BE.2018.10 - 2019-10-29 - Corte dei reclami penali: procedimenti penali

Bundesstrafgericht

Tribunal pénal fédéral Tribunale penale federale Tribunal penal federal

Geschäftsnummer: BE.2018.10

Beschluss vom 29. Oktober 2019 Beschwerdekammer

Besetzung

Bundesstrafrichter Roy Garré, Vorsitz, Patrick Robert-Nicoud und Stephan Blättler, Gerichtsschreiber Stefan Graf

Parteien

Eidgenössische Steuerverwaltung,

Gesuchstellerin

gegen

A. AG,

Gesuchsgegnerin

Gegenstand

Entsiegelung (Art. 50 Abs. 3 VStrR)

Sachverhalt:

A. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (nachfolgend «ESTV») führt eine besondere Steueruntersuchung gemäss Art. 190 ff . des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) gegen B., die C. AG, die D. AG, E. und eine weitere Person wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung gemäss Art. 175 f . DBG, der Gehilfenschaft zu Steuerwiderhandlungen gemäss Art. 177 DBG sowie des Steuerbetrugs gemäss Art. 186 DBG, begangen in den Steuerperioden 2011 bis 2016. Gleichzeitig führt sie ein Verwaltungsstrafverfahren gegen B. und E. wegen des Verdachts des Abgabebetrugs gemäss Art. 14 Abs. 2 VStrR, eventuell der Hinterziehung der Verrechnungssteuer im Sinne von Art. 61 lit. a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (Verrechnungssteuergesetz, VStG; SR 642.21), begangen im Geschäftsbereich der C. AG und der D. AG (vgl. act. 1, Ziff. 1.1).

B. Am 9. Mai 2018 erliess der Direktor der ESTV einen Durchsuchungsbefehl zwecks Durchsuchung der Räumlichkeiten der A. AG in Z. (act. 1.1), bei welcher der Beschuldigte E. Konsulent ist und als solcher auf selbstständiger Basis unter Mitbenutzung der Büro- und IT-Infrastruktur der A. AG arbeitet (vgl. act. 4, Rz. 21). Am 16. Mai 2018 schritten die ermittelnden Beamten zur entsprechenden Hausdurchsuchung und stellten im sich in den Räumlichkeiten der A. AG befindlichen Büro von E. verschiedene Akten sicher (act. 1.4). Weitere durch die ESTV gesuchte Akten waren nicht in Z. verfügbar, sondern befanden sich im Archiv der A. AG in X. (vgl. act. 1.3, S. 2). Zudem konnten die elektronischen Daten der A. AG nicht vom Server in Z. kopiert, sondern mussten direkt bei der F. AG in Y. geholt werden (vgl. act. 1.2, S. 2). Entsprechend erliess die ESTV weitere Durchsuchungsbefehle für die betreffenden Räumlichkeiten in X. und Y. (act. 1.2 und 1.3). Gestützt darauf stellte die ESTV in der Folge weitere Archivordner sowie umfangreiche elektronische Daten sicher (act. 1.5, 1.6 und 1.7). Sämtliche sichergestellten Unterlagen und Daten wurden gestützt auf die Einsprache der Inhaberin A. AG versiegelt (act. 1.4, 1.5, 1.6, 1.7).

C. Diesbezüglich gelangte die ESTV mit Gesuch vom 19. Juli 2018 an die Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts (act. 1). Sie beantragt Folgendes:

1. Die ESTV sei zu ermächtigen, die am 16., 17. und 18. Mai 2018 bei der A. AG in Z., Y. und X. sichergestellten Akten und elektronischen Datenträger zu entsiegeln und zu durchsuchen.

2. Die Verfahrenskosten seien der Gesuchsgegnerin aufzuerlegen.

In ihrer Gesuchsantwort vom 24. August 2018 stellt die A. AG die nachfolgenden Anträge (act. 4):

1. Das Entsiegelungsgesuch der ESTV sei mangels Relevanz der beschlagnahmten (elektronischen) Dokumente für die Untersuchung der ESTV abzuweisen.

2. Eventualiter sei das Entsiegelungsgesuch der ESTV lediglich im eingeschränkten Umfange wie folgt gutzuheissen:

2.1 Es seien durch das Bundesstrafgericht in sämtlichen Asservaten sämtliche Schriftstücke auszusondern und der Gesuchsgegnerin herauszugeben, die für die von der Gesuchstellerin unter der Verfahrensnummer GKASU 2899/REO 2601 geführte Untersuchung keine Bedeutung haben.

