2D_60/2014 - 2014-12-11 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Erlass der Kantons- und Gemeindesteuern 2009, Nichtigkeitserklärung der definitiven Steuerveranlagung 2009

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2D_60/2014

Urteil vom 11. Dezember 2014

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichter Seiler, Stadelmann,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
1. A.B.________,
2. B.B.________ geb. C.________,
beide vertreten durch Herrn Otmar Tschümperlin,
Beschwerdeführer,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Bern.

Gegenstand
Kantons- und Gemeindesteuern 2009 (Steuererlass; Ausschlussgrund),

Verfassungsbeschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, vom 10. Juni 2014.

Sachverhalt:

A.

In ihrer Steuererklärung 2009 deklarierten die Eheleute A.B.________ und B.B.________ geb. C.________, wohnhaft in U.________/BE, lediglich Einkünfte aus unselbständiger Erwerbstätigkeit (Fr. 47'959.--) und ein weiteres, allerdings nicht steuerbares Einkommen (Sozialhilfe). Unter Berücksichtigung der Abzüge ergab sich für die Eheleute und die beiden unmündigen Kinder gemäss Selbstschatzung ein steuerbares Einkommen von rund Fr. -3'000.--. Im Vermögen wiesen sie ein Auto im Wert von Fr. 3'780.-- und Schulden von Fr. 19'301.-- aus. Die Selbstschatzung veranlasste die Steuerverwaltung des Kantons Bern zur Vornahme einer Vermögensrechnung nach der üblichen kombinierten Methode (Vermögensentwicklung und Privataufwand). Die Berechnung der Vermögensentwicklung ergab einen Privatverbrauch von Fr. 29'399.--. Aufgrund des pauschal ermittelten Privataufwands der vierköpfigen Familie von Fr. 79'595.-- stellte sich ein Fehlbetrag von Fr. 50'196.-- ein. Diesen beabsichtigte die Steuerverwaltung im Sinne eines Ermessenszuschlags aufzurechnen. Mit Schreiben vom 2. September 2010 gewährte die Steuerverwaltung den Eheleuten B.________-C.________ das rechtliche Gehör, von welchem die Eheleute keinen Gebrauch machten. Infolge dessen rechnete die
Steuerverwaltung des Kantons Bern den Fehlbetrag auf. Dadurch ergab sich ein steuerbares Einkommen von Fr. 51'000.-- (Kanton) bzw. Fr. 68'400.-- (Bund) und ein steuerbares Vermögen von Fr. -66'000.--. Der Schlussabrechnung zufolge schuldeten die Eheleute B.________-C.________ Kantons- und Gemeindesteuern von Fr. 8'518.10 und direkte Bundessteuern von Fr. 757.--. Die beiden Veranlagungsverfügungen vom 3. November 2010 traten unangefochten in Rechtskraft.

B.

Die Eheleute B.________-C.________ ersuchten am 2. Dezember 2010 um Erlass der Steuern. Mit Entscheid vom 9. März 2011 wies die Steuerverwaltung der Einwohnergemeinde U.________/BE das Gesuch ab. Einen dagegen erhobenen Rekurs wies die Steuerrekurskommission des Kantons Bern am 2. Mai 2012 ab (Kantons- und Gemeindesteuern), wogegen sie die Beschwerde hinsichtlich der direkten Bundessteuer guthiess.

C.

Mit Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Bern beantragten die Eheleute B.________-C.________, die geschuldeten Kantons- und Gemeindesteuern seien zu erlassen, eventuell sei die Veranlagung 2009 für nichtig zu erklären. Mit Urteil vom 10. Juli 2014 wies das Verwaltungsgericht die Beschwerde ab, soweit es darauf eintrat. Es erhob keine Verfahrenskosten und schrieb das Gesuch um unentgeltliche Rechtspflege als gegenstandslos ab.

D.

Mit Eingabe vom 14. August 2014 erheben die Eheleute B.________-C.________ beim Bundesgericht Verfassungsbeschwerde. Sie wiederholen das vor der Vorinstanz gestellte Rechtsbegehren; zudem beantragen sie unentgeltliche Prozessführung und Verbeiständung.
Das Verwaltungsgericht und die Steuerverwaltung des Kantons Bern beantragen Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.

