S. 283 / Nr. 57 Bundesrechtliche Abgaben (d)

BGE 70 I 283

57. Urteil vom 22. Dezember 1944 i. S. CeCe-Graphitwerke A.G. gegen eidgen.
Steuerverwaltung.

Regeste:
Art. 18 WUStB; Begriff des Werkstoffes.
Verbrauch eines Stoffes liegt vor, wenn die herzustellende Ware ihn aufnimmt
oder der Substanzverlust sonst notwendig ist, nicht schon, wenn er
unerwünschte Nebenfolge der Verwendung ist, der Verbrauch kann auch in der
Wärmeerzeugung bestehen
Dass der Stoff in bestimmte Form gebracht ist, ist unerheblich; ebenso seine
Bereitstellung in solcher Grösse, dass ein für einen weitern Arbeitsgang
verwendbarer Teil übrig bleibt.
Versieht ein Stoff mehrere Funktionen, so ist auf die entscheidende
abzustellen.
Art. 18 IChA. Notion de la matière première.
Une matière est consommée lorsque la marchandise fabriquée l'absorbe ou
lorsque la perte de substance est indispensable de quelque autre façon; tel
n'est pas le cas lorsque la perte de substance est une conséquence secondaire
et indésirable de la mise en oeuvre; la consommation peut aussi être en
rapport avec la production de chaleur.
Peu importe que la matière reçoive une forme détermine et soit préparée en une
masse d'une grandeur telle qu'après un premier

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processus de fabrication, il en reste une partie assez grande pour être remise
en oeuvre.
Lorsqu'une matière a plusieurs fonctions, il faut prendre en considération la
fonction essentielle.
Art. 18 DICA. Nozione della materia prima destinata alla fabbricazione.
Una materia prima si reputa consumata se è convertita nella merce fabbricata o
so, comunque, la sua perdita è necessaria; non si reputa invece consumata se
la perdita è solo una conseguenza secondaria e involontaria dell'uso; il
consumo può consistere anche nella produzione di calore.
Non importa che la materia prima riceva una data forma ne che sia apprestata
in quantità tale da lasciare un residuo per un altro processo lavorativo.
Se una materia prima serve a più usi, è decisivo l'uso più importante.

A. - Die Beschwerdeführerin fabriziert Graphitelektroden, zylinderförmige, in
der Hauptsache aus Kohle und Bindemitteln hergestellte Körper von etwa 1,5-2 m
Länge, die von der Metallindustrie zum Schmelzen von Metallen in den
Elektrostahlöfen verwendet werden. Die Gesamtmenge der den schweizerischen
Metall und Eisengiessereien gelieferten Elektroden betrug z.B. im Jahre 1943
etwas zu 1191 t. Als die eidgenössische Steuerverwaltung die Entmachtung der
Warenumsatzsteuer verlangte, vertrat die Beschwerdeführerin die Auffassung,
dass die Elektroden Werkstoffe im Sinne von Art. 18 WUB seien, und dass sie
Grossisten steuerfrei geliefert werden könnten (Art. 14 Abs. 1 lit. a WUB).
Die eidgenössische Steuerverwaltung erkannte darauf am 17. Dezember 1942, dass
Elektroden nicht Werkstoffe im Sinne von Art. 18 seien; auf Einsprache hin
hielt sie mit Entscheid vom 19. September 1943 hieran fest, mit der
Begründung: Ob eine Ware als Werkstoff zu betrachten sei, entscheide sich nach
ihrem Verwendungszweck. Die Elektrode diene der Umwandlung elektrischer
Energie in Wärme, nicht der Abgabe von Wärmeenergie wie etwa bei der Kohle.
Sie sei Bestandteil des Schmelzofens, in den sie eingesetzt und in welchem sie
bis zu ihrer völligen Abnützung verwendet werde. Sie sei also den Maschinen
und Werkzeugen gleichzustellen, denen Art. 18 die Werkstoffeigenschaft
ausdrücklich abspreche. Da es sich um nach Länge und Dicke individuell
bestimmte

