2C_421/2018 - 2019-05-13 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 421/2018

Urteil vom 13. Mai 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Donzallaz, Stadelmann, Haag, nebenamtlicher Bundesrichter Berger,
Gerichtsschreiber Seiler.

Verfahrensbeteiligte
A.________ S.A.,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch PricewaterhouseCoopers AG,

gegen

Stadt V.________,
vertreten durch die Kommission für Grundsteuern,
Beschwerdegegnerin,

Kantonales Steueramt Zürich, Dienstabteilung Recht.

Gegenstand
Grundstückgewinnsteuer,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung, vom 21. März 2018 (SB.2017.00057).

Sachverhalt:

A.
Die A.________ S.A. mit Sitz in U.________ (VD; die Steuerpflichtige) verfügte 2012 über Betriebsstätten in den Kantonen Luzern und Zürich. Ausserdem gehörten ihr Kapitalanlageliegenschaften in V.________ (ZH). Am 21. Juni 2012 veräusserte sie die Kapitalanlageliegenschaften in V.________ für insgesamt Fr. 44'175'230.--.
Im Kanton Waadt wurde die Steuerpflichtige am 27. April 2014 für die Steuerperiode 2012 mit einem steuerbaren Gewinn von Fr. 22'609'000.-- (Reingewinn Fr. 23'956'792.-- abzüglich Verlustvortrag von Fr. 1'347'770.-- = Fr. 22'609'022.--) veranlagt, der in den Kanton Zürich ausgeschieden wurde. Die Steuerverwaltung des Kantons Waadt ging bei einem Grundstückgewinn gemäss Erfolgsrechnung von Fr. 42'168'111.-- von einem Betriebsverlust von Fr. 18'211'208.-- aus (Reingewinn Fr. 23'956'792.-- abzüglich Grundstückgewinn von Fr. 42'168'111.-- = - Fr. 18'211'319.--).
Die Kommission für Grundsteuern der Stadt V.________ auferlegte der Steuerpflichtigen im Zusammenhang mit den Grundstückverkäufen in V.________ am 9. Juli 2015 eine Grundstückgewinnsteuer von Fr. 4'516'500.--. Sie legte der Veranlagung einen steuerbaren Grundstückgewinn von Fr. 22'609'022.-- zugrunde, der sich wie folgt zusammensetzte:

1 Erlös Fr. 44'175'230.--

Anlagekosten (Verkehrswert vor 20 Jahren;
2
Verrechnung Verlust aus Verkauf einer der beiden Liegenschaften; Diverse Kosten Handänderung)
Fr. - 20'560'510.--

3 Grundstückgewinn gemäss Zürcher Grundstückgewinnsteuerrecht
23'614'720.--

4 Steuerbarer Gewinn gemäss Veranlagung Hauptsteuerdomizil (VD), dem Kanton Zürich zugewiesen

22'609'022.--
5 Differenz 3 und 4 1'005'698.--

Steuerbarer Grundstückgewinn Kanton Zürich

6
22'609'022.--
(3 - 5)

B.
Am 23. Februar 2016 wies die Kommission für Grundsteuern der Stadt V.________ eine Einsprache der Steuerpflichtigen gegen die Veranlagung ab. Die dagegen von der Steuerpflichtigen erhobenen Rechtsmittel blieben erfolglos. Am 29. März 2017 wies das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich einen Rekurs gegen den Einspracheentscheid ab. Am 21. März 2018 wies sodann das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, eine von der Steuerpflichtigen gegen den Entscheid des Steuerrekursgerichts erhobene Beschwerde ab.

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 9. Mai 2018 beantragt die Steuerpflichtige, der Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich sei aufzuheben und der steuerbare Grundstückgewinn auf Fr. 4'055'742.--, eventualiter auf Fr. 12'661'692.-- festzulegen. Das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, das Kantonale Steueramt Zürich und die Kommission für Grundsteuern der Stadt V.________ schliessen auf Abweisung der Beschwerde, die ersteren beiden, soweit darauf einzutreten sei. Die eidgenössische Steuerverwaltung hat auf eine Stellungnahme verzichtet.

Erwägungen:

1.

1.1. Das angefochtene Urteil ist ein kantonal letztinstanzlicher Entscheid eines oberen Gerichts in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen der Ausschlussgründe von Art. 83 BGG fällt. Die Steuerpflichtige ist zur Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf das frist- und formgerecht eingereichte Rechtsmittel ist einzutreten.

1.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann unter anderem die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem Recht (Art. 95 lit. c BGG) prüft das Bundesgericht nicht von Amtes wegen, sondern nur insoweit, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und substanziiert begründet worden ist. Dabei ist klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, inwiefern die angerufenen Rechte verletzt worden sein sollen (Art. 106 Abs. 2 BGG; vgl. BGE 136 I 49 E. 1.4.1 S. 53; 135 II 232 E. 1.2 S. 234; BGE 134 II 244 E. 2.2 S. 246; 133 II 249 E. 1.4.2 S. 254; je mit Hinweisen).

2.

