2C_426/2019 - 2019-07-12 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2011

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 426/2019

Urteil vom 12. Juli 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichter Donzallaz,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.________AG, handelnd durch die statutarischen Organe,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Fürsprecher K. Urs Grütter,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2011,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung,
vom 11. April 2019 (100.2018.200/201U).

Sachverhalt:

A.
Die A.________AG (nachfolgend: die Steuerpflichtige) hat statutarischen Sitz in U.________/BE. Im Geschäftsjahr 1996 nahm sie eine, wie sie es formulierte, "aus handelsrechtlicher Sicht absolut notwendige" Rückstellung von Fr. 1'000'000.-- vor. Diese bezog sich auf das unbewegliche Vermögen, das als einziger aktivseitiger Posten bilanziert war und einen Ansatz von Fr. 3'281'975.-- aufwies. Aufgrund der gebildeten Rückstellung trat ein handelsrechtlicher Verlust von Fr. 931'931.-- ein. Die Steuerverwaltung des Kantons Bern (KSTV/BE) erachtete die Rückstellung als geschäftsmässig begründet und liess sie auch in den Folgeperioden zu.

B.
Im Geschäftsjahr 2008 veräusserte die Steuerpflichtige aus ihrem Immobilienbestand zwei bebaute Grundstücke. Im Portefeuille der Steuerpflichtigen blieb ein Grundstück zurück, das am Ende des Geschäftsjahrs 2008 einen Buchwert von Fr. 580'363.-- aufwies.

C.
In den Steuerperioden 2009 und 2010 setzte die Steuerpflichtige die Rückstellung auf dem unbeweglichen Vermögen, die sich bis dahin unverändert auf Fr. 1'000'000.-- belaufen hatte, je um Fr. 50'000.-- herab. Im Einspracheverfahren zur Steuerperiode 2010 machte die KSTV/BE die Steuerpflichtige darauf aufmerksam, dass die seit mehr als zehn Jahren passivierte Rückstellung von nun noch Fr. 900'000.-- geschäftsmässig nicht mehr begründet sei. Die Steuerpflichtige habe die Rückstellung im Geschäftsjahr 2011 aufzulösen. Bei Unterlassung der Auflösung werde die KSTV/BE von Amtes wegen zur Aufrechnung schreiten.

D.
In der Folge löste die Steuerpflichtige die Rückstellung in der Steuerperiode 2011 (nur) um Fr. 50'000.-- auf, sodass sich per Ende 2011 ein Ansatz von noch Fr. 850'000.-- ergab. In den Veranlagungsverfügungen vom 20. Mai 2015 zur Steuerperiode 2011 rechnete die KSTV/BE für die Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Bern und die direkte Bundessteuer daher eine erste Tranche von Fr. 150'000.-- auf. Ferner kündigte sie an, den verbleibenden Betrag von Fr. 700'000.-- in den nächsten vier Jahren kontinuierlich aufzurechnen. Die Einsprachen der Steuerpflichtigen blieben erfolglos (Einspracheentscheide vom 11. Juli 2017).

E.
Dagegen gelangte die Steuerpflichtige an die Steuerrekurskommission des Kantons Bern, welche die Rechtsmittel abwies (Entscheide vom 12. Juni 2018), ebenso wie das Verwaltungsgericht des Kantons Bern (einzelrichterlicher Entscheid 100.2018.200 / 100.2018.201 vom 11. April 2019). Das Verwaltungsgericht erwog hauptsächlich, spätestens mit dem Verkauf der zwei Grundstücke in der Steuerperiode 2008 sei die geschäftsmässige Begründetheit der Rückstellung entfallen. Es sei nachvollziehbar, dass die KSTV/BE erst zu diesem Zeitpunkt darauf aufmerksam geworden sei, dass die Rückstellung geschäftsmässig nicht mehr begründet sei.
Die Steuerpflichtige berufe sich zwar auf eine Sanierung der Gesellschaft, nachgewiesen sei aber lediglich der im Jahre 1996 erfolgte Rangrücktritt des damaligen Alleinaktionärs. Ein blosser Rangrücktritt stelle keine Leistung zum Ausgleich einer Unterbilanz im Rahmen einer Sanierung dar, mit welchem der Verlustvortrag von noch Fr. 785'000.-- (durch die Wertberichtigung entstandener Verlust von Fr. 1'000'000.-- abzüglich laufender Verrechnung mit operativen Gewinnen von Fr. 215'000.-- in den Jahren 1996 bis 2003) verrechnet werden könnte.
Die KSTV/BE sei der Steuerpflichtigen insoweit entgegengekommen, als sie in der Steuerperiode lediglich eine Tranche von Fr. 150'000.-- aufgelöst habe. Der Steuerpflichtigen wäre es unbenommen gewesen, so das Verwaltungsgericht, die Rückstellung im Jahr 2003 aufzulösen, als die Möglichkeit der Verlustverrechnung entfiel. Für eine Auflösung von Amtes wegen habe in der Steuerperiode 2003 - mit Blick auf die ordnungsgemäss geführte Buchhaltung - kein Grund bestanden.

