2C_59/2009 - 2009-09-03 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Mehrwertsteuer (1. Quartal 1997 - 4. Quartal 2000); Mitgliederbeiträge; Leistungsaustausch

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 59/2009

Urteil vom 3. September 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Karlen, Bundesrichter Zünd,
Gerichtsschreiber Merz.

Verfahrensbeteiligte
Schweizerischer X.________-Verband,
Beschwerdeführer,
vertreten durch PricewaterhouseCoopers AG,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung.

Gegenstand
Mehrwertsteuer (1. Quartal 1997 - 4. Quartal 2000); Vorsteuerabzug; Mitgliederbeiträge, Leistungsaustausch,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 3. Dezember 2008.

Sachverhalt:

A.
Der Schweizerische X.________-Verband ist ein Verein im Sinne von Art. 60 ZGB. Er bezweckt als Arbeitgeberverband die ideellen, wirtschaftlichen und sozialen Interessen seiner ca. 5'000 Mitglieder zu wahren (vgl. Präambel und Art. 2 der Verbandsstatuten). Er ist seit dem 1. Januar 1995 bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (EStV) im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen.
Im Anschluss an eine Kontrolle beim X.________-Verband forderte die EStV von ihm mit Ergänzungsabrechnung Nr. 149'516 vom 24. Mai 2002 Steuern in Höhe von Fr. 1'589'986.-- zuzüglich Verzugszinsen für die Perioden 1. Quartal 1997 bis 4. Quartal 2000 nach. Sie hielt ihm insbesondere vor, er habe zu Unrecht die von ihm bezogenen Mitgliederbeiträge in einen steuerausgenommenen und einen steuerbaren Beitrag aufgeteilt. In der Folge rechnete sie ihm eine Vorsteuer-Gutschrift in Höhe von Fr. 5'939.-- an. Mit Entscheid vom 16. Juni 2003 und Einspracheentscheid vom 24. Juli 2006 bestätigte sie die insoweit verbleibende Steuernachforderung von Fr. 1'584'047.--. Die dagegen erhobene Beschwerde wies das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 3. Dezember 2008 ab.

B.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 27. Januar 2009 beantragt der X.________-Verband dem Bundesgericht, das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 3. Dezember 2008 aufzuheben, die Sache "zur Neuberechnung des Vorsteuerkürzungsschlüssels" an die EStV zurückzuweisen und ihm für die Periode vom 1. Quartal 1997 bis zum 4. Quartal 2000 eine Gutschrift zu erteilen. Diese sei ihm nebst Zinsen von 5% pro Jahr auszubezahlen, soweit er auf die Steuernachforderung bereits Zahlungen erbracht habe bzw. von der EStV Guthaben einbehalten worden seien.

C.
Die EStV ersucht um Abweisung der Beschwerde, soweit auf diese eingetreten werden könne. Das Bundesverwaltungsgericht hat auf eine Vernehmlassung verzichtet.

Erwägungen:

1.
Das Bundesgericht wendet das Recht grundsätzlich unter Zugrundelegung des von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalts von Amtes wegen an (vgl. Art. 105 und 106 Abs. 1 BGG). Es ist insoweit nicht an die Argumente und Erwägungen der Vorinstanzen gebunden und kann deshalb eine Beschwerde auch aus anderen als den vorgebrachten Gründen gutheissen oder abweisen. Allerdings prüft es unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (vgl. Art. 42 Abs. 2 , 97 Abs. 1 und 106 Abs. 2 BGG) - vorbehältlich offensichtlicher Fehler - nur die in seinem Verfahren geltend gemachten Rechtswidrigkeiten (BGE 134 III 102 E. 1.1 S. 104 f.; 133 II 249 E. 1.4.1 S. 254).

2.
Der zu beurteilende Sachverhalt hat sich in den Jahren 1997 bis 2000 verwirklicht. Deshalb ist vorliegend noch die Verordnung des Bundesrates vom 22. Juni 1994 über die Mehrwertsteuer (MWSTV, AS 1994 1464) anwendbar (vgl. Art. 93 und 94 des am 1. Januar 2001 in Kraft getretenen Mehrwertsteuergesetzes, [MWSTG; SR 641.201]).

