2C_555/2008 - 2008-11-05 - Finances publiques et droit fiscal - Impôt fédéral direct pour la periode fiscale 1989-1990

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 555/2008
{T 0/2}

Arrêt du 5 novembre 2008
IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges Merkli, Président,
Hungerbühler, Müller, Aubry Girardin et Donzallaz.
Greffier: M. Dubey.

Parties
Administration fiscale du canton de Genève, rue du Stand 26, case postale 3937, 1211 Genève 3,
recourante,

contre

X.________, intimé,
représenté par Me Antoine Kohler, avocat,

Commission cantonale de recours de l'impôt fédéral direct du canton de Genève, Rue Ami Lullin 4, 1207 Genève.

Objet
Impôt fédéral direct pour la période fiscale 1989-1990, prescription

recours contre l'arrêt du Tribunal administratif du canton de Genève du 17 juin 2008.

Faits:

A.
X.________ s'est établi dans le canton de Genève en 1983. Il a élu domicile dans le canton de Vaud à la fin de l'année 1990.

Le 12 décembre 1996, l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève a notifié à X.________ une décision de rappel d'impôt fédéral direct pour la période fiscale 1989/1990 d'un montant de 72'863 fr. 70, ainsi qu'une décision le condamnant au paiement d'une amende d'un montant de 18'216 fr. pour soustraction d'impôt fédéral direct consommée.

Par décision du 9 juillet 1998, l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève a rejeté la réclamation déposée par l'intéressé à l'encontre des décisions rendues le 12 décembre 1996. Par décision du 14 mars 2001, la Commission cantonale de recours de l'impôt fédéral direct du canton de Genève a rejeté le recours déposé par l'intéressé contre la décision sur réclamation rendue le 9 juillet 1998.

B.
Le 23 avril 2001, X.________ a déposé un recours contre la décision rendue le 14 mars 2001 auprès du Tribunal administratif du canton de Genève. Il exposait notamment qu'il avait fait l'objet de procédures similaires en soustraction d'impôts dans le canton de Vaud à partir des périodes fiscales 1991/1992, que les décisions rendues par l'Administration cantonale vaudoise de l'impôt avaient fait l'objet de réclamations et que les décisions sur réclamation rendues le 27 février 1998 faisaient l'objet d'une procédure de recours depuis mars 1998 devant le Tribunal administratif du canton de Vaud. Il concluait à la suspension de la procédure de recours devant le Tribunal administratif du canton de Genève jusqu'à droit jugé sur la procédure de recours devant le Tribunal administratif du canton de Vaud ainsi que jusqu'à droit jugé sur la réclamation déposée contre la décision vaudoise en matière d'impôt fédéral direct. Sur le fond, il concluait à l'annulation de la décision rendue le 14 mars 2001 par la Commission de recours en matière d'impôt du canton de Genève.

Par décision du 26 avril 2001, le juge délégué à l'instruction du Tribunal administratif du canton de Genève a suspendu la procédure de recours jusqu'à droit jugé sur la procédure pendante devant le Tribunal administratif du canton de Vaud ainsi que jusqu'à droit jugé sur la réclamation déposée contre la décision vaudoise en matière d'impôt fédéral direct.

Le 24 mai 2002, le juge délégué à l'instruction a envoyé au mandataire de l'intéressé un courrier aux fins de savoir si la procédure ouverte devant le Tribunal administratif vaudois était toujours en cours. Le cas échéant, une copie du jugement devait lui être adressée. Le 30 mai 2002, l'intéressé a informé le Tribunal administratif genevois que le Tribunal administratif vaudois n'avait pas encore rendu de jugement. L'Administration fiscale genevoise a reçu copie de ce courrier. Le 30 octobre 2002, sur demande du juge délégué, l'intéressé a informé le Tribunal administratif genevois qu'un arrêt avait été rendu le 20 août 2002 par le Tribunal administratif vaudois et que cet arrêt avait fait l'objet d'un recours auprès du Tribunal fédéral. L'Administration fiscale genevoise a reçu copie de ce courrier. Par lettre du 22 juillet 2003, l'intéressé a transmis une copie de l'arrêt rendu le 7 avril 2003 par le Tribunal fédéral. Comme une procédure de recours en matière d'impôt fédéral direct était encore pendante devant le Tribunal administratif vaudois, l'intéressé a demandé le maintien de la suspension prononcée le 26 avril 2001. L'Administration fiscale genevoise a reçu copie de ce courrier. Entre 2004 et 2007, sur demandes réitérées
du juge délégué, l'intéressé a plusieurs fois confirmé que la cause vaudoise était toujours pendante. L'Administration fiscale genevoise a également reçu copie de ces courriers. Le 30 juillet 2007 enfin, l'intéressé a informé le Tribunal administratif genevois que le Tribunal administratif vaudois avait rendu son arrêt en date du 14 juin 2007.

