2C_426/2019 - 2019-07-12 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2011

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 426/2019

Urteil vom 12. Juli 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichter Donzallaz,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.________AG, handelnd durch die statutarischen Organe,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Fürsprecher K. Urs Grütter,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2011,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung,
vom 11. April 2019 (100.2018.200/201U).

Sachverhalt:

A.
Die A.________AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) hat statutarischen Sitz in U.________/BE. Im Geschäftsjahr 1996 nahm sie eine, wie sie es formulierte, "aus handelsrechtlicher Sicht absolut notwendige" Rückstellung von Fr. 1'000'000.-- vor. Diese bezog sich auf das unbewegliche Vermögen, das als einziger aktivseitiger Posten bilanziert war und einen Ansatz von Fr. 3'281'975.-- aufwies. Aufgrund der gebildeten Rückstellung trat ein handelsrechtlicher Verlust von Fr. 931'931.-- ein. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern (KSTV/BE) erachtete die Rückstellung als geschäftsmässig begründet und liess sie auch in den Folgeperioden zu.

B.
Im Geschäftsjahr 2008 veräusserte die Steuerpflichtige aus ihrem Immobilienbestand zwei bebaute Grundstücke. Im Portefeuille der Steuerpflichtigen blieb ein Grundstück zurück, das am Ende des Geschäftsjahrs 2008 einen Buchwert von Fr. 580'363.-- aufwies.

C.
In den Steuerperioden 2009 und 2010 setzte die Steuerpflichtige die Rückstellung auf dem unbeweglichen Vermögen, die sich bis dahin unverändert auf Fr. 1'000'000.-- belaufen hatte, je um Fr. 50'000.-- herab. Im Einspracheverfahren zur Steuerperiode 2010 machte die KSTV/BE die Steuerpflichtige darauf aufmerksam, dass die seit mehr als zehn Jahren passivierte Rückstellung von nun noch Fr. 900'000.-- geschäftsmässig nicht mehr begründet sei. Die Steuerpflichtige habe die Rückstellung im Geschäftsjahr 2011 aufzulösen. Bei Unterlassung der Auflösung werde die KSTV/BE von Amtes wegen zur Aufrechnung schreiten.

D.
In der Folge löste die Steuerpflichtige die Rückstellung in der Steuerperiode 2011 (nur) um Fr. 50'000.-- auf, sodass sich per Ende 2011 ein Ansatz von noch Fr. 850'000.-- ergab. In den Veranlagungsverfügungen vom 20. Mai 2015 zur Steuerperiode 2011 rechnete die KSTV/BE für die Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Bern und die direkte Bundessteuer daher eine erste Tranche von Fr. 150'000.-- auf. Ferner kündigte sie an, den verbleibenden Betrag von Fr. 700'000.-- in den nächsten vier Jahren kontinuierlich aufzurechnen. Die Einsprachen der Steuerpflichtigen blieben erfolglos (Einspracheentscheide vom 11. Juli 2017).

E.
Dagegen gelangte die Steuerpflichtige an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern, welche die Rechtsmittel abwies (Entscheide vom 12. Juni 2018), ebenso wie das Verwaltungsgericht des Kantons Bern (einzelrichterlicher Entscheid 100.2018.200 / 100.2018.201 vom 11. April 2019). Das Verwaltungsgericht erwog hauptsächlich, spätestens mit dem Verkauf der zwei Grundstücke in der Steuerperiode 2008 sei die geschäftsmässige Begründetheit der Rückstellung entfallen. Es sei nachvollziehbar, dass die KSTV/BE erst zu diesem Zeitpunkt darauf aufmerksam geworden sei, dass die Rückstellung geschäftsmässig nicht mehr begründet sei.
Die Steuerpflichtige berufe sich zwar auf eine Sanierung der Gesellschaft, nachgewiesen sei aber lediglich der im Jahre 1996 erfolgte Rangrücktritt des damaligen Alleinaktionärs. Ein blosser Rangrücktritt stelle keine Leistung zum Ausgleich einer Unterbilanz im Rahmen einer Sanierung dar, mit welchem der Verlustvortrag von noch Fr. 785'000.-- (durch die Wertberichtigung entstandener Verlust von Fr. 1'000'000.-- abzüglich laufender Verrechnung mit operativen Gewinnen von Fr. 215'000.-- in den Jahren 1996 bis 2003) verrechnet werden könnte.
Die KSTV/BE sei der Steuerpflichtigen insoweit entgegengekommen, als sie in der Steuerperiode lediglich eine Tranche von Fr. 150'000.-- aufgelöst habe. Der Steuerpflichtigen wäre es unbenommen gewesen, so das Verwaltungsgericht, die Rückstellung im Jahr 2003 aufzulösen, als die Möglichkeit der Verlustverrechnung entfiel. Für eine Auflösung von Amtes wegen habe in der Steuerperiode 2003 - mit Blick auf die ordnungsgemäss geführte Buchhaltung - kein Grund bestanden.

F.
Die Steuerpflichtige erhebt mit Eingabe vom 8. Mai 2019 beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragt, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und von der Aufrechnung von Fr. 150'000.-- sei abzusehen.
Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG) hat die Akten beigezogen, aber von einem Schriftenwechsel abgesehen.

