(Décision de la Commission fédérale de recours en matière de contributions du 13 septembre 2001 en la cause X [CRC 2001-062])
Art. 47 Abs. 3 MWSTV. Saldosteuersätze als Multiplikatoren auf den steuerbaren Brutto-Umsatz.
- Bestätigung der Verfassungsmässigkeit von Art. 47 Abs. 3 MWSTV, der die Eidgenössische Steuerverwaltung ermächtigt, dem Steuerpflichtigen gewisse Erleichterungen zu gewähren, solange dieser nicht über Gebühr bevorzugt oder benachteiligt wird (E. 3a-c).
- Mit dem Ziel, die Buchführung zu vereinfachen, wurden Saldosteuersätze eingeführt. Diese werden immer auf den Brutto-Umsatz des Steuerpflichtigen angewandt und berücksichtigen, dass darin bereits ein Teil Steuern enthalten ist, der nicht noch einmal besteuert werden soll. In Wirklichkeit sind Saldosteuersätze keine echten Steuersätze, sondern auf den Brutto-Umsatz angewandte Multiplikatoren, die dem Steuerpflichtigen erlauben, eine Steuerschuld zu berechnen, die derjenigen einer Unternehmung desselben Wirtschaftssektors nahe kommt, welche nach der effektiven Methode abrechnet (E. 3e-f).
Art. 47 al. 3
SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 47 Leistungen an das Personal - (Art. 24 MWSTG) |
|
1 | Bei entgeltlichen Leistungen an das Personal ist die Steuer vom tatsächlich |
2 | Leistungen des Arbeitgebers an das Personal, die im Lohnausweis zu deklarieren sind, gelten als entgeltlich erbracht. Die Steuer ist von dem Betrag zu berechnen, der auch für die direkten Steuern massgebend ist. |
3 | Leistungen, die im Lohnausweis nicht zu deklarieren sind, gelten als nicht entgeltlich erbracht und es wird vermutet, dass ein unternehmerischer Grund besteht. |
4 | Soweit bei den direkten Steuern Pauschalen für die Ermittlung von Lohnanteilen zulässig sind, die auch für die Bemessung der Mehrwertsteuer dienlich sind, können diese für die Mehrwertsteuer ebenfalls angewendet werden. |
5 | Für die Anwendung der Absätze 2-4 ist nicht erheblich, ob es sich dabei um eng verbundene Personen nach Artikel 3 Buchstabe h MWSTG handelt.40 |
- Confirmation de la constitutionnalité de l'art. 47 al. 3
SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 47 Leistungen an das Personal - (Art. 24 MWSTG) |
|
1 | Bei entgeltlichen Leistungen an das Personal ist die Steuer vom tatsächlich |
2 | Leistungen des Arbeitgebers an das Personal, die im Lohnausweis zu deklarieren sind, gelten als entgeltlich erbracht. Die Steuer ist von dem Betrag zu berechnen, der auch für die direkten Steuern massgebend ist. |
3 | Leistungen, die im Lohnausweis nicht zu deklarieren sind, gelten als nicht entgeltlich erbracht und es wird vermutet, dass ein unternehmerischer Grund besteht. |
4 | Soweit bei den direkten Steuern Pauschalen für die Ermittlung von Lohnanteilen zulässig sind, die auch für die Bemessung der Mehrwertsteuer dienlich sind, können diese für die Mehrwertsteuer ebenfalls angewendet werden. |
5 | Für die Anwendung der Absätze 2-4 ist nicht erheblich, ob es sich dabei um eng verbundene Personen nach Artikel 3 Buchstabe h MWSTG handelt.40 |
- Dans le but de simplifier l'administration de la comptabilité, les taux de dette fiscale nette ont été conçus de manière à être toujours appliqués sur le chiffre d'affaires brut de l'assujetti et prennent en considération le fait que le chiffre d'affaires brut contient déjà une part d'impôt qu'il s'agit de ne pas retaxer. En réalité, les taux de dette fiscale nette ne sont pas de véritables taux d'impôt, mais des multiplicateurs qui, appliqués aux chiffres d'affaires bruts, permettent au contribuable de calculer une dette fiscale avoisinant celle d'une entreprise du même secteur d'activité décomptant selon la méthode effective (consid. 3e-f).
Art. 47 cpv. 3 OIVA. Aliquota saldo quale moltiplicatore applicato alla cifra d'affari lorda imponibile.
- Conferma della costituzionalità dell'art. 47 cpv. 3 OIVA che autorizza l'Amministrazione federale delle contribuzioni ad accordare determinate facilitazioni all'assoggettato, a condizione che egli non venga favorito o sfavorito in modo eccessivo (consid. 3a-c).
