2C_475/2016 - 2016-11-30 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Direkte Bundessteuer 2013, Staats- und Gemeindesteuern 2013, Liegenschaftenschätzung

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}

2C_475/2016, 2C_476/2016,

2C_477/2016

Urteil vom 30. November 2016

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiberin Genner.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Thurgau.

Gegenstand
Direkte Bundessteuer 2013,
Staats- und Gemeindesteuern 2013,
Liegenschaftenschätzung,

Beschwerde gegen die Entscheide des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau
vom 16. Dezember 2015 und vom 9. März 2016.

Sachverhalt:

A.
A.________ ist Eigentümer zweier Liegenschaften an der X.________strasse 19 und 21 in U.________. Er war zunächst an der X.________strasse 21 wohnhaft. Das Viereinhalbzimmer-Eck-Reiheneinfamilienhaus an der X.________strasse 19 hatte er im Jahr 2012 als Ersatz für ein zuvor abgebrochenes Gebäude erstellt. Diese Liegenschaft vermietete A.________ an die AHV-Rentnerin B.________ und erzielte einen jährlichen Mietertrag von Fr. 2'700.-- (Mietvertrag vom 1. Juni 2012). Mit Vereinbarung vom 27. Dezember 2014 sistierten die Parteien den Mietvertrag "bis zum Ableben von A.________ oder dessen Auszug aus der Liegenschaft" und vereinbarten ein unentgeltliches Wohnrecht für B.________ bis zu diesem Zeitpunkt. Danach sollte der Mietvertrag wieder aufleben. Per 1. Februar 2015 zog A.________ von der X.________strasse 21 in das Haus an der X.________strasse 19 zu B.________.
Die Neuschätzung der Liegenschaft X.________strasse 19 vom 10. April 2013 hatte einen Verkehrswert von Fr. 815'000.-- und einen Eigenmietwert von Fr. 28'800.-- ergeben. Diese Schätzung, bestätigt mit Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom 7. Mai 2014, ist in Rechtskraft erwachsen.

B.
In der Steuerveranlagung 2013 (direkte Bundessteuer sowie Staats- und Gemeindesteuern) rechnete das Steueramt U.________ A.________ für die Liegenschaft an der X.________strasse 19 einen Liegenschaftenertrag von Fr. 28'800.-- auf. Die dagegen erhobene Einsprache wurde am 11. Februar 2015 abgewiesen und der Einspracheentscheid am 31. August 2015 durch die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau bestätigt. Die gegen diesen Entscheid erhobene Beschwerde wies das Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau am 16. Dezember 2015 in zwei separaten Urteilen ab.
Am 20. Februar 2015 hatte die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau einen Antrag von A.________ auf erneute Zwischenschätzung der Liegenschaft an der X.________strasse 19 abgewiesen. Die dagegen erhobenen kantonalen Rechtsmittel blieben erfolglos (Einspracheentscheid vom 10. April 2015; Entscheid der Steuerrekurskommission vom 5. Januar 2016; Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Thurgau vom 9. März 2016).

C.
A.________ erhebt am 23. Mai 2016 mit drei gleichlautenden Eingaben Beschwerde "im ordentlichen Verfahren" sowie subsidiäre Verfassungsbeschwerde beim Bundesgericht und beantragt sinngemäss, die angefochtenen Urteile aufzuheben, den Mietertrag aus der Liegenschaft X.________strasse 19 in U.________ gemäss den Angaben in seiner Steuererklärung festzusetzen bzw. seinem Antrag auf Neuschätzung dieser Liegenschaft stattzugeben.
Das Verwaltungsgericht schliesst auf Abweisung der Beschwerden, ebenso die Eidgenössische Steuerverwaltung, soweit die direkte Bundessteuer betreffend; bezüglich Staats- und Gemeindesteuern sowie Liegenschaftenschätzung hat die Eidgenössische Steuerverwaltung auf einen Antrag verzichtet. Die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau hat sich nicht vernehmen lassen.