C.
Par arrêt du 17 juin 2008, le Tribunal administratif du canton de Genève a admis le recours à l'encontre de la décision du 14 mars 2001. Il a jugé en substance qu'il devait se saisir d'office de la question de la prescription des créances fiscales litigieuses. Constatant que le dernier acte interruptif de la prescription avait eu lieu le 26 avril 2001 avec la décision de suspension de la procédure, il a jugé que les créances en cause étaient prescrites depuis le mois d'avril 2006.

D.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, l'Administration fiscale du canton de Genève demande au Tribunal fédéral d'annuler l'arrêt rendu le 17 juin 2008 pour violation de l'art. 128

de l'arrêté du Conseil fédéral du 9 décembre 1940 concernant la perception d'un impôt fédéral direct (AIFD ou encore arrêté sur l'impôt fédéral direct; RO 56 2021).
Le Tribunal administratif du canton de Genève s'en tient à l'arrêt attaqué. X.________ conclut au rejet du recours. L'Administration fédérale des contributions conclut à l'admission du recours.

Considérant en droit:

1.
Déposé en temps utile et dans les formes prévues par la loi (art. 100 al. 1 et 106 al. 2 LTF) contre une décision finale prise en dernière instance cantonale, qui ne peut pas être attaquée devant le Tribunal administratif fédéral (art. 86 al. 1 lettre d LTF; art. 33 lettre i LTAF) par l'Administration cantonale de l'impôt fédéral direct, qui a qualité pour recourir (art. 89 al. 2 lettre d LTF et 146 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct [LIFD; RS 142.11]), le présent recours en matière de droit public est en principe recevable pour violation du droit fédéral (cf. art. 95 lettre a LTF).

2.
Sous réserve de la violation des droits fondamentaux et des dispositions du droit cantonal et intercantonal, le Tribunal fédéral applique le droit d'office (cf. art. 106 LTF). Comme il n'est pas lié par les motifs que les parties invoquent, il peut admettre le recours pour d'autres raisons que celles avancées par le recourant ou, au contraire, confirmer la décision attaquée pour d'autres motifs que ceux retenus par l'autorité précédente. Conformément aux exigences de motivation prévues par l'art. 42 LTF, il n'examine en principe que les griefs qui ont été dûment motivés, pour autant que l'erreur de droit ne soit pas manifeste (ATF 133 II 249 consid. 1.4.1 p. 254).

3.
3.1 La prescription des créances d'impôt fédéral direct de la période fiscale 1989/1990 est régie par l'arrêté sur l'impôt fédéral direct car - bien qu'elle figure à la cinquième partie, relative à la procédure, de la loi sur l'impôt fédéral direct - la prescription doit être considérée comme une institution de droit matériel qui concerne directement l'existence de la créance fiscale (ATF 126 II 1 consid. 2a p. 2/3 et les arrêts cités).

3.2 D'après l'art. 128

AIFD, les créances résultant de l'assujettissement à l'impôt se prescrivent par cinq ans. La prescription court dès l'échéance de la créance. Elle est interrompue par tout acte tendant au recouvrement de celle-ci. Elle est suspendue tant que le contribuable ne peut être poursuivi en Suisse.

L'art. 128

AIFD ne précise pas la notion d'acte tendant au recouvrement de la créance fiscale entraînant l'interruption du délai de prescription. Selon la jurisprudence, il s'agit de toutes les mesures des autorités fiscales portées à la connaissance du contribuable et tendant à déterminer cette créance, notamment celles qui sont prises au cours de la procédure de réclamation ou de recours. Il en va de même de simples lettres ou d'injonctions qui visent la poursuite de la procédure de taxation (ATF 126 II 1 consid. 2f p. 5; 112 Ib 88 consid. 2b p. 93; Archives 59 p. 250 consid. 4d p. 256 et la jurisprudence citée; Känzig/ Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2e éd., IIIe partie, Bâle 1992 , n° 8 à 10 ad art. 128

AIFD), qu'elles aient été portées à la connaissance du contribuable par l'autorité de taxation ou par un tribunal (Archives 59, p. 250 consid. 4g, p. 257), ce dernier disposant au demeurant, d'après l'art. 109 al. 2 AIFD, des attributions mentionnées aux art. 89 à 91 AIFD (cf. également sur ce point, ATF 88 I 45 consid. 1b p. 46 s.).

Une communication de l'autorité de taxation indiquant à un contribuable que sa réclamation était transmise à l'autorité compétente (qui prendrait des mesures d'instruction dans la procédure de taxation) a ainsi été considérée comme un acte tendant au recouvrement de la créance fiscale interrompant la prescription dans la mesure où elle portait à la connaissance du contribuable la volonté des autorités de poursuivre les travaux aux fins de recouvrer la créance fiscale (arrêt 2A.271/2002 du 20 novembre 2002, consid. 2.3.3).