- Allo scopo di semplificare l'amministrazione della contabilità, le aliquote saldo sono stati concepite in modo da essere sempre applicate alla cifra d'affari lorda dell'assoggettato e tengono conto del fatto che la cifra d'affari lorda contiene già una parte d'imposta che non deve essere tassata una seconda volta. In realtà, le aliquote saldo non sono veri e propri tassi d'imposta, ma moltiplicatori che, applicati alle cifre d'affari lorde, permettono al contribuente di calcolare un debito fiscale che si avvicina a quello di un'azienda dello stesso settore d'attività che effettua il calcolo secondo il metodo effettivo (consid. 3e-f).
A. X est immatriculé au registre de l'Administration fédérale des contributions (AFC) depuis le 1er janvier 1995 en qualité d'assujetti au sens de l'art. 17
SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 17 Gruppenbildung - (Art. 13 MWSTG) |
|
1 | Der Kreis der Mitglieder der Mehrwertsteuergruppe kann, innerhalb der zur Teilnahme an der Gruppenbesteuerung Berechtigten, frei bestimmt werden. |
2 | Die Bildung mehrerer Teilgruppen ist zulässig. |
En date du 19 février 1997, l'AFC accorda à l'assujetti l'autorisation de décompter selon le taux de dette fiscale nette correspondant à sa branche d'activité, soit 5,2%, avec effet au 1er janvier 1997.
B. Par courrier du 10 juillet 1998, l'assujetti informa l'AFC qu'il avait commis une erreur de calcul dans le décompte du 1er semestre 1997 (du 1er janvier au 30 juin 1997) en appliquant le taux de dette fiscale nette au chiffre d'affaires brut au lieu du chiffre d'affaires net et qu'il avait dès lors corrigé cette méprise dans ses paiements. (...)
C. X ne s'acquittant pas du solde de sa dette fiscale, l'AFC engagea une poursuite à son encontre et l'assujetti fit opposition au commandement de payer. En date du 3 novembre 1998, l'autorité fiscale rendit une décision enjoignant, d'une part, X de lui verser la somme d'impôt due, plus intérêt moratoire dès le 1er mars 1998 et, d'autre part, levant l'opposition au commandement de payer.
D. X forma une réclamation le 12 novembre 1998. Estimant que le fait d'appliquer le taux de dette fiscale nette au chiffre d'affaires brut pénalisait les contribuables et portait atteinte au principe de la neutralité de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA), il demanda un examen constitutionnel de l'OTVA, lequel devait conduire à une annulation de la décision de l'AFC. Par courrier du 13 juin 2000, l'autorité fiscale expliqua une nouvelle fois que les taux de dette fiscale nette avaient été calculés en tenant compte du fait que l'assujetti doit toujours déclarer, dans ses décomptes semestriels, les chiffres d'affaires bruts (impôt compris). Ces taux étaient en fait des multiplicateurs, c'est-à-dire que le chiffre d'affaires global y compris l'impôt est équivalent à 100%. Sur la base de ces explications, l'AFC proposa à X de retirer sa réclamation sans frais. Ce dernier n'ayant pas donné de suite à cette lettre, l'AFC rendit une décision sur réclamation en date du 27 mars 2001, dans laquelle elle confirma que l'assujetti avait, à juste titre, appliqué le taux de dette fiscale nette de 5,2% à son chiffre d'affaires brut.
E. Contre ce prononcé, X (ci-après: le recourant) a interjeté un recours auprès de la Commission de céans en date du 26 avril 2001. Soutenant toujours que la pratique de l'autorité fiscale est inconstitutionnelle, il requiert de la Commission de recours qu'il soit dit que le taux de la TVA doit être calculé sur le chiffre d'affaires net et non sur le chiffre d'affaires brut et que c'est à tort que l'AFC exige de sa part le supplément d'impôt réclamé.
Extraits des considérants:
1.-2. (...)
3. En l'espèce, le recourant conteste la pratique de l'AFC au sujet du taux de dette fiscale nette consistant à appliquer le taux en question au chiffre d'affaires brut. Produisant à l'appui de son recours les calculs effectués par un mathématicien de formation, il démontre que si l'on multiplie le chiffre d'affaires brut (impôt compris) par le taux de 6,5%, le taux réel d'imposition équivaut à 6,92%, ce qui est supérieur au taux prévu dans la Constitution, de 6,5%. Le recourant soutient que la démarche suivie par l'AFC équivaut à prélever un impôt sur l'impôt, ce qui emporte un excédent par rapport au montant d'impôt prévu dans la Constitution. Il demande donc qu'il soit procédé à un contrôle de la constitutionnalité de l'OTVA et de la pratique de l'AFC qui en découle.