Erwägungen:

1.

1.1. Gegen die angefochtenen Entscheide steht gemäss Art. 82 lit. a BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) bzw. Art. 73 Abs. 1 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten offen. Wie die Veranlagungsentscheide ist hier auch der Schätzungsentscheid ein Endentscheid im Sinn von Art. 90 BGG (vgl. Urteil 2C_495/2015 vom 13. April 2016 E. 1.2). Der Beschwerdeführer ist als Steuerpflichtiger zur Erhebung der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG Art. 73 Abs. 2 StHG). Die beiden Entscheide vom 16. Dezember 2015 wurden zusammen mit dem Entscheid vom 9. März 2016 am 22. April 2016 versandt. Die am 23. Mai 2016 der Post übergebenen Beschwerden sind somit rechtzeitig im Sinn von Art. 100 Abs. 1 BGG erhoben worden. Auch die Formerfordernisse gemäss Art. 42 BGG sind erfüllt. Auf die Beschwerden ist einzutreten.

1.2. Aufgrund der Zulässigkeit der Beschwerden in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten bleibt für die subsidiären Verfassungsbeschwerden kein Raum (Art. 113 BGG), so dass darauf nicht einzutreten ist. Die geltend gemachten Verfassungsverletzungen sind, sofern sie rechtsgenüglich begründet sind, im Rahmen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten zu prüfen (vgl. E. 1.4 am Ende).

1.3. Die Vorinstanz hat drei getrennte Entscheide erlassen und diese gleichzeitig eröffnet; sie wurden vom Beschwerdeführer in einer einzigen Rechtsschrift angefochten. Das Bundesgericht hat dementsprechend drei Dossiers angelegt. Die Entscheide betreffend die direkte Bundessteuer 2013 und die Staats- und Gemeindesteuern 2013 beruhen auf dem gleichen Sachverhalt und betreffen die gleiche Rechtsfrage (Anrechnung des Eigenmietwerts, vgl. E. 2.1). Der Sachverhalt, welcher dem Urteil zur Liegenschaftenschätzung zugrunde liegt, hängt damit zusammen (gleiches Steuerobjekt; Schätzung als Basis des Eigenmietwerts und damit der Veranlagung). Die Rechtsfrage, ob die Vorinstanz die Voraussetzungen für eine Zwischenschätzung zu Recht verneint hat, kann zusammen mit der Frage der Anrechnung des Eigenmietwerts behandelt werden. Die Verfahren sind zu vereinigen und die sich stellenden Rechtsfragen in einem einzigen Urteil zu behandeln (Art. 71 BGG in Verbindung mit Art. 24 BZP; BGE 131 V 59 E. 1 S. 60 f. mit Hinweis, vgl. auch Urteile 2C_440/2014 vom 10. Oktober 2014 E. 1.2; 2C_182/2014 vom 26. Juli 2014 E. 1).

1.4. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und Art. 96 BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG). Es prüft die Anwendung des harmonisierten kantonalen Steuerrechts durch die kantonalen Instanzen gleich wie Bundesrecht mit freier Kognition. In den Bereichen, in denen das Steuerharmonisierungsgesetz den Kantonen einen gewissen Gestaltungsspielraum belässt oder keine Anwendung findet, beschränkt sich die Kognition des Bundesgerichts auf Willkür (BGE 134 II 207 E. 2 S. 210; Urteil 2C_837/2014 vom 23. Februar 2015 E. 2.2). In Bezug auf die Verletzung von Grundrechten, insbesondere des Willkürverbots, gilt eine qualifizierte Rüge- und Substanziierungspflicht (Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232; 138 I 274 E. 1.6 S. 280).

I. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Gemäss Art. 21 Abs. 1 DBG sind die Erträge aus unbeweglichem Vermögen steuerbar, insbesondere alle Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung (lit. a) sowie der Mietwert von Liegenschaften oder Liegenschaftsteilen, die dem Steuerpflichtigen aufgrund von Eigentum oder eines unentgeltlichen Nutzungsrechts für den Eigengebrauch zur Verfügung stehen (lit. b). Vermietet der Eigentümer eine Liegenschaft, stellt der Mietzins bei ihm grundsätzlich Einkommen nach Art. 21 Abs. 1 lit. a DBG dar. Bewohnt er die Liegenschaft selbst, hat er den Eigenmietwert nach Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG zu versteuern (Urteil 2A.535/2003 vom 28. Januar 2005 E. 2.1; vgl. auch Urteil 2A.683/2004 vom 15. Juli 2005 E. 2). Dabei steht dem Eigentümer der Liegenschaft kein Wahlrecht zu: Erzielt er Erträge aus Fremdvermietung, sind diese von Gesetzes wegen anzugeben, und gleichzeitig entfällt für diese Wohnung die Pflicht zur Deklaration des Eigenmietwerts. Im Einkommenssteuerrecht gilt damit in Bezug auf Liegenschaften der Grundsatz, dass bei Eigengebrauch der Eigenmietwert und bei Vermietung die Mietzinseinnahmen massgebend sind (Urteil 2C_431/2009 / 2C_432/2009 vom 4. Dezember 2009 E. 2.1).

2.2. Vermietet der Eigentümer - wie hier - seine Liegenschaft zu einem stark reduzierten Mietzins mit der Folge, dass er nur die (geringen) Mieteinnahmen, nicht aber den Eigenmietwert zu versteuern hat, stellt sich die Frage, ob ihm der Betrag aufzurechnen ist, um den der steuerlich massgebliche Eigenmietwert den vereinbarten Mietzins übersteigt. Allerdings rechtfertigt nicht jede Differenz zwischen Eigenmietwert und finanzieller Abgeltung an den Eigentümer eine Aufrechnung unter dem Titel von Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG. Die steuerliche Erfassung ist nur am Platz, wenn ein bedeutender Differenzbetrag resultiert (Urteil 2A.535/2003 vom 28. Januar 2005 E. 2.6 am Ende), bzw. wenn eine Steuerumgehung vorliegt. Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung wird eine Steuerumgehung angenommen, wenn (1.) eine von den Beteiligten gewählte Rechtsgestaltung als ungewöhnlich ("insolite"), sachwidrig oder absonderlich, jedenfalls den wirtschaftlichen Gegebenheiten völlig unangemessen erscheint (sog. objektives Element), (2.) anzunehmen ist, dass die gewählte Rechtsgestaltung missbräuchlich lediglich deshalb getroffen wurde, um Steuern einzusparen, die bei sachgemässer Ordnung der Verhältnisse geschuldet wären (sog. subjektives Element), und (3.)
das gewählte Vorgehen tatsächlich zu einer erheblichen Steuerersparnis führen würde, sofern es von den Steuerbehörden hingenommen würde (sog. effektives Element; vgl. zum Ganzen Urteil 2C_966/2015 vom 18. Juli 2016 E. 4.2, zur Publikation bestimmt; BGE 138 II 239 E. 4.1 S. 243).
Im Zusammenhang mit der unterpreislichen Vermietung von Wohneigentum wird praxisgemäss eine Umgehung der für den Eigenmietwert geschuldeten Steuer angenommen, wenn der Mietzins weniger als die Hälfte des Eigenmietwerts ausmacht. Der steuerpflichtigen Person steht in einem solchen Fall der Nachweis offen, dass entgegen der bestehenden Vermutung keine Steuerumgehung vorliegt (Urteil 2A.535/2003 vom 28. Januar 2005 E. 5.2).