1.1. Das Bundesgericht beurteilt Verfassungsbeschwerden gegen Entscheide letzter kantonaler Instanzen, soweit keine Beschwerde nach den Art. 72 -89 BGG zulässig ist (Art. 113 BGG). Gemäss Art. 83 lit. m BGG ist die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten unzulässig gegen Entscheide über die Stundung und den Erlass von Abgaben. Damit ist die subsidiäre Verfassungsbeschwerde unter Vorbehalt des Nachfolgenden grundsätzlich gegeben.

1.2. Angefochten ist ein verfahrensabschliessender Entscheid einer letzten kantonalen Instanz (Art. 114 i.V.m. Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2; Art. 117 i.V.m. Art. 90 BGG). Mit der Verfassungsbeschwerde kann ausschliesslich die Verletzung verfassungsmässiger Rechte geltend gemacht werden (Art. 116 BGG). Es gilt das qualifizierte Rüge- und Begründungsprinzip (Art. 117 i.V.m. Art. 106 Abs. 2 BGG). Dies bedeutet, dass in der Beschwerde klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen ist, inwiefern verfassungsmässige Rechte verletzt worden sein sollen (BGE 140 II 141 E. 8 S. 156).

1.3. Die Steuerpflichtigen erheben im Wesentlichen die Rüge der Willkür (Art. 9 BV; zum Willkürbegriff: BGE 138 I 162 E. 3.3 S. 166; 136 I 241 E. 2.5.2 S. 250). Praxisgemäss verschafft Art. 9 BV, ebenso wie Art. 8 Abs. 1 BV, für sich allein kein hinreichendes rechtlich geschütztes Sachinteresse im Sinne von Art. 115 lit. b BGG. Legitimiert zur Willkürrüge ist die betroffene Person nur, soweit sie sich auf eine anspruchsverleihende oder individualschützende Norm zu berufen vermag. Eine solche kann sich einerseits aus kantonalem oder eidgenössischem Gesetzesrecht, anderseits unmittelbar aus einem angerufenen speziellen Grundrecht ergeben, falls die Interessen auf dem Gebiet liegen, das die betreffende Verfassungsbestimmung beschlägt (BGE 138 I 305 E. 1.3 S. 308; 137 I 128 E. 3.1.1 S. 130; 137 II 305 E. 2 S. 308; zum Ganzen Urteil 2C_702/2012 vom 19. März 2013 E. 3.2, in: StR 68/2013 S. 464).

1.4. Im vorliegenden Fall sind die Steuerpflichtigen aufgrund dessen zur Beschwerde legitimiert (Art. 115 lit. b BGG), dass Art. 240 Abs. 5 des Steuergesetzes (des Kantons Bern) vom 21. Mai 2000 (StG/BE; BSG 661.11) bei Erfüllung der gesetzlichen Voraussetzungen einen Rechtsanspruch auf Steuererlass gewährt (Urteil 2C_702/2012 vom 19. März 2013 E. 3.4 mit zahlreichen Hinweisen). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

2.

2.1. Nach Art. 240 Abs. 1 StG/BE kann die Zahlung von rechtskräftig festgesetzten Steuern erlassen werden, wenn sie mit einer erheblichen Härte verbunden ist. Für den Entscheid, ob ein Härtefall vorliegt, sind die gesamten wirtschaftlichen Verhältnisse der steuerpflichtigen Person zum Zeitpunkt des Entscheides unter Berücksichtigung der Zukunftsaussichten massgebend (Art. 240a Abs. 2 Satz 1 StG/BE). Trotz Vorliegens eines Härtefalls kann gemäss Art. 240c Abs. 1 StG/BE von einem Steuererlass abgesehen werden, wenn die steuerpflichtige Person u.a. im Veranlagungsverfahren ihre Pflichten ernstlich verletzt hat, so dass eine Beurteilung der damaligen finanziellen Situation nicht mehr möglich ist (lit. a), oder wenn sie zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuerforderung trotz vorhandener verfügbarer Mittel weder Zahlungen leistet noch Rückstellungen vornimmt (lit. e).

2.2.