a. L'art. 8 al. 1 des dispositions transitoires (disp. trans.) de l'ancienne Constitution fédérale de la Confédération Suisse du 29 mai 1874 en vigueur jusqu'au 31 décembre 1999 (aCst., RS 1 3 et les modifications ultérieures), devenu l'art. 196 ch. 14 al. 1
SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 196 - 1. Übergangsbestimmung zu Art. 84 (Alpenquerender Transitverkehr) |
|
1 | Die Befugnis zur Erhebung der Mehrwertsteuer ist bis Ende 2035 befristet.153 |
2 | Zur Sicherung der Finanzierung der Invalidenversicherung hebt der Bundesrat die Mehrwertsteuersätze vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2017 wie folgt an: ... |
a | für Lastwagen und Sattelmotorfahrzeuge von |
2bis | Der Bundesrat kann die Mittel nach Absatz 2 bis zum 31. Dezember 2018 zur Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur und anschliessend zur Verzinsung und zur Rückzahlung der Bevorschussung des Fonds nach Artikel 87a Absatz 2 verwenden. Die Mittel berechnen sich nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe e.143 |
2ter | Der Prozentsatz nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe f gilt zwei Jahre nach Inkrafttreten dieser Bestimmung. Davor beträgt er 5 Prozent.144 |
3 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 2 wird vollumfänglich dem Ausgleichsfonds der Invalidenversicherung zugewiesen.154 |
4 | Zur Sicherung der Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur hebt der Bundesrat die Steuersätze nach Artikel 25 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009155 ab 1. Januar 2018 um 0,1 Prozentpunkt an, im Fall einer Verlängerung der Frist gemäss Absatz 1 bis längstens 31. Dezember 2030.156 |
5 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 4 wird vollumfänglich dem Fonds nach Artikel 87a zugewiesen.157 |
6 | Der Bundesrat regelt den Vollzug. Er kann für besondere Fahrzeugkategorien die Ansätze im Sinne von Absatz 2 festlegen, bestimmte Fahrzeuge von der Abgabe befreien und Sonderregelungen treffen, insbesondere für Fahrten im Grenzbereich. Dadurch dürfen im Ausland immatrikulierte Fahrzeuge nicht besser gestellt werden als schweizerische. Der Bundesrat kann für Übertretungen Bussen vorsehen. Die Kantone ziehen die Abgabe für die im Inland immatrikulierten Fahrzeuge ein. |
7 | Auf dem Weg der Gesetzgebung kann ganz oder teilweise auf diese Abgabe verzichtet werden. |
8 | Diese Bestimmung gilt bis zum Inkrafttreten des Schwerverkehrsabgabegesetzes vom 19. Dezember 1997140. |
SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 8 Rechtsgleichheit - 1 Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich. |
|
1 | Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich. |
2 | Niemand darf diskriminiert werden, namentlich nicht wegen der Herkunft, der Rasse, des Geschlechts, des Alters, der Sprache, der sozialen Stellung, der Lebensform, der religiösen, weltanschaulichen oder politischen Überzeugung oder wegen einer körperlichen, geistigen oder psychischen Behinderung. |
3 | Mann und Frau sind gleichberechtigt. Das Gesetz sorgt für ihre rechtliche und tatsächliche Gleichstellung, vor allem in Familie, Ausbildung und Arbeit. Mann und Frau haben Anspruch auf gleichen Lohn für gleichwertige Arbeit. |
4 | Das Gesetz sieht Massnahmen zur Beseitigung von Benachteiligungen der Behinderten vor. |
SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 196 - 1. Übergangsbestimmung zu Art. 84 (Alpenquerender Transitverkehr) |
|
1 | Die Befugnis zur Erhebung der Mehrwertsteuer ist bis Ende 2035 befristet.153 |
2 | Zur Sicherung der Finanzierung der Invalidenversicherung hebt der Bundesrat die Mehrwertsteuersätze vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2017 wie folgt an: ... |
a | für Lastwagen und Sattelmotorfahrzeuge von |
2bis | Der Bundesrat kann die Mittel nach Absatz 2 bis zum 31. Dezember 2018 zur Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur und anschliessend zur Verzinsung und zur Rückzahlung der Bevorschussung des Fonds nach Artikel 87a Absatz 2 verwenden. Die Mittel berechnen sich nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe e.143 |
2ter | Der Prozentsatz nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe f gilt zwei Jahre nach Inkrafttreten dieser Bestimmung. Davor beträgt er 5 Prozent.144 |
3 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 2 wird vollumfänglich dem Ausgleichsfonds der Invalidenversicherung zugewiesen.154 |
4 | Zur Sicherung der Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur hebt der Bundesrat die Steuersätze nach Artikel 25 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009155 ab 1. Januar 2018 um 0,1 Prozentpunkt an, im Fall einer Verlängerung der Frist gemäss Absatz 1 bis längstens 31. Dezember 2030.156 |
5 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 4 wird vollumfänglich dem Fonds nach Artikel 87a zugewiesen.157 |