F.
Die Steuerpflichtige erhebt mit Eingabe vom 8. Mai 2019 beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragt, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und von der Aufrechnung von Fr. 150'000.-- sei abzusehen.
Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG) hat die Akten beigezogen, aber von einem Schriftenwechsel abgesehen.

Erwägungen:

I. Formelles

1.

1.1. Die Sachurteilsvoraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG [SR 642.12] Art. 73 StHG [SR 642.14]).

1.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 145 V 57 E. 4.2 S. 62) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 145 III 91 E. 2 S. 93).

1.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 145 I 26 E. 1.5 S. 31). Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz nur berichtigen oder ergänzen, soweit sie offensichtlich unrichtig - das heisst willkürlich - sind oder auf einer anderen Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 105 Abs. 2 BGG; BGE 145 IV 154 E. 1.1 S. 155).
Soweit die Beschwerdeführerin den Sachverhalt schildert, ohne rechtsgenüglich (Art. 106 Abs. 2 BGG) eine offensichtliche Unrichtigkeit des vorinstanzlich festgestellten Sachverhalts zu rügen, ist darauf nicht weiter einzugehen.

II. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Streitig und zu prüfen ist die von der KSTV/BE in der Steuerperiode 2011 vorgenommene Aufrechnung der ersten Tranche der Rückstellung von Fr. 150'000.--.

2.2.

2.2.1. Das Handelsrecht bildet in Fragen der Buchführung und Rechnungslegung das Leitrecht (zuletzt etwa Urteil 2C 761/2018 vom 8. Oktober 2018 E. 2.2.3, in: ASA 87 S. 287) und beruht seinerseits auf der Betriebswirtschaftslehre (Urteil 2C 708/2017 vom 27. September 2017 E. 3.3.2, in: ASA 86 S. 328, StE 2017 B 23.43.2 Nr. 20, StR 73/2018 S. 46). Es bestehen aber nicht zu übersehende Unterschiede: Während das Handelsrecht für die Aktiven Höchstwerte festlegt (Art. 960a Abs. 1 und 2 OR 2011) und die Betriebswirtschaftslehre nach den "richtigen" Werten sucht, zielt das Gewinnsteuerrecht auf die Erfassung des tatsächlich erzielten Periodengewinns; zu diesem Zweck setzt es Mindestwerte (Bewertungsuntergrenzen) fest (Urteil 2C 309/2013 / 2C 310/2013 vom 18. September 2013 E. 2.4.2, in: ASA 82 S. 305, RDAF 2014 II S. 346, StE 2013 B 72.14.2 Nr. 42, StR 69/2014 S. 222).

2.2.2. Dies ändert nichts daran, dass abgaberechtlich vom Handelsrecht auszugehen ist, namentlich von den Regeln zur kaufmännischen Buchführung und Rechnungslegung (Art. 957 ff . OR in der Fassung vom 23. Dezember 2011 [nachfolgend: OR 2011], in Kraft seit 1. Januar 2013 [AS 2012 6679]). Das Massgeblichkeitsprinzip (principe de l'autorité du bilan commercial ou de déterminance; BGE 143 II 8 E. 7.1 S. 21 f.) findet in Art. 58 Abs. 1 lit. a und Art. 18 Abs. 3 DBG eine ausdrückliche gesetzliche Grundlage. Ihm zufolge bildet die handelsrechtskonform erstellte Jahresrechnung (Art. 959 ff . OR 2011) den Ausgangspunkt für die steuerliche Bemessung von Gewinn und Kapital. Sie bindet neben der Veranlagungsbehörde auch die steuerpflichtige Person; diese muss sich darauf behaften lassen (Urteil 2C 958/2016 vom 2. August 2018 E. 5.3). Vorbehalten bleiben die Korrekturen aufgrund besonderer Vorschriften, mit welchen das Abgaberecht bewusst vom Handelsrecht abweicht (BGE 141 II 83 E. 3.1 S. 85).