Erwägungen:

I. Formelles

1.

1.1. Die Sachurteilsvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG [SR 642.12] Art. 73 StHG [SR 642.14]).

1.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 145 V 57 E. 4.2 S. 62) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 145 III 91 E. 2 S. 93).

1.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 145 I 26 E. 1.5 S. 31). Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz nur berichtigen oder ergänzen, soweit sie offensichtlich unrichtig - das heisst willkürlich - sind oder auf einer anderen Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 145 IV 154 E. 1.1 S. 155).
Soweit die Beschwerdeführerin den Sachverhalt schildert, ohne rechtsgenüglich (Art. 106 Abs. 2 BGG) eine offensichtliche Unrichtigkeit des vorinstanzlich festgestellten Sachverhalts zu rügen, ist darauf nicht weiter einzugehen.

II. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Streitig und zu prüfen ist die von der KSTV/BE in der Steuerperiode 2011 vorgenommene Aufrechnung der ersten Tranche der Rückstellung von Fr. 150'000.--.

2.2.

2.2.1. Das Handelsrecht bildet in Fragen der Buchführung und Rechnungslegung das Leitrecht (zuletzt etwa Urteil 2C 761/2018 vom 8. Oktober 2018 E. 2.2.3, in: ASA 87 S. 287) und beruht seinerseits auf der Betriebswirtschaftslehre (Urteil 2C 708/2017 vom 27. September 2017 E. 3.3.2, in: ASA 86 S. 328, StE 2017 B 23.43.2 Nr. 20, StR 73/2018 S. 46). Es bestehen aber nicht zu übersehende Unterschiede: Während das Handelsrecht für die Aktiven Höchstwerte festlegt (Art. 960a Abs. 1 und 2 OR 2011) und die Betriebswirtschaftslehre nach den "richtigen" Werten sucht, zielt das Gewinnsteuerrecht auf die Erfassung des tatsächlich erzielten Periodengewinns; zu diesem Zweck setzt es Mindestwerte (Bewertungsuntergrenzen) fest (Urteil 2C 309/2013 / 2C 310/2013 vom 18. September 2013 E. 2.4.2, in: ASA 82 S. 305, RDAF 2014 II S. 346, StE 2013 B 72.14.2 Nr. 42, StR 69/2014 S. 222).

2.2.2. Dies ändert nichts daran, dass abgaberechtlich vom Handelsrecht auszugehen ist, namentlich von den Regeln zur kaufmännischen Buchführung und Rechnungslegung (Art. 957 ff . OR in der Fassung vom 23. Dezember 2011 [nachfolgend: OR 2011], in Kraft seit 1. Januar 2013 [AS 2012 6679]). Das Massgeblichkeitsprinzip (principe de l'autorité du bilan commercial ou de déterminance; BGE 143 II 8 E. 7.1 S. 21 f.) findet in Art. 58 Abs. 1 lit. a und Art. 18 Abs. 3 DBG eine ausdrückliche gesetzliche Grundlage. Ihm zufolge bildet die handelsrechtskonform erstellte Jahresrechnung (Art. 959 ff . OR 2011) den Ausgangspunkt für die steuerliche Bemessung von Gewinn und Kapital. Sie bindet neben der Veranlagungsbehörde auch die steuerpflichtige Person; diese muss sich darauf behaften lassen (Urteil 2C 958/2016 vom 2. August 2018 E. 5.3). Vorbehalten bleiben die Korrekturen aufgrund besonderer Vorschriften, mit welchen das Abgaberecht bewusst vom Handelsrecht abweicht (BGE 141 II 83 E. 3.1 S. 85).

2.2.3. Der vorliegende Sachverhalt betrifft die Steuerperiode 2011 und ereignete sich mithin unter der Herrschaft des Buchführungs- und Rechnungslegungsrechts in der Fassung vom 4. Oktober 1991 (OR 1991), in Kraft vom 1. Juli 1992 (AS 1992 733) bis zum 1. Januar 2013 (AS 2012 6679). Gemäss Art. 669 Abs. 1 OR 1991 mussten Abschreibungen, Wertberichtigungen und Rückstellungen zwingend vorgenommen werden, soweit sie nach allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen notwendig waren. Weitergehende Rückstellungen durften insbesondere zur Dividendenglättung erfolgen (Art. 669 Abs. 3 OR 1991; dazu MARKUS NEUHAUS/PATRICK BALKANYI, in: Basler Kommentar, OR II, 3. Aufl. 2008, N. 22 zu Art. 669 OR 1991), sie waren aber auch im Übrigen "in beinahe unbeschränktem Masse" möglich (THOMAS STENZ, in: Dieter Pfaff/Stephan Glanz/Thomas Stenz/Florian Zihler [Hrsg.], Rechnungslegung nach Obligationenrecht, 2014, N. 42 zu Art. 960e OR 2011; kritisch dazu HENRI TORRIONE, in: Pierre Tercier/Marc Amstutz [Hrsg.], Commentaire Romand, CO II, 1. Aufl. 2008 [nachfolgend: CR CO II, 1. Aufl.], N. 31 zu Art. 669 OR 1992).