6 | Der Bundesrat regelt den Vollzug. Er kann für besondere Fahrzeugkategorien die Ansätze im Sinne von Absatz 2 festlegen, bestimmte Fahrzeuge von der Abgabe befreien und Sonderregelungen treffen, insbesondere für Fahrten im Grenzbereich. Dadurch dürfen im Ausland immatrikulierte Fahrzeuge nicht besser gestellt werden als schweizerische. Der Bundesrat kann für Übertretungen Bussen vorsehen. Die Kantone ziehen die Abgabe für die im Inland immatrikulierten Fahrzeuge ein. |
7 | Auf dem Weg der Gesetzgebung kann ganz oder teilweise auf diese Abgabe verzichtet werden. |
8 | Diese Bestimmung gilt bis zum Inkrafttreten des Schwerverkehrsabgabegesetzes vom 19. Dezember 1997140. |
SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 196 - 1. Übergangsbestimmung zu Art. 84 (Alpenquerender Transitverkehr) |
|
1 | Die Befugnis zur Erhebung der Mehrwertsteuer ist bis Ende 2035 befristet.153 |
2 | Zur Sicherung der Finanzierung der Invalidenversicherung hebt der Bundesrat die Mehrwertsteuersätze vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2017 wie folgt an: ... |
a | für Lastwagen und Sattelmotorfahrzeuge von |
2bis | Der Bundesrat kann die Mittel nach Absatz 2 bis zum 31. Dezember 2018 zur Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur und anschliessend zur Verzinsung und zur Rückzahlung der Bevorschussung des Fonds nach Artikel 87a Absatz 2 verwenden. Die Mittel berechnen sich nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe e.143 |
2ter | Der Prozentsatz nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe f gilt zwei Jahre nach Inkrafttreten dieser Bestimmung. Davor beträgt er 5 Prozent.144 |
3 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 2 wird vollumfänglich dem Ausgleichsfonds der Invalidenversicherung zugewiesen.154 |
4 | Zur Sicherung der Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur hebt der Bundesrat die Steuersätze nach Artikel 25 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009155 ab 1. Januar 2018 um 0,1 Prozentpunkt an, im Fall einer Verlängerung der Frist gemäss Absatz 1 bis längstens 31. Dezember 2030.156 |
5 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 4 wird vollumfänglich dem Fonds nach Artikel 87a zugewiesen.157 |
6 | Der Bundesrat regelt den Vollzug. Er kann für besondere Fahrzeugkategorien die Ansätze im Sinne von Absatz 2 festlegen, bestimmte Fahrzeuge von der Abgabe befreien und Sonderregelungen treffen, insbesondere für Fahrten im Grenzbereich. Dadurch dürfen im Ausland immatrikulierte Fahrzeuge nicht besser gestellt werden als schweizerische. Der Bundesrat kann für Übertretungen Bussen vorsehen. Die Kantone ziehen die Abgabe für die im Inland immatrikulierten Fahrzeuge ein. |
7 | Auf dem Weg der Gesetzgebung kann ganz oder teilweise auf diese Abgabe verzichtet werden. |
8 | Diese Bestimmung gilt bis zum Inkrafttreten des Schwerverkehrsabgabegesetzes vom 19. Dezember 1997140. |
344; décisions de la Commission fédérale de recours en matière de contributions du 20 juillet 2000 publiée in TVA/MWST/VAT-Journal 4/2000 p. 177 consid. 3a et du 24 juin 1999 publiée dans la JAAC 64.11 consid. 3a; décision non encore entrée en force du 13 juillet 2001, en la cause K. [CRC 1999-155], consid. 4a).
b. La disposition d'exécution y relative est l'art. 47 al. 3
SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 47 Leistungen an das Personal - (Art. 24 MWSTG) |
|
1 | Bei entgeltlichen Leistungen an das Personal ist die Steuer vom tatsächlich |
2 | Leistungen des Arbeitgebers an das Personal, die im Lohnausweis zu deklarieren sind, gelten als entgeltlich erbracht. Die Steuer ist von dem Betrag zu berechnen, der auch für die direkten Steuern massgebend ist. |
3 | Leistungen, die im Lohnausweis nicht zu deklarieren sind, gelten als nicht entgeltlich erbracht und es wird vermutet, dass ein unternehmerischer Grund besteht. |
4 | Soweit bei den direkten Steuern Pauschalen für die Ermittlung von Lohnanteilen zulässig sind, die auch für die Bemessung der Mehrwertsteuer dienlich sind, können diese für die Mehrwertsteuer ebenfalls angewendet werden. |
5 | Für die Anwendung der Absätze 2-4 ist nicht erheblich, ob es sich dabei um eng verbundene Personen nach Artikel 3 Buchstabe h MWSTG handelt.40 |
SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 47 Leistungen an das Personal - (Art. 24 MWSTG) |
|
1 | Bei entgeltlichen Leistungen an das Personal ist die Steuer vom tatsächlich |
2 | Leistungen des Arbeitgebers an das Personal, die im Lohnausweis zu deklarieren sind, gelten als entgeltlich erbracht. Die Steuer ist von dem Betrag zu berechnen, der auch für die direkten Steuern massgebend ist. |
3 | Leistungen, die im Lohnausweis nicht zu deklarieren sind, gelten als nicht entgeltlich erbracht und es wird vermutet, dass ein unternehmerischer Grund besteht. |
4 | Soweit bei den direkten Steuern Pauschalen für die Ermittlung von Lohnanteilen zulässig sind, die auch für die Bemessung der Mehrwertsteuer dienlich sind, können diese für die Mehrwertsteuer ebenfalls angewendet werden. |
5 | Für die Anwendung der Absätze 2-4 ist nicht erheblich, ob es sich dabei um eng verbundene Personen nach Artikel 3 Buchstabe h MWSTG handelt.40 |
SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 8 Rechtsgleichheit - 1 Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich. |