2.2.3. Der vorliegende Sachverhalt betrifft die Steuerperiode 2011 und ereignete sich mithin unter der Herrschaft des Buchführungs- und Rechnungslegungsrechts in der Fassung vom 4. Oktober 1991 (OR 1991), in Kraft vom 1. Juli 1992 (AS 1992 733) bis zum 1. Januar 2013 (AS 2012 6679). Gemäss Art. 669 Abs. 1 OR 1991 mussten Abschreibungen, Wertberichtigungen und Rückstellungen zwingend vorgenommen werden, soweit sie nach allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen notwendig waren. Weitergehende Rückstellungen durften insbesondere zur Dividendenglättung erfolgen (Art. 669 Abs. 3 OR 1991; dazu MARKUS NEUHAUS/PATRICK BALKANYI, in: Basler Kommentar, OR II, 3. Aufl. 2008, N. 22 zu Art. 669 OR 1991), sie waren aber auch im Übrigen "in beinahe unbeschränktem Masse" möglich (THOMAS STENZ, in: Dieter Pfaff/Stephan Glanz/Thomas Stenz/Florian Zihler [Hrsg.], Rechnungslegung nach Obligationenrecht, 2014, N. 42 zu Art. 960e OR 2011; kritisch dazu HENRI TORRIONE, in: Pierre Tercier/Marc Amstutz [Hrsg.], Commentaire Romand, CO II, 1. Aufl. 2008 [nachfolgend: CR CO II, 1. Aufl.], N. 31 zu Art. 669 OR 1992).

2.2.4. Rückstellungen im Sinne von Art. 669 OR 1991 zielen auf die Vorwegnahme unmittelbar drohender Verlustgefahren ab (KARL KÄFER, Berner Kommentar, Band VIII/2/2, Die kaufmännische Buchführung, 1981, N. 552 zu Art. 958 OR 1936; TORRIONE, in: CR CO II, 1. Aufl., N. 22 zu Art. 669 OR 1991). Entfällt die handelsrechtliche Begründetheit von Rückstellungen, fanden altrechtlich die allgemeinen Regeln Anwendung. Nach nunmehr geltendem Recht gilt, dass "nicht mehr begründete Rückstellungen nicht aufgelöst werden müssen" (Art. 960e Abs. 4 OR 2011; HENRI TORRIONE/AURÉLIEN BARAKAT, in: Pierre Tercier/ Marc Amstutz/Rita Trigo Trindade [Hrsg.], Commentaire Romand, CO II, 2. Aufl. 2017, N. 10 zu Art. 960 OR 2011).

2.3.

2.3.1. In abgaberechtlichem Zusammenhang lässt das Bundesgericht Rückstellungen zu, falls und soweit solche im Hinblick auf gegenwärtig drohende Verlustgefahren gebildet werden (so schon BGE 75 I 255 E. 2 S. 260). Der Rückstellungsbegriff von Art. 63 DBG erfasst neben den eigentlichen Rückstellungen auch Rücklagen zu Sonderzwecken und Wertberichtigungen (Urteil 2C 392/2009 vom 23. August 2010 E. 2.1, in: ASA 79 S. 704, RDAF 2011 II S. 70, StE 2010 B 72.14.2 Nr. 35; ROBERT DANON, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.], Commentaire romand, LIFD, 2. Aufl. 2017 [nachfolgend: CR LIFD], N. 7 f. zu Art. 63 DBG; PETER LOCHER, Kommentar zum DBG, I. Teil, 2001, N. 2 ff. zu Art. 29 DBG).

2.3.2. Vor allem aber gilt gemäss Art. 63 Abs. 2 DBG, dass bisherige Rückstellungen dem steuerbaren Gewinn zugerechnet werden müssen, "soweit sie nicht mehr begründet sind" (Urteile 2C 1168/2016 vom 1. Mai 2017 E. 3.1, in: StR 72/2017 S. 920; 2C 1082/2014 vom 29. September 2016 E. 2.1, in: ASA 85 S. 379, StE 2016 B 72.14.2 Nr. 48). Das Bundesgericht hat hierzu schon vor längerer Zeit festgehalten (BGE 75 I 255 E. 2 S. 261) :