2.2.4. Rückstellungen im Sinne von Art. 669 OR 1991 zielen auf die Vorwegnahme unmittelbar drohender Verlustgefahren ab (KARL KÄFER, Berner Kommentar, Band VIII/2/2, Die kaufmännische Buchführung, 1981, N. 552 zu Art. 958 OR 1936; TORRIONE, in: CR CO II, 1. Aufl., N. 22 zu Art. 669 OR 1991). Entfällt die handelsrechtliche Begründetheit von Rückstellungen, fanden altrechtlich die allgemeinen Regeln Anwendung. Nach nunmehr geltendem Recht gilt, dass "nicht mehr begründete Rückstellungen nicht aufgelöst werden müssen" (Art. 960e Abs. 4 OR 2011; HENRI TORRIONE/AURÉLIEN BARAKAT, in: Pierre Tercier/ Marc Amstutz/Rita Trigo Trindade [Hrsg.], Commentaire Romand, CO II, 2. Aufl. 2017, N. 10 zu Art. 960 OR 2011).

2.3.

2.3.1. In abgaberechtlichem Zusammenhang lässt das Bundesgericht Rückstellungen zu, falls und soweit solche im Hinblick auf gegenwärtig drohende Verlustgefahren gebildet werden (so schon BGE 75 I 255 E. 2 S. 260). Der Rückstellungsbegriff von Art. 63 DBG erfasst neben den eigentlichen Rückstellungen auch Rücklagen zu Sonderzwecken und Wertberichtigungen (Urteil 2C 392/2009 vom 23. August 2010 E. 2.1, in: ASA 79 S. 704, RDAF 2011 II S. 70, StE 2010 B 72.14.2 Nr. 35; ROBERT DANON, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, LIFD, 2. Aufl. 2017 [nachfolgend: CR LIFD], N. 7 f. zu Art. 63 DBG; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, N. 2 ff. zu Art. 29 DBG).

2.3.2. Vor allem aber gilt gemäss Art. 63 Abs. 2 DBG, dass bisherige Rückstellungen dem steuerbaren Gewinn zugerechnet werden müssen, "soweit sie nicht mehr begründet sind" (Urteile 2C 1168/2016 vom 1. Mai 2017 E. 3.1, in: StR 72/2017 S. 920; 2C 1082/2014 vom 29. September 2016 E. 2.1, in: ASA 85 S. 379, StE 2016 B 72.14.2 Nr. 48). Das Bundesgericht hat hierzu schon vor längerer Zeit festgehalten (BGE 75 I 255 E. 2 S. 261) :

"Es liegt aber auf der Hand, dass Bilanzberichtigungen, deren Zweck darin besteht, unmittelbar gegenwärtigen Risiken Rechnung zu tragen, vorübergehenden Charakter haben müssen, dass sie ihre Berechtigung verlieren, sobald das Risiko, für das sie bestimmt waren, wegfällt. Sie sind transitorischen Posten der Bilanz gleichzuachten, die ihrer Bestimmung gemäss abzurechnen und zu eliminieren sind, sobald die Entwicklung oder auch nur ein besserer Einblick in die Verhältnisse eine neue oder eine sicherere Beurteilung des Sachverhaltes erlaubt. Es liegt dies in dem Zweck derartiger 'Reserven', einer ausgesprochen vorläufigen Beurteilung der Verhältnisse Rechnung zu tragen."

Bei der direktsteuerlichen Behebung der nicht mehr gerechtfertigten Rückstellung handelt es sich um ein Recht und eine Pflicht der Veranlagungsbehörde (Urteil 2A.35/2007 / 2P.17/2007 vom 23. August 2007 E. 5.5), wodurch das Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz durchbrochen wird (Urteil 2C 309/2013 / 2C 310/2013 vom 18. September 2013 E. 2.4.1). Direktsteuerlich herrscht in diesem Umfang folglich ein Aufwertungszwang (MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 20 N. 5). Dies ruft nach der laufenden Überprüfung, ob eine einmal gebildete Rückstellung weiterhin begründet sei.

2.3.3. Verzichtet die buchführungspflichtige Person handelsrechtlich auf die Auflösung der nicht mehr begründeten Rückstellung (Art. 960e Abs. 4 OR 2011), ändert dies nichts daran, dass die Auflösung steuerrechtlich zwingend vorzunehmen ist (Art. 63 Abs. 2 DBG). Die steuerrechtliche Korrektur führt zur Bildung einer versteuerten Reserve (DANON, in: CR LIFD, N. 41 und 43 zu Art. 63 DBG), wobei von Amtes wegen eine Steuerrückstellung (Minusreserve) zu bilden ist (BGE 141 II 83 E. 5 S. 89 f. unter Bezugnahme auf Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG).

3.

3.1. Nach den Feststellungen der Vorinstanz, die insofern nicht bestritten werden und daher für das Bundesgericht verbindlich sind (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.3), bildete die Steuerpflichtige im Geschäftsjahr 1996 auf dem unbeweglichen Vermögen eine nach ihren damaligen Ausführungen "absolut notwendige" Rückstellung von Fr. 1'000'000.--. Auch den Akten, die zur Ergänzung des vorinstanzlich nicht abschliessend festgestellten Sachverhalts beigezogen werden können (Art. 105 Abs. 2 BGG; auch dazu E. 1.3), lässt sich indes nicht entnehmen, welcher Grund die Steuerpflichtige seinerzeit veranlasst haben könnte, eine Rückstellung zu bilden. Es bleibt unklar, ob damit einem gesunkenen Verkehrswert (im Sinne einer Wertberichtigung) oder latenten Kosten, beispielsweise im Zusammenhang mit der Sanierung von Altlasten, Rechnung getragen werden sollte. Tatsache ist hingegen, dass der im Geschäftsjahr 1996 eingetretene Verlust von rund Fr. 932'000.-- hätte vermieden werden können, wenn von der Bildung der Rückstellung abgesehen worden wäre.