2.1. Art. 12 Abs. 4 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) räumt den Kantonen ausdrücklich die Möglichkeit ein, die Grundstückgewinnsteuer auch auf Gewinnen aus der Veräusserung von Geschäftsvermögen zu erheben. Die Kantone sind frei, ob sie Kapitalgewinne auf Liegenschaften des Geschäftsvermögens nach dem dualistischen System mit der allgemeinen Einkommens- und Gewinnsteuer oder nach dem monistischen System mit der besonderen Grundstückgewinnsteuer erfassen wollen (Art. 12 Abs. 4 StHG; BGE 143 II 382 E. 2.1 u. 2.2 S. 384 f. m.w.H.; Urteil 2C 230/2017 vom 26. Januar 2018 E. 2.1). Der Kanton Zürich folgt dem monistischen System. Die zürcherische Grundstückgewinnsteuer (§ 216 ff. des Steuergesetzes vom 8. Juni 1997 [StG-ZH; LS 631.1]) erfasst einheitlich sowohl private als auch geschäftliche Grundstückgewinne. Sie nimmt die bei der Veräusserung von Geschäftsvermögen erzielten Grundstückgewinne von der Einkommens- bzw. Gewinnsteuer aus.

2.2. Der Grundstückgewinnsteuer unterliegen gemäss Art. 12 Abs. 1 StHG Gewinne bei der Veräusserung eines Grundstücks, soweit der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert zuzüglich Aufwendungen) übersteigt. Das Gesetz führt die massgeblichen Rechtsbegriffe - "Erlös", "Anlagekosten" und "Ersatzwert" - nicht näher aus und überlässt daher den Kantonen bei der Umschreibung des steuerbaren Gewinns einen gewissen Gestaltungsspielraum. Insofern stellt sich das kantonale Grundstückgewinnsteuerrecht als kantonales Recht dar (Art. 1 Abs. 3 StHG; vgl. u.a. BGE 143 II 382 E. 3.1 u. 3.3 S. 387 f. m.w.H.). Die Kantone haben aber bei der Umschreibung des Steuerobjekts und dessen Bemessung den harmonisierungsrechtlichen Rahmen zu beachten. Entsprechend wird der Gestaltungsspielraum eingeschränkt, besonders mit Blick darauf, dass Grundstückgewinn- und Einkommens- bzw. Gewinnsteuer eng miteinander verbunden sind (vgl. BGE 143 II 382 E. 4.1 S. 388 f. m.w.H.).

2.3. Den Kantonen wird die Möglichkeit eingeräumt, den Begriff des Ersatzwerts in zeitlicher Hinsicht, beispielsweise aus Praktikabilitätsgründen, zu definieren und damit den Erwerbspreis abzulösen. Diese im StHG vorgesehene Möglichkeit bringt es mit sich, dass realisierte Mehrwerte in einem gewissen Umfang (im Rahmen der Differenz zwischen Erwerbspreis und Ersatzwert) nicht besteuert werden, es somit zu einer grundsätzlich verpönten (teilweisen) Steuerbefreiung kommt (Bericht der Expertenkommission zur Prüfung des Einsatzes des Steuerrechts für wohnungs- und bodenpolitische Ziele, Bern 1994, S. 147; die Expertenkommission empfahl, aus praktischen Überlegungen [Aufbewahrung von Unterlagen durch die Steuerpflichtigen und die Steuerbehörden] dennoch einen Ersatzwert beizubehalten, die Frist für einen solchen indessen auf dreissig Jahre auszudehnen). Auch bei einer zeitlichen Begrenzung der Bemessung des Grundstückgewinns bleibt dieser die sachliche Bemessungsgrundlage: Mit dem "Ersatzwert" werden die Gestehungskosten zu einem bestimmten, vom kantonalen Gesetzgeber festzulegenden Zeitpunkt gesetzlich fingiert. Dabei ist der Ersatzwert harmonisierungsrechtlich als wirtschaftlicher Begriff zu verstehen und so zu bestimmen, dass er
jenen Wert zum Ausdruck bringt, der dem Erwerbspreis zum gesetzlich festgelegten Zeitpunkt entspricht (vgl. zum Ganzen das Urteil 2C 77/2013 vom 6. Mai 2013 E. 5.2 in: StE 2013 B 44.12.3 Nr. 7). Während gewisse Kantone zu diesem Zweck an den damaligen Verkehrswert des Grundstücks anknüpfen, stellen andere auf den Vermögenssteuerwert ab (vgl. Urteil 2C 540/2017 vom 10. September 2018 E. 2.3, in: StE 2018 B 44.12.3 Nr. 8).

2.4. Der Kanton Zürich sieht für die Bestimmung des Grundstückgewinns als Differenz zwischen dem Veräusserungserlös und den Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert zuzüglich Aufwendungen) bei einem mehr als 20 Jahre zurückliegenden Erwerb ein Wahlrecht des Steuerpflichtigen vor, welcher anstelle des Erwerbspreises als Ersatzwert den Verkehrswert des Grundstucks vor zwanzig Jahren in Anrechnung bringen kann (§ 220 Abs. 2 StG-ZH; es handelt sich um eine Berechtigung des Steuerpflichtigen, nicht um eine Verpflichtung; vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann/Hans Ulrich Meuter, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, 3. Aufl., 2013, § 220 N 115; Urteil 2C 705/2011 vom 26. April 2012 E. 4.3.3). Die Regelung wirkt sich zugunsten der steuerpflichtigen Person aus, welche den jeweils niedrigeren Wert in Anrechnung bringt. Hier hat die Berücksichtigung des Verkehrswerts vor zwanzig Jahren unbestrittenermassen dazu geführt, dass der Grundstückgewinn viel niedriger als der handelsrechtlich ermittelte Grundstückgewinn ausfiel.