2.2.1. Die Vorinstanz hat erwogen, das Vorliegen eines wirtschaftlichen Härtefalls werde von keiner Seite angezweifelt. Anders als die Unterinstanz kommt die Vorinstanz aber zum Schluss, die Voraussetzungen von Art. 240c Abs. 1 lit. a StG/BE (ernstliche Verletzung der Mitwirkungspflicht im Veranlagungsverfahren) fehlten. Sie begründet dies damit, dass die Steuerpflichtigen zwar auf eine Stellungnahme zur drohenden Aufrechnung verzichtet hätten, dass dieses Stillschweigen aber nicht als (ernstliche) Pflichtverletzung gewertet werden dürfe.

2.2.2. Hingegen sei, so die Vorinstanz, der Ausschlussgrund von Art. 240c Abs. 1 lit. e StG/BE gegeben: Die Steuerpflichtigen hätten gemäss rechtskräftiger Veranlagungsverfügung, die im Erlassverfahren nicht überprüft werden könne, im Jahr 2009 Einnahmen von Fr. 98'155.-- erzielt. Dem stehe ein betreibungsrechtlicher Existenzbedarf von Fr. 58'960.-- gegenüber. Mit dem Differenzbetrag, der frei verfügbaren Einkommensquote von Fr. 39'195.--, hätten sie die geschuldete Steuer ohne weiteres bezahlen oder dafür Rückstellungen machen können, so die Vorinstanz.

2.3.

2.3.1. Die vorinstanzliche Anwendung von Art. 240c Abs. 1 lit. a StG/BE hat das Bundesgericht mangels Vorliegens einer Rüge nicht zu prüfen (Art. 117 i.V.m. Art. 106 Abs. 2 BGG; vorne E. 1.2).

2.3.2. Die Steuerpflichtigen werfen der Vorinstanz eine willkürliche Anwendung von Art. 240c Abs. 1 lit. e StG/BE vor. Dieser Norm zufolge kann von einem Steuererlass ganz oder teilweise abgesehen werden, wenn die steuerpflichtige Person "zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuerforderung trotz vorhandener verfügbarer Mittel weder Zahlungen leistet noch Rückstellungen vornimmt".

2.3.3. Diese Rüge ist begründet: Die Veranlagungsperiode 2009 war Ende des Jahres 2009 (Jahr "n") abgeschlossen (Art. 67 StG/BE). Ihr liegen die finanziellen Verhältnisse zugrunde, wie sie im Verlauf des Jahres "n" (Einkommen) bzw. am Ende desselben (Vermögen) herrschten. Nach dem klaren Wortlaut von Art. 240c Abs. 1 lit. e StG/BE wird der Rechtsanspruch auf Erlass allerdings (nur) zurückgedrängt, wenn die steuerpflichtige Person "zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Steuerforderung" weder Zahlungen leistet noch Rückstellungen vornimmt, obwohl sie hierzu in der Lage wäre. Es fragt sich damit, in welchem Zeitpunkt ein veranlagter Ermessenszuschlag fällig wird. Gemäss Art. 231 Abs. 4 StG/BE wird der ganze Steuerbetrag mit der Eröffnung der Veranlagungsverfügung fällig, "soweit er nicht bereits mit früheren Rechnungen fällig geworden ist". Eine etwaige Bestreitung des Steueranspruchs lässt die Fälligkeit unberührt (Art. 231 Abs. 6 StG/BE). Im vorliegenden Fall ist zwar anzunehmen, dass drei Ratenrechnungen (Art. 231 Abs. 1 StG/BE) ergangen sind, die jeweils und noch im Jahr "n" zur Fälligkeit des in Rechnung gestellten Betrags geführt haben (Art. 231 Abs. 5 StG/BE). Anders verhält es sich mit dem Ermessenszuschlag. Er wurde erstmals mit
der Eröffnung der Veranlagungsverfügung 2009 wirksam und konnte begrifflich erst mit der Eröffnung im betreffenden Jahr (hier: "n+1") fällig werden (Art. 231 Abs. 4 StG/BE).