2.3. Der Eigenmietwert der Liegenschaft X.________strasse 21 wurde rechtskräftig auf Fr. 28'800.-- festgesetzt. Soweit sich der Beschwerdeführer dagegen wendet, kann darauf nicht eingegangen werden. Der Mietpreis von Fr. 2'700.-- pro Jahr liegt um ein Mehrfaches unter dem Betrag von Fr. 14'400.-- (Hälfte des Eigenmietwerts), was die Vermutung einer Steuerumgehung naheliegend erscheinen lässt.
Der ungewöhnlich tiefe Mietzins ist den wirtschaftlichen Gegebenheiten nicht angepasst. Das tiefe Zinsniveau bei Geldanlagen, welches der Beschwerdeführer ins Feld führt, ändert daran nichts, im Gegenteil: In Tiefzinsphasen ist es gerade attraktiv, Wohnraum zu vermieten und damit Geld zu verdienen. Auch die Behauptung, B.________ erhalte eine AHV-Rente von Fr. 1'826.-- pro Monat und lebe unter dem Existenzminimum, hilft dem Beschwerdeführer nicht, ist doch eine alleinstehende Person im AHV-Alter nicht gezwungen, ein neu erstelltes Viereinhalbzimmer-Reiheneinfamilienhaus zu mieten. Die Mietzinsgestaltung ist jedenfalls ungewöhnlich und unter den herrschenden wirtschaftlichen Bedingungen nicht nachvollziehbar. Das objektive Element der Steuerumgehung ist erfüllt.
Da der Beschwerdeführer keine sachlichen Gründe für den symbolischen Mietzins von Fr. 225.-- pro Monat anführt, ist anzunehmen, dass die Mietzinsgestaltung nur deshalb gewählt wurde, weil eine massive Steuerersparnis damit einhergeht. In Anbetracht der Umstände erscheint fraglich, ob die Parteien überhaupt ein Mietverhältnis angestrebt hatten: Aus der Tatsache, dass der Beschwerdeführer und seine Mieterin Ende 2014 den Mietvertrag sistiert haben, er Anfang 2015 zu ihr gezogen ist und ihr ein unentgeltliches Wohnrecht bis zu seinem Wegzug bzw. Ableben eingeräumt hat, durfte die Vorinstanz ohne Willkür schliessen, dass es sich bei B.________ um eine dem Beschwerdeführer nahestehende Person handelt und ein Mietvertrag nur abgeschlossen wurde, um der Besteuerung des Eigenmietwerts zu entgehen. Die Vorinstanz weist zudem darauf hin, dass der Beschwerdeführer B.________ ein nicht gesichertes Darlehen von Fr. 45'000.-- gewährt hat und die Schuld durch jährliche Schenkungen von Fr. 5'000.-- getilgt wird. Der Beschwerdeführer bestreitet diese Tatsachen nicht. Entgegen seiner Auffassung sind diese aber geeignet, die Annahme der missbräuchlichen Rechtsgestaltung zu untermauern. Das subjektive Element der Steuerumgehung ist erfüllt.
Schliesslich ist offensichtlich, dass der Beschwerdeführereine bedeutende Steuerersparnis erzielen würde, wenn die Steuerbehörden einzig die Mietzinseinnahmen von Fr. 2'700.-- besteuern würden. Das steuerbare Einkommen verringert sich dadurch um Fr. 26'100.-- (Differenz zwischen Eigenmietwert und tatsächlichen Mieteinnahmen). Das effektive Element der Steuerumgehung ist erfüllt.

3.
Nach dem Gesagten ist eine Steuerumgehung zu bejahen und die Aufrechnung der Differenz zwischen den Mieteinnahmen und dem rechtskräftig festgesetzten Eigenmietwert zu bestätigen. Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2013 erweist sich als unbegründet und ist abzuweisen.