|
1 | Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich. |
2 | Niemand darf diskriminiert werden, namentlich nicht wegen der Herkunft, der Rasse, des Geschlechts, des Alters, der Sprache, der sozialen Stellung, der Lebensform, der religiösen, weltanschaulichen oder politischen Überzeugung oder wegen einer körperlichen, geistigen oder psychischen Behinderung. |
3 | Mann und Frau sind gleichberechtigt. Das Gesetz sorgt für ihre rechtliche und tatsächliche Gleichstellung, vor allem in Familie, Ausbildung und Arbeit. Mann und Frau haben Anspruch auf gleichen Lohn für gleichwertige Arbeit. |
4 | Das Gesetz sieht Massnahmen zur Beseitigung von Benachteiligungen der Behinderten vor. |
SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 196 - 1. Übergangsbestimmung zu Art. 84 (Alpenquerender Transitverkehr) |
|
1 | Die Befugnis zur Erhebung der Mehrwertsteuer ist bis Ende 2035 befristet.153 |
2 | Zur Sicherung der Finanzierung der Invalidenversicherung hebt der Bundesrat die Mehrwertsteuersätze vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2017 wie folgt an: ... |
a | für Lastwagen und Sattelmotorfahrzeuge von |
2bis | Der Bundesrat kann die Mittel nach Absatz 2 bis zum 31. Dezember 2018 zur Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur und anschliessend zur Verzinsung und zur Rückzahlung der Bevorschussung des Fonds nach Artikel 87a Absatz 2 verwenden. Die Mittel berechnen sich nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe e.143 |
2ter | Der Prozentsatz nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe f gilt zwei Jahre nach Inkrafttreten dieser Bestimmung. Davor beträgt er 5 Prozent.144 |
3 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 2 wird vollumfänglich dem Ausgleichsfonds der Invalidenversicherung zugewiesen.154 |
4 | Zur Sicherung der Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur hebt der Bundesrat die Steuersätze nach Artikel 25 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009155 ab 1. Januar 2018 um 0,1 Prozentpunkt an, im Fall einer Verlängerung der Frist gemäss Absatz 1 bis längstens 31. Dezember 2030.156 |
5 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 4 wird vollumfänglich dem Fonds nach Artikel 87a zugewiesen.157 |
6 | Der Bundesrat regelt den Vollzug. Er kann für besondere Fahrzeugkategorien die Ansätze im Sinne von Absatz 2 festlegen, bestimmte Fahrzeuge von der Abgabe befreien und Sonderregelungen treffen, insbesondere für Fahrten im Grenzbereich. Dadurch dürfen im Ausland immatrikulierte Fahrzeuge nicht besser gestellt werden als schweizerische. Der Bundesrat kann für Übertretungen Bussen vorsehen. Die Kantone ziehen die Abgabe für die im Inland immatrikulierten Fahrzeuge ein. |
7 | Auf dem Weg der Gesetzgebung kann ganz oder teilweise auf diese Abgabe verzichtet werden. |
8 | Diese Bestimmung gilt bis zum Inkrafttreten des Schwerverkehrsabgabegesetzes vom 19. Dezember 1997140. |
c. C'est de surcroît en conformité avec le droit que le Conseil fédéral a délégué à l'AFC la compétence de déterminer dans quels domaines et à quelles conditions les simplifications devaient être prévues. En effet, il fallait réserver la détermination précise de ce genre de réglementation de détail aux spécialistes de l'administration qui disposent des connaissances de la branche. Par ailleurs, en se limitant à l'essentiel, l'OTVA laisse une marge de manoeuvre suffisante pour que l'administration, sur la base de ses connaissances en la matière, puisse adapter, de manière sûre et rapide, les détails de sa pratique à l'évolution des faits. L'OTVA ne doit en effet pas être surchargée de normes techniques spécifiques au calcul de l'impôt, notamment calculé au moyen de forfaits (décision de la Commission fédérale de recours en matière de contributions du 10 juin 1998 publiée dans la JAAC 63.25 consid. 3c). L'art. 47 al. 3
SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 47 Leistungen an das Personal - (Art. 24 MWSTG) |
|
1 | Bei entgeltlichen Leistungen an das Personal ist die Steuer vom tatsächlich |
2 | Leistungen des Arbeitgebers an das Personal, die im Lohnausweis zu deklarieren sind, gelten als entgeltlich erbracht. Die Steuer ist von dem Betrag zu berechnen, der auch für die direkten Steuern massgebend ist. |
3 | Leistungen, die im Lohnausweis nicht zu deklarieren sind, gelten als nicht entgeltlich erbracht und es wird vermutet, dass ein unternehmerischer Grund besteht. |
4 | Soweit bei den direkten Steuern Pauschalen für die Ermittlung von Lohnanteilen zulässig sind, die auch für die Bemessung der Mehrwertsteuer dienlich sind, können diese für die Mehrwertsteuer ebenfalls angewendet werden. |
5 | Für die Anwendung der Absätze 2-4 ist nicht erheblich, ob es sich dabei um eng verbundene Personen nach Artikel 3 Buchstabe h MWSTG handelt.40 |
n'est pas illimité. Elle doit bien au contraire s'en tenir au droit fédéral supérieur, en particulier lorsqu'il est d'obédience constitutionnelle (JAAC 64.11 consid. 3c; décision précitée du 13 juillet 2001, consid. 4c).