3.2.

3.2.1. Bei Art. 669 OR 1991 und Art. 63 Abs. 2 DBG handelt es sich um bundesrechtliche Normen, deren Auslegung und Anwendung das Bundesgericht mit freier Kognition und von Amtes wegen prüft (Art. 106 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.2). Im Unterschied zu den handelsrechtlichen Rückstellungen gemäss Art. 669 OR 1991, die "in beinahe unbeschränktem Masse" toleriert wurden (vorne E. 2.2.3), herrscht abgaberechtlich der dargelegte Aufwertungszwang (vorne E. 2.3.1). Mit Blick auf die vorinstanzlichen Feststellungen zeigt sich, dass die Rückstellung in der streitbetroffenen Steuerperiode 2011 ihre Berechtigung längst verloren hatte und am Ende der Steuerperiode 2011 geschäftsmässig in keiner Weise mehr begründet war. Dies anerkennt im Übrigen auch die Steuerpflichtige, deren heutiger Rechtsvertreter bemerkt, der Grund für die Bildung der seinerzeitigen Rückstellung sei nicht ersichtlich, nachdem es sich um Bauland (mit einem darauf befindlichen Abbruchobjekt) gehandelt habe.

3.2.2. Vor diesem Hintergrund ergibt sich, dass der im Geschäftsjahr 1996 eingetretene Verlust nicht entstanden wäre, wenn von der Bildung einer Rückstellung abgesehen worden wäre. Hierzu führt die Vorinstanz aus, der seinerzeitige Aufwand von Fr. 1'000'000.--, der zum operativen Verlust führte, habe in den Jahren 1996 bis 2003 mit Gewinnen von Fr. 215'000.-- verrechnet werden können. Hätte die Steuerpflichtige in der Steuerperiode 2003 (entsprechend "n+7" im Sinne von Art. 67 Abs. 1 DBG) die Rückstellung aufgelöst, so wäre es zu keinem Verfall des noch nicht verrechneten Betrags von Fr. 785'000.-- gekommen (Sachverhalt, lit. E).

3.2.3. Die Steuerpflichtige hält dem entgegen, dass ausserordentliche Verluste wie Liegenschaftsverluste und Sanierungsverluste in vollem Umfang zu berücksichtigen seien und nicht über die Verlustvortrags-Beschränkung "ausgeblendet" werden dürfen. Der Verkauf im Jahr 2008 sei zu Buchwerten erfolgt, was aufzeige, dass die Rückstellung nicht nötig gewesen wäre und somit auch nicht beim Verkauf durch Verrechnung mit einem nun real eingetroffenen Liegenschaftsverlust verrechnet werden konnte. Darin liege ein Verstoss gegen das Prinzip der Verhältnismässigkeit der Besteuerung (Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit; Art. 127 Abs. 2 BV). Bei "ausserordentlichen Ereignissen" sei das ansonsten herrschende Periodizitätsprinzip nicht anzuwenden. Ohne "die Sanierungsleistung", womit die Steuerpflichtige auf den Rangrücktritt hinweist, wäre die überschuldete Gesellschaft zu liquidieren gewesen.

3.2.4. Der Argumentation der Steuerpflichtigen ist nicht zu folgen: Anders, als sie dies befürwortet, hat es auch unter den gegebenen Vorzeichen bei der ordentlichen Verlustverrechnungsperiode von sieben Jahren zu bleiben (Art. 67 Abs. 1 DBG). Anders, zeitlich unbeschränkt, könnte es sich einzig verhalten, wenn "Leistungen zum Ausgleich einer Unterbilanz im Rahmen einer Sanierung" nachgewiesen wären, von welchen Art. 67 Abs. 2 DBG spricht. Diesfalls liessen sich mit dem (echten) Sanierungserfolg ausserordentlich auch Verluste verrechnen, die in früheren Geschäftsjahren entstanden waren und noch nicht mit Gewinnen verrechnet werden konnten.