3.

3.1. Als Folge der Berücksichtigung des Verkehrswerts vor 20 Jahren blieb im vorliegenden Fall ein erheblicher Teil des handelsrechtlichen Grundstückgewinns unbesteuert. Die Beschwerdeführerin ist indessen der Auffassung, die zürcherischen Behörden hätten die ihnen im interkantonalen Verhältnis zustehende Besteuerungsbefugnis überschritten, indem sie den gesamten durch die Steuerbehörden des Kantons Waadt - unter Berücksichtigung des handelsrechtlichen Grundstückgewinns, aber auch unter Berücksichtigung des Betriebsverlusts - dem Kanton Zürich zugewiesenen Gewinn mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst hätten. Auf diese Weise werde, je nach Betrachtungsweise, entweder zu Unrecht der nach zürcherischem Recht aufgrund der Regelung von § 220 Abs. 2 StG-ZH freigestellte Teil des Wertzuwachsgewinns mit der Grundstückgewinnsteuer erfasst oder der im Kanton Waadt erzielte Betriebsverlust nicht berücksichtigt. Darin liege eine Verletzung des Doppelbesteuerungsverbots.

3.2. Ein Verstoss gegen das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung im Sinne von Art. 127 Abs. 3 BV liegt vor, wenn ein Steuersubjekt von zwei oder mehreren Kantonen (Steuerhoheiten) für das gleiche Steuerobjekt und dieselbe Steuerperiode zur Besteuerung herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung) oder wenn ein Kanton in Verletzung der geltenden Kollisionsnormen seine Steuerhoheit überschreitet und eine Steuer erhebt, die einem anderen Kanton zusteht (virtuelle Doppelbesteuerung; BGE 140 I 114 E. 2.3.1 S. 117 f.; Urteil 2C 873/2017 vom 15. November 2018 E. 2.1). Ausserdem darf ein Kanton ein Steuersubjekt grundsätzlich nicht deshalb stärker belasten, weil es nicht im vollen Umfang seiner Steuerhoheit untersteht, sondern zufolge seiner territorialen Beziehungen auch in einem anderen Kanton steuerpflichtig ist (Schlechterstellungsverbot; BGE 140 I 114 E. 2.3.1 S. 117 f.; interdiction du traitement fiscal discriminatoire; vgl. BGE 141 I 235 E. 7.2 S. 240).
Nicht nur mit Rücksicht auf das Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung, sondern auch gestützt auf das Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV; zur doppelten Anspruchsgrundlage BGE 137 I 145 E. 4.3 S. 15) muss insbesondere der Grundstückkanton einen Betriebsverlust, den eine interkantonale Unternehmung (einschliesslich Versicherungs- und Immobiliengesellschaften) bzw. ein Liegenschaftenhändler oder ein Generalbauunternehmen im Sitzkanton und/oder einem Betriebsstättekanton erleidet, auf den ihm objektmässig zustehenden Wertzuwachsgewinn aus der Veräusserung von Betriebsliegenschaften anrechnen (BGE 140 I 114 E. 2.3.2 S. 118).

3.3.

3.3.1. Die Beschwerdeführerin ermittelt zunächst rechnerisch den nach ihrer Darstellung steuerfreien Wertzuwachsgewinn, indem sie den gesamten Grundstückgewinn gemäss Buchhaltung von (recte) Fr. 42'168'111.-- dem nach zürcherischem innerkantonalem Steuerrecht steuerbaren Grundstückgewinn von Fr. 23'614'720.-- gegenüberstellt (Fr. 42'168'111.-- abzüglich Fr. 23'614'720.-- = steuerfreier Wertzuwachsgewinn gemäss Darstellung der Beschwerdeführerin von [recte] Fr. 18'553'391.--). Sie ist der Auffassung, dieser Betrag müsse von dem gemäss der Steuerausscheidung des Kantons Waadt dem Kanton Zürich zugewiesenen Gewinn von Fr. 22'609'022.-- in Abzug gebracht werden und auf diese Weise der steuerbare Grundstückgewinn ermittelt werden (Fr. 22'609'222.-- abzüglich Fr. 18'553'391.-- = Fr. 4'055'831.-- steuerbarer Grundstückgewinn).
Die Beschwerdeführerin verkennt, dass die Zugrundelegung des Verkehrswerts von vor 20 Jahren bei der Berechnung des Grundstückgewinns - obwohl sie sich so auswirkt - kein vom Kanton Zürich gewährtes Steuerprivileg darstellt, sondern damit lediglich aus Praktikabilitätsgründen auf einen Ersatzwert abgestellt wird (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., N 113 zu § 220). Dementsprechend fällt es ausser Betracht, bei einem interkantonalen Unternehmen wie der Beschwerdeführerin den aufgrund des Abstellens auf den Ersatzwert faktisch bei der Grundstückgewinnsteuer unberücksichtigten Teil eines Grundstückgewinns vom für Zwecke der Gewinnbesteuerung ermittelten der Steuerausscheidung zugrunde gelegten Gesamtgewinn, soweit er dem Kanton Zürich zuzuweisen ist (vgl. dazu die vom Kanton Waadt vorgenommene Steuerausscheidung und BGE 140 I 114 E. 3.3.1 und 3.3.2 S. 122), zur Ermittlung des steuerbaren Grundstückgewinns zum Abzug zu bringen. Das von der Grundsteuerkommission der Stadt V.________ gewählte Vorgehen führt offensichtlich zu keiner Doppelbesteuerung: Bei einer Gesamtbetrachtung des von der Beschwerdeführerin im Jahr 2011 erzielten Gewinns von Fr. 23'076'966.-- und unter Berücksichtigung des Verlustvortrags von Fr. 1'347'770.-
- hat der Kanton Waadt für Zwecke der Gewinnsteuer einen steuerbaren Reingewinn von Fr. 22'609'022.-- ermittelt und diesen vollumfänglich dem Kanton Zürich zur Besteuerung zugewiesen. Die Kommission für Grundsteuern des Kantons Zürich hat sodann genau in diesem Umfang einen Grundstückgewinn angenommen.