3.
Der Beschwerdeführer befasst sich gemäss seinen Statuten mit allen Fragen, die sich dem A.________-Gewerbe stellen. Seine Einnahmen setzen sich aus Mitgliederbeiträgen, aber etwa auch aus individuell fakturierten Leistungen an Mitglieder und Drittpersonen zusammen. Er unterscheidet bei den von seinen Mitgliedern vereinnahmten Beiträgen zwischen zwei Kategorien: Zum einen den Grundbeitrag, der für alle Mitglieder gleich hoch ist (aktuell Fr. ________ pro Jahr). Zum anderen einen "zusätzlichen Beitrag" - so der Wortlaut in den Statuten -, der seinen Angaben zufolge leistungsabhängig sei und deshalb von ihm in seinen Eingaben als "Leistungsbeitrag" bezeichnet wird. Seine Gesamteinnahmen aus Beiträgen der Mitglieder würden sich zu rund 10% aus den Grundbeiträgen und zu 90 % aus den zusätzlichen Beiträgen zusammensetzen. Letztere würden diverse auf die Mitglieder speziell zugeschnittene Dienstleistungen, die von ihnen abgerufen werden könnten und über den Verbandszweck hinausgingen, abdecken. Auf den "zusätzlichen Beiträgen" habe er seinen Mitgliedern die Mehrwertsteuer berechnet, hingegen nicht auf den Grundbeiträgen. Dementsprechend habe er bezüglich der Leistungsbeiträge, nicht jedoch bezüglich der Grundbeiträge, Anspruch auf den
Vorsteuerabzug. Diesen hat ihm die EStV indes verweigert, woraus sich die mit Ergänzungsabrechnung vom 24. Mai 2002 geltend gemachte Steuernachforderung grossteils ergibt. Hiegegen richtet sich die Beschwerde.

4.
Verwendet ein Steuerpflichtiger Gegenstände oder Dienstleistungen für einen in Art. 29 Abs. 2 MWSTV genannten Zweck, so kann er in seiner Steuerabrechnung unter anderem die ihm von anderen Steuerpflichtigen in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen und Dienstleistungen als Vorsteuer abziehen (Art. 29 Abs. 1 lit. a MWSTV). Als zum Vorsteuerabzug berechtigende Zwecke werden in Art. 29 Abs. 2 MWSTV namentlich die steuerbaren Lieferungen (lit. a) und die steuerbaren Dienstleistungen (lit. b) genannt (vgl. den entsprechenden Art. 38 Abs. 1 und 2 MWSTG). Das gilt gemäss Art. 13 MWSTV hingegen nicht, wenn die vom Steuerpflichtigen gegen Entgelt erbrachten Dienstleistungen oder Lieferungen von Gegenständen - als Umsatz im Sinne von Art. 4 MWSTV - von der Mehrwertsteuer ausgenommen sind (vergleichbar Art. 17 MWSTG). Das trifft unter anderem nach Art. 14 Ziff. 11 MWSTV für Umsätze zu, die nichtgewinnstrebige Einrichtungen mit politischer, gewerkschaftlicher, wirtschaftlicher, religiöser, patriotischer, weltanschaulicher, philanthropischer, kultureller oder staatsbürgerlicher Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen (vergleichbar Art. 18 Ziff. 13 MWSTG; Nicolas Buchel, in: mwst.com, 2000, N. 1
ff. zu Art. 18 Ziff 13 , S. 288 ff.).

5.
5.1 Die Vorinstanzen stützen ihren Entscheid unter anderem auf Art. 14 Ziff. 11 MWSTV. Die Verfahrensbeteiligten sind sich jedoch nicht einig, ob der Beschwerdeführer als nichtgewinnstrebige Einrichtung anzusehen ist. Während das Bundesverwaltungsgericht hievon ausgeht, ist der Beschwerdeführer der Auffassung, er stelle zumindest teilweise eine gewinnstrebige Einrichtung dar.
Darauf kommt es letztlich nicht an, falls die Mitgliederbeiträge mangels eines Leistungsaustauschs bereits dem Geltungsbereich der Mehrwertsteuer entzogen sind und schon deshalb nicht zu einem Vorsteuerabzug nach Art. 29 MWSTV führen können (vgl. BGE 132 II 353 E. 4.3 in fine S. 359; Urteile 2C 743/2007 vom 9. Juli 2008 E. 4.4 - 4.6; 2A.650/2005 vom 15. August 2006 E. 3.3). Die Vorinstanz ist der Auffassung, die vom Beschwerdeführer empfangenen Mitgliederbeiträge bildeten weder bezüglich des Grundbeitrages noch bezüglich des zusätzlichen Beitrages Teil eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausches. Der Beschwerdeführer meint hingegen, der zusätzliche Beitrag stelle ein Entgelt dar für von ihm seinen Mitgliedern erbrachte Leistungen.