II. Staats- und Gemeindesteuern

4.
§ 23 Abs. 1 Ziff. 2 des Gesetzes des Kantons Thurgau vom 14. September 1992 über die Staats- und Gemeindesteuern (StG/TG; RB 640.1) entspricht Art. 7 Abs. 1 StHG bzw. Art. 21 Abs. 1 lit. b DBG. § 23 Abs. 1 Ziff. 2 StG/TG legt explizit fest, dass die unterpreisliche Vermietung an eine nahestehende Person dem Eigengebrauch gleichgestellt ist. Diese spezielle gesetzgeberische Massnahme, die im Rahmen des dem Kanton belassenen Gestaltungsspielraums getroffen wurde, dient dazu, eine sachlich richtige Besteuerung herbeizuführen und so ein Unterlaufen der Eigenmietwertbesteuerung zu verhindern (Urteil 2C_188/2007 vom 26. Juni 2008 E. 2.3). Im Übrigen kann vollumfänglich auf die Erwägungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden. Für die Staats- und Gemeindesteuern ergibt sich dasselbe Ergebnis wie bei der direkten Bundessteuer.

5.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2013 ist abzuweisen.

III. Liegenschaftenschätzung

6.

6.1. Auch das Schätzungsverfahren als - hier verselbständigter - Teil des Veranlagungsverfahrens gehört zum harmonisierten Steuerrecht (vgl. Urteile 2C_495/2015 vom 13. April 2016 E. 5.4; 2C_1236/2012 vom 20. Juni 2013 E. 1.1). Indessen enthält das StHG keine Vorschriften darüber, wie das Schätzungsverfahren auszugestalten sei. Art. 14 StHG legt nur die Grundsätze fest, die der kantonale Gesetzgeber bei der Bewertung des (beweglichen oder unbeweglichen) Vermögens zu beachten hat. Demzufolge ist die Kognition des Bundesgerichts hinsichtlich der Anwendung der kantonalen Bestimmungen zur Liegenschaftenschätzung auf Willkür beschränkt (vgl. E. 1.4).

6.2. Gestützt auf § 43 Abs. 3 StG/TG hat der Regierungsrat des Kantons Thurgau die Verordnung vom 24. Oktober 1992 über die Steuerschätzung der Grundstücke (Schätzungsverordnung, nachfolgend: SchäV; RB 640.12) erlassen. Gemäss § 3 Abs. 1 SchäV wird jedes Grundstück in der Regel alle 15 Jahre gesamthaft neu geschätzt; diese Frist wird durch allfällige Zwischenschätzungen gemäss den §§ 4 und 5 SchäV nicht berührt.
Bei ausserordentlichen und wesentlichen Verhältnissen, die bei der letzten Schätzung noch nicht berücksichtigt worden sind, ist der Steuerpflichtige berechtigt, eine Zwischenschätzung zu verlangen (§ 4 Abs. 1 SchäV). Die Aufzählung der Gründe für eine Zwischenschätzung auf Antrag ist zwar nicht abschliessend. Die Gründe (Umzonung [§ 4 Abs. 1 Ziff. 1 SchäV], drastisch gesunkene Mieteinnahmen [§ 4 Abs. 1 Ziff. 2 SchäV], neue schwerwiegende Immissionen [§ 4 Abs. 1 Ziff. 3 SchätzV]) lassen aber erkennen, dass nur eine wesentliche Änderung der Verhältnisse eine Zwischenschätzung rechtfertigt. Eine derartige Änderung ist seit der letzten Schätzung am 10. April 2013 offensichtlich nicht eingetreten und wird vom Beschwerdeführer auch nicht geltend gemacht. Aus diesem Grund ist auch ein Augenschein nicht angezeigt. Die Vorbringen des Beschwerdeführers richten sich gegen die rechtskräftige Schätzung vom 10. April 2013 und sind somit unbehelflich; ebenso die Anrufung von Art. 41 Abs. 1 lit. e und Abs. 2 BV - Normen mit programmatischem Charakter, welche mit der hier zu beurteilenden Frage, ob die Vorinstanz die Voraussetzungen für eine Zwischenschätzung zu Recht verneint hat, nichts zu tun haben.
Gemäss § 5 Abs. 1 SchäV ist eine Zwischenschätzung von Amtes wegen vorzunehmen, wenn ein als Einheit geschätztes Grundstück durch eine Handänderung aufgeteilt worden ist (Ziff. 1); wenn ein Grundstück neu dem Baugebiet oder dem Nichtbaugebiet zugewiesen worden ist (Ziff. 2); bei wesentlichen wertvermehrenden Um-, An- oder Neubauten (Ziff. 3); wenn land- oder forstwirtschaftlich eingeschätzte Grundstücke der bisherigen Bewirtschaftungsart dauernd entfremdet worden sind (Ziff. 4); wenn bei land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken in wesentlichem Ausmass eine Umstellung auf Intensivkulturen erfolgt oder diese erheblich vermehrt oder vermindert worden sind (Ziff. 5); wenn Bauten durch Brand oder Abbruch untergegangen sind (Ziff. 6) oder wenn die Gründe, die nach § 4 Abs. 1 Ziff. 2 und 3 SchäV zu einer Zwischenschätzung Anlass gegeben haben, weggefallen sind (Ziff. 7). Die Vorinstanz hat auch die Voraussetzungen für eine Zwischenschätzung von Amtes wegen ohne Willkür verneint; keiner der (abschliessend aufgezählten) Gründe ist seit der Zwischenschätzung vom 10. April 2013 eingetreten.