3.3.2. Alternativ ist die Beschwerdeführerin der Auffassung, es müsse vom nach zürcherischem Recht ermittelten Grundstückgewinn der Betriebsverlust und hernach auch der Verlustvortrag zum Abzug zugelassen werden, so dass sich ebenfalls ein Grundstückgewinn von lediglich Fr. 4'055'742.-- ergebe (Fr. 23'614'720.-- abzüglich Fr. 18'211'208.-- sowie abzüglich Fr. 1'347'770.-- = Fr. 4'055'742.--).
Auch insoweit ist nicht erkennbar, inwiefern im von der Kommission für Grundsteuern gewählten Vorgehen eine aktuelle oder virtuelle Doppelbesteuerung liegen soll. Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung (BGE 140 I 114 E. 3.3.1 und 3.3.2 S. 122, Urteil 2C 230/2017 vom 26. Januar 2018 E. 3.1.2) entspricht das Vorgehen der waadtländischen Behörden, welches im Übrigen auch auf Ebene der Bundessteuer Anwendung findet (Art. 58 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11), den harmonisierungsrechtlichen Vorgaben (Art. 24 Abs. 1 i.V.m. Art. 12 Abs. 1 StHG). Der Kanton Waadt hat damit dem Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz entsprochen ("le principe de l'autorité du bilan commercial ou de déterminance"; BGE 137 II 353 E. 6.2 S. 360 f.; BGE 136 II 88 E. 3.1 S. 92; BGE 132 I 175 E. 2.2 S. 177 f.; BGE 119 Ib 111 E. 2c S. 115). Nicht bestritten und deswegen nicht weiter zu prüfen sind der in der Steuerperiode 2012 eingetretene Betriebsverlust (Fr. 18'211'208.--) und der aus Vorperioden stammende Verlust von Fr. 1'347'770.--. Ebenso bundesrechtskonform zog die Steuerverwaltung des Kantons Waadt für die Zwecke der interkantonalen Steuerausscheidung einen Gesamtgewinn von Fr.
23'956'702.-- (einschliesslich eines Grundstückgewinns gemäss Erfolgsrechnung von Fr. 42'168'111.--, welcher gemäss dem Massgeblichkeitsprinzip für die Gewinnsteuer und deren Ausscheidung zu berücksichtigen war, wenngleich der Grundstückgewinn am Ort der gelegenen Sache als Folge der Massgeblichkeit eines Ersatzwerts viel niedriger ausfiel) heran. Eine Konsequenz der von den waadtländischen Behörden verfolgten Ausscheidungsmethode besteht naturgemäss darin, dass der Betriebsverlust vollständig berücksichtigt wird und ebenso Vorjahresverluste voll in die Gewinnausscheidung einfliessen, die entsprechenden Betreffnisse indessen im Kanton Zürich als dem Kanton, in dem ein Grundstückgewinn erzielt wurde, bei der Bemessung des der Grundstückgewinnsteuer unterliegenden Gewinns keine (volle) Berücksichtigung mehr finden. Dem Verbot der Doppelbesteuerung und der daraus abgeleiteten Unzulässigkeit von Ausscheidungsverlusten ist indessen vollumfänglich Genüge getan, solange auf diese Weise nicht mehr als der gesamte Gewinn zur Besteuerung gelangt, d. h. wenn der Kanton, in dem ein Grundstückgewinn erzielt wurde und dem wie hier allein Gewinn zur Gewinnbesteuerung zugewiesen wird, nicht mehr als den ihm zugewiesenen Gewinn besteuert. Damit
ist das Entstehen eines Ausscheidungsverlusts ausgeschlossen. In diesem - und nur in diesem Sinn - wirkt sich die Ausscheidung der Gewinnsteuer auch auf den Grundstückgewinnsteuerkanton aus. Unter dem Gesichtswinkel des Verbots der aktuellen oder virtuellen interkantonalen Doppelbesteuerung (Art. 127 Abs. 3 BV) ginge es indessen offensichtlich zu weit, wenn bei der Bemessung des Grundstückgewinns aufgrund eines Ersatzwerts, wie die Beschwerdeführerin dies verlangt, Betriebsverluste (und Vorjahresverluste), welche bereits in die Gewinnsteuerausscheidung eingeflossen sind, zusätzlich auch noch bei der Grundstückgewinnsteuer in Anschlag gebracht würden.

4.