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Stücke handle, könnten Elektroden auch nach dem Sprachgebrauch nicht wie etwa
Kohle oder Schmieröl zu den Stoffen gezählt werden. Gleich sei zu entscheiden,
wenn bloss auf das Merkmal wiederholter oder dauernder Verwendbarkeit
abgestellt werde. Denn die Elektroden könnten beliebig in Funktion gesetzt
werden und unterlägen nicht sofortiger, sondern erst bei wiederholtem Gebrauch
nach und nach der Abnützung. Dass deren Umfang nach der Menge des
Schmelzgutes, der Qualität des Ofens usw. zum voraus berechnet werden könne,
vermöge am Charakter der Ware nichts zu ändern.
B. - Mit rechtzeitiger verwaltungsgerichtlicher Beschwerde beantragen die
CeCe-Graphitwerke, den Einspracheentscheid aufzuheben und festzustellen, dass
die an die metallurgische Industrie gelieferten Schmelzelektroden als
Werkstoffe der Warenumsatzsteuer nicht unterliegen. Es wird auf ein Gutachten
der Technischen Kommission der Sektion Eisen und Maschinen des
Kriegs-Industrie- und Arbeitsamtes verwiesen und ausgeführt: Der
Schmelzprozess, der sich in den Elektrostahlöfen abwickle, bestehe nicht im
blossen Erwärmen des Schmelzgutes, sondern ausserdem im Frischen oder der
Oxydation des zu schmelzenden Metalls, hernach in der Desoxydation oder
Reduktion und endlich im Aufkohlen (Einführung von Kohlenstoff in das
Schmelzgut). An allen diesen Phasen des Schmelzprozesses sei die Elektrode
beteiligt. Sie bilde zum Schmelzgut einen Lichtbogen, der zu einer Ablösung,
Zerstäubung und Vergasung von Kohleteilchen der Elektrode führe. Dadurch werde
die für die Wärmeentwicklung notwendige leitende Atmosphäre geschaffen und dem
Schmelzgut ausserdem Kohle zugeführt. Schon letzteres genüge, um der Elektrode
den Charakter des Werkstoffes zuzuerkennen. Diese Eigenschaft ergebe sich auch
daraus, dass der Lichtbogen, den die Elektrode erzeuge, und durch den sie
langsam aber stetig aufgezehrt werde, eine für das Schmelzverfahren
unerlässliche Quelle der Energieerzeugung bilde. Durch die doppelte Aufgabe
als Erzeugerin der leitenden

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Atmosphäre für den Lichtbogen und als Kohlenstoffspender werde die Elektrode
verbraucht. Bloss deswegen, weil im Anschluss an den Schmelzprozess ein Teil
übrigbleibe, der nachher wieder verwendet werde, könne nicht von einem blossen
Gebrauchen die Rede sein. Die Elektrode müsse aus technischen Gründen vor
Beginn des Schmelzens so gross bemessen werden, dass etwas übrig bleibe. Wo
wie hier der Substanzverlust durch zweckmässige, im Sinne des
Fabrikationsprozesses liegende Verwendung entstehe, liege ein Aufbrauchen vor.
Auch aus dem Umstand, dass die Graphitelektroden (im Gegensatz zu den im sog.
Söderbergverfahren verwendeten) als geformte Gegenstände in den Handel kommen,
lasse sich nichts gegen ihre Werkstoffeigenschaft ableiten.
C. - Die eidgenössische Steuerverwaltung beantragt die Abweisung der
Beschwerde. Sie anerkennt, dass der Übergang des abfallenden Kohlenstoffes in
das Schmelzgut nicht unerwünscht sein könne, macht aber geltend, dass diese
Begleiterscheinung mit dem Gebrauch der Elektrode an sich nicht zusammenhänge.
Sie könne auch dann, wenn die Abgabe in der Phase des Frischens unerwünscht
sei, nicht aufgehalten werden. Ausserdem sei sie für die Reduktion und
Aufkohlung ungenügend. Die Elektrode könne daher nicht als Rohstoff gelten.
Ihre Form sei nebensächlich. Es könne auch nicht behauptet werden, dass die
Elektrode sich bei einmaliger Verwendung verbrauche. Da sie beim einzelnen
Schmelzprozess nur um etwa 2530 cm kürzer würde, reiche sie für 56 Chargen.
D. - In Replik und Duplik haben die Parteien im wesentlichen an ihren
Ausführungen festgehalten.
Am 20. und 21. April 1944 hat hierauf die Instruktionskommission des
Bundesgerichtes das Funktionieren der Elektrostahlöfen und der darin
verwendeten Graphitelektroden, unter Zuzug von Direktor Ros von der
eidgenössischen Materialprüfungsanstalt, in den Giessereien der A.G. Eisen und
Stahlwerke vorm. Georg Fischer in Schaffhausen und der Firma Gebr. Sulzer A.G.