5.2 Gemäss Art. 4 MWSTV unterliegen - abgesehen von der Steuer auf dem Eigenverbrauch - nur die gegen Entgelt erbrachten Lieferungen und Dienstleistungen der Mehrwertsteuer (vgl. auch Art. 5 MWSTG). Die Steuer wird nach Art. 26 Abs. 1 MWSTV vom Entgelt berechnet. Die Entgeltlichkeit der Leistung setzt einen Austausch durch Erbringung einer Lieferung oder Dienstleistung voraus, wofür als Gegenleistung ein Entgelt erbracht wird. Damit ein Leistungsaustausch vorliegt, muss zwischen Leistung und Gegenleistung eine innere wirtschaftliche Verknüpfung gegeben sein (BGE 126 II 443 E. 6a S. 451; Urteil 2A.334/2003 vom 30. April 2004 E. 2.1, in: ASA 75 S. 234). Nicht in den Geltungsbereich der Mehrwertsteuer fallen demgegenüber Operationen, die nicht auf einem Leistungsaustausch beruhen (so genannte Nichtumsätze). Als solche gelten etwa Schenkungen, Erbschaften, Schadenersatzleistungen, Konventionalstrafen, Garantieleistungen, Subventionen und Spenden sowie Dividenden (BGE 132 II 353 E. 4.3 S. 358 f. mit Hinweisen).

5.3 Auch für die mehrwertsteuerliche Behandlung von Mitgliederbeiträgen ist entscheidend, ob Leistungen im Rahmen eines Leistungsaustauschs erbracht werden. Erhält das einzelne Mitglied für den von ihm geleisteten Beitrag eine konkrete Gegenleistung, so handelt es sich um so genannte "unechte" Beiträge, die steuerbar sind. Werden dagegen statutarisch festgelegte Beiträge dem Vereinszweck entsprechend eingesetzt und kommen damit verbundene Leistungen allen Mitgliedern zugute, liegen "echte" und demzufolge nicht steuerbare Mitgliederbeiträge vor. Massgebend ist, ob das Mitglied eine Gegenleistung für eine im eigenen individuellen Interesse - oder gegebenenfalls im Interesse eines Dritten - stehende Leistung erbringt. Sofern die Vereinigung tätig wird, um den statutengemässen Zweck umzusetzen, leistet sie nicht an ein einzelnes Mitglied. Als Indiz, das für die Annahme eines echten Mitgliederbeitrags ohne Leistungsaustausch spricht, ist etwa der Umstand zu erblicken, dass die Beiträge gleich hoch sind oder nach einem für alle Mitglieder gültigen und allgemein verbindlichen Bemessungsschema erhoben werden. Das Gleiche gilt, wenn die Vereinstätigkeit sich an einen unbestimmten, nicht individualisierten Adressatenkreis richtet; das wird
bei der Erbringung von statutarischen Leistungen, die nicht an einzelne Mitglieder gehen, vermutet (vgl. Urteile 2A.334/2003 vom 30. April 2004 E. 2.2, in ASA 75 S. 234; 2A.191/2006 vom 9. Oktober 2006 E. 2.2; 2C 743/2007 vom 9. Juli 2008 E. 4.3, auszugsweise in StR 63/2008 S. 714).

6.
6.1 Die Vorinstanz hat festgehalten, der streitige "zusätzliche Mitgliederbeitrag" werde gemäss Statuten des Beschwerdeführers auf der Grundlage der jeweiligen Lohnsumme, mithin nach einem gleichen Massstab für alle Mitglieder festgelegt, und nicht je nach allfälliger Beanspruchung von Leistungen. Die Mitglieder hätten diesen zusätzlichen Beitrag zu bezahlen, auch wenn sie überhaupt keine gesonderten Leistungen beziehen würden. Es mangle daher an einer inneren wirtschaftlichen Verknüpfung zur Annahme eines mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausches. Individuelle Leistungen an einzelne Mitglieder, für welche die Mitgliederbeiträge ein besonderes Entgelt darstellen, vermöge der Beschwerdeführer weder nachzuweisen noch seien solche ersichtlich. Vielmehr vereinnahme er für Sonderleistungen, wie beispielsweise für die Einräumung von Datennutzungslizenzen, ein gesondertes Entgelt von den entsprechenden Leistungsempfängern. Insoweit sei aber unstrittig, dass diese Tätigkeiten steuerpflichtig seien und damit auch zum entsprechenden Vorsteuerabzug berechtigen.