6.3. Der Entscheid der Vorinstanz, den Antrag auf Zwischenschätzung abzuweisen, ist nicht zu beanstanden. Die Beschwerde betreffend Liegenschaftenschätzung ist abzuweisen.

IV. Kosten und Entschädigung

7.
Der unterliegende Beschwerdeführer trägt die Gerichtskosten (Art. 66 Abs. 1 BGG). Es ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Verfahren 2C_475/2016, 2C_476/2016 und 2C_477/2016 werden vereinigt.

2.
Auf die subsidiäre Verfassungsbeschwerde betreffend die direkte Bundessteuer 2013 wird nicht eingetreten. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte Bundessteuer 2013 wird abgewiesen.

3.
Auf die subsidiäre Verfassungsbeschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2013 wird nicht eingetreten. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die Staats- und Gemeindesteuern 2013 wird abgewiesen.

4.
Auf die subsidiäre Verfassungsbeschwerde betreffend Liegenschaftenschätzung wird nicht eingetreten. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend Liegenschaftenschätzung wird abgewiesen.

5.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

6.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Thurgau und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 30. November 2016

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Die Gerichtsschreiberin: Genner

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 73 Ricorsi - 1 Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
¹	Le decisioni cantonali di ultima istanza concernenti una materia disciplinata nei titoli da secondo a quinto e sesto, capitolo 1, o concernenti il condono dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile, possono essere impugnate con ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale secondo la legge del 17 giugno 2005257 sul Tribunale federale.258
²	Legittimati a ricorrere sono il contribuente, l'autorità competente secondo il diritto cantonale e l'Amministrazione federale delle contribuzioni.
³	...259