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Maschinenfabrik in Winterthur besichtigt. Das Gutachten Ros kommt zum
Schlusse, dass die Graphitelektrode nicht als Bestandteil des Elektroofens
gelten könne. Sie sei materialtechnisch bewertet ein für die Erzeugung von
metallurgisch reinem Stahl unerläselicher Werkstoff und gehe in Form von
Kohlenstoff zum Teil in den Stahl über. Von wiederholter oder dauernder
Verwendbarkeit könne nicht gesprochen werden. Denn der Verbrauch stehe in
einem praktisch konstant proportionalen Verhältnis zur erzeugten Stahlmenge
und sei durch diese bedingt. Die Rolle der Elektrode als Stromleiter sei von
bloss sekundärer Natur.
Die Parteien erhielten Gelegenheit, zum Gutachten Stellung zu nehmen. Die
Ausführungen der eidgenössischen Steuerverwaltung veranlassten die
Instruktionskommission, von Professor Juillard in Lausanne ein weiteres
Gutachten einzuholen. Dessen Schlussfolgerungen gehen dahin, die
Graphitelektrode sei ein Werkzeug, das gestatte, mehrere Chargen zu behandeln,
bevor es wieder ersetzt werden müsse, und das sich durch den Gebrauch abnütze.
Dass ein Teil der Elektrode in das Enderzeugnis übergehe, sei eine
unerwünschte und bloss nebensächliche Funktion im Verhältnis zu derjenigen der
Elektrode als Träger und Leiter elektrischer Energie.
Die Beschwerdeführerin hat zu diesem Bericht in längern Ausführungen Stellung
genommen und ein weiteres Gutachten der Technischen Kommission des Kriegs
Industrie und Arbeitsamtes ins Recht gelegt, das nochmals einlässlich das
Funktionieren der Elektrode behandelt. Sie hat ferner für ihre Auffassung auch
auf wirtschaftliche Gesichtspunkte verwiesen: die Tatsache, dass Elektroden im
schweizerischen Zolltarif nicht als Maschinen oder mechanische Geräte, sondern
als mineralische Stoffe aufgeführt werden, auf die Menge des Verbrauchs und
den Umstand, dass die Giessereien die Elektroden in den Kostenrechnungen
ebenfalls unter Rohstoffen einsetzen.