"Es liegt aber auf der Hand, dass Bilanzberichtigungen, deren Zweck darin besteht, unmittelbar gegenwärtigen Risiken Rechnung zu tragen, vorübergehenden Charakter haben müssen, dass sie ihre Berechtigung verlieren, sobald das Risiko, für das sie bestimmt waren, wegfällt. Sie sind transitorischen Posten der Bilanz gleichzuachten, die ihrer Bestimmung gemäss abzurechnen und zu eliminieren sind, sobald die Entwicklung oder auch nur ein besserer Einblick in die Verhältnisse eine neue oder eine sicherere Beurteilung des Sachverhaltes erlaubt. Es liegt dies in dem Zweck derartiger 'Reserven', einer ausgesprochen vorläufigen Beurteilung der Verhältnisse Rechnung zu tragen."

Bei der direktsteuerlichen Behebung der nicht mehr gerechtfertigten Rückstellung handelt es sich um ein Recht und eine Pflicht der Veranlagungsbehörde (Urteil 2A.35/2007 / 2P.17/2007 vom 23. August 2007 E. 5.5), wodurch das Prinzip der Massgeblichkeit der Handelsbilanz durchbrochen wird (Urteil 2C 309/2013 / 2C 310/2013 vom 18. September 2013 E. 2.4.1). Direktsteuerlich herrscht in diesem Umfang folglich ein Aufwertungszwang (MARKUS REICH, Steuerrecht, 2. Aufl. 2012, § 20 N. 5). Dies ruft nach der laufenden Überprüfung, ob eine einmal gebildete Rückstellung weiterhin begründet sei.

2.3.3. Verzichtet die buchführungspflichtige Person handelsrechtlich auf die Auflösung der nicht mehr begründeten Rückstellung (Art. 960e Abs. 4 OR 2011), ändert dies nichts daran, dass die Auflösung steuerrechtlich zwingend vorzunehmen ist (Art. 63 Abs. 2 DBG). Die steuerrechtliche Korrektur führt zur Bildung einer versteuerten Reserve (DANON, in: CR LIFD, N. 41 und 43 zu Art. 63 DBG), wobei von Amtes wegen eine Steuerrückstellung (Minusreserve) zu bilden ist (BGE 141 II 83 E. 5 S. 89 f. unter Bezugnahme auf Art. 59 Abs. 1 lit. a DBG).

3.

3.1. Nach den Feststellungen der Vorinstanz, die insofern nicht bestritten werden und daher für das Bundesgericht verbindlich sind (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.3), bildete die Steuerpflichtige im Geschäftsjahr 1996 auf dem unbeweglichen Vermögen eine nach ihren damaligen Ausführungen "absolut notwendige" Rückstellung von Fr. 1'000'000.--. Auch den Akten, die zur Ergänzung des vorinstanzlich nicht abschliessend festgestellten Sachverhalts beigezogen werden können (Art. 105 Abs. 2 BGG; auch dazu E. 1.3), lässt sich indes nicht entnehmen, welcher Grund die Steuerpflichtige seinerzeit veranlasst haben könnte, eine Rückstellung zu bilden. Es bleibt unklar, ob damit einem gesunkenen Verkehrswert (im Sinne einer Wertberichtigung) oder latenten Kosten, beispielsweise im Zusammenhang mit der Sanierung von Altlasten, Rechnung getragen werden sollte. Tatsache ist hingegen, dass der im Geschäftsjahr 1996 eingetretene Verlust von rund Fr. 932'000.-- hätte vermieden werden können, wenn von der Bildung der Rückstellung abgesehen worden wäre.

3.2.

3.2.1. Bei Art. 669 OR 1991 und Art. 63 Abs. 2 DBG handelt es sich um bundesrechtliche Normen, deren Auslegung und Anwendung das Bundesgericht mit freier Kognition und von Amtes wegen prüft (Art. 106 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.2). Im Unterschied zu den handelsrechtlichen Rückstellungen gemäss Art. 669 OR 1991, die "in beinahe unbeschränktem Masse" toleriert wurden (vorne E. 2.2.3), herrscht abgaberechtlich der dargelegte Aufwertungszwang (vorne E. 2.3.1). Mit Blick auf die vorinstanzlichen Feststellungen zeigt sich, dass die Rückstellung in der streitbetroffenen Steuerperiode 2011 ihre Berechtigung längst verloren hatte und am Ende der Steuerperiode 2011 geschäftsmässig in keiner Weise mehr begründet war. Dies anerkennt im Übrigen auch die Steuerpflichtige, deren heutiger Rechtsvertreter bemerkt, der Grund für die Bildung der seinerzeitigen Rückstellung sei nicht ersichtlich, nachdem es sich um Bauland (mit einem darauf befindlichen Abbruchobjekt) gehandelt habe.