2.3.4. Während somit für das Veranlagungsverfahren die Einkommens- und Vermögensverhältnisse des Jahres "n" massgebend sind, stellt sich die Frage im Erlassverfahren anders. Hier geht es zwar nach wie vor um die (rechtskräftig veranlagten) finanziellen Verhältnisse des Jahres "n". Die Frage nach dem Vorliegen eines Ausschlussgrundes (Art. 240c Abs. 1 lit. e StG/BE) geht aber dahin, in welchen finanziellen Verhältnissen sich die steuerpflichtige Person bei Fälligkeit der Steuerrechnung befunden hat. Geht es um einen Ermessenszuschlag, der als solcher erstmals in der Veranlagungsverfügung erscheinen kann, sind die Umstände bei der Eröffnung derselben (bzw. eines Einsprache- oder Rechtsmittelentscheides; Art. 231 Abs. 4 StG/BE) massgebend.

2.3.5. Aus den für das Bundesgericht verbindlichen vorinstanzlichen Feststellungen (Art. 118 Abs. 1 BGG) und den Akten (Art. 118 Abs. 1 BGG) ergibt sich, dass die Steuerverwaltung des Kantons Bern die Steuerpflichtigen für die Steuerperiode 2009 rechtskräftig mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 51'000.-- (Kanton) bzw. Fr. 68'400.-- (Bund) veranlagt hat, dies bei einem Vermögen von null Franken. Praxisgemäss ergibt sich sodann, dass nur die Entscheidformel (das Dispositiv) einer Verfügung, nicht aber die Sachverhaltsfeststellungen oder die Erwägungen zur Rechtslage (die Motive) in Rechtskraft treten kann (BGE 140 I 114 E. 2.4.2 S. 120). Im Steuerrecht bedeutet dies, dass (nur) die Steuerfaktoren an der Rechtskraft teilhaben (BGE 140 I 114 E. 2.4.3 S. 120). Dasselbe ergibt sich aus dem deklaratorisch gehaltenen Art. 240a Abs. 5 StG/BE, wonach eine rechtskräftige Veranlagungsverfügung im Rahmen des Erlassverfahrens nicht (mehr) überprüft werden kann. Auch im vorliegenden Fall stehen die rechtskräftig festgesetzten Faktoren und die sich daraus ergebende Steuer (hier: Fr. 8'518.10 und Fr. 757.--; vorne lit. A) damit nicht zur Diskussion. Hierzu hätte es einer Einsprache oder eines Rechtsmittels, gegebenenfalls eines
ausserordentlichen, gegen die Veranlagungsverfügung bedurft. Dies ist aber unterblieben.

2.3.6. Die Steuerpflichtigen haben indes bereits im Erlassgesuch vom 2. Dezember 2010 und danach wiederholt im Rechtsmittelverfahren geltend gemacht, sie seien im Jahr 2009 von der Sozialhilfe unterstützt worden. Diese Aussage bezieht sich auf das Jahr "n". Mit Blick auf den fraglichen Zeitpunkt (3. November 2010) ist dies aber zumindest als starkes Indiz dafür zu werten, dass die Sozialhilfeabhängigkeit (auch) im Jahr "n+1" bestand. Dem angefochtenen Entscheid lässt sich jedenfalls nichts entnehmen, was hinsichtlich des Jahrs 2010 auf eine finanzielle Gesundung schliessen liesse. Die Steuerpflichtigen haben zum Beweis ihrer Sozialhilfeabhängigkeit verschiedene Schriftstücke vorgelegt und überdies Abklärungen beim Sozialdienst ihrer Wohnortgemeinde beantragt. Unter diesen Umständen und mit Blick auf den gemäss Art. 240c Abs. 1 lit. e StG/BE massgebenden Zeitpunkt durfte die Vorinstanz nicht unbesehen auf das in der rechtskräftigen Veranlagungsverfügung ausgewiesene (Vorjahres-) Einkommen abstellen. Ihre Aufgabe hätte vielmehr darin bestanden, die per Anfang November 2010 herrschenden finanziellen Gegebenheiten in Erfahrung zu bringen und anhand dieser Sachlage zu beurteilen, ob sich mit Recht sagen lässt, die Steuerpflichtigen
hätten "trotz vorhandener verfügbarer Mittel weder Zahlungen geleistet noch Rückstellungen vorgenommen".

