitschule. Die Betreiberin biete auf ihrem Hof Reitstunden, begleitete Ausritte, Reitausbildungen und kombinierte Reit- und Sprachlager an; dafür stelle sie ihre Infrastruktur, Zeit und Fachkenntnisse zur Verfügung. So biete sie Dienstleistungen an, die anderen Personen zugute kommen würden (vgl. oben E. 3.3).
In Wirklichkeit hat die Vorinstanz nicht näher geprüft, ob die von der Beschwerdegegnerin im Laufe der Jahre auf ihrem Reithof ausgeübte Tätigkeit sich von ihrem Umfang (bzw. Zeitaufwand) her als hinzureichend erweist, um tatsächlich von einer "dauernden nebenberuflichen Tätigkeit" (mit einem entsprechenden Einsatz von Arbeit und Boden sowie einem genügenden Angebot von Dienstleistungen, unter Aufwendung von Infrastruktur, Zeit und Fachkenntnissen) sprechen zu können. Das Kantonsgericht hat das wohl angenommen, sich dafür aber bloss auf die durch die Beschwerdegegnerin gemachten Angaben gestützt, ohne diese zu hinterfragen.
Dagegen hat sich die Beschwerdeführerin bereits in den kantonalen Verfahrensstadien wesentlich auf die Aussage der Beschwerdegegnerin bezogen, wonach die Aktivität nur fünf Wochen pro Jahr (d.h. während der Ferien als Angestellte der Universität) ausgeführt werden könne. Dem fügt sie vor Bundesgericht hinzu, wie im Fall 2C 548/2018 vom 3. August 2018 habe hier offenkundig schon die Zeit gefehlt, um sich professionell bzw. gewinnbringend um den Betrieb zu kümmern (vgl. oben E. 4.2.3).
Diesen Ausführungen setzt die Beschwerdegegnerin vor Bundesgericht entgegen, der Vergleich mit dem Urteil 2C 548/2018 sei nicht zutreffend. Die dort gegebene 100%-Anstellung des Steuerpflichtigen in unselbständiger Erwerbstätigkeit (neben dem Führen eines landwirtschaftlichen Betriebes) unterscheide sich wesentlich von der hier zu beurteilenden 70%-Anstellung an der Universität. Auch könne nicht der Schluss gezogen werden, es fehle ihr an der Zeit, sich professionell um den Reitbetrieb zu kümmern. Verkannt werde weiter der Umstand, dass sich neben ihr seit einigen Jahren auch ihre volljährige Tochter im Reithof engagiere (beide für zwei bis drei Stunden Arbeit täglich), so dass 365 Tage pro Jahr vier bis sechs Jugendliche vom Reitangebot profitierten; die Reit- und Sprachlager im Sommer würden sowohl die Betreiberin wie auch die Tochter während zwei bis vier Wochen vollzeitlich beanspruchen.
Gesamthaft ergibt sich daraus, dass die Beschwerdegegnerin wohl in all den Jahren auf ihrem Reithof bestimmte Tätigkeiten entwickelte, die jedoch - unabhängig von den zu amortisierenden Anfangsinvestitionen - nur schon vom Zeitaufwand und Arbeitseinsatz her nicht hinreichend waren, um auf eine als gewinnbringend beabsichtigte (dauernde) Nebenerwerbstätigkeit schliessen zu können. Im Ganzen ergibt sich vielmehr der Eindruck einer neben dem Beruf betriebenen Freizeittätigkeit, die wohl das entgeltliche Angebot von Dienstleistungen an Drittpersonen ausserhalb des Familien- und Freundeskreises miteinschloss, aber unter den gegebenen Umständen gar nicht gewinnbringend sein konnte. Das musste die Tätigkeit der Beschwerdegegnerin auch nicht sein, da die jährlich wiederkehrenden Verluste aus denselben Einkünften unselbständiger Erwerbstätigkeit querfinanziert wurden.

4.2.3. Unter den gegebenen Umständen ist angesichts der ganzen Jahre seit 2013 nicht ersichtlich, wie das praktizierte Geschäftsmodell gewinnbringend sein konnte, was es auch nicht zu sein brauchte (vgl. oben E. 4.2.1 u. 4.2.2). Nicht als relevant kann es sich unter den hier gegebenen Umständen erweisen, wenn sich die Beschwerdegegnerin auf Steuerperioden in einer nicht genauer präzisierten Zukunft bezieht, in denen sich die Erwerbslage des Betriebs dadurch verändern werde, dass ihre Tochter mit deutlich höherem Arbeitseinsatz im Betrieb mithelfen werde. Dabei handelt es sich auf jeden Fall um ein Element, das auch nicht dazu geeignet ist, die Tätigkeit der Beschwerdegegnerin hier für die Steuerperiode 2019 als Nebenerwerbstätigkeit und nicht als Hobby einzustufen, es sei denn, sie würde an ihrem eigenen Arbeitsaufwand sowie am gängigen Finanzierungsmuster etwas Massgebliches ändern.