2.2 Es seien durch das Bundesstrafgericht in sämtlichen Asservaten sämtliche Schriftstücke auszusondern und der Gesuchsgegnerin herauszugeben, die von bei der Gesuchsgegnerin tätigen Rechtsanwälten – mit Ausnahme von E. – erstellt, von diesen oder an diese übermittelt wurden oder mit ihnen in Zusammenhang stehen.

2.3 Es seien durch das Bundesstrafgericht in sämtlichen Asservaten sämtliche Schriftstücke auszusondern und der Gesuchsgegnerin herauszugeben, die von E. in Ausübung seiner anwaltlichen Tätigkeit erstellt, von ihm oder an ihn übermittelt wurden oder mit ihm in Zusammenhang stehen und die für die von der Gesuchstellerin unter der Verfahrensnummer GKASU 2899/REO 2601 geführte Untersuchung keine Bedeutung haben.

3. Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen zulasten der Schweizerischen Eidgenossenschaft.

Am 19. September 2018 erstattete die ESTV diesbezüglich eine Gesuchsreplik und beantwortete zudem die ihr von der Beschwerdekammer im Hinblick auf eine allfällige Triage der sichergestellten elektronischen Daten unterbreiteten Fragen (act. 7). Die Gesuchsreplik wurde der A. AG am 20. September 2018 zur Kenntnis gebracht (act. 8).

D. Die bisherigen Ausführungen der Parteien (siehe u.a. act. 4, Rz. 140 ff. und act. 7, Ziff. 2.4) führten zur Annahme, dass Teile der sichergestellten elektronischen Daten dem Anwaltsgeheimnis unterliegen könnten. Die ESTV wurde daher aufgefordert, der Beschwerdekammer die entsprechenden Datenträger zukommen zu lassen (act. 9). In der Folge zog die Beschwerdekammer Sachverständige zu, welche ihr eine Durchsuchung und Triage der sichergestellten elektronischen Daten ermöglichen sollten (vgl. act. 15 bis 27) und begann in der Folge mit der Triage der umfangreichen elektronischen Daten.

Mit Eingabe vom 29. August 2019 ersuchte die ESTV die Beschwerdekammer um Angaben zum aktuellen Stand der Triage sowie um Auskunft über den Stand des Entsiegelungsgesuchs betreffend die sichergestellten Papiere. Sinngemäss ersuchte die ESTV diesbezüglich um einen vom Entscheid der elektronischen Daten unabhängigen Teilentscheid, falls die Triage der elektronischen Daten mehr als ein halbes Jahr in Anspruch nehme (act. 28). Mit Schreiben vom 5. September 2019 nahm die Beschwerdekammer hierzu Stellung und stellte dabei in Aussicht, die sichergestellten Papiere betreffend einen separaten Teilentscheid zu treffen (act. 29).

E. Auf die Ausführungen der Parteien und die eingereichten Akten wird, soweit erforderlich, in den nachfolgenden rechtlichen Erwägungen Bezug genommen.

Die Beschwerdekammer zieht in Erwägung:

1. Da die Triage der umfangreichen, sichergestellten elektronischen Daten weitere Monate in Anspruch nehmen wird, fällt die Beschwerdekammer vorliegend, dem Ersuchen der Gesuchstellerin (act. 29) Rechnung tragend, einen Teilentscheid. Dieser betrifft nur die anlässlich der erwähnten Hausdurchsuchungen sichergestellten Unterlagen in Papierform gemäss den Durchsuchungsprotokollen vom 16. (act. 1.4) und 18. Mai 2018 (act. 1.7).

2.

2.1 Das Verfahren wegen des Verdachts schwerer Steuerwiderhandlungen gegenüber dem Täter, dem Gehilfen und dem Anstifter richtet sich gemäss Art. 191 Abs. 1 DBG nach den Artikeln 19–50 des Bundesgesetzes vom 22. März 1974 über das Verwaltungsstrafrecht (VStrR; SR 313.0). Bei der Verfolgung von Widerhandlungen gegen das Verrechnungssteuergesetz findet ebenfalls das VStrR Anwendung und die ESTV ist die verfolgende und urteilende Verwaltungsbehörde (Art. 67 Abs. 1 VStG).