3.2.2. Vor diesem Hintergrund ergibt sich, dass der im Geschäftsjahr 1996 eingetretene Verlust nicht entstanden wäre, wenn von der Bildung einer Rückstellung abgesehen worden wäre. Hierzu führt die Vorinstanz aus, der seinerzeitige Aufwand von Fr. 1'000'000.--, der zum operativen Verlust führte, habe in den Jahren 1996 bis 2003 mit Gewinnen von Fr. 215'000.-- verrechnet werden können. Hätte die Steuerpflichtige in der Steuerperiode 2003 (entsprechend "n+7" im Sinne von Art. 67 Abs. 1 DBG) die Rückstellung aufgelöst, so wäre es zu keinem Verfall des noch nicht verrechneten Betrags von Fr. 785'000.-- gekommen (Sachverhalt, lit. E).

3.2.3. Die Steuerpflichtige hält dem entgegen, dass ausserordentliche Verluste wie Liegenschaftsverluste und Sanierungsverluste in vollem Umfang zu berücksichtigen seien und nicht über die Verlustvortrags-Beschränkung "ausgeblendet" werden dürfen. Der Verkauf im Jahr 2008 sei zu Buchwerten erfolgt, was aufzeige, dass die Rückstellung nicht nötig gewesen wäre und somit auch nicht beim Verkauf durch Verrechnung mit einem nun real eingetroffenen Liegenschaftsverlust verrechnet werden konnte. Darin liege ein Verstoss gegen das Prinzip der Verhältnismässigkeit der Besteuerung (Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit; Art. 127 Abs. 2 BV). Bei "ausserordentlichen Ereignissen" sei das ansonsten herrschende Periodizitätsprinzip nicht anzuwenden. Ohne "die Sanierungsleistung", womit die Steuerpflichtige auf den Rangrücktritt hinweist, wäre die überschuldete Gesellschaft zu liquidieren gewesen.

3.2.4. Der Argumentation der Steuerpflichtigen ist nicht zu folgen: Anders, als sie dies befürwortet, hat es auch unter den gegebenen Vorzeichen bei der ordentlichen Verlustverrechnungsperiode von sieben Jahren zu bleiben (Art. 67 Abs. 1 DBG). Anders, zeitlich unbeschränkt, könnte es sich einzig verhalten, wenn "Leistungen zum Ausgleich einer Unterbilanz im Rahmen einer Sanierung" nachgewiesen wären, von welchen Art. 67 Abs. 2 DBG spricht. Diesfalls liessen sich mit dem (echten) Sanierungserfolg ausserordentlich auch Verluste verrechnen, die in früheren Geschäftsjahren entstanden waren und noch nicht mit Gewinnen verrechnet werden konnten.

3.2.5. Als "Leistungen zum Ausgleich einer Unterbilanz im Rahmen einer Sanierung" in diesem Sinne fallen vornehmlich die unbedingten Forderungsverzichte durch Dritte (soweit keine Genussscheine ausgegeben werden) und/oder durch Anteilsinhaber (unter Vorbehalt des verdeckten Eigenkapitals und des fehlenden Drittvergleichs) in Betracht (dazu MARTIN KOCHER, Die "Corporate Governance"-Vorlage und der steuerrechtliche Sanierungsbegriff, in: ASA 77 S. 281, insb. S. 303 ff.). Der Steuerpflichtigen ist zwar insofern zuzustimmen, als die Gesellschaft am Ende des Geschäftsjahrs 1996 überschuldet war. Die Bilanz zeigte, dass die Hälfte des Aktienkapitals und der gesetzlichen Reserven nicht mehr gedeckt war (Art. 725 Abs. 1 OR 1991; BGE 132 III 564 E. 5.1 S. 572 f.). Ein blosser Rangrücktritt (Art. 725 Abs. 2 Satz 2 OR 1991), wie ihn der Aktionär erklärte, ist aber keine Sanierungsleistung im Sinne von Art. 67 Abs. 2 DBG, wobei unerheblich ist, ob der Rangrücktritt von einer Drittperson oder einem Anteilsinhaber ausgeht. Denn ein Rangrücktritt führt der Gesellschaft weder unmittelbar neue Mittel zu (materiell) noch trägt er zur Behebung der Unterbilanz (formell) bei. Die Rechtswohltat beschränkt sich im Ergebnis darauf, dass der
Verwaltungsrat davon entbunden ist, das Gericht anzurufen, wenngleich aus der von einem zugelassenen Revisor erstellten Zwischenbilanz hervorgeht, dass die Forderungen der Gesellschaftsgläubiger weder zu Fortführungs- noch zu Veräusserungswerten gedeckt sind (BGE 138 III 204 E. 3.3.3). Zudem betraf der Rangrücktritt nicht die hier streitige Steuerperiode 2011.