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 273 Legge del 4 dicembre 1947 di procedura civile federale PC Art. 24
¹	L'attore che intende esercitare più azioni contro lo stesso convenuto può farle valere in un'unica petizione, se il Tribunale federale è competente per giudicare ogni singola pretesa. Questa condizione non è richiesta per pretese accessorie.
²	Più persone possono agire o essere convenute con la stessa petizione:
^a	se esiste tra loro una comunione giuridica in relazione con l'oggetto litigioso o se i loro diritti o le loro obbligazioni derivano da una stessa causa materiale e giuridica. Il giudice può chiamare in causa un terzo che faccia parte della comunione giuridica. Il chiamato in causa diventa parte in lite;
^b	se pretese di eguale natura, che si fondano su di una causa materiale e giuridica essenzialmente dello stesso genere, formano l'oggetto di una lite, semprechè la competenza del Tribunale federale esista per ognuna di esse.
³	Quando lo reputa necessario, il giudice può ordinare d'ufficio, in ogni stadio della procedura, la disgiunzione delle cause.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 96 Diritto estero - Il ricorrente può far valere che:
^a	non è stato applicato il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero;
^b	il diritto estero richiamato dal diritto internazionale privato svizzero non è stato applicato correttamente, sempreché la decisione non concerna una causa di natura pecuniaria.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 21 - 1 È imponibile il reddito da sostanza immobiliare, segnatamente:
¹	È imponibile il reddito da sostanza immobiliare, segnatamente:
^a	i proventi dalla locazione, dall'affitto, dall'usufrutto o da altro godimento;
^b	il valore locativo di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito;
^c	i proventi da contratti di superficie;
^d	i proventi dall'estrazione di ghiaia, sabbia o altri elementi costitutivi del suolo.
²	Il valore locativo viene stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell'utilizzazione effettiva dell'abitazione al domicilio del contribuente.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 7 Principio - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Cantoni possono prevedere un'imposizione superiore.16 17
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici o unici, segnatamente quelli da attività lucrativa dipendente o indipendente, da reddito della sostanza compresa l'utilizzazione a scopo personale di fondi, da istituzioni di previdenza, nonché da rendite vitalizie. Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua14 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono proventi imponibili. I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (compresi le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 50 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.15 I Canto
^1bis	In caso di vendita di diritti di partecipazione, ai sensi dell'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196518 sull'imposta preventiva, alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, il reddito della sostanza è considerato realizzato nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis della LF del 13 ott. 1965 sull'imposta preventiva).19
^1ter	I proventi da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto sono imponibili, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte.20
²	Le rendite vitalizie e i proventi da vitalizi sono imponibili nella misura del 40 per cento.21
³	I proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale ai sensi della legge del 23 giugno 200622 sugli investimenti collettivi (LICol) è attribuito agli investitori in funzione delle loro quote; i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto sono imponibili soltanto se la totalità dei redditi del fondo supera i redditi del possesso fondiario diretto.23
⁴	Sono esenti dall'imposta soltanto:
^a	il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione, a condizione che i diritti patrimoniali appartengono alla sostanza privata;
^b	gli utili in capitale conseguiti su elementi della sostanza mobiliare privata, fatto salvo l'articolo 12 capoverso 2 lettere a e d;
^c	l'incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale;
^d	l'incremento patrimoniale derivante da assicurazioni private di capitali, soggette a riscatto, eccettuate quelle da polizze di libero passaggio. È fatto salvo il capoverso 1ter;
^e	i pagamenti in capitale versati dal datore di lavoro o da un'istituzione di previdenza professionale in occasione di un cambiamento di impiego, a condizione che il beneficiario li trasferisca nel termine di un anno ad un'altra istituzione di previdenza professionale o li impieghi per acquistare una polizza di libero passaggio;
^f	i sussidi d'assistenza provenienti da fondi pubblici o privati;
^g	le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, ad eccezione degli alimenti percepiti dal coniuge divorziato o separato legalmente o di fatto, nonché degli alimenti che uno dei genitori percepisce per i figli sotto la sua autorità parentale;
^h	il soldo del servizio militare e civile, nonché l'importo giornaliero per le piccole spese versato nel servizio civile;
^hbis	il soldo dei pompieri di milizia sino a concorrenza di un ammontare determinato dal diritto cantonale per prestazioni in relazione all'adempimento dei compiti fondamentali dei pompieri (esercitazioni, servizi di picchetto, corsi, ispezioni e interventi effettivi per salvataggi, lotta contro gli incendi, lotta contro i sinistri in generale e contro i sinistri causati da elementi naturali e simili); sono eccettuati gli importi forfettari per i quadri, le indennità di funzione, le indennità per i lavori amministrativi e le indennità per prestazioni volontarie fornite dai pompieri;
ⁱ	i versamenti a titolo di riparazione morale;
^k	i proventi ricevuti in virtù della legislazione federale sulle prestazioni complementari all'assicurazione per la vecchiaia, i superstiti e l'invalidità.
^l	le vincite ai giochi da casinò ammessi secondo la legge federale del 29 settembre 201728 sui giochi in denaro (LGD) realizzate nelle case da gioco, purché tali vincite non provengano da un'attività lucrativa indipendente;
^lbis	le singole vincite ai giochi di grande estensione ammessi secondo la LGD e ai giochi da casinò in linea ammessi secondo la LGD sino a concorrenza di un importo pari a un milione di franchi o di un importo più elevato secondo il diritto cantonale;
^lter	le vincite ai giochi di piccola estensione ammessi secondo la LGD;
^m	le singole vincite ai giochi di destrezza e alle lotterie destinati a promuovere le vendite che secondo l'articolo 1 capoverso 2 lettere d ed e LGD non sottostanno a quest'ultima, purché non superino il limite stabilito dal diritto cantonale;
ⁿ	i proventi ricevuti in virtù della legge federale del 19 giugno 202033 sulle prestazioni transitorie per i disoccupati anziani.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 14 Stima - 1 La sostanza è stimata al suo valore venale. Il valore reddituale può essere preso in considerazione in modo appropriato.
¹	La sostanza è stimata al suo valore venale. Il valore reddituale può essere preso in considerazione in modo appropriato.
²	I fondi destinati all'agricoltura o alla silvicoltura sono stimati al loro valore reddituale. Il diritto cantonale può stabilire che nell'ambito della stima si tenga conto del valore venale o che in caso di alienazione o di cessazione della destinazione all'agricoltura o alla silvicoltura venga effettuata un'imposizione complementare in funzione della differenza tra il valore reddituale ed il valore venale. L'imposizione complementare non può eccedere una durata di 20 anni.
³	I beni immateriali e la sostanza mobiliare facenti parte della sostanza commerciale del contribuente sono stimati al loro valore determinante ai fini dell'imposta sul reddito. I Cantoni possono prevedere una riduzione dell'imposta per la sostanza ascrivibile ai diritti di cui all'articolo 8a.88 89