3.2.5. Als "Leistungen zum Ausgleich einer Unterbilanz im Rahmen einer Sanierung" in diesem Sinne fallen vornehmlich die unbedingten Forderungsverzichte durch Dritte (soweit keine Genussscheine ausgegeben werden) und/oder durch Anteilsinhaber (unter Vorbehalt des verdeckten Eigenkapitals und des fehlenden Drittvergleichs) in Betracht (dazu MARTIN KOCHER, Die "Corporate Governance"-Vorlage und der steuerrechtliche Sanierungsbegriff, in: ASA 77 S. 281, insb. S. 303 ff.). Der Steuerpflichtigen ist zwar insofern zuzustimmen, als die Gesellschaft am Ende des Geschäftsjahrs 1996 überschuldet war. Die Bilanz zeigte, dass die Hälfte des Aktienkapitals und der gesetzlichen Reserven nicht mehr gedeckt war (Art. 725 Abs. 1 OR 1991; BGE 132 III 564 E. 5.1 S. 572 f.). Ein blosser Rangrücktritt (Art. 725 Abs. 2 Satz 2 OR 1991), wie ihn der Aktionär erklärte, ist aber keine Sanierungsleistung im Sinne von Art. 67 Abs. 2 DBG, wobei unerheblich ist, ob der Rangrücktritt von einer Drittperson oder einem Anteilsinhaber ausgeht. Denn ein Rangrücktritt führt der Gesellschaft weder unmittelbar neue Mittel zu (materiell) noch trägt er zur Behebung der Unterbilanz (formell) bei. Die Rechtswohltat beschränkt sich im Ergebnis darauf, dass der
Verwaltungsrat davon entbunden ist, das Gericht anzurufen, wenngleich aus der von einem zugelassenen Revisor erstellten Zwischenbilanz hervorgeht, dass die Forderungen der Gesellschaftsgläubiger weder zu Fortführungs- noch zu Veräusserungswerten gedeckt sind (BGE 138 III 204 E. 3.3.3). Zudem betraf der Rangrücktritt nicht die hier streitige Steuerperiode 2011.

3.3.

3.3.1. Die von der Steuerpflichtigen favorisierte ausserordentliche Verlustverrechnung findet damit keine gesetzliche Grundlage. Entsprechend bleibt es bei dem "nie realisierten, fiktiven Gewinn von mindestens Fr. 785'000.--", wie die Steuerpflichtige feststellt. Sie leitet daraus ab, dass die "verfassungswidrige Überbesteuerung" von Amtes wegen durch die Veranlagungsbehörde "auf das verfassungsmässige Mass" zu korrigieren sei. Dazu beruft sie sich namentlich auf das Urteil 2C 404/2013 vom 2. Mai 2014 E. 3.4.6 (publ. in: ASA 83 S. 52 und 250, RDAF 2014 II S. 513, StE 2014 A 24.43.1 Nr. 25), wo das Bundesgericht gesagt haben soll, dass eine unzulässige Überbesteuerung eintrete, "wenn ein Grundstückverlust steuerlich nie in vollem Umfang berücksichtigt wird". Diese Aussage lässt sich dem zitierten Entscheid nicht entnehmen, jedenfalls nicht in dieser Weise. Zu beurteilen war seinerzeit ein interkantonaler Sachverhalt, wobei das Bundesgericht koordinierend erkannte, interkantonal sei nicht der Zeitpunkt des Verfügungsgeschäfts massgebend, sondern jener des Verpflichtungsgeschäfts. Für den vorliegenden Fall, der keinerlei interkantonale Bezüge aufweist, lässt sich daraus nichts ableiten.

3.3.2. Die Steuerpflichtige bringt weiter vor, es gehe nicht an, dass der Kanton sich finanzielle Vorteile verschaffe, indem, er "eine Steuerpflichtige derart in die Steuerfalle tappen lässt". Die Steuerpflichtige, die ihren eigenen Angaben zufolge im Jahr 1996 durch einen fachkundigen Alleinaktionär (Architekt) gehalten wurde, musste um die Gefahren der gebildeten Rückstellung wissen. Es lag auf der Hand, dass die Rückstellung zwangsläufig zu negativen Steuerfolgen führen würde, falls es nicht gelänge, den Jahresverlust 1996 in den folgenden sieben Jahren mit laufenden Gewinnen zu verrechnen. Alternativ hätte die Rückstellung in der Steuerperiode 2003 aufgelöst werden können. Soweit die Steuerpflichtige einen Rechtsirrtum anklingen lässt, ist ihr entgegenzuhalten, dass niemand sich auf fehlende Rechtskenntnis berufen kann ("Nichtwissen schützt nicht"; Urteile 2C 1113/2018 vom 8. Januar 2019 E. 2.1, in: ASA 87 S. 503; 2C 926/2018 vom 18. Oktober 2018 E. 2.3 mit Hinweisen), insbesondere auch nicht eine fachkundige Person.

3.3.3. Nichts anderes ergibt sich aus dem Umstand, dass die KSTV/BE allenfalls schon früher hätte kundtun können, dass die Rückstellung nicht (mehr) begründet und daher aufzulösen sei. Wenn die Veranlagungsbehörde in einer Vorperiode von der Aufrechnung abgesehen hat, begründet dies keinen Anspruch auf Aufrechterhaltung der Rückstellung. Der formellen und materiellen Rechtskraft einer Verfügung zugänglich ist die Entscheidformel (das Dispositiv), nicht aber die tatsächlichen Feststellungen und die rechtlichen Erwägungen (die Motive). Aus diesem Grund kann auch nur das Dispositiv Bindungswirkung entfalten, sodass nur dieses anfechtbar ist (BGE 140 I 114 E. 2.4.2 S. 120; Urteil 1C 125/2018 vom 8. Mai 2019 E. 3.1, zur Publ. vorgesehen). Im Abgaberecht bedeutet dies, dass (nur) die Steuerfaktoren an der Rechtskraft teilhaben. Die tatsächlichen und die rechtlichen Verhältnisse, auf denen eine rechtskräftige Veranlagungsverfügung beruht, können in einer späteren Periode jederzeit abweichend beurteilt werden (BGE 140 I 114 E. 2.4.3 S. 120; Urteil 2C 551/2018 vom 11. Juni 2019 E. 2.2.5).