3.3.

3.3.1. Die von der Steuerpflichtigen favorisierte ausserordentliche Verlustverrechnung findet damit keine gesetzliche Grundlage. Entsprechend bleibt es bei dem "nie realisierten, fiktiven Gewinn von mindestens Fr. 785'000.--", wie die Steuerpflichtige feststellt. Sie leitet daraus ab, dass die "verfassungswidrige Überbesteuerung" von Amtes wegen durch die Veranlagungsbehörde "auf das verfassungsmässige Mass" zu korrigieren sei. Dazu beruft sie sich namentlich auf das Urteil 2C 404/2013 vom 2. Mai 2014 E. 3.4.6 (publ. in: ASA 83 S. 52 und 250, RDAF 2014 II S. 513, StE 2014 A 24.43.1 Nr. 25), wo das Bundesgericht gesagt haben soll, dass eine unzulässige Überbesteuerung eintrete, "wenn ein Grundstückverlust steuerlich nie in vollem Umfang berücksichtigt wird". Diese Aussage lässt sich dem zitierten Entscheid nicht entnehmen, jedenfalls nicht in dieser Weise. Zu beurteilen war seinerzeit ein interkantonaler Sachverhalt, wobei das Bundesgericht koordinierend erkannte, interkantonal sei nicht der Zeitpunkt des Verfügungsgeschäfts massgebend, sondern jener des Verpflichtungsgeschäfts. Für den vorliegenden Fall, der keinerlei interkantonale Bezüge aufweist, lässt sich daraus nichts ableiten.

3.3.2. Die Steuerpflichtige bringt weiter vor, es gehe nicht an, dass der Kanton sich finanzielle Vorteile verschaffe, indem, er "eine Steuerpflichtige derart in die Steuerfalle tappen lässt". Die Steuerpflichtige, die ihren eigenen Angaben zufolge im Jahr 1996 durch einen fachkundigen Alleinaktionär (Architekt) gehalten wurde, musste um die Gefahren der gebildeten Rückstellung wissen. Es lag auf der Hand, dass die Rückstellung zwangsläufig zu negativen Steuerfolgen führen würde, falls es nicht gelänge, den Jahresverlust 1996 in den folgenden sieben Jahren mit laufenden Gewinnen zu verrechnen. Alternativ hätte die Rückstellung in der Steuerperiode 2003 aufgelöst werden können. Soweit die Steuerpflichtige einen Rechtsirrtum anklingen lässt, ist ihr entgegenzuhalten, dass niemand sich auf fehlende Rechtskenntnis berufen kann ("Nichtwissen schützt nicht"; Urteile 2C 1113/2018 vom 8. Januar 2019 E. 2.1, in: ASA 87 S. 503; 2C 926/2018 vom 18. Oktober 2018 E. 2.3 mit Hinweisen), insbesondere auch nicht eine fachkundige Person.

3.3.3. Nichts anderes ergibt sich aus dem Umstand, dass die KSTV/BE allenfalls schon früher hätte kundtun können, dass die Rückstellung nicht (mehr) begründet und daher aufzulösen sei. Wenn die Veranlagungsbehörde in einer Vorperiode von der Aufrechnung abgesehen hat, begründet dies keinen Anspruch auf Aufrechterhaltung der Rückstellung. Der formellen und materiellen Rechtskraft einer Verfügung zugänglich ist die Entscheidformel (das Dispositiv), nicht aber die tatsächlichen Feststellungen und die rechtlichen Erwägungen (die Motive). Aus diesem Grund kann auch nur das Dispositiv Bindungswirkung entfalten, sodass nur dieses anfechtbar ist (BGE 140 I 114 E. 2.4.2 S. 120; Urteil 1C 125/2018 vom 8. Mai 2019 E. 3.1, zur Publ. vorgesehen). Im Abgaberecht bedeutet dies, dass (nur) die Steuerfaktoren an der Rechtskraft teilhaben. Die tatsächlichen und die rechtlichen Verhältnisse, auf denen eine rechtskräftige Veranlagungsverfügung beruht, können in einer späteren Periode jederzeit abweichend beurteilt werden (BGE 140 I 114 E. 2.4.3 S. 120; Urteil 2C 551/2018 vom 11. Juni 2019 E. 2.2.5).