3.3 En l'espèce, les parties et l'instance précédente (cf. consid. 6 de l'arrêt attaqué) sont d'accord, à bon droit, pour considérer que la décision de suspension rendue le 26 avril 2001 par le Tribunal administratif a eu pour effet d'interrompre la prescription des créances litigieuses, qui n'était au demeurant pas encore acquise à cette date.

L'autorité précédente a en revanche jugé que les lettres que le juge délégué à l'instruction envoyait plusieurs fois par an au mandataire de l'intimé ne constituaient pas des actes tendant au recouvrement de la créance fiscale interrompant la prescription. En effet, selon elle, ces courriers visaient simplement à obtenir des informations sur le statut des procédures en cours dans le canton de Vaud, qui concernaient en outre des périodes fiscales ultérieures ne jouant aucun rôle dans le recouvrement de la créance d'impôt de l'autorité fiscale genevoise. Selon elle, les créances en cause étaient donc prescrites depuis le mois d'avril 2006.

Cette opinion ne saurait être suivie. La suspension de la procédure de recours devant le Tribunal administratif du canton de Genève avait été requise par l'intimé. Ce dernier soutenait à cet effet que le sort de la procédure de soustraction conduite par les autorités vaudoises aurait une influence sur la procédure en soustraction similaire ouverte dans le canton de Genève. Dans ces conditions, il pouvait et devait comprendre que les requêtes du juge délégué à l'instruction tendant à savoir si la procédure devant le Tribunal administratif du canton de Vaud était toujours en cours, constituaient des démarches destinées à mettre un terme à la suspension de la procédure de recours dont l'objet était précisément d'établir le bien-fondé, ou non, des créances fiscales litigieuses et finalement de décider de leur éventuel recouvrement. Dans ces conditions, les lettres adressées au mandataire de l'intimé constituaient des actes tendant au recouvrement des créances fiscales au sens de l'art. 128

AIFD.

On ne saurait suivre la motivation du Tribunal administratif selon laquelle la procédure vaudoise ne jouait aucun rôle sur la procédure genevoise. Pareille motivation est difficilement compréhensible et même contradictoire: le Tribunal administratif ne pouvait pas, sans tomber dans l'arbitraire, décider dans un premier temps (le 26 avril 2001) de suspendre la procédure de recours parce qu'il estimait nécessaire de connaître le sort de la procédure vaudoise, puis affirmer ensuite dans l'arrêt attaqué que cette procédure ne jouait aucun rôle dans le recouvrement des créances fiscales litigieuses.

3.4 En l'espèce, le juge délégué à l'instruction a envoyé à l'intimé une première lettre le 24 mai 2002 aux fins de savoir si la procédure ouverte devant le Tribunal administratif vaudois était toujours en cours. Le cas échéant, une copie du jugement devait lui être adressée. Cette lettre a été suivie de nombreux courriers de teneur identique entre 2004 et 2007 tous adressés au mandataire de l'intimé comme l'a constaté l'instance précédente dans l'arrêt attaqué. Chacune de ces lettres a eu pour effet d'interrompre le délai de prescription de l'art. 128

AIFD à l'égard des créances fiscales litigieuses. La prescription n'était par conséquent pas acquise le 17 juin 2008 lorsque le Tribunal administratif du canton de Genève a rendu l'arrêt attaqué.

En jugeant que les créances litigieuses étaient prescrites, le Tribunal administratif du canton de Genève a violé l'art. 128

AIFD.

4.
Les considérants qui précèdent conduisent à l'admission du recours et à l'annulation de l'arrêt rendu le 17 juin 2008 par le Tribunal administratif du canton de Genève. La cause est renvoyée au Tribunal administratif pour qu'il se prononce sur le fond du recours déposé le 23 avril 2001.

Succombant, l'intimé doit supporter les frais judiciaires (art. 65 et 66 al. 1 LTF). Il n'a pas droit à des dépens (art. 68 al. 1 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Le recours est admis. L'arrêt rendu le 17 juin 2008 par le Tribunal administratif du canton de Genève est annulé. La cause est renvoyée au Tribunal administratif du canton de Genève pour qu'il tranche le recours déposé le 23 avril 2001 sur le fond.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à 2'000 fr., sont mis à la charge de X.________.

3.
Le présent arrêt est communiqué à l'Administration fiscale du canton de Genève, au mandataire de l'intimé, à la Commission cantonale de recours de l'impôt fédéral direct et au Tribunal administratif du canton de Genève, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions, Division juridique impôt fédéral direct.

Lausanne, le 5 novembre 2008
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse
Le Président: Le Greffier:

Merkli Dubey

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.