4.1. Fragen kann sich höchstens, ob die Beschwerdeführerin durch die Besteuerung eines Grundstückgewinns von Fr. 22'609'022.-- gegenüber einem nur im Kanton Zürich Steuerpflichtigen diskriminiert wird, d. h. ob sie durch die angefochtene Besteuerung deshalb stärker belastet wird, weil sie nicht im vollen Umfang der Steuerhoheit des Kantons Zürich untersteht, sondern zufolge ihrer territorialen Beziehungen auch im Kanton Waadt steuerpflichtig ist (Schlechterstellungsverbot; BGE 140 I 114 E. 2.3.1. S. 117 f.; interdiction du traitement fiscal discriminatoire; vgl. BGE 141 I 235 E. 7.2 S. 240).

4.2. Die Beschwerdeführerin führt in diesem Zusammenhang aus, bei einem rein innerkantonalen Unternehmen werde der steuerfreie Wertzuwachsgewinn gemäss § 220 Abs. 2 StG-ZH nicht mit Betriebsverlusten bzw. Vorjahresverlusten verrechnet. Dies bedeute, dass bei ihr, wäre sie ein innerkantonales Unternehmen, zwar eine etwas höhere Grundstückgewinnsteuerlast anfalle (für die Grundstückgewinnsteuer massgeblicher Gewinn von Fr. 23'614'720.-- statt Fr. 22'609'022.--). Dafür blieben bei der Gewinnsteuer die gesamten Betriebsverluste (Fr. 18'211'208.-- für die Steuerperiode 2012 sowie Vorjahresverluste von Fr. 1'347'770.--) erhalten und könnten während sieben Jahren für eine Verrechnung mit zukünftigem Betriebsgewinn verwendet werden. Basierend auf einem Gewinnsteuersatz für die Kantons- und Gemeindesteuern von rund 15 % würde allein dem Verlust aus dem Jahr 2012 ein Wert von rund Fr. 2.7 Mio. zukommen. Einen solchen Nachteil müsse ein rein zürcherisches Unternehmen nicht tragen (Beschwerdeschrift, S. 10 Ziff. 53).

4.3.

4.3.1. Die Kommission für Grundsteuern der Stadt V.________ weist zutreffend darauf hin, dass die von der Beschwerdeführerin beanstandete Benachteiligung nicht etwa die hier streitige Grundstückgewinnsteuer betrifft, sondern die Gewinnsteuer: Das Zürcher Grundstückgewinnsteuerrecht kennt zwar, wie die Beschwerdeführerin richtig ausführt, keine Verlustverrechnung (vgl. Urteil 2C 230/2017 vom 26. Januar 2018 E. 2.3.1 m.w.H. Inzwischen hat der Zürcher Gesetzgeber eine neue Bestimmung ins Steuergesetz aufgenommen, welche die Anrechnung von Betriebsverlusten, soweit diese bei der Gewinnsteuer nicht verrechnet werden konnten, erlaubt [§ 224a StG-ZH, OS 73 583; die Bestimmung ist am 1. Januar 2019 in Kraft getreten und auf Handänderungen nach diesem Zeitpunkt anwendbar]; vgl. hierzu Urteil 2C 851/2018 vom 15. Februar 2019, zur Publikation vorgesehen). Bei der Grundstückgewinnsteuer nicht verrechenbare Betriebsverluste und Verlustvorträge innerkantonaler Unternehmen bleiben nach dem hier noch anwendbaren Recht dafür bei der Gewinnsteuer verrechenbar. Es ist deshalb nicht zu übersehen, dass die Beschwerdeführerin insgesamt - obwohl der 2012 erzielte Betriebsverlust und der Verlustvortrag im Rahmen der interkantonalen Verlustausscheidung
des Kantons Waadt berücksichtigt und (wenn auch nur teilweise) bei der Berechnung des steuerbaren Grundstückgewinns in Anschlag gebracht wurden - in Zukunft, anders als ein innerkantonales Unternehmen, bei der Gewinnsteuer keinen Verlust mehr wird geltend machen können.

4.3.2. Es fällt aber entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin ausser Betracht, dem Umstand, dass sie - anders als ein rein innerkantonales Unternehmen - im Zusammenhang mit der Veranlagung der Grundstückgewinnsteuer einen Verlustvortrag bei der Gewinnsteuer "verliert", durch eine gesetzlich nicht vorgesehene (teilweise) Berücksichtigung von Betriebsverlust und Verlustvortrag bei der Grundstückgewinnsteuer Rechnung zu tragen. Ein solches Vorgehen scheidet auch deshalb aus, weil es bei der Veranlagung der Grundstückgewinnsteuer zu einer gesetzlich nicht vorgesehenen Bevorteilung der Beschwerdeführerin gegenüber innerkantonalen Unternehmen führen würde; dies zumal auch deshalb, weil - wie die Beschwerdeführerin selbst darlegt - der effektive Gewinnsteuersatz erheblich unter demjenigen der Grundstückgewinnsteuer liegt.