3.3.4. Das Verfassungsrecht führt zu keinen anderen Schlüssen. Nach Art. 9 BV sind staatliche Organe, nach Art. 5 Abs. 3 BV staatliche Organe und Private zum Handeln nach Treu und Glauben verpflichtet. Vertrauensbegründend können namentlich behördliche Zusicherungen sein. Solche setzen voraus, dass: (a) die Auskunft der Behörde sich auf eine konkrete, den Rechtsuchenden berührende Angelegenheit bezieht; (b) die Behörde, welche die Auskunft gegeben hat, hiefür zuständig war oder der Rechtsuchende sie aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten durfte; (c) der Rechtsuchende die Unrichtigkeit der Auskunft nicht ohne weiteres hat erkennen können; (d) er im Vertrauen hierauf nicht ohne Nachteil rückgängig zu machende Dispositionen getroffen hat; und (e) die Rechtslage zur Zeit der Verwirklichung noch die gleiche ist wie im Zeitpunkt der Auskunftserteilung (allgemein: BGE 143 V 341 E. 5.2.1 S. 346; insbesondere zu den Steuerrulings: BGE 141 I 161 E. 3.1 S. 164; ANDREAS AUER/GIORGIO MALINVERNI/MICHEL HOTTELIER, Droit constitutionnel suisse, Band II: Les droits fondamentaux, 3. Aufl. 2013, N. 1174 ff.). Diese zum allgemeinen Verwaltungsrecht entwickelte Praxis erfährt bei den öffentlich-rechtlichen Abgaben insofern eine erhebliche
Einschränkung, als das abgaberechtliche Legalitätsprinzip (Art. 127 Abs. 1 BV) gegenüber dem allgemeinen Vertrauensschutz (Art. 9 und Art. 5 Abs. 3 BV) vorgeht. Das Vertrauensschutzprinzip greift abgaberechtlich nur de façon limitée (BGE 142 II 182 E. 2.2.2 S. 186 f.).

3.3.5. Einer Veranlagungsverfügung lässt sich kaum je eine vertrauensbegründende Zusicherung entnehmen. Entsprechend liegt keine Verletzung von Art. 5 Abs. 3 oder Art. 9 BV vor, wenn die Veranlagungsbehörde zur Prüfung der geschäftsmässigen Begründetheit einer Rückstellung schreitet, obschon in der Vorperiode keine Prüfung vorgenommen worden war (Urteil 2C 392/2009 vom 23. August 2010 E. 3.2, in: StE 2010 B 72.14.2 Nr. 35). Ebenso wenig kann die steuerpflichtige Person gegen die Wiederauflösung vorbringen, die Rückstellung sei schon ursprünglich ungerechtfertigt gewesen, weshalb es schon damals zur Aufrechnung hätte kommen müssen (Urteil 2A.465/2006 vom 19. Januar 2007 E. 3.3, in: StE 2007 B 72.11 Nr. 15; 2C 1168/2016 vom 1. Mai 2017 E. 3.1, in: StR 72/2017 S. 920).

3.4. Die Beschwerde erweist sich damit, soweit die direkte Bundessteuer betreffend, als unbegründet, weshalb sie abzuweisen und der angefochtene Entscheid zu bestätigen ist.

III. Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Bern

4.
Das harmonisierte Steuerrecht von Kantonen und Gemeinden (StHG) entspricht im hier interessierenden Bereich in allen Teilen dem Recht der direkten Bundessteuer. In der Folge stimmt das Steuergesetz (des Kantons Bern) vom 21. Mai 2000 (StG/BE; BSG 661.11) mit dem StHG überein, weshalb auf die Ausführungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden kann. Die Beschwerde ist auch im harmonisierten kantonalrechtlichen Bereich unbegründet, sodass sie abzuweisen und der angefochtene Entscheid zu bestätigen ist.

IV. Kosten und Entschädigungen

5.
Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der Steuerpflichtigen aufzuerlegen. Dem Kanton Bern, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Entschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2011, wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern, Steuerperiode 2011, wird abgewiesen.

3.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 3'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 12. Juli 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 32 Juge instructeur - 1 Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
¹	Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
²	Le juge instructeur statue comme juge unique sur la radiation du rôle des procédures devenues sans objet ou achevées par un retrait ou une transaction judiciaire.
³	Les décisions du juge instructeur ne sont pas sujettes à recours.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants93 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants94.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets96.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...97
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral264.265
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral264.265
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...266