2.2 Werden im Verwaltungsstrafverfahren Papiere und Datenträger (vgl. hierzu BGE 108 IV 76 E. 1) durchsucht, so ist dem Inhaber derselben wenn immer möglich vor der Durchsuchung Gelegenheit zu geben, sich über deren Inhalt auszusprechen. Erhebt er gegen die Durchsuchung Einsprache, so werden die Papiere vorläufig versiegelt und verwahrt (Art. 50 Abs. 3 VStrR). Zur Einsprache gegen die Durchsuchung ist grundsätzlich nur der Inhaber der Papiere legitimiert. Nach der Praxis des Bundesgerichts kann indessen die Befugnis, sich gegen eine Durchsuchung von Aufzeichnungen zu wehren, über den Kreis der Gewahrsamsinhaber hinausgehen. Sie erfasst auch Personen, die unabhängig der Besitzverhältnisse ein rechtlich geschütztes Interesse an der Geheimhaltung des Inhalts der Unterlagen haben können (vgl. hierzu die Urteile des Bundesgerichts 1B_91/2019 vom 11. Juni 2019 E. 2.2; 1B_487/2018 vom 6. Februar 2019 E. 2.3). Über die Zulässigkeit der Durchsuchung entscheidet die Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts (Art. 50 Abs. 3 VStrR i.V.m. Art. 37 Abs. 2 lit. b StBOG). Die betroffene Verwaltungsbehörde hat bei der Stellung von Entsiegelungsgesuchen dem Beschleunigungsgebot ausreichend Rechnung zu tragen (Art. 29 Abs. 1 BV; BGE 139 IV 246 E. 3.2).

2.3 Gegenstand des Ersuchens bildet die Entsiegelung von in Räumlichkeiten der Gesuchsgegnerin sichergestellten Unterlagen und von deren elektronischen Daten. Die Gesuchsgegnerin ist deren Inhaberin und somit zur erhobenen Einsprache legitimiert. Zudem vertritt sie im vorliegenden Verfahren auch Rechtsanwalt E. (act. 4, Rz. 1 f.; act. 4.3, 4.4). Beide geben an, im vorliegenden Verfahren ihrer Pflicht zur Wahrung des Anwaltsgeheimnisses nachkommen zu wollen (act. 4, Rz. 9). Sowohl die Gesuchsgegnerin als auch E. haben sich im vorliegenden Verfahren zur Sache äussern können. Die übrigen Eintretensvoraussetzungen geben zu keinen Bemerkungen Anlass. Auf das Gesuch ist einzutreten.

3.

3.1 Die Gesuchstellerin reichte der Beschwerdekammer mit ihrem Gesuch vom 19. Juli 2018 und unter Hinweis auf Art. 25 Abs. 3 VStrR eine Reihe von Beweismitteln ein, welche die Beschwerdekammer unter Ausschluss der Gesuchsgegnerin zur Kenntnis nehmen solle (act. 1, Ziff. 2.2).

3.2 Wo es zur Wahrung wesentlicher öffentlicher oder privater Interessen nötig ist, hat die Beschwerdekammer von einem Beweismittel unter Ausschluss des Beschwerdeführers oder Antragstellers Kenntnis zu nehmen (Art. 25 Abs. 3 VStrR). Diese Bestimmung ist auch im Rahmen eines Entsiegelungsverfahrens nach Art. 50 Abs. 3 VStrR anwendbar (Entscheid des Bundesstrafgerichts BV.2009.30 vom 10. März 2010 E. 3). Die Beschwerdekammer betrachtet hierbei das blosse Interesse der beteiligten Verwaltung an der Geheimhaltung einer Information nicht als gleichbedeutend mit einem wesentlichen öffentlichen Interesse. Nicht die Verwaltung setzt die Wertmassstäbe für die Interessenabwägung, sondern die richterliche Kontrollinstanz. Die Formulierung von Art. 25 Abs. 3 VStrR ist imperativ. Die Beschwerdekammer muss den Betroffenen von der Kenntnisnahme ausschliessen, wenn die Sachlage den vom Gesetz verlangten Voraussetzungen entspricht (Hauri, Verwaltungsstrafrecht [VStrR], 1998, S. 74 m.w.H.; Entscheid des Bundesstrafgerichts BV.2009.30 vom 15. Dezember 2009 E. 2.2).

Gemäss Praxis der Beschwerdekammer sind aber in einem solchen Fall Akten, welche einer Partei nicht offengelegt werden sollen, aber worauf sie sich stützen soll, in Form einer Zusammenfassung einzureichen, wobei die betroffene Partei uneingeschränkt Gelegenheit zur Stellungnahme erhält (Beschlüsse des Bundesstrafgerichts BV.2018.9 vom 13. September 2018 E. 4.2; BE.2018.2 vom 30. Mai 2018 E. 6.2.5; Entscheid des Bundesstrafgerichts BV.2009.30 vom 15. Dezember 2009 E. 2.4 m.w.H.).