d. L'AFC a fait usage de cette compétence et expressément réglementé la possibilité de décompter de manière simplifiée au moyen des taux de dette fiscale nette. Elle s'est ainsi fait l'auteur, pour la période de l'OTVA déterminante en l'espèce, de trois brochures sur le taux de dette fiscale nette pour la TVA. La première, de septembre 1994, était valable dès le 1er janvier 1995. Elle a été remplacée par une deuxième brochure en juin 1995, dont la validité s'est étendue jusqu'au 31 décembre 1996. Enfin, une troisième brochure a été publiée en novembre 1996 (ci-après: la Brochure 1996)[39] et était valable depuis le 1er janvier 1997. La Commission de céans examine cette réglementation et son application avec un plein pouvoir de cognition (art. 49 let. a
SR 172.021 Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (Verwaltungsverfahrensgesetz, VwVG) - Verwaltungsverfahrensgesetz VwVG Art. 49 - Der Beschwerdeführer kann mit der Beschwerde rügen: |
|
a | Verletzung von Bundesrecht einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens; |
b | unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhaltes; |
c | Unangemessenheit; die Rüge der Unangemessenheit ist unzulässig, wenn eine kantonale Behörde als Beschwerdeinstanz verfügt hat. |
e. Le but du décompte de la TVA au moyen du taux de dette fiscale nette est de simplifier l'administration de la comptabilité (TVA/MWST/VAT-Journal 4/2000 p. 178 consid. 3c; JAAC 64.11 consid. 4b). Ainsi, le contribuable peut déjà ne produire que des décomptes semestriels (art. 36 al. 1 let. b
SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 36 Kulturelle Leistungen - (Art. 21 Abs. 2 Ziff. 14 und 16 MWSTG) |
|
1 | ...26 |
2 | Als Urheber und Urheberinnen im Sinn von Artikel 21 Absatz 2 Ziffer 16 MWSTG gelten Urheber und Urheberinnen von Werken nach den Artikeln 2 und 3 URG, soweit sie kulturelle Dienstleistungen und Lieferungen erbringen. |
à la valeur ajoutée (TVA) destiné aux entreprises et conseillers fiscaux, éd. française par Marco Molino, Berne 1996, p. 284; cf. également Ernst Höhn / Robert Waldburger, Steuerrecht Band I, 9e éd., Berne, Stuttgart et Vienne 2001, § 24 ch. 204). Enfin, pour des raisons d'équité fiscale, les taux de dette fiscale nette doivent avoir, sur la durée, un impact neutre sur les rentrées d'impôt de la Confédération. Cela n'est pas remis en cause par le fait que les taux de dette fiscale nette sont fondés sur une analyse par branche et non par entreprise individuelle (Brochure 1996 ch. 1.2) et qu'une charge fiscale différente à court ou à moyen terme ne saurait ainsi être exclue dans un cas individuel, par rapport à la méthode de décompte effective (décision précitée du 13 juillet 2001, consid. 4e).