2.4. Da dies unterblieben ist, stellt sich die vorinstanzliche Auslegung und Anwendung von Art. 240c Abs. 1 lit. e StG/BE bei einer verfassungsrechtlichen Prüfung als unhaltbar dar.

3.

3.1. Die Beschwerde erweist sich damit als begründet; die Sache ist zu neuer Untersuchung im Sinne der Erwägungen an die Vorinstanz zurückzuweisen.

3.2.

3.2.1. Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens werden dem Kanton Bern auferlegt, um dessen Vermögensinteressen es geht (Art. 66 Abs. 4 BGG).

3.2.2. Der Kanton Bern hat den Steuerpflichtigen für das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung zu entrichten (Art. 68 Abs. 2 BGG). Bei deren Festsetzung ist zu berücksichtigen, dass der Vertreter der Steuerpflichtigen nicht als Rechtsanwalt tätig ist.

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.

Die Beschwerde wird gutgeheissen. Das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, vom 10. Juli 2014 wird aufgehoben und die Sache zu neuer Entscheidung an die Vorinstanz zurückgewiesen.

2.

Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 1'000.- werden dem Kanton Bern auferlegt.

3.

Der Kanton Bern hat den Beschwerdeführern für das bundesgerichtliche Verfahren eine Parteientschädigung von Fr. 1'000.-- zu bezahlen.

4.

Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Verwaltungsgericht des Kantons Bern, Verwaltungsrechtliche Abteilung, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 11. Dezember 2014

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Zünd

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 72 Principio - 1 Il Tribunale federale giudica i ricorsi contro le decisioni pronunciate in materia civile.
¹	Il Tribunale federale giudica i ricorsi contro le decisioni pronunciate in materia civile.
²	Al ricorso in materia civile soggiacciono anche:
^a	le decisioni in materia di esecuzione e fallimento;
^b	le decisioni in rapporto diretto con il diritto civile pronunciate in applicazione di norme di diritto pubblico, segnatamente le decisioni:
^b1	sul riconoscimento e l'esecuzione di decisioni e sull'assistenza giudiziaria in materia civile,
^b2	sulla tenuta del registro fondiario, dei registri dello stato civile, del registro di commercio e dei registri in materia di marchi, disegni e modelli, brevetti d'invenzione, varietà vegetali e topografie,
^b3	sull'autorizzazione al cambiamento del nome,
^b4	in materia di vigilanza sulle fondazioni, eccettuati gli istituti di previdenza e di libero passaggio,
^b5	in materia di vigilanza sugli esecutori testamentari e altri rappresentanti previsti dal diritto successorio,
^b6	in materia di protezione dei minori e degli adulti,
^b7	...

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 8 Uguaglianza giuridica - 1 Tutti sono uguali davanti alla legge.
¹	Tutti sono uguali davanti alla legge.
²	Nessuno può essere discriminato, in particolare a causa dell'origine, della razza, del sesso, dell'età, della lingua, della posizione sociale, del modo di vita, delle convinzioni religiose, filosofiche o politiche, e di menomazioni fisiche, mentali o psichiche.
³	Uomo e donna hanno uguali diritti. La legge ne assicura l'uguaglianza, di diritto e di fatto, in particolare per quanto concerne la famiglia, l'istruzione e il lavoro. Uomo e donna hanno diritto a un salario uguale per un lavoro di uguale valore.
⁴	La legge prevede provvedimenti per eliminare svantaggi esistenti nei confronti dei disabili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 115 Diritto di ricorso - È legittimato al ricorso in materia costituzionale chiunque:
^a	ha partecipato alla procedura dinanzi all'autorità inferiore o non gliene è stata data la possibilità; e
^b	ha un interesse legittimo all'annullamento o alla modifica della decisione impugnata.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 118 Fatti determinanti - 1 Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
¹	Il Tribunale federale fonda la sua sentenza sui fatti accertati dall'autorità inferiore.
²	Può rettificare o completare d'ufficio l'accertamento dei fatti operato dall'autorità inferiore se è stato svolto in violazione del diritto ai sensi dell'articolo 116.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.