4.3. Bei den vorinstanzlichen Ausführungen zu den verschiedenen betrieblichen Einzelaspekten (vgl. oben E. 3 sowie E. 4.1 und 4.2) handelt es sich auch nicht um verbindliche Sachverhalts-Feststellungen, an die das Bundesgericht hier gebunden wäre (vgl. oben E. 1.3). Soweit es nicht um Fragen der rechtlichen Würdigung geht (vgl. oben E. 2.2.6), beruhen die Erwägungen im angefochtenen Urteil jeweils auf einer unvollständigen Sachverhalts-Ermittlung. Als solche muss es bezeichnet werden, wenn das Kantonsgericht sich jeweils unhinterfragt auf die Angaben oder Unterlagen der Beschwerdegegnerin gestützt hat, ohne zusätzliche Abklärungen vorzunehmen oder die von der Beschwerdeführerin eingebrachten Fakten zu berücksichtigen. Es erübrigt sich jedoch, die Sache für eine Neubeurteilung (nach eingehender und bisher unterlassener Beweiswürdigung) an die Vorinstanz zurückzuweisen, da das Bundesgericht unter den gegebenen Umständen in der Lage ist, reformatorisch selbst zu entscheiden (vgl. Art. 107 Abs. 2 BGG).

III. Kantons- und Gemeindesteuern

5.
Die für die Kantons- und Gemeindesteuern massgeblichen Bestimmungen (vgl. insb. Art. 7 Abs. 1 StHG u. Art. 19 Abs. 1 des Gesetzes vom 6. Juni 2000 über die direkten Kantonssteuern des Kantons Freiburg (DStG: SGF 631.1) entsprechen denjenigen betreffend die direkte Bundessteuer. Deren Anwendung muss somit zum gleichen Ergebnis führen.

IV. Kosten- und Entschädigungsfolgen

6.

6.1. Nach dem Gesagten ist die Beschwerde gutzuheissen, das angefochtene Urteil aufzuheben und der Einspracheentscheid vom 25. Mai 2021 zu bestätigen.

6.2. Bei diesem Verfahrensausgang wird die Beschwerdegegnerin kostenpflichtig. Zudem ist die Sache zur Neuregelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen des vorinstanzlichen Verfahrens an das Kantonsgericht Freiburg zurückzuweisen (vgl. Art. 65 f . u. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird gutgeheissen, das angefochtene Urteil aufgehoben und der Einspracheentscheid vom 25. Mai 2021 bestätigt.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden der Beschwerdegegnerin auferlegt.

3.
Die Sache wird zur Neuverlegung der Kosten des kantonalen Verfahrens an die Vorinstanz zurückgewiesen.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Kantonsgericht des Kantons Freiburg, Steuergerichtshof, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung mitgeteilt.

Lausanne, 13. Dezember 2022

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Die Präsidentin: F. Aubry Girardin

Der Gerichtsschreiber: Matter

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 105 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti dell'autorità inferiore se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95.
³	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, il Tribunale federale non è vincolato dall'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore.96

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 97 Accertamento inesatto dei fatti - 1 Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
¹	Il ricorrente può censurare l'accertamento dei fatti soltanto se è stato svolto in modo manifestamente inesatto o in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 95 e l'eliminazione del vizio può essere determinante per l'esito del procedimento.
²	Se il ricorso è diretto contro una decisione d'assegnazione o rifiuto di prestazioni pecuniarie dell'assicurazione militare o dell'assicurazione contro gli infortuni, può essere censurato qualsiasi accertamento inesatto o incompleto dei fatti giuridicamente rilevanti.87