f. Toujours dans le but de simplifier l'administration de la comptabilité, l'AFC a tenu compte, lors de la fixation des taux de dette fiscale nette, du fait que l'assujetti doit régulièrement déclarer dans ses décomptes trimestriels les chiffres d'affaires brut (impôt compris). Ces taux ont donc été conçus de manière à être toujours appliqués sur un chiffre d'affaires brut et prennent en considération le fait que les chiffres d'affaires bruts contiennent déjà une part d'impôt qu'il s'agit de ne pas retaxer. En fait, les taux de dette fiscale nette ne sont pas de véritables taux d'impôt, mais des multiplicateurs qui, appliqués aux chiffres d'affaires bruts, permettent à l'assujetti de calculer une dette fiscale avoisinant celle d'une entreprise du même secteur d'activité décomptant selon la méthode effective. Cette qualité de multiplicateur des taux de dette fiscale nette est clairement précisée aux p. 6 et 15 de la Brochure 1996 (voir aussi Camenzind / Honauer, op. cit., p. 263). Cette pratique de l'AFC présente par conséquent le notable avantage d'éviter à l'assujetti de devoir déterminer quel est son chiffre d'affaires net (sans impôt), celui-ci pouvant se contenter de multiplier son chiffre d'affaires global par le
taux de dette fiscale nette. Or, dans l'optique de simplification poursuivie par l'art. 8 al. 2 let. l
SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 8 Rechtsgleichheit - 1 Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich. |
|
1 | Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich. |
2 | Niemand darf diskriminiert werden, namentlich nicht wegen der Herkunft, der Rasse, des Geschlechts, des Alters, der Sprache, der sozialen Stellung, der Lebensform, der religiösen, weltanschaulichen oder politischen Überzeugung oder wegen einer körperlichen, geistigen oder psychischen Behinderung. |
3 | Mann und Frau sind gleichberechtigt. Das Gesetz sorgt für ihre rechtliche und tatsächliche Gleichstellung, vor allem in Familie, Ausbildung und Arbeit. Mann und Frau haben Anspruch auf gleichen Lohn für gleichwertige Arbeit. |
4 | Das Gesetz sieht Massnahmen zur Beseitigung von Benachteiligungen der Behinderten vor. |
SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 196 - 1. Übergangsbestimmung zu Art. 84 (Alpenquerender Transitverkehr) |
|
1 | Die Befugnis zur Erhebung der Mehrwertsteuer ist bis Ende 2035 befristet.153 |
2 | Zur Sicherung der Finanzierung der Invalidenversicherung hebt der Bundesrat die Mehrwertsteuersätze vom 1. Januar 2011 bis 31. Dezember 2017 wie folgt an: ... |
a | für Lastwagen und Sattelmotorfahrzeuge von |
2bis | Der Bundesrat kann die Mittel nach Absatz 2 bis zum 31. Dezember 2018 zur Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur und anschliessend zur Verzinsung und zur Rückzahlung der Bevorschussung des Fonds nach Artikel 87a Absatz 2 verwenden. Die Mittel berechnen sich nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe e.143 |
2ter | Der Prozentsatz nach Artikel 86 Absatz 2 Buchstabe f gilt zwei Jahre nach Inkrafttreten dieser Bestimmung. Davor beträgt er 5 Prozent.144 |
3 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 2 wird vollumfänglich dem Ausgleichsfonds der Invalidenversicherung zugewiesen.154 |
4 | Zur Sicherung der Finanzierung der Eisenbahninfrastruktur hebt der Bundesrat die Steuersätze nach Artikel 25 des Mehrwertsteuergesetzes vom 12. Juni 2009155 ab 1. Januar 2018 um 0,1 Prozentpunkt an, im Fall einer Verlängerung der Frist gemäss Absatz 1 bis längstens 31. Dezember 2030.156 |
5 | Der Ertrag aus der Anhebung nach Absatz 4 wird vollumfänglich dem Fonds nach Artikel 87a zugewiesen.157 |
6 | Der Bundesrat regelt den Vollzug. Er kann für besondere Fahrzeugkategorien die Ansätze im Sinne von Absatz 2 festlegen, bestimmte Fahrzeuge von der Abgabe befreien und Sonderregelungen treffen, insbesondere für Fahrten im Grenzbereich. Dadurch dürfen im Ausland immatrikulierte Fahrzeuge nicht besser gestellt werden als schweizerische. Der Bundesrat kann für Übertretungen Bussen vorsehen. Die Kantone ziehen die Abgabe für die im Inland immatrikulierten Fahrzeuge ein. |
7 | Auf dem Weg der Gesetzgebung kann ganz oder teilweise auf diese Abgabe verzichtet werden. |
8 | Diese Bestimmung gilt bis zum Inkrafttreten des Schwerverkehrsabgabegesetzes vom 19. Dezember 1997140. |
SR 641.201 Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 (MWSTV) MWSTV Art. 47 Leistungen an das Personal - (Art. 24 MWSTG) |
|
1 | Bei entgeltlichen Leistungen an das Personal ist die Steuer vom tatsächlich |
2 | Leistungen des Arbeitgebers an das Personal, die im Lohnausweis zu deklarieren sind, gelten als entgeltlich erbracht. Die Steuer ist von dem Betrag zu berechnen, der auch für die direkten Steuern massgebend ist. |
3 | Leistungen, die im Lohnausweis nicht zu deklarieren sind, gelten als nicht entgeltlich erbracht und es wird vermutet, dass ein unternehmerischer Grund besteht. |
4 | Soweit bei den direkten Steuern Pauschalen für die Ermittlung von Lohnanteilen zulässig sind, die auch für die Bemessung der Mehrwertsteuer dienlich sind, können diese für die Mehrwertsteuer ebenfalls angewendet werden. |