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 41 - 1 A complemento della responsabilità e dell'iniziativa private, la Confederazione e i Cantoni si adoperano affinché:
¹	A complemento della responsabilità e dell'iniziativa private, la Confederazione e i Cantoni si adoperano affinché:
^a	ognuno sia partecipe della sicurezza sociale;
^b	ognuno fruisca delle cure necessarie alla sua salute;
^c	la famiglia sia promossa e protetta quale comunità di adulti e bambini;
^d	le persone abili al lavoro possano provvedere al proprio sostentamento con un lavoro a condizioni adeguate;
^e	ognuno possa trovare, per sé stesso e per la sua famiglia, un'abitazione adeguata e a condizioni sopportabili;
^f	i fanciulli e gli adolescenti nonché le persone in età lavorativa possano istruirsi e perfezionarsi secondo le loro capacità;
^g	i fanciulli e gli adolescenti siano aiutati nel loro sviluppo, cosicché diventino persone indipendenti e socialmente responsabili, e sostenuti nella loro integrazione sociale, culturale e politica, e ne sia promossa la salute.
²	La Confederazione e i Cantoni si adoperano affinché ognuno sia assicurato contro le conseguenze economiche della vecchiaia, dell'invalidità, della malattia, dell'infortunio, della disoccupazione, della maternità, dell'orfanità e della vedovanza.
³	La Confederazione e i Cantoni perseguono gli obiettivi sociali nell'ambito delle loro competenze costituzionali e dei mezzi disponibili.
⁴	Dagli obiettivi sociali non si possono desumere pretese volte a ottenere direttamente prestazioni dello Stato.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.