S. 444 / Nr. 68 Bundesrechtliche Abgaben (f)

BGE 71 I 444

68. Arrêt du 9 novembre 1945 dans la cause Rossé contre Berne.


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Regeste:
Impôt pour la défense nationale: Imposition à titre de revenu de l'indemnité
reçue par un contribuable en échange de la renonciation à une certaine
fabrication (art. 21 ch. 1 lit. a AIN).
Portée des art. 40 et 42 AIN.
Wehrsteuer: Entschädigung für den Verzicht auf die Weiterführung eines
Fabribationsbetriebes als Einkommensbestandteil (Art. 21, Abs. 1, lit. a
WStB).
Bedeutung der Art. 40 und 42 WStB.

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Imposta per la difesa nazionale: Imposizione quale reddito d'un'indennità
ricevuta da un contribuente per la rinuncia all'ulteriore esercizio d'una
fabbrica.
Portata degli art. 40 e 42 DIN.

A. - Les associés en nom collectif Georges Rossé et Albert Affolter exploitent
à Court (Jura bernois) la fabrique l'Essor, fournitures pour l'horlogerie et
décolletages pour toutes industries.
Le 28 mars 1941, ils ont conclu une convention avec la Société générale de
l'horlogerie suisse, selon laquelle ils ont vendu à cette société un outillage
servant à la fabrication des ébauches et se sont interdit de fabriquer et de
vendre à l'avenir directement ou indirectement, en Suisse ou à l'étranger, des
ébauches ou des chablons, des assortiments, des balanciers ou des spiraux de
montres. Ils se sont de même interdit, sous les réserves prévues à l'art. 6 de
la convention, de s'intéresser ou de travailler sous quelque forme que ce
soit, à la création ou à l'exploitation d'une fabrique d'ébauches,
d'assortiments, de balanciers ou de spiraux de montres, ainsi que de plans,
calibres, étampes ou outillages pour ces quatre branches de fabrication.
B. - Pour la deuxième période de l'impôt pour la défense nationale, l'autorité
de taxation a admis que le montant touché par chacun des associés,
conformément au contrat du 28 mars 1941, était soumis à l'impôt en vertu de
l'art. 21 , 1er alinéa, lit. a AIN, au titre d'indemnité versée pour la
renonciation à l'exercice d'une activité.
Rossé réclama contre cette taxation. Débouté, il déféra l'affaire à la
Commission cantonale de recours (en abrégé, la Commission). Le 26 juin 1945,
la Commission rejeta le recours. Les motifs de la décision sont en résumé les
suivants:
a) L'art. 21 , 1er alinéa, lit. a AIN prévoit expressément que les indemnités
versées pour la renonciation à l'exercice d'une activité constituent un revenu
soumis à l'impôt pour la défense nationale.

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b) L'allégement prévu par l'art. 42 AIN ne peut être accordé, parce qu'il n'y
a pas eu cessation complète et absolue de l'activité du recourant. Ni lui, ni
son associé ne se sont retirés des affaires et leur entreprise est restée en
activité; elle s'est orientée vers la fabrication de nouveaux articles et son
chiffre d'affaires a subi d'importantes augmentations.
c) La conversion de l'indemnité en une rente pour fixer le taux applicable
n'est pas possible, parce que l'art. 40 , 1er alinéa AIN limite ce mode de
faire aux indemnités destinées à remplacer des prestations périodiques ou à
compenser des dommages permanents, ce qui n'est pas le cas en l'espèce. Dès
lors qu'à l'art. 21, 1er alinéa, lit. a on a prévu, outre les indemnités pour
dommage permanent, les indemnités pour renonciation à une activité, on aurait
certainement mentionné ces dernières à l'art. 40, si l'on avait voulu les
mettre au bénéfice de cette disposition.
C. - Contre cette décision, Rossé a, en temps utile, formé auprès du Tribunal
fédéral un recours de droit administratif en demandant:
principalement, que l'indemnité ne soit pas imposée comme revenu;
subsidiairement, qu'il soit fait application de l'art. 42 AIN;
plus subsidiairement, que la taxation soit faite sous forme de rente, au sens
de l'art. 40 AIN.
Considérant en droit:
1.- .....
2.- Le recourant s'oppose à ce que l'indemnité qu'il a touchée pour sa
renonciation à la fabrication des ébauches soit imposée comme revenu. Mais
cette prétention se heurte à l'art. 21 , 1er alinéa, lit. a i. f. AIN, qui fait
expressément rentrer dans le revenu imposable les indemnités versées pour la
renonciation à l'exercice d'une activité. Cette disposition formelle ne laisse
place à aucune