5 | Für die Anwendung der Absätze 2-4 ist nicht erheblich, ob es sich dabei um eng verbundene Personen nach Artikel 3 Buchstabe h MWSTG handelt.40 |
Au demeurant, il convient de signaler que ce système a été intégralement repris par le législateur dans la loi fédérale du 2 septembre 1999 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (LTVA, RS 641.20), en vigueur depuis le 1er janvier 2001 (sur la prise en considération du droit futur comme moyen auxiliaire d'interprétation, cf. ATF 124 II 201 consid. 5d [RDAF 1998, 2e partie, p. 396]). Ainsi, aux termes de l'art. 59 al. 2
SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 59 Anspruch auf Steuerrückerstattung und Verjährung - 1 Für zu viel erhobene oder nicht geschuldete Steuern besteht ein Anspruch auf Rückerstattung. |
|
1 | Für zu viel erhobene oder nicht geschuldete Steuern besteht ein Anspruch auf Rückerstattung. |
2 | Nicht zurückerstattet werden zu viel erhobene, nicht geschuldete sowie wegen nachträglicher Veranlagung der Gegenstände nach den Artikeln 34 und 51 Absatz 3 ZG103 oder wegen deren Wiederausfuhr nach den Artikeln 49 Absatz 4, 51 Absatz 3, 58 Absatz 3 und 59 Absatz 4 ZG nicht mehr geschuldete Steuern, wenn der Importeur oder die Importeurin im Inland als steuerpflichtige Person eingetragen ist und die dem BAZG zu entrichtende oder entrichtete Steuer als Vorsteuer nach Artikel 28 abziehen kann. |
3 | Der Anspruch verjährt fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem er entstanden ist. |
4 | Die Verjährung wird unterbrochen durch die Geltendmachung des Anspruchs gegenüber dem BAZG. |
5 | Sie steht still, solange über den geltend gemachten Anspruch ein Rechtsmittelverfahren hängig ist. |
6 | Der Anspruch auf Rückerstattung zu viel erhobener oder nicht geschuldeter Steuern verjährt in jedem Fall 15 Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem er entstanden ist. |
2000, commentaire ad art. 59
SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 59 Anspruch auf Steuerrückerstattung und Verjährung - 1 Für zu viel erhobene oder nicht geschuldete Steuern besteht ein Anspruch auf Rückerstattung. |
|
1 | Für zu viel erhobene oder nicht geschuldete Steuern besteht ein Anspruch auf Rückerstattung. |
2 | Nicht zurückerstattet werden zu viel erhobene, nicht geschuldete sowie wegen nachträglicher Veranlagung der Gegenstände nach den Artikeln 34 und 51 Absatz 3 ZG103 oder wegen deren Wiederausfuhr nach den Artikeln 49 Absatz 4, 51 Absatz 3, 58 Absatz 3 und 59 Absatz 4 ZG nicht mehr geschuldete Steuern, wenn der Importeur oder die Importeurin im Inland als steuerpflichtige Person eingetragen ist und die dem BAZG zu entrichtende oder entrichtete Steuer als Vorsteuer nach Artikel 28 abziehen kann. |
3 | Der Anspruch verjährt fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem er entstanden ist. |
4 | Die Verjährung wird unterbrochen durch die Geltendmachung des Anspruchs gegenüber dem BAZG. |
5 | Sie steht still, solange über den geltend gemachten Anspruch ein Rechtsmittelverfahren hängig ist. |
6 | Der Anspruch auf Rückerstattung zu viel erhobener oder nicht geschuldeter Steuern verjährt in jedem Fall 15 Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem er entstanden ist. |
g. Compte tenu des éléments exposés ci-dessus, il apparaît que le recourant a tort lorsqu'il prétend que les taux de dette fiscale nette doivent être appliqués au chiffre d'affaires net. En réalité, le recourant confond taux d'impôt et multiplicateur d'impôt. Il est évident que le taux légal d'impôt de la TVA ne doit pas être appliqué en tant que tel au chiffre d'affaires brut car sinon un impôt sur l'impôt serait prélevé. C'est pour cette raison que des multiplicateurs ont été prévus et ceux-ci figurent notamment dans la page de garde des Instructions 1997 à l'usage des assujettis TVA (par exemple, le multiplicateur correspondant au taux d'impôt de 6,5% est 6,1033%; voir aussi Rivier / Rochat Pauchard, op. cit., p. 161). La démonstration mathématique présentée par le recourant ne fait d'ailleurs que confirmer la nécessité de tels multiplicateurs. En ce qui concerne les taux de dette fiscale nette, ceux-ci ont été volontairement calculés de manière à jouer le rôle de multiplicateurs. Il convient dès lors de les appliquer directement au chiffre d'affaires brut (impôt compris) car, sinon, le contribuable se verrait accorder une réduction fiscale injustifiée. Par conséquent, il doit être constaté que c'est à juste titre que
le recourant a appliqué le taux de dette fiscale nette qui lui avait été accordé par l'AFC, soit 5,2%, à son chiffre d'affaires brut. La somme contestée litigieuse est donc bien due par celui-ci.
4. Rejet du recours.
[39] Peut être obtenue auprès de l'Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, CH-3003 Berne.
[40] Peut être obtenue auprès de l'Administration fédérale des contributions, Division principale de la taxe sur la valeur ajoutée, CH-3003 Berne.
Dokumente der SRK