3.3 Die Gesuchstellerin will mit ihrem Vorgehen verhindern, dass die steuerstrafrechtliche Untersuchung erschwert bzw. das Steuergeheimnis gegenüber anderen Beschuldigten bzw. Steuerpflichtigen verletzt wird (vgl. act. 1, Ziff. 2.2). Der lediglich pauschal bzw. unter allgemeinem Hinweis auf noch nicht erfolgte Befragungen vorgebrachte Grund der möglichen Erschwerung der steuerstrafrechtlichen Untersuchung kann für eine sich auf Art. 25 Abs. 3 VStrR stützende Einschränkung des Rechts der Gesuchsgegnerin auf Akteneinsicht nicht genügen. Die Beschwerdekammer erkennt aber im Steuergeheimnis (vgl. Art. 110 DBG oder Art. 37 VStG) wesentliche private Interessen von Drittpersonen, die einer Einsichtnahme in Steuerunterlagen entgegenstehen können (vgl. hierzu den Beschluss des Bundesstrafgerichts BE.2018.2 vom 30. Mai 2018 E. 6.2.5).

3.4 Die Gesuchsgegnerin erhebt keine grundsätzlichen Einwände gegen die Vorgehensweise der Gesuchstellerin (act. 4, Rz. 16 f., 20). Wie nachfolgend ausgeführt wird, erweist sich der eine Teil der untersuchten Sachverhalte für die Beurteilung des vorliegenden Gesuchs nicht als relevant bzw. – wenn überhaupt – nur von untergeordneter Bedeutung (siehe E. 5.5). Demnach muss sich die Beschwerdekammer auch nicht auf die sich auf diesen Teil der Untersuchung beziehenden Belege A, B, D und E stützen. Beleg H, d.h. die Auszüge aus den (Steuer-)Unterlagen von Herrn und Frau G., unterliegt offensichtlich der Geheimhaltungspflicht gemäss Art. 110 Abs. 1 DBG. Ein wesentliches privates Interesse von Drittpersonen an der Geheimhaltung dieses Dokuments ist damit vorhanden. Bei Beleg C handelt es sich um eine durch die H. AG erstellte Funktions- und Risikoanalyse der I. AG. Bei den Belegen F und G handelt es sich demgegenüber um Geschäftsunterlagen der J. Ltd., bezüglich welcher diese gegenüber der Gesuchsgegnerin ein Geheimhaltungsinteresse aufweist. Der wesentliche Inhalt dieser Aktenstücke wurde von der Gesuchstellerin im Rahmen ihrer Ausführungen wiedergegeben (vgl. hierzu die nachfolgende E. 5.4). Dazu konnte die Gesuchsgegnerin Stellung nehmen. Der Praxis der Beschwerdekammer ist somit Genüge getan.

4. Gemäss konstanter Praxis der Beschwerdekammer entscheidet diese bei Entsiegelungsgesuchen in einem ersten Schritt, ob die Durchsuchung im Grundsatz zulässig ist und, sofern dies bejaht wird, in einem zweiten Schritt, ob die Voraussetzungen für eine Entsiegelung erfüllt sind. Von einer Durchsuchung von Papieren, bei der es sich um eine strafprozessuale Zwangsmassnahme handelt, wird gesprochen, wenn Schriftstücke oder Datenträger im Hinblick auf ihren Inhalt oder ihre Beschaffenheit durchgelesen bzw. besichtigt werden, um ihre Beweiseignung festzustellen und sie allenfalls mittels später erfolgender Beschlagnahme zu den Akten zu nehmen. Eine derartige Durchsuchung ist nur zulässig, wenn ein hinreichender Tatverdacht besteht, anzunehmen ist, dass sich unter den sichergestellten Papieren Schriften befinden, die für die Untersuchung von Bedeutung sind (Art. 50 Abs. 1 VStrR) und der Grundsatz der Verhältnismässigkeit respektiert wird. Die Durchsuchung von Papieren ist dabei mit grösster Schonung der Privatgeheimnisse und unter Wahrung der Berufs- und Amtsgeheimnisse durchzuführen (Art. 50 Abs. 1 und 2 VStrR; vgl. zum Ganzen TPF 2007 96 E. 2; Beschlüsse des Bundesstrafgerichts BE.2019.5 vom 20. August 2019 E. 3.1; BE.2018.19 vom 16. April 2019 E. 3).

5.

5.1 Im Entsiegelungsentscheid ist vorab zu prüfen, ob ein hinreichender Tatverdacht für eine die Durchsuchung rechtfertigende Straftat besteht. Dazu bedarf es zweier Elemente: Erstens muss ein Sachverhalt ausreichend detailliert umschrieben werden, damit eine Subsumtion unter einen