3.3.4. Das Verfassungsrecht führt zu keinen anderen Schlüssen. Nach Art. 9 BV sind staatliche Organe, nach Art. 5 Abs. 3 BV staatliche Organe und Private zum Handeln nach Treu und Glauben verpflichtet. Vertrauensbegründend können namentlich behördliche Zusicherungen sein. Solche setzen voraus, dass: (a) die Auskunft der Behörde sich auf eine konkrete, den Rechtsuchenden berührende Angelegenheit bezieht; (b) die Behörde, welche die Auskunft gegeben hat, hiefür zuständig war oder der Rechtsuchende sie aus zureichenden Gründen als zuständig betrachten durfte; (c) der Rechtsuchende die Unrichtigkeit der Auskunft nicht ohne weiteres hat erkennen können; (d) er im Vertrauen hierauf nicht ohne Nachteil rückgängig zu machende Dispositionen getroffen hat; und (e) die Rechtslage zur Zeit der Verwirklichung noch die gleiche ist wie im Zeitpunkt der Auskunftserteilung (allgemein: BGE 143 V 341 E. 5.2.1 S. 346; insbesondere zu den Steuerrulings: BGE 141 I 161 E. 3.1 S. 164; ANDREAS AUER/GIORGIO MALINVERNI/MICHEL HOTTELIER, Droit constitutionnel suisse, Band II: Les droits fondamentaux, 3. Aufl. 2013, N. 1174 ff.). Diese zum allgemeinen Verwaltungsrecht entwickelte Praxis erfährt bei den öffentlich-rechtlichen Abgaben insofern eine erhebliche
Einschränkung, als das abgaberechtliche Legalitätsprinzip (Art. 127 Abs. 1 BV) gegenüber dem allgemeinen Vertrauensschutz (Art. 9 und Art. 5 Abs. 3 BV) vorgeht. Das Vertrauensschutzprinzip greift abgaberechtlich nur de façon limitée (BGE 142 II 182 E. 2.2.2 S. 186 f.).

3.3.5. Einer Veranlagungsverfügung lässt sich kaum je eine vertrauensbegründende Zusicherung entnehmen. Entsprechend liegt keine Verletzung von Art. 5 Abs. 3 oder Art. 9 BV vor, wenn die Veranlagungsbehörde zur Prüfung der geschäftsmässigen Begründetheit einer Rückstellung schreitet, obschon in der Vorperiode keine Prüfung vorgenommen worden war (Urteil 2C 392/2009 vom 23. August 2010 E. 3.2, in: StE 2010 B 72.14.2 Nr. 35). Ebenso wenig kann die steuerpflichtige Person gegen die Wiederauflösung vorbringen, die Rückstellung sei schon ursprünglich ungerechtfertigt gewesen, weshalb es schon damals zur Aufrechnung hätte kommen müssen (Urteil 2A.465/2006 vom 19. Januar 2007 E. 3.3, in: StE 2007 B 72.11 Nr. 15; 2C 1168/2016 vom 1. Mai 2017 E. 3.1, in: StR 72/2017 S. 920).

3.4. Die Beschwerde erweist sich damit, soweit die direkte Bundessteuer betreffend, als unbegründet, weshalb sie abzuweisen und der angefochtene Entscheid zu bestätigen ist.

III. Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Bern

4.
Das harmonisierte Steuerrecht von Kantonen und Gemeinden (StHG) entspricht im hier interessierenden Bereich in allen Teilen dem Recht der direkten Bundessteuer. In der Folge stimmt das Steuergesetz (des Kantons Bern) vom 21. Mai 2000 (StG/BE; BSG 661.11) mit dem StHG überein, weshalb auf die Ausführungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden kann. Die Beschwerde ist auch im harmonisierten kantonalrechtlichen Bereich unbegründet, sodass sie abzuweisen und der angefochtene Entscheid zu bestätigen ist.

IV. Kosten und Entschädigungen

5.
Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der Steuerpflichtigen aufzuerlegen. Dem Kanton Bern, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Entschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2011, wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Bern, Steuerperiode 2011, wird abgewiesen.