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Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.- Zu den Werkstoffen, die Art. 14 WUB in der Fassung vom 29. Juli 1941 als
steuerfrei erklärt (vgl. auch die entsprechenden Art. 15 Abs. 3 und 14 lit. a
des BRB vom 13. Dezember 1943), gehören ausser den Rohstoffen und
Zwischenerzeugnissen, die in die hergestellte Ware übergehen, oder dabei
abfallen, auch die Stoffe, die für die Energieerzeugung oder für ähnliche
Zwecke bei der Herstellung von Waren aufgebraucht werden (nach der Fassung des
rev. BRB auch solche, die dabei abfallen). Was unter Energieerzeugung und ihr
ähnlichen Zwecken zu verstehen ist, wird nicht näher umschrieben. Im
ursprünglichen Art. 18 wurden als Beispiele für Stoffe im Sinne des zweiten
Halbsatzes Kohle, Schmier und Schleifmittel aufgezählt. Daraus, dass der zur
Zeit geltende Text das weggelassen hat, könnte nicht gefolgert werden, es
komme hierin die Absicht einer Gesetzesänderung zum Ausdruck. Nach der einen
wie der andern der beiden Fassungen kann daher nicht zweifelhaft sein, dass
unter Energie nicht bloss motorische oder elektrische, sondern auch
Wärmeenergie verstanden werden muss. Was aber zu den der Energieerzeugung
ähnlichen Zwecken gehört, ist durch Auslegung zu bestimmen. Nach den erwähnten
Beispielen zu schliessen muss dabei der Begriff des Stoffes hier offenbar
weiter gefasst werden, als bei den Rohstoffen und Zwischenerzeugnissen im
Sinne des ersten Halbsatzes von Art. 18. Auch darüber ist dem Gesetze nichts
zu entnehmen, wie es sich verhalte, wenn eine Sache zwar die Rolle der
Maschine oder eines Teiles derselben versieht, zugleich aber aufgebraucht wird
oder abfällt. Doch ist es gegeben, bei derart verschiedenen Funktionen die
massgebende und notwendige festzustellen und sie als entscheidend zu
betrachten. Dagegen gestattet die in Satz 2 von Art. 18 folgende negative
Abgrenzung, die wiederholt oder dauernd verwendbaren Gegenständen (Maschinen,
Werkzeugen und dergleichen) den Werkstoffcharakter abspricht,

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Rückschlüsse für die Bestimmung des Begriffes des Aufgebrauchtwerdens. Denn
wenn ein Stoff, der infolge teilweiser Abnützung im Arbeitsgang bloss
wiederholt, nicht dauernd verwendbar ist, nicht als Werkstoff gilt, kann von
einem Aufgebrauchtwerden oder Verbrauchtwerden nicht gesprochen werden, wenn
der Substanzverlust des Stoffes eine auf dessen technische Unvollkommenheit
zurückgehende und deswegen unerwünschte Begleiterscheinung, Nebenfolge seiner
Verwendung ist, sondern nur, wenn von der Substanz des Stoffes in seiner
bisherigen Form und chemischen Zusammensetzung nichts übrig bleibt, weil die
herzustellende Ware den Stoff entweder ganz oder zu einem Teil in sich
aufnimmt, oder weil der Verlust beim Arbeitsgang sonst notwendig ist, um die
herzustellende Sache gewinnen zu können.
2.- Nach der Natur der Sache wie nach ausdrücklicher Bestimmung des Gesetzes
fallen als Werkstoffe nur «Stoffe» in Betracht. Elektroden bestehen teils aus
Produkten, die aus natürlicher Kohle gewonnen werden (Anthrazit, Zechenkoks,
Naturgraphit), teils aus Abfallprodukten (Petrolkoks, Elektrographit,
Pechkoks, Retortengraphit) und aus Bindemitteln dafür (Teer und Pech), wobei
das Gemisch bei hohen Temperaturen gebrannt wird. Die von der
Beschwerdeführerin in den Handel gebrachten Graphitelektroden werden, im
Unterschied zu den amorphen, insbesondere den Söderbergelektroden, bei denen
die Rohmaterialien in einen Stahlzylinder gebracht und im Ofen selbst gebrannt
werden, zylindrisch geformt und an den beiden Enden mit einer Vorrichtung
versehen, die gestattet, auf die im Ofen eingesetzte Elektrode vermittels
eines Nippels eine andere aufzuschrauben, und damit ein ununterbrochenes
Arbeiten des Ofens zu gewährleisten. Die Graphitelektrode wegen dieser
Formgebung anders zu behandeln als die amorphe, geht nicht an. Am Charakter
des Stoffes der Elektrode vermag die Form ebensowenig etwas zu ändern, wie
wenn der Kohle oder dem Schleifmittel vor dem Inverkehrbringen eine