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 99 - 1 Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
¹	Possono essere addotti nuovi fatti e nuovi mezzi di prova soltanto se ne dà motivo la decisione dell'autorità inferiore.
²	Non sono ammissibili nuove conclusioni.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18 Principio - 1 Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
¹	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
²	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b.30
³	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
⁴	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 27 In generale - 1 In caso di attività lucrativa indipendente sono deducibili le spese aziendali e professionali giustificate.
¹	In caso di attività lucrativa indipendente sono deducibili le spese aziendali e professionali giustificate.
²	Sono tali segnatamente:
^a	gli ammortamenti e gli accantonamenti secondo gli articoli 28 e 29;
^b	le perdite effettive sul patrimonio aziendale, se sono state allibrate;
^c	i versamenti a istituzioni previdenziali in favore del personale, a condizione che sia esclusa qualsiasi utilizzazione contraria allo scopo.
^d	gli interessi su debiti commerciali come pure gli interessi versati sulle partecipazioni i sensi dell'articolo 18 capoverso 2;
^e	le spese di formazione e formazione continua professionali del personale, comprese le spese di riqualificazione;
^f	le sanzioni finalizzate al prelievo dell'utile illecito, nella misura in cui non abbiano carattere penale.
³	Non sono deducibili segnatamente:
^a	i versamenti di retribuzioni corruttive ai sensi del diritto penale svizzero;
^b	le spese finalizzate a rendere possibili reati o che costituiscono la controprestazione per la commissione di reati;
^c	le multe e le pene pecuniarie;
^d	le sanzioni pecuniarie amministrative, nella misura in cui abbiano carattere penale.74
⁴	Se pronunciate da autorità penali o amministrative estere, le sanzioni di cui al capoverso 3 lettere c e d sono deducibili se:
^a	sono contrarie all'ordine pubblico svizzero; o
^b	il contribuente dimostra in modo plausibile di aver intrapreso tutto quanto si poteva ragionevolmente pretendere per conformarsi alla legge.75

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 1 Oggetto della legge - La Confederazione riscuote a titolo d'imposta diretta secondo la presente legge:
^a	un'imposta sul reddito delle persone fisiche;
^b	un'imposta sull'utile delle persone giuridiche;
^c	un'imposta alla fonte sul reddito di determinate persone fisiche e giuridiche.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 107 Sentenza - 1 Il Tribunale federale non può andare oltre le conclusioni delle parti.
¹	Il Tribunale federale non può andare oltre le conclusioni delle parti.
²	Se accoglie il ricorso, giudica esso stesso nel merito o rinvia la causa all'autorità inferiore affinché pronunci una nuova decisione. Può anche rinviare la causa all'autorità che ha deciso in prima istanza.
³	Se ritiene inammissibile un ricorso interposto nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale o dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale, il Tribunale federale prende la decisione di non entrare nel merito entro 15 giorni dalla chiusura di un eventuale scambio di scritti. Nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale non è tenuto a rispettare tale termine se la procedura d'estradizione concerne una persona sulla cui domanda d'asilo non è ancora stata pronunciata una decisione finale passata in giudicato.97
⁴	Sui ricorsi interposti contro le decisioni del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195419 sui brevetti, il Tribunale federale decide entro un mese dalla presentazione del ricorso.98

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 7 Principio - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore.16 17
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Canto
^1bis	In caso di vendita di diritti di partecipazione, ai sensi dell'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196518 sull'imposta preventiva, alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, il reddito della sostanza è considerato realizzato nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis della LF del 13 ott. 1965 sull'imposta preventiva).19
^1ter	I proventi da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto sono imponibili, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte.20
²	Le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono imponibili nella misura del 40 per cento.21
³	I proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200622 sugli investimenti collettivi (LICol) è attribuito agli investitori in funzione delle loro quote; i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto sono imponibili soltanto se la totalità dei redditi del fondo supera i redditi del possesso fondiario diretto.23
⁴	Sono esenti dall'imposta soltanto:
^a	il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione, a condizione che i diritti patrimoniali appartengono alla sostanza privata;
^b	gli utili in capitale conseguiti su elementi della sostanza mobiliare privata, fatto salvo l'articolo 12 capoverso 2 lettere a e d;
^c	l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
^d	l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio. È fatto salvo il capoverso 1ter;
^e	i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
^f	i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
^g	le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, ad eccezione degli alimenti percepiti dal coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto, nonché degli alimenti che uno dei genitori percepisce per i figli sotto la sua autorità parentale;
^h	il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
^hbis	il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
ⁱ	i versamenti a titolo di riparazione morale;
^k	i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità.
^l	le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201728 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
^lbis	le singole vincite ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD sino a concorrenza di un importo pari a un milione di franchi o di un importo più elevato secondo il diritto cantonale;
^lter	le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
^m	le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite stabilito dal diritto cantonale;
ⁿ	i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202033 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.