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discussion. En effet, pour la part de l'indemnité qui ne représente pas le
prix de l'outillage cédé, il est indéniable et d'ailleurs admis que le
versement fait au contribuable n'avait et ne pouvait avoir d'autre but que de
l'indemniser du préjudice pouvant résulter de sa renonciation à une partie ou
à une forme de son activité antérieure. Le seul argument avancé par le
recourant est ainsi dépourvu de toute pertinence. Sans doute, le recourant et
son associé allèguent-ils avoir employé l'indemnité à l'acquisition d'un
outillage destiné à la fabrication de nouveaux articles. Mais cela n'empêche
nullement qu'au moment où elle a été touchée, cette indemnité ait eu le
caractère d'un revenu. Tout revenu, lorsqu'il n'est pas abandonné gratuitement
ou immédiatement consommé devient un élément de la fortune. Les conclusions
principales du recours doivent donc être rejetées.
3.- Un inconvénient inhérent au système de l'imposition praenumerando, système
consacré par l'AIN, est qu'au moment où le contribuable est taxé, il peut ne
plus posséder les ressources prises en considération pour la fixation de
l'impôt. Seules, en principe, les dispositions sur la remise de l'impôt (art.
124 AIN) permettent de parer aux rigueurs de ce système lorsqu'il s'agit d'un
débiteur tombé dans le dénuement ou pour lequel, en raison de sa situation, le
paiement de l'impôt aurait des conséquences très dures. Une dérogation directe
au système est toutefois apportée par l'art. 42 AIN, mais cette disposition ne
vise manifestement que le cas où le contribuable a abandonné une activité à
but lucratif pour vivre essentiellement d'autres ressources. Ainsi que le
montre la seconde partie de la disposition, on a eu principalement en vue le
cas de l'employé qui a pris sa retraite. On a voulu tenir compte du fait que,
sans la disposition de l'art. 42, les contribuables dans cette situation
pourraient avoir à payer des impôts encore très élevés, au moment où leurs
ressources se trouvent en général considérablement diminuées. Vu les termes
dans lesquels il est rédigé,

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l'art. 42 peut également s'appliquer à celui qui, ayant exercé une activité
lucrative indépendante, y met fin, par exemple au commerçant ou à l'industriel
qui se retire des affaires. Mais, étant donné la ratio legis, cette
disposition ne saurait être invoquée par un contribuable dont l'activité, tout
en conservant un but lucratif, a simplement changé, en totalité ou en partie,
de nature ou d'objet, la nouvelle activité dût-elle ne pas avoir la même
ampleur, ni laisser les mêmes bénéfices que l'ancienne. C'est ce qu'a jugé le
Tribunal fédéral dans un arrêt du 29 février 1940 (Archives de droit fiscal
suisse, t. IX, pp. 46 s., cf. aussi l'arrêt Corboz c. Valais, du 18 mai 1945,
non publié). Dans le premier de ces arrêts, qui applique la disposition
correspondante de l'ACC, le Tribunal fédéral envisage expressément le cas où
un simple changement d'activité entraînerait une diminution de revenus qui
rendrait difficile, pour le contribuable, le paiement de l'impôt calculé
d'après le revenu de son activité antérieure. Mais il a jugé que la loi ne
prévoyait pour ce cas que l'application éventuelle des dispositions sur la
remise d'impôt. Le recourant ne tente même pas de discuter cette
jurisprudence, qui doit être maintenue. Toute autre solution apporterait au
système de l'imposition praenumerando des dérogations excédant le cadre de
celles que l'on a voulu consacrer par l'art. 42 et pourrait aboutir à des
résultats inadmissibles. Rien ne le montre mieux que le présent cas, où le
recourant, malgré sa renonciation à une branche de son activité antérieure, a
continué pendant la période fiscale à déployer une activité tout aussi et même
plus lucrative que précédemment.
C'est ainsi à bon droit que la Commission a refusé de faire application en
l'espèce de l'art. 42 AIN.
4.- Quant à l'art. 40 AIN, il doit nécessairement être interprété en tenant
compte de l'art. 21, 1er alinéa, lit. a, qui le réserve d'ailleurs
expressément. Son but est en effet d'alléger, par une correction apportée au
taux et uniquement au taux de l'impôt, la taxation de certains