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bestimmte Form gegeben wird. Der Verwendungszweck, auf den es ankommt,
erleidet ebenfalls keine Änderung.
3.- Nach den in diesem Punkt übereinstimmenden Gutachten kommt der Elektrode
im Elektrostahlofen zunächst die Rolle des Trägers, Leiters der elektrischen
Energie zu, die sie von den mit dem Transformer verbundenen Kupferbändern
abnimmt, und in das Innere des Ofens, an die untere Spitze der Elektrode
führt, an der der Lichtbogen gebildet wird. Würde sich die Aufgabe der
Elektrode darauf beschränken oder läge darin doch ihre hauptsächliche,
wesentliche Funktion, und wäre die langsame Abnützung der Elektrode
eine-unerwünschte- Folge dieser Aufgabe, so könnte wohl nicht zweifelhaft
sein, dass sie als Bestandteil des elektrischen Ofens zu gelten hätte, und als
bei der Stahlgewinnung wiederholt verwendbarer Gegenstand nicht unter den
Begriff des Werkstoffes fiele.
4.- In dem von Professor Ros erstatteten wie in den von der Beschwerdeführerin
eingelegten Gutachten wird jedoch überzeugend dargetan, dass sich die Funktion
der Elektrode nicht beschränkt auf die Zuleitung elektrischer Energie zum
Schmelzgut, und dass deren langsames Verbrauchen nicht darauf zurückzuführen
ist. Sie könnte dafür an sich durch einen andern stromleitenden Körper ersetzt
werden, wenn es der Technik gelänge, dessen Abschmelzen im Schmelzprozess zu
verhindern. Solcher Ersatz wäre aber deshalb nicht möglich, weil ein
metallurgisch reiner Stahl überhaupt nicht gewonnen werden könnte, wenn nicht
die Elektrode noch in anderer Weise am Stahlerzeugungsprozess beteiligt wäre.
Sie ist dies zunächst dadurch, dass sie die elektrische Energie in
Wärmeenergie verwandelt, indem sie an dem in den Ofen eingeführten Ende einen
Lichtbogen mit einer Temperatur von 3000-4000° erzeugt. Dadurch wird die
Elektrode weissglühend und es verdampfen fortwährend Kohleteilchen, die
zusammen mit der Luft im Ofen die sog. leitende Atmosphäre bilden. Dadurch
wird die Elektrode zum Teil verbraucht. Doch liegt hierin keine zufällige

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oder unerwünschte Nebenerscheinung; der Verbrauch ist als Folge der
Energieerzeugung vielmehr notwendig, weil die Elektrode ohne ihn keinen
Lichtbogen und keine Wärmeenergie erzeugen könnte; er ist deswegen auch der
aus elektrischer Energie erzeugten Wärmeenergie proportional.
Ausserdem schafft die Elektrode im Ofen die reduzierende Atmosphäre, die darin
besteht, dass die Kohleteilchen dem Schmelzgut und der Luft des Ofens
Sauerstoff entziehen (Desoxydation, Reduktion), sich mit ihm verbinden und den
Ofen als Kohlenoxyd verlassen. Auch dieser Verbrauch ist sinnvoll, weil die
Erzeugung von Qualitätsstahl von der Güte der Desoxydation und vom Fehlen von
Gas im Metall abhängig ist. Er lässt sich nach den Gutachten auch nicht etwa
durch Zusätze von Kohle oder von Desoxydationsmitteln ersetzen.
Ein Teil des Kohlenstoffes der Elektrode (d. h. etwa 510 %) geht schliesslich
in das Schmelzgut selbst über (Aufkohlung), auch dann, wenn ein eigentliches
Eintauchen der Elektrode in das Schmelzgut unterbleibt, und beeinflusst damit
die Festigkeit des Stahls. Soll die Aufkohlung ausnahmsweise vermieden werden,
so werden andere Schmelzverfahren angewendet. Immerhin ist die Aufkohlung
bereits eine Nebenfunktion der Elektrode, weil sie, wenn auch nicht so
vorteilhaft, doch in gewissem Umfange durch andere Mittel ersetzt werden kann.
Über den Umfang des Verbrauches ergibt sich aus dem Gutachten, dass die
Elektroden (es werden meist 34 gleichzeitig in den Ofen eingesetzt) während
des Schmelzens einer Charge je um 2530 cm kürzer werden, sodass sie
fortlaufend nachgeschoben und nach 35 Chargen angestückt werden müssen. Für
jede Tonne flüssigen Stahls werden so 7,5-10 kg., je Tonne verkaufsfertigen
Stahls 20-27 kg. Elektroden verbraucht.
Bei solchem Überwiegen des Verwendungszweckes der Graphitelektrode, für die
Stahlerzeugung verbraucht zu werden, kann für deren steuerrechtliche
Behandlung angesichts der mehr sekundären Bedeutung, als Leiter der Energie zu
dienen, allein jener massgebend sein. Dass die