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.100

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 960^a - 1 Lors de sa première comptabilisation, un actif est évalué au plus à son coût d'acquisition ou à son coût de revient.
¹	Lors de sa première comptabilisation, un actif est évalué au plus à son coût d'acquisition ou à son coût de revient.
²	Lors des évaluations subséquentes, la valeur de l'actif ne peut être supérieure à son coût d'acquisition ou à son coût de revient. Les dispositions relatives à certaines catégories d'actifs sont réservées.
³	Les pertes de valeur dues à l'utilisation de l'actif et au facteur temps sont comptabilisées par le biais des amortissements, celles dues à d'autres facteurs, par le biais de corrections de valeur. Les corrections de valeur et les amortissements sont calculés conformément aux principes généralement admis dans le commerce. Ils sont imputés directement ou indirectement sur l'actif visé, à charge du compte de résultat; leur comptabilisation au passif est prohibée.
⁴	Des amortissements et corrections de valeur supplémentaires peuvent être opérés à des fins de remplacement et pour assurer la prospérité de l'entreprise à long terme. L'entreprise peut, pour les mêmes motifs, renoncer à dissoudre des amortissements ou des corrections de valeur qui ne sont plus justifiés.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 957 - 1 Doivent tenir une comptabilité et présenter des comptes conformément au présent chapitre:
¹	Doivent tenir une comptabilité et présenter des comptes conformément au présent chapitre:
¹	les entreprises individuelles et les sociétés de personnes qui ont réalisé un chiffre d'affaires supérieur à 500 000 francs lors du dernier exercice;
²	les personnes morales.
²	Les entreprises suivantes ne tiennent qu'une comptabilité des recettes et des dépenses ainsi que du patrimoine:
¹	les entreprises individuelles et les sociétés de personnes qui ont réalisé un chiffre d'affaires inférieur à 500 000 francs lors du dernier exercice;
²	les associations et les fondations qui n'ont pas l'obligation de requérir leur inscription au registre du commerce;
³	les fondations dispensées de l'obligation de désigner un organe de révision en vertu de l'art. 83b, al. 2, CC812.
³	Le principe de régularité de la comptabilité s'applique par analogie aux entreprises visées à l'al. 2.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 58 En général - 1 Le bénéfice net imposable comprend:
¹	Le bénéfice net imposable comprend:
^a	le solde du compte de résultats, compte tenu du solde reporté de l'exercice précédent;
^b	tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, tels que:
^c	les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats, y compris les bénéfices en capital, les bénéfices de réévaluation et de liquidation, sous réserve de l'art. 64 . ...139
²	Le bénéfice net imposable des personnes morales qui n'établissent pas de compte de résultats se détermine d'après l'al. 1 qui est applicable par analogie.
³	Les prestations que des entreprises d'économie mixte remplissant une tâche d'intérêt public fournissent, de manière prépondérante, à des entreprises qui leur sont proches sont évaluées au prix actuel du marché, à leur coût actuel de production majoré d'une marge appropriée ou à leur prix de vente final actuel diminué d'une marge de bénéfice; le résultat de chaque entreprise est ajusté en conséquence.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 18 Principe - 1 Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
¹	Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
²	Tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18b est réservé.33
³	L'art. 58 s'applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme.
⁴	Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 959 - 1 Le bilan reflète l'état du patrimoine et la situation financière de l'entreprise à la date du bilan. Il se compose de l'actif et du passif.
¹	Le bilan reflète l'état du patrimoine et la situation financière de l'entreprise à la date du bilan. Il se compose de l'actif et du passif.
²	L'actif comprend les éléments du patrimoine dont l'entreprise peut disposer en raison d'événements passés, dont elle attend un flux d'avantages économiques et dont la valeur peut être estimée avec un degré de fiabilité suffisant. Aucun autre élément du patrimoine ne peut être porté au bilan.
³	L'actif circulant comprend la trésorerie et les actifs qui seront vraisemblablement réalisés au cours des douze mois suivant la date du bilan, dans le cycle normal des affaires ou d'une autre manière. Tous les autres actifs sont classés dans l'actif immobilisé.
⁴	Le passif comprend les capitaux étrangers et les capitaux propres.
⁵	Les capitaux étrangers comprennent les dettes qui résultent de faits passés, qui entraînent un flux probable d'avantages économiques à la charge de l'entreprise et dont la valeur peut être estimée avec un degré de fiabilité suffisant.
⁶	Les capitaux étrangers à court terme comprennent les dettes qui seront vraisemblablement exigibles dans les douze mois suivant la date du bilan ou dans le cycle normal des affaires. Toutes les autres dettes sont classées dans les capitaux étrangers à long terme.
⁷	Les capitaux propres sont présentés et structurés en fonction de la forme juridique de l'entreprise.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 960^e - 1 Les dettes sont comptabilisées à leur valeur nominale.
¹	Les dettes sont comptabilisées à leur valeur nominale.
²	Lorsque, en raison d'événements passés, il faut s'attendre à une perte d'avantages économiques pour l'entreprise lors d'exercices futurs, il y a lieu de constituer des provisions à charge du compte de résultat, à hauteur du montant vraisemblablement nécessaire.
³	En outre, des provisions peuvent être constituées notamment aux titres suivants:
¹	charges régulières découlant des obligations de garantie;
²	remise en état des immobilisations corporelles;
³	restructurations;
⁴	mesures prises pour assurer la prospérité de l'entreprise à long terme.
⁴	Les provisions qui ne se justifient plus ne doivent pas obligatoirement être dissoutes.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 958 - 1 Les comptes doivent présenter la situation économique de l'entreprise de façon qu'un tiers puisse s'en faire une opinion fondée.
¹	Les comptes doivent présenter la situation économique de l'entreprise de façon qu'un tiers puisse s'en faire une opinion fondée.
²	Les comptes sont présentés dans le rapport de gestion. Ce dernier contient les comptes annuels individuels (comptes annuels) qui se composent du bilan, du compte de résultat et de l'annexe. Les dispositions applicables aux grandes entreprises et aux groupes sont réservées.
³	Le rapport de gestion est établi et soumis dans les six mois qui suivent la fin de l'exercice à l'organe ou aux personnes qui ont la compétence de l'approuver. Il est signé par le président de l'organe supérieur de direction ou d'administration et par la personne qui répond de l'établissement des comptes au sein de l'entreprise.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 960 - 1 En règle générale, les éléments de l'actif et les dettes sont évalués individuellement s'ils sont importants et qu'en raison de leur similitude, ils ne sont habituellement pas regroupés.
¹	En règle générale, les éléments de l'actif et les dettes sont évalués individuellement s'ils sont importants et qu'en raison de leur similitude, ils ne sont habituellement pas regroupés.
²	L'évaluation doit être prudente, mais ne doit pas empêcher une appréciation fiable de la situation économique de l'entreprise.
³	Lorsque des indices concrets laissent supposer que des actifs sont surévalués ou que des provisions sont insuffisantes, les valeurs doivent être vérifiées et, le cas échéant, adaptées.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 63 Provisions - 1 Des provisions peuvent être constituées à la charge du compte de résultats pour:
¹	Des provisions peuvent être constituées à la charge du compte de résultats pour:
^a	les engagements de l'exercice dont le montant est encore indéterminé;
^b	les risques de pertes sur des actifs circulants, notamment sur les marchandises et les débiteurs;
^c	les autres risques de pertes imminentes durant l'exercice;
^d	les futurs mandats de recherche et de développement confiés à des tiers, jusqu'à 10 % au plus du bénéfice imposable, mais au total jusqu'à 1 million de francs au maximum.
²	Les provisions qui ne se justifient plus sont ajoutées au bénéfice imposable.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 59 Charges justifiées par l'usage commercial - 1 Les charges justifiées par l'usage commercial comprennent également:
¹	Les charges justifiées par l'usage commercial comprennent également:
^a	les impôts fédéraux, cantonaux et communaux;
^b	les versements à des institutions de prévoyance en faveur du personnel de l'entreprise, à condition que toute utilisation contraire à leur but soit exclue;
^c	les dons en espèces et sous forme d'autres valeurs patrimoniales, jusqu'à concurrence de 20 % du bénéfice net, en faveur de personnes morales qui ont leur siège en Suisse et sont exonérées de l'impôt en raison de leurs buts de service public ou d'utilité publique (art. 56, let. g) ou en faveur de la Confédération, des cantons, des communes et de leurs établissements (art. 56, let. a à c);
^d	les rabais, escomptes, bonifications et ristournes accordés sur la contre-valeur de livraisons et de prestations, ainsi que les parts de bénéfice des compagnies d'assurances destinées à être réparties entre les assurés;
^e	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles du personnel de l'entreprise, frais de reconversion compris;
^f	les sanctions visant à réduire le bénéfice, dans la mesure où elles n'ont pas de caractère pénal.
²	Ne font notamment pas partie des charges justifiées par l'usage commercial:
^a	les versements de commissions occultes au sens du droit pénal suisse;
^b	les dépenses qui permettent la commission d'infractions ou qui constituent la contrepartie à la commission d'infractions;
^c	les amendes;
^d	les sanctions financières administratives, dans la mesure où elles ont un caractère pénal.144
³	Si des sanctions au sens de l'al. 2, let. c et d, ont été prononcées par une autorité pénale ou administrative étrangère, elles sont déductibles si:
^a	la sanction est contraire à l'ordre public suisse, ou si
^b	le contribuable peut démontrer de manière crédible qu'il a entrepris tout ce qui est raisonnablement exigible pour se comporter conformément au droit.145