4.3.3. Zudem ist der von der Beschwerdeführerin beanstandete Nachteil als Konsequenz des Vorrangs der Gewinnsteuerausscheidung bei interkantonalen Unternehmen hinzunehmen. Die neuere Rechtsprechung des Bundesgerichts, welche die Entstehung sog. Ausscheidungsverluste bei Liegenschaftsveräusserungen im interkantonalen Verhältnis ausschliesst (BGE 140 I 114 E. 2.3.2 S. 118 m.w.H.), knüpft systembedingt an den handelsrechtlichen, für die Einkommens- und Gewinnsteuer massgeblichen Gewinn an. Auf diese Weise wird gewährleistet, dass es zu keinen Ausscheidungsverlusten kommt, und gleichzeitig den harmonisierungsrechtlichen Vorgaben entsprochen (BGE 140 I 114 E. 3.3.1 und 3.3.2 S. 122 f.). Bei einer Gesamtbetrachtung - von Einkommens- und Gewinnsteuer einer- und Grundstückgewinnsteuer andererseits - wird auf dieses Weise stets der gesamte von einem Unternehmen erzielte Gewinn berücksichtigt und gleichzeitig eine Überbesteuerung (der Liegenschaftsgewinne) vermieden.
Ausfluss dieses Vorrangs der Gewinnsteuerausscheidung ist, dass beim Auseinanderfallen des handelsrechtlichen Gewinns aus einer Grundstücksveräusserung und des aufgrund eines Ersatzwerts ermittelten (geringeren) Grundstückgewinns Situationen auftreten können, bei denen ein interkantonales Unternehmen bei einer Gesamtbetrachtung von Sitzkanton und Liegenschaftskanton mehr Steuern zu entrichten hat als ein rein innerkantonales Unternehmen: Eine solche Konstellation hatte das Bundesgericht bereits in BGE 140 I 114 zu beurteilen: Während der Kanton Zürich wegen der Berücksichtigung des Ersatzwerts das Vorliegen eines steuerbaren Grundstückgewinns verneinte, bezog der Kanton Graubünden als Sitzkanton in seine Gewinnsteuerausscheidung den handelsrechtlichen Gewinn aus der Grundstückveräusserung im Kanton Zürich ein. Das führte dazu, dass es bei der Gewinnsteuer zu einer Verrechnung von Betriebsverlust und bestehendem Verlustvortrag kam. Wäre das Unternehmen allein im Kanton Zürich steuerpflichtig gewesen, wäre es nicht zu dieser Verlustverrechnung gekommen und die Verluste wären auch in künftigen Steuerperioden noch bei der Gewinnsteuer verrechenbar gewesen. Das Bundesgericht verneinte in diesem Fall das Vorliegen einer virtuellen
Doppelbesteuerung sowie einer Verletzung des Schlechterstellungsverbots für den Sitzkanton (BGE 140 I 114 E. 3 S. 122 ff.).
Auch hier führt die Berücksichtigung des Betriebsverlusts sowie des Verlustvortrags im Rahmen der Steuerausscheidung im Sitzkanton dazu, dass für die Beschwerdeführerin keine Möglichkeit zur Verlustverrechnung mehr besteht. Wäre sie ein rein innerkantonales Unternehmen, würden Betriebsverlust und Verlustvortrag zwar bei der Bemessung des der Grundstückgewinnsteuer unterliegenden Gewinns nicht berücksichtigt, hingegen blieben sie für die Gewinnsteuer in vollem Umfang erhalten. Darin liegt indessen keine von Art. 127 Abs. 3 BV verpönte Diskriminierung des interkantonalen Unternehmens. Dieses Ergebnis ist vielmehr notwendiger Ausfluss dessen, dass im Rahmen der Bemessung des steuerbaren Gewinns im Sitzkanton nach den bundesrechtlichen Vorgaben der gesamte handelsrechtliche Gewinn aus den Grundstückveräusserungen berücksichtigt und auf diese Weise auch die Entstehung von Ausscheidungsverlusten vermieden wird. Dies führt entgegen der Auffassung der Beschwerdeführerin zu keiner Schlechterstellung gegenüber den nur im Kanton Steuerpflichtigen (bei denen eine Verrechnung von Betriebsverlusten mit Grundstückgewinnen ausgeschlossen ist). Vielmehr kommt darin nur zum Ausdruck, dass die Tragweite des Heranziehens eines Ersatzwerts für die
Bestimmung der Höhe des der Grundstückgewinnsteuer unterliegenden Gewinns auf die Grundstückgewinnsteuer beschränkt ist (so im Ergebnis auch schon das Urteil 2C 230/2017 vom 26. Januar 2018 E. 2.4).

5.
Soweit die Beschwerdeführerin schliesslich geltend macht, die mit dem angefochtenen Entscheid geschützte Grundstückgewinnsteuerveranlagung führe zu einer Besteuerung, welche den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) verletze, ist bereits zweifelhaft, ob das entsprechende Vorbringen ausreichend substanziiert ist (Art. 106 Abs. 2 BGG). Die Frage kann offenbleiben, weil sich die Beschwerdeführerin darauf beschränkt geltend zu machen, es sei äusserst stossend, wenn sie trotz eines wirtschaftlich schwierigen Umfelds und einer mehrjährigen Verlustsituation definitiv Grundstückgewinnsteuern von rund Fr. 4.5 Mio. bezahlen müsse (vgl. Beschwerdeschrift, S. 11 Rz 59 und S. 9 Rz 47). In der Auferlegung von Grundstückgewinnsteuern von rund Fr. 4.5 Mio. liegt offensichtlich keine Verletzung des Leistungsfähigkeitsprinzips: Sämtliche Betriebsverluste der Beschwerdeführerin wurden im Rahmen der Gewinnsteuerausscheidung des Kantons Waadt berücksichtigt und zum Teil - soweit der in den Kanton Zürich ausgeschiedene (gesamte) steuerbare Reingewinn geringer ausfällt als der nach zürcherischem Recht ermittelte Grundstückgewinn (Fr. 23'614'720.-- abzüglich Fr. 22'609'022.-- = Fr. 1'005'698.--) -
auch bei der Bemessung der Grundstückgewinnsteuer berücksichtigt. Inwiefern darin eine dem Leistungsfähigkeitsprinzip zuwider laufende Besteuerung liegen soll, ist nicht erkennbar. Die Beschwerde erweist sich damit auch insoweit als unbegründet und ist daher abzuweisen.