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éléments du revenu visés par l'art. 21, 1er alinéa, lit. a. Or, il précise à
quels revenus ces allégements s'appliquent. Ce sont, d'une part, le revenu
constitué par un capital remplaçant des prestations périodiques et, d'autre
part, le revenu constitué par des indemnités pour dommage permanent. Il ne
s'agit évidemment pas, en l'espèce, d'un capital remplaçant des prestations
périodiques. Il faut rechercher, en revanche, s'il s'agit d'une indemnité pour
dommage permanent.
Il est clair, étant donné le rapport existant entre l'art. 21 et l'art. 40,
que cette expression doit avoir, dans la seconde de ces dispositions, le même
sens que dans la première. Dès lors, par conséquent, que l'art. 21, 1er
alinéa, lit. a mentionne, outre les indemnités pour dommage permanent, les
indemnités versées pour la renonciation à l'exercice d'une activité, ce serait
aller à l'encontre de l'intention manifeste du législateur que d'assimiler ces
deux catégories et d'étendre ainsi à la seconde l'application de l'art. 40.
Une telle assimilation ne serait du reste effectivement pas fondée. Les
indemnités pour dommage permanent, que vise l'art. 21 et par conséquent aussi
l'art. 40, sont surtout celles que le contribuable touche en raison d'une
incapacité permanente de travail, c'est-à-dire d'une diminution en principe
définitive et irréparable de sa capacité productive. Le versement d'une telle
indemnité se justifie parce que l'intéressé sera désormais dans
l'impossibilité de se procurer par son travail le gain qu'il obtenait ou qu'il
aurait pu obtenir s'il avait conservé sa pleine capacité. La situation n'est
pas nécessairement ni généralement la même quand il s'agit d'une indemnité
pour renonciation à une activité. Une telle renonciation laisse en principe à
celui qu'elle concerne la possibilité de se livrer à une autre activité ou
d'exercer son activité antérieure hors du rayon où elle lui est désormais
interdite et de gagner autant ou même plus qu'auparavant. C'est donc à tort
que la décision soleuroise dont parle la Commission dans sa réponse et que
l'Administration fédérale des contributions a

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produite croit pouvoir invoquer l'identité de motifs pour étendre aux
indemnités pour renonciation à une activité la règle de l'art. 40 , 1er alinéa
AIN.
En définitive, l'interprétation que la décision attaquée donne de l'art. 40 ,
1er alinéa AIN n'est pas seulement fondée sur des arguments de texte; elle est
également conforme aux intentions du législateur. Celui-ci a voulu réserver
les allégements fiscaux et notamment celui que prévoit l'art. 40 AIN aux
seules catégories de contribuables pour lesquels ils peuvent en général le
mieux se justifier.
Quant aux instructions pour la première période de l'impôt pour la défense
nationale, dont le recourant croit pouvoir faire état dans sa réplique,
supposé qu'elles doivent être comprises dans le sens que l'art. 40, 1er alinéa
s'applique sans distinction à tous les versements en capital visés par l'art.
21, 1er alinéa, lit. a - ce qui n'est pas certain - il en résulterait
simplement que l'Administration fédérale des contributions était, lorsqu'elle
les a rédigées, dans l'erreur sur la portée de la première de ces
dispositions.
Le recourant ne peut donc être mis au bénéfice de l'allégement fiscal prévu
par l'art. 40, 1er alinéa. On arriverait d'ailleurs au même résultat si l'on
pouvait admettre que, dans cette disposition, la notion d'indemnité pour
dommage permanent doit être prise dans un sens plus large qu'à l'art. 21 et
peut, le cas échéant, comprendre une indemnité pour renonciation à une
activité dans les cas où une telle renonciation impliquerait véritablement et
nécessairement, par la nature des choses, un préjudice permanent. En l'espèce,
en effet, vu les possibilités laissées au recourant d'exercer une activité
lucrative, il ne saurait être question d'un tel préjudice.
5.- .....
Par ces motifs, le Tribunal fédéral
Admet partiellement le recours.