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verbrauchten Teile nicht allein der Energie- (Wärme-) Erzeugung dienen,
sondern ihr Verbrauch zu einem andern Teil darin seinen Grund hat, dass die
Kohle entweder in das Enderzeugnis übergeht, oder (in Form von Kohlenoxyd, das
sich verflüchtigt) abfällt, ist unerheblich, weil, wenn der Elektrode deswegen
Werkstoffcharakter nicht schon nach dem ersten Halbsatz von Art. 18 zukäme,
nach dem bereits Ausgeführten ein Stoff die Voraussetzungen des zweiten
Halbsatzes nicht bloss erfüllt, wenn er für die Erzeugung von Energie
verbraucht wird, sondern der Verbrauch für ähnliche Zwecke ihm gleichgestellt
ist. Ein derartiger der Energieerzeugung ähnlicher Zweck muss hier insoweit
angenommen werden, als nicht jener andere zutrifft.
5.- Liegt somit ein eigentlicher Verbrauch vor, so kann nicht deswegen von
einem wiederholt gebrauchten Gegenstand im Sinne von Art. 18 Abs. 1 Satz 2
gesprochen werden, weil die Graphitelektrode aus Zweckmässigkeitsgründen in
solcher Länge angefertigt wird, dass sie für mehrere Chargen ausreicht. Es
müsste sonst einer Sache die Werkstoffeigenschaft immer dann abgesprochen
werden, wenn sie für den Arbeitsprozess in solcher Grösse bereitgestellt wird,
dass ein für einen weitern Arbeitsgang verwendbarer Teil übrigbleibt. Das kann
nicht der Sinn von Art. 18 WUB sein. Übrigens würde der Begriff des
Gebrauchens eines Werkzeuges voraussetzen, dass es nicht bestimmungsgemäss
ganz oder teilweise verbraucht wird, sondern lediglich wegen seiner
technischen Unvollkommenheit einen Teil seiner Substanz verliert und deshalb
nicht dauernd verwendbar ist. Das trifft bei der Elektrode nicht zu.
Bei dieser Rechtslage kann dahingestellt bleiben, ob sich für den
Werkstoffcharakter der Graphitelektrode auch daraus etwas herleiten liesse,
dass der schweiz. Gebrauchszolltarif, auf den der WUB an anderer Stelle
verweist (vgl. z. B. Art. 19 lit. a), sie nicht unter Maschinen oder Geräten,
sondern in der Gruppe VIII: Mineralische Stoffe, aufführt.

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Demnach erkennt das Bundesgericht:
Die Beschwerde wird gutgeheissen, der Entscheid der
eidgenössischen Steuerverwaltung vom 9. September 1943 aufgehoben und
festgestellt, dass die an die metallurgische Industrie gelieferten
Schmelzelektroden als Werkstoff im Sinne von Art. 18 WUB der Warenumsatzsteuer
nicht unterliegen.