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 67 Déduction des pertes - 1 Les pertes des sept exercices précédant la période fiscale (art. 79) peuvent être déduites du bénéfice net de cette période, à condition qu'elles n'aient pas pu être prises en considération lors du calcul du bénéfice net imposable de ces années.
¹	Les pertes des sept exercices précédant la période fiscale (art. 79) peuvent être déduites du bénéfice net de cette période, à condition qu'elles n'aient pas pu être prises en considération lors du calcul du bénéfice net imposable de ces années.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 725 - 1 Le conseil d'administration surveille la solvabilité de la société.
¹	Le conseil d'administration surveille la solvabilité de la société.
²	Si la société risque de devenir insolvable, le conseil d'administration prend des mesures visant à garantir sa solvabilité. Au besoin, il prend des mesures supplémentaires afin d'assainir la société ou propose de telles mesures à l'assemblée générale, pour autant qu'elles relèvent de la compétence de cette dernière. Le cas échéant, il dépose une demande de sursis concordataire.
³	Le conseil d'administration agit avec célérité.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 5 Principes de l'activité de l'État régi par le droit - 1 Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
¹	Le droit est la base et la limite de l'activité de l'État.
²	L'activité de l'État doit répondre à un intérêt public et être proportionnée au but visé.
³	Les organes de l'État et les particuliers doivent agir de manière conforme aux règles de la bonne foi.
⁴	La Confédération et les cantons respectent le droit international.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.