6.2 Der Beschwerdeführer ist der Auffassung, die Vorinstanz gehe fälschlicherweise davon aus, dass in Bezug auf die streitigen Mitgliederbeiträge kein Leistungsaustausch stattfinde. Es sei nicht entscheidend, dass diese in den Statuten vorgesehen bzw. fixiert seien. Massgebend sei, ob ein Leistungsaustausch erfolge. Das treffe in besonderem Mass für die Rechtsberatung, die Auskünfte im Bereich der Arbeitsverhältnisse sowie Beratungs- und Coachingleistungen zu. Diese seien immer individuell und für andere Mitgliedunternehmen nur von beschränktem Nutzen. Insoweit verweist der Beschwerdeführer auch auf einen Entscheid der Eidgenössischen Steuerrekurskommission - einer Vorgängerorganisationen des Bundesverwaltungsgerichts - vom 30. August 2004 (publ. in: VPB 69/2005 Nr. 10).
Der Beschwerdeführer verkennt indes, dass es in der von der Steuerrekurskommission beurteilten Sache um den Ausgleich von Defiziten durch Trägerverbände ging. Diese sollten einem von ihnen mit der Berufsbildung betrauten Verein eine konkrete Defizitdeckung leisten, soweit die Eigenmittel des Vereins aus Subventionen und Mitgliederbeiträgen zur Finanzierung der Berufsbildungen nicht ausreichten. Die Eidgenössische Steuerrekurskommission erblickte in Bezug auf die Defizitbeiträge einen mehrwertsteuerlichen Leistungsaustausch: Die Trägerverbände leisteten diese Nachzahlungen, damit der Verein die Aufgabe der Berufsbildung an ihrer Stelle wahrnimmt.
Ähnlich wie im erwähnten Urteil der Eidgenössischen Steuerrekurskommission verhielt es sich bei dem vom Beschwerdeführer ebenfalls zitierten Bundesgerichtsentscheid 2A.334/2003 vom 30. April 2004 (auszugsweise publ. in ASA 75 S. 234 und StR 59/2004 S. 787). Dort leisteten kommerziell tätige Versicherer einem Verein neben den Mitgliederbeiträgen Nachschüsse zur Finanzierung von Massnahmen, die sie ansonsten selber getroffen hätten. Nur aufgrund der vom Verein in ihrem Interesse erbrachten Gegenleistung waren sie bereit, die namhaften Nachschussbeträge zu bezahlen. Insoweit bestand ein innerer wirtschaftlicher Zusammenhang im Sinne von Leistung und Gegenleistung zwischen der Nachschusspflicht und den Massnahmen. Eine vergleichbare Situation ist vorliegend jedoch nicht gegeben.

6.3 Wie die Vorinstanz zutreffend bemerkt, fehlt es hier an einer inneren wirtschaftlichen Verknüpfung zwischen Leistung (z.B. die erwähnten Beratungen) und Gegenleistung (Mitgliederbeiträge) in dem Sinne, dass die eine Leistung die andere als Gegenleistung auslöst. Daran ändert nichts, dass etwa die Rechtsberatung durch den Beschwerdeführer individuell erfolgt, zumal dieser den jeweiligen Mitgliedern dafür kein gesondertes bzw. vom Aufwand abhängiges Entgelt berechnet. Auch wird der streitige "zusätzliche Beitrag" von den Mitgliedern selbst dann geschuldet, wenn sie an individuellen Leistungen des Beschwerdeführers gar nicht interessiert sind.
Darüber hinaus beschränkt sich dessen Tätigkeit bei einer Gesamtbetrachtung nicht im Wesentlichen auf die erwähnten individuellen Leistungen. Dabei deckt der Grundbeitrag - bereits den Ausführungen des Beschwerdeführers zufolge - letztlich nur die Organisation und Durchführung der Generalversammlung sowie die Arbeiten im Zusammenhang mit dem Jahresbericht, der Adressverwaltung und dem Mitgliederverzeichnis. Somit dient der "zusätzliche" Mitgliederbeitrag namentlich der eigentlichen Interessenwahrnehmung im Sinne des Verbandszwecks für alle Mitglieder und nicht bloss für individuelle Gegenleistungen (vgl. auch erwähntes Urteil 2C 743/2007 E. 5). Ausserdem ist dieser Beitrag nicht einmal nach den Darlegungen des Beschwerdeführers konkreten Gegenleistungen unmittelbar zuzuordnen.
Insoweit unterscheidet sich der vorliegende Fall von demjenigen, der dem Bundesgerichtsurteil 2C 506/2007 vom 13. Februar 2008 zugrundelag. Dort erbrachten die angeworbenen "Mitglieder" einer Flugrettungsgesellschaft ihre Beiträge letztlich einzig mit Blick auf einen (vermeintlichen) Anspruch auf die Gegenleistung des Transports und der Bergung im Bedürfnisfall.