3.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 3'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 12. Juli 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 32 Instruktionsrichter oder Instruktionsrichterin - 1 Der Präsident oder die Präsidentin der Abteilung leitet als Instruktionsrichter beziehungsweise Instruktionsrichterin das Verfahren bis zum Entscheid; er oder sie kann einen anderen Richter oder eine andere Richterin mit dieser Aufgabe betrauen.
¹	Der Präsident oder die Präsidentin der Abteilung leitet als Instruktionsrichter beziehungsweise Instruktionsrichterin das Verfahren bis zum Entscheid; er oder sie kann einen anderen Richter oder eine andere Richterin mit dieser Aufgabe betrauen.
²	Der Instruktionsrichter oder die Instruktionsrichterin entscheidet als Einzelrichter beziehungsweise Einzelrichterin über die Abschreibung von Verfahren zufolge Gegenstandslosigkeit, Rückzugs oder Vergleichs.
³	Die Verfügungen des Instruktionsrichters oder der Instruktionsrichterin sind nicht anfechtbar.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198090 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198091 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195493.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...94
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005261 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.262
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005261 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.262
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...263

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.96

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 58 Allgemeines - 1 Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
¹	Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
^a	dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des Vorjahres;
^b	allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere:
^c	den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne, vorbehältlich Artikel 64. ...138
²	Der steuerbare Reingewinn juristischer Personen, die keine Erfolgsrechnung erstellen, bestimmt sich sinngemäss nach Absatz 1.
³	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 18 Grundsatz - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
²	Zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt. Artikel 18b bleibt vorbehalten.32
³	Für Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gilt Artikel 58 sinngemäss.
⁴	Die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 63 Rückstellungen - 1 Rückstellungen zu Lasten der Erfolgsrechnung sind zulässig für:
¹	Rückstellungen zu Lasten der Erfolgsrechnung sind zulässig für:
^a	im Geschäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist;
^b	Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und Debitoren, verbunden sind;
^c	andere unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen;
^d	künftige Forschungs- und Entwicklungsaufträge an Dritte bis zu 10 Prozent des steuerbaren Gewinnes, insgesamt jedoch höchstens bis zu 1 Million Franken.
²	Bisherige Rückstellungen werden dem steuerbaren Gewinn zugerechnet, soweit sie nicht mehr begründet sind.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 59 Geschäftsmässig begründeter Aufwand - 1 Zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch:
¹	Zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören auch:
^a	die eidgenössischen, kantonalen und kommunalen Steuern;
^b	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
^c	die freiwilligen Leistungen von Geld und übrigen Vermögenswerten bis zu 20 Prozent des Reingewinns an juristische Personen mit Sitz in der Schweiz, die im Hinblick auf ihre öffentlichen oder gemeinnützigen Zwecke von der Steuerpflicht befreit sind (Art. 56 Bst. g), sowie an Bund, Kantone, Gemeinden und deren Anstalten (Art. 56 Bst. a-c);
^d	die Rabatte, Skonti, Umsatzbonifikationen und Rückvergütungen auf dem Entgelt für Lieferungen und Leistungen sowie zur Verteilung an die Versicherten bestimmte Überschüsse von Versicherungsgesellschaften;
^e	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
^f	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
²	Nicht zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören insbesondere:
^a	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
^b	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
^c	Bussen;
^d	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben.143
³	Sind Sanktionen nach Absatz 2 Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
^a	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
^b	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten.144

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 67 Verluste - 1 Vom Reingewinn der Steuerperiode können Verluste aus sieben der Steuerperiode (Art. 79) vorangegangenen Geschäftsjahren abgezogen werden, soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren Reingewinnes dieser Jahre nicht berücksichtigt werden konnten.
¹	Vom Reingewinn der Steuerperiode können Verluste aus sieben der Steuerperiode (Art. 79) vorangegangenen Geschäftsjahren abgezogen werden, soweit sie bei der Berechnung des steuerbaren Reingewinnes dieser Jahre nicht berücksichtigt werden konnten.
²	Mit Leistungen zum Ausgleich einer Unterbilanz im Rahmen einer Sanierung, die nicht Kapitaleinlagen nach Artikel 60 Buchstabe a sind, können auch Verluste verrechnet werden, die in früheren Geschäftsjahren entstanden und noch nicht mit Gewinnen verrechnet werden konnten.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.