6.
Ausgangsgemäss hat die Beschwerdeführerin die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 65 und 66 BGG). Der obsiegenden Stadt V.________ und dem Kanton Zürich, die in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 25'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 13. Mai 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Seiler

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^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 12 - 1 Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
¹	Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
²	L'assoggettamento è dato per ogni alienazione di fondo. Sono assimilati a un'alienazione:
^a	i negozi giuridici che producono i medesimi effetti economici dell'alienazione sul potere di disporre di un fondo;
^b	il trasferimento di un fondo o di una parte di esso dalla sostanza privata alla sostanza commerciale;
^c	la costituzione su di un fondo di servitù di diritto privato o di restrizioni di diritto pubblico alla proprietà fondiaria, se limitano lo sfruttamento incondizionato o diminuiscono il valore venale di un fondo in modo duraturo e importante e si fanno contro versamento di un'indennità;
^d	il trasferimento di partecipazioni a società immobiliari facenti parte della sostanza privata, sempreché il diritto cantonale preveda l'assoggettamento in questo caso;
^e	i plusvalori derivanti dalla pianificazione ai sensi della legge federale del 22 giugno 197983 sulla pianificazione del territorio, senza che vi sia alienazione, sempreché il diritto cantonale assoggetti questa fattispecie all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
³	L'imposizione è differita in caso di:
^a	trapasso di proprietà in seguito a successione (devoluzione, divisione, legato), a anticipo ereditario o a donazione;
^b	trapasso della proprietà tra coniugi in connessione con il regime matrimoniale, nonché d'indennità dovuta per i contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC85) e per le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono d'accordo;
^c	ricomposizione particellare ai fini di un raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso di ricomposizione particellare nell'ambito di una procedura d'espropriazione o di un'espropriazione imminente;
^d	alienazione totale o parziale di un fondo agricolo o silvicolo, purché il prodotto dell'alienazione venga utilizzato entro un congruo termine per l'acquisto di un fondo sostitutivo sfruttato dal contribuente stesso o per il miglioramento di fondi agricoli o silvicoli appartenenti al contribuente e sfruttati dallo stesso;
^e	alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un congruo termine all'acquisto o alla costruzione in Svizzera di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
⁴	I Cantoni possono riscuotere l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare anche sugli utili conseguiti in seguito all'alienazione di fondi facenti parte della sostanza commerciale, sempreché esentino questi utili dall'imposta sul reddito e dall'imposta sull'utile oppure computino l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare nell'imposta sul reddito o nell'imposta sull'utile. In ambedue i casi:
^a	le fattispecie di cui agli articoli 8 capoversi 3 e 4 e 24 capoversi 3 e 3quater sono assimilate alle alienazioni la cui imposizione è differita ai fini dell'imposta sugli utili da sostanza immobiliare;
^b	il trasferimento di tutto o di una parte di fondo dalla sostanza privata alla sostanza commerciale non può essere assimilato a un'alienazione.
⁵	I Cantoni provvedono affinché gli utili realizzati a corto termine siano imposti più gravemente.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 1 Scopo e campo d'applicazione - 1 La presente legge stabilisce le imposte dirette che i Cantoni devono riscuotere e fissa i principi determinanti per il loro disciplinamento nella legislazione cantonale.
¹	La presente legge stabilisce le imposte dirette che i Cantoni devono riscuotere e fissa i principi determinanti per il loro disciplinamento nella legislazione cantonale.
²	La presente legge si applica anche ai Comuni in quanto il diritto cantonale accorda loro la sovranità fiscale per le imposte cantonali prescritte dall'articolo 2 capoverso 1.
³	Ove la presente legge non prevede alcuna norma, i Cantoni e i Comuni disciplinano le loro imposte conformemente al diritto cantonale. Spetta in particolare ai Cantoni stabilire le tariffe, le aliquote e gli importi esenti da imposta.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 127 Principi dell'imposizione fiscale - 1 Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
¹	Il regime fiscale, in particolare la cerchia dei contribuenti, l'imponibile e il suo calcolo, è, nelle linee essenziali, disciplinato dalla legge medesima.
²	Per quanto compatibile con il tipo di imposta, in tale ambito vanno osservati in particolare i principi della generalità e dell'uniformità dell'imposizione, come pure il principio dell'imposizione secondo la capacità economica.
³	La doppia imposizione intercantonale è vietata. La Confederazione prende i provvedimenti necessari.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 58 In generale - 1 Costituiscono utile netto imponibile:
¹	Costituiscono utile netto imponibile:
^a	il saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell'anno precedente;
^b	tutti i prelevamenti fatti prima del calcolo del saldo del conto profitti e perdite e non destinati alla copertura di spese riconosciute dall'uso commerciale, in particolare:
^c	i ricavi non accreditati al conto profitti e perdite, compresi gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione, fatto salvo l'articolo 64. ...134
²	L'utile netto imponibile delle persone giuridiche che non tengono un conto profitti e perdite è determinato applicando per analogia il capoverso 1.
³	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 24 In generale - 1 L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
¹	L'imposta sull'utile ha per oggetto l'utile netto complessivo, compresi:
^a	le spese non giustificate dall'uso commerciale e addebitate al conto perdite e profitti;
^b	i prodotti, gli utili in capitale, di liquidazione e di rivalutazione che non sono stati accreditati a detto conto;
^c	gli interessi sul capitale proprio occulto (art. 29a).
²	Non costituiscono utile imponibile:
^a	gli apporti dei soci di società di capitali e di società cooperative, compresi l'aggio e le prestazioni a fondo perso;
^b	il trasferimento della sede, dell'amministrazione, di un'impresa commerciale o di uno stabilimento d'impresa in un altro Cantone, a condizione che non intervenga né alienazione né rivalutazione contabile;
^c	l'aumento di capitale derivante da eredità, legato o donazione.
³	Le riserve occulte di una persona giuridica non sono imponibili nell'ambito di ristrutturazioni, in particolare in caso di fusione, di scissione o di trasformazione, in quanto la persona giuridica rimanga assoggettata all'imposta in Svizzera e gli elementi fino ad allora determinanti per l'imposta sull'utile vengano ripresi:
^a	in caso di trasformazione in un'impresa di persone o in un'altra persona giuridica;
^b	in caso di divisione o di separazione di una persona giuridica, in quanto vengano trasferiti uno o più esercizi o rami d'attività e nella misura in cui le persone giuridiche che sussistono dopo la scissione continuino un esercizio o un ramo d'attività;
^c	in caso di scambio di diritti di partecipazione o societari a seguito di ristrutturazioni o di concentrazioni aventi carattere di fusione;
^d	in caso di trasferimento di esercizi o rami d'attività, nonché di immobilizzi aziendali, a una filiale svizzera. È considerata filiale una società di capitali o cooperativa al cui capitale azionario o sociale la società di capitali o cooperativa che procede al trasferimento partecipa nella misura di almeno il 20 per cento.110
^3bis	Qualora una società di capitali o una società cooperativa trasferisca una partecipazione a una società estera del medesimo gruppo, l'imposizione della differenza tra il valore determinante per l'imposta sull'utile e il valore venale della partecipazione è rinviata.111 Il rinvio dell'imposizione decade se la partecipazione trasferita è venduta a un terzo estraneo al gruppo o se la società i cui diritti di partecipazione sono stati trasferiti aliena una parte importante dei propri attivi e passivi o è liquidata.112
^3ter	In caso di trasferimento a una filiale secondo il capoverso 3 lettera d, le riserve occulte trasferite vengono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53, nella misura in cui, nei cinque anni dopo la ristrutturazione, i beni trasferiti o i diritti di partecipazione o societari nella filiale vengano alienati; in tal caso la filiale può far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili.113
^3quater	Partecipazioni dirette o indirette di almeno il 20 per cento al capitale azionario o sociale di un'altra società di capitali o società cooperativa, esercizi o rami di attività e immobilizzi aziendali possono essere trasferiti, al valore fino ad allora determinante per l'imposta sull'utile, tra società di capitali o cooperative svizzere che, nel contesto delle circostanze concrete, grazie alla detenzione della maggioranza dei voti o in altro modo sono riunite sotto la direzione unica di una società di capitali o cooperativa. Rimane salvo il trasferimento a una filiale svizzera secondo il capoverso 3 lettera d.114 115
^3quinquies	Se nei cinque anni seguenti un trasferimento ai sensi del capoverso 3quater i beni trasferiti sono alienati o la direzione unica è abbandonata, le riserve occulte trasferite sono tassate a posteriori secondo la procedura di cui all'articolo 53. La persona giuridica beneficiaria può in tal caso far valere corrispondenti riserve occulte già tassate come utili. Le società di capitali o cooperative svizzere riunite sotto direzione unica al momento della violazione del termine di blocco rispondono solidalmente del pagamento dell'imposta riscossa a posteriori.116
⁴	Si applicano per analogia le disposizioni relative ai beni sostitutivi (art. 8 cpv. 4), agli ammortamenti (art. 10 cpv. 1 lett. a), agli accantonamenti (art. 10 cpv. 1 lett. b) e alla deduzione delle perdite (art. 10 cpv. 1 lett. c).
^4bis	In caso di sostituzione di partecipazioni, le riserve occulte possono essere trasferite su una nuova partecipazione se la partecipazione alienata è pari almeno al 10 per cento del capitale azionario o sociale o almeno al 10 per cento degli utili e delle riserve dell'altra società e la società di capitali o la società cooperativa l'ha detenuta come tale per almeno un anno.117
⁵	Le prestazioni che imprese miste di interesse pubblico procurano in modo preponderante a persone a loro vicine devono essere stimate al valore di mercato, al loro prezzo di costo aumentato di un margine adeguato o al loro prezzo di vendita finale diminuito di un margine di utile adeguato; il risultato di ciascuna impresa è adattato di conseguenza.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.