6.4 Nach dem Dargelegten sind die Vorinstanzen zu Recht davon ausgegangen, dass in Bezug auf die hier interessierenden "zusätzlichen" Mitgliederbeiträge kein Anspruch auf Vorsteuerabzug besteht. Es fehlt bei ihnen an einem Leistungsaustausch im Sinne von Art. 4 MWSTV.

7.
Demzufolge erweist sich die Beschwerde als unbegründet und ist abzuweisen. Soweit die Steuernachforderung der EStV und der angefochtene Entscheid noch andere Bereiche betreffen - wie z.B. im Zusammenhang mit dem Y.________-Fonds - hat sich das Bundesgericht damit mangels Antrages bzw. entsprechender Ausführungen nicht zu befassen.

8.
Bei diesem Ausgang sind dem Beschwerdeführer die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens aufzuerlegen (Art. 65 f . BGG). Parteientschädigungen werden nicht zugesprochen (vgl. Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 12'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, der Eidgenössischen Steuerverwaltung und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 3. September 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Müller Merz

SR 210 Schweizerisches Zivilgesetzbuch vom 10. Dezember 1907 ZGB Art. 60 - 1 Vereine, die sich einer politischen, religiösen, wissenschaftlichen, künstlerischen, wohltätigen, geselligen oder andern nicht wirtschaftlichen Aufgabe widmen, erlangen die Persönlichkeit, sobald der Wille, als Körperschaft zu bestehen, aus den Statuten ersichtlich ist.
¹	Vereine, die sich einer politischen, religiösen, wissenschaftlichen, künstlerischen, wohltätigen, geselligen oder andern nicht wirtschaftlichen Aufgabe widmen, erlangen die Persönlichkeit, sobald der Wille, als Körperschaft zu bestehen, aus den Statuten ersichtlich ist.
²	Die Statuten müssen in schriftlicher Form errichtet sein und über den Zweck des Vereins, seine Mittel und seine Organisation Aufschluss geben.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.96

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
^1bis	Wurde in einer Zivilsache das Verfahren vor der Vorinstanz in englischer Sprache geführt, so können Rechtsschriften in dieser Sprache abgefasst werden.14
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 15 16
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201617 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.18
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.87

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 93 Sicherstellung - 1 Die ESTV kann Steuern, Zinsen und Kosten, auch wenn sie weder rechtskräftig festgesetzt noch fällig sind, sicherstellen lassen, wenn:
¹	Die ESTV kann Steuern, Zinsen und Kosten, auch wenn sie weder rechtskräftig festgesetzt noch fällig sind, sicherstellen lassen, wenn:
^a	deren rechtzeitige Bezahlung als gefährdet erscheint;
^b	die zahlungspflichtige Person Anstalten trifft, ihren Wohn- oder Geschäftssitz oder ihre Betriebsstätte in der Schweiz aufzugeben oder sich im schweizerischen Handelsregister löschen zu lassen;
^c	die zahlungspflichtige Person mit ihrer Zahlung in Verzug ist;
^d	die steuerpflichtige Person ein Unternehmen, über das der Konkurs eröffnet worden ist, ganz oder teilweise übernimmt;
^e	die steuerpflichtige Person offensichtlich zu tiefe Abrechnungen einreicht.
^1bis	Die ESTV kann von einem Mitglied des geschäftsführenden Organs einer juristischen Person eine Sicherheit verlangen für Steuern, Zinsen und Kosten, die von dieser juristischen Person geschuldet sind oder voraussichtlich geschuldet werden, wenn:
^a	das betreffende Mitglied dem geschäftsführenden Organ von mindestens zwei weiteren juristischen Personen angehörte, über die innerhalb einer kurzen Zeitspanne der Konkurs eröffnet worden ist; und
^b	Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass sich das betreffende Mitglied im Zusammenhang mit diesen Konkursen strafbar verhalten hat.198
²	Verzichtet die steuerpflichtige Person auf die Befreiung von der Steuerpflicht (Art. 11) oder optiert sie für die Versteuerung von ausgenommenen Leistungen (Art. 22), so kann die ESTV von ihr die Leistung von Sicherheiten gemäss Absatz 7 verlangen.
³	Die Sicherstellungsverfügung hat den Rechtsgrund der Sicherstellung, den sicherzustellenden Betrag und die Stelle, welche die Sicherheiten entgegennimmt, anzugeben; sie gilt als Arrestbefehl im Sinne von Artikel 274 SchKG199. Die Einsprache gegen die Sicherstellungsverfügung ist ausgeschlossen.
⁴	Gegen die Verfügung kann beim Bundesverwaltungsgericht Beschwerde geführt werden.
⁵	Beschwerden gegen Sicherstellungsverfügungen haben keine aufschiebende Wirkung.
⁶	Die Zustellung einer Verfügung über die Steuerforderung gilt als Anhebung der Klage nach Artikel 279 SchKG. Die Frist für die Einleitung der Betreibung beginnt mit dem Eintritt der Rechtskraft der Verfügung über die Steuerforderung zu laufen.
⁷	Die Sicherstellung ist zu leisten durch Barhinterlage, solvente Solidarbürgschaften, Bankgarantien, Schuldbriefe und Grundpfandverschreibungen, Lebensversicherungspolicen mit Rückkaufswert, kotierte Frankenobligationen von schweizerischen Schuldnern oder Kassenobligationen von schweizerischen Banken.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 94 Andere Sicherungsmassnahmen - 1 Ein Überschuss zugunsten der steuerpflichtigen Person aus der Steuerabrechnung oder aus der Differenz zwischen den bezahlten Raten und der Steuerforderung kann:201
¹	Ein Überschuss zugunsten der steuerpflichtigen Person aus der Steuerabrechnung oder aus der Differenz zwischen den bezahlten Raten und der Steuerforderung kann:201
^a	mit Schulden für frühere Perioden verrechnet werden;
^b	zur Verrechnung mit zu erwartenden Schulden für nachfolgende Perioden gutgeschrieben werden, sofern die steuerpflichtige Person mit der Steuerentrichtung im Rückstand ist oder andere Gründe eine Gefährdung der Steuerforderung wahrscheinlich erscheinen lassen; der gutgeschriebene Betrag wird vom 61. Tag nach Eintreffen der Steuerabrechnung bei der ESTV bis zum Zeitpunkt der Verrechnung zum Satz verzinst, der für den Vergütungszins gilt; oder
^c	mit einer von der ESTV geforderten Sicherstellungsleistung verrechnet werden.
²	Bei steuerpflichtigen Personen ohne Wohn- oder Geschäftssitz in der Schweiz kann die ESTV ausserdem Sicherstellung der voraussichtlichen Schulden durch Leistung von Sicherheiten nach Artikel 93 Absatz 7 verlangen.
³	Bei wiederholtem Zahlungsverzug kann die ESTV die zahlungspflichtige Person dazu verpflichten, künftig monatliche oder halbmonatliche Vorauszahlungen zu leisten.

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 29 Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge - Art. 18 Abs. 2 Bst. a MWSTG)
¹	Als Subventionen oder andere öffentlich-rechtliche Beiträge gelten unter Vorbehalt von Artikel 18 Absatz 3 MWSTG namentlich die von Gemeinwesen ausgerichteten:27
^a	Finanzhilfen im Sinn von Artikel 3 Absatz 1 des Subventionsgesetzes vom 5. Oktober 199028 (SuG);
^b	Abgeltungen im Sinn von Artikel 3 Absatz 2 Buchstabe a SuG, sofern kein Leistungsverhältnis vorliegt;
^c	Forschungsbeiträge, sofern dem Gemeinwesen kein Exklusivrecht auf die Resultate der Forschung zusteht;
^d	mit den Buchstaben a-c vergleichbaren Mittelflüsse, die gestützt auf kantonales und kommunales Recht ausgerichtet werden.
²	Ein Gemeinwesen kann Mittel gegenüber dem Empfänger oder der Empfängerin bis zum Ablauf der Frist von Artikel 72 Absatz 1 MWSTG jener Steuerperiode, in der die Auszahlung erfolgt, als Subvention oder anderen öffentlich-rechtlichen Beitrag bezeichnen.29

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 38 Meldeverfahren - 1 Übersteigt die auf dem Veräusserungspreis zum gesetzlichen Satz berechnete Steuer 10 000 Franken oder erfolgt die Veräusserung an eine eng verbundene Person, so hat die steuerpflichtige Person ihre Abrechnungs- und Steuerentrichtungspflicht in den folgenden Fällen durch Meldung zu erfüllen:
¹	Übersteigt die auf dem Veräusserungspreis zum gesetzlichen Satz berechnete Steuer 10 000 Franken oder erfolgt die Veräusserung an eine eng verbundene Person, so hat die steuerpflichtige Person ihre Abrechnungs- und Steuerentrichtungspflicht in den folgenden Fällen durch Meldung zu erfüllen:
^a	bei Umstrukturierungen nach Artikel 19 oder 61 DBG107;
^b	bei anderen Übertragungen eines Gesamt- oder eines Teilvermögens auf eine andere steuerpflichtige Person im Rahmen einer Gründung, einer Liquidation, einer Umstrukturierung, einer Geschäftsveräusserung oder eines im Fusionsgesetz vom 3. Oktober 2003109 geregelten Rechtsgeschäfts.
²	Der Bundesrat kann bestimmen, in welchen anderen Fällen das Meldeverfahren anzuwenden ist oder angewendet werden kann.
³	Die Meldungen sind im Rahmen der ordentlichen Abrechnung vorzunehmen.
⁴	Durch die Anwendung des Meldeverfahrens übernimmt der Erwerber oder die Erwerberin für die übertragenen Vermögenswerte die Bemessungsgrundlage und den zum Vorsteuerabzug berechtigenden Verwendungsgrad des Veräusserers oder der Veräussererin.
⁵	Wurde in den Fällen von Absatz 1 das Meldeverfahren nicht angewendet und ist die Steuerforderung gesichert, so kann das Meldeverfahren nicht mehr angeordnet werden.

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 14 Unternehmerische Leistungen eines Gemeinwesens - (Art. 12 Abs. 4 MWSTG)
¹	Dienstleistungen im Bereich von Radio und Fernsehen, Telekommunikationsdienstleistungen sowie elektronische Dienstleistungen;
¹⁰	Tätigkeiten gewerblicher Werbebüros;
¹¹	Tätigkeiten von Reisebüros;
¹²	Leistungen von betrieblichen Kantinen, Personalrestaurants, Verkaufsstellen und ähnlichen Einrichtungen;
¹³	Tätigkeiten von Amtsnotaren und Amtsnotarinnen;
¹⁴	Tätigkeiten von Vermessungsbüros;
¹⁵	Tätigkeiten im Entsorgungsbereich;
¹⁶	Tätigkeiten, die durch vorgezogene Entsorgungsgebühren gestützt auf Artikel 32abis des Umweltschutzgesetzes vom 7. Oktober 198318 (USG) finanziert werden;
¹⁷	Tätigkeiten im Rahmen der Erstellung von Verkehrsanlagen;
¹⁸	Rauchgaskontrollen;
¹⁹	Werbeleistungen.
²	Lieferung von Wasser, Gas, Elektrizität, thermischer Energie, Ethanol, Vergällungsmitteln und ähnlichen Gegenständen;
³	Beförderung von Gegenständen und Personen;
⁴	Dienstleistungen in Häfen und auf Flughäfen;
⁵	Lieferung von zum Verkauf bestimmten neuen Fertigwaren;
⁶	...
⁷	Veranstaltung von Messen und Ausstellungen mit gewerblichem Charakter;
⁸	Betrieb von Sportanlagen wie Badeanstalten und Kunsteisbahnen;
⁹	Lagerhaltung;

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 18 Grundsatz - 1 Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
¹	Der Inlandsteuer unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit dieses Gesetz keine Ausnahme vorsieht.
²	Mangels Leistung gelten namentlich die folgenden Mittelflüsse nicht als Entgelt:
^a	Subventionen und andere öffentlich-rechtliche Beiträge, auch wenn sie gestützt auf einen Leistungsauftrag oder eine Programmvereinbarung gemäss Artikel 46 Absatz 2 der Bundesverfassung ausgerichtet werden;
^b	Gelder, die Kur- und Verkehrsvereine ausschliesslich aus öffentlich-rechtlichen Tourismusabgaben erhalten und die sie im Auftrag von Gemeinwesen zugunsten der Allgemeinheit einsetzen;
^c	Beiträge aus kantonalen Wasser-, Abwasser- oder Abfallfonds an Entsorgungsanstalten oder Wasserwerke;
^d	Spenden;
^e	Einlagen in Unternehmen, insbesondere zinslose Darlehen, Sanierungsleistungen und Forderungsverzichte;
^f	Dividenden und andere Gewinnanteile;
^g	vertraglich oder gesetzlich geregelte Kostenausgleichszahlungen, die durch eine Organisationseinheit, namentlich durch einen Fonds, an Akteure und Akteurinnen innerhalb einer Branche geleistet werden;
^h	Pfandgelder, namentlich auf Umschliessungen und Gebinden;
ⁱ	Zahlungen für Schadenersatz, Genugtuung und dergleichen;
^j	Entschädigungen für unselbstständig ausgeübte Tätigkeiten wie Verwaltungsrats- und Stiftungsratshonorare, Behördenentschädigungen oder Sold;
^k	Erstattungen, Beiträge und Beihilfen bei Lieferungen ins Ausland, die nach Artikel 23 Absatz 2 Ziffer 1 von der Steuer befreit sind;
^l	Gebühren, Beiträge oder sonstige Zahlungen, die für hoheitliche Tätigkeiten empfangen werden.
³	Bezeichnet ein Gemeinwesen von ihm ausgerichtete Mittel gegenüber dem Empfänger oder der Empfängerin ausdrücklich als Subvention oder als anderen öffentlich-rechtlichen Beitrag, so gelten diese Mittel als Subvention oder als anderer öffentlich-rechtlicher Beitrag im Sinne von Absatz 2 Buchstabe a.35

SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 18 Antrag auf Gruppenbesteuerung - (Art. 13, 65a Abs. 1 und 67 Abs. 2 MWSTG)
¹	Auf Antrag trägt die ESTV die Gruppe in das Register der steuerpflichtigen Personen (Mehrwertsteuerregister) ein.
²	Sind die Voraussetzungen nach Artikel 13 Absatz 1 MWSTG für die Gruppenbesteuerung auf Beginn der Steuerperiode erfüllt, so trägt die ESTV die Gruppe auf diesen Zeitpunkt ins Mehrwertsteuerregister ein, sofern:
^a	keiner der betroffenen Rechtsträger für diejenige Steuerperiode eine Abrechnung eingereicht hat, für welche die Gruppenbesteuerung beantragt wird; und
^b	die Frist zur Einreichung der Abrechnung nach Artikel 71 Absatz 1 MWSTG nicht verstrichen ist.
³	Sind die Voraussetzungen nach Artikel 13 Absatz 1 MWSTG für die Gruppenbesteuerung erst während der laufenden Steuerperiode erfüllt, so trägt die ESTV die Gruppe auf diesen Zeitpunkt ins Mehrwertsteuerregister ein, sofern:
^a	keiner der betroffenen Rechtsträger für diejenige Abrechnungsperiode eine Abrechnung eingereicht hat, in der die Voraussetzungen zur Anwendung der Gruppenbesteuerung eingetreten sind; und
^b	die Frist zur Einreichung der Abrechnung nach Artikel 71 Absatz 1 MWSTG nicht verstrichen ist.
⁴	Dem Antrag sind schriftliche Erklärungen der einzelnen Gruppenmitglieder beizulegen, in denen sich diese mit der Gruppenbesteuerung und deren Wirkungen sowie der gemeinsamen Vertretung durch das darin bestimmte Mitglied oder die darin bestimmte Person einverstanden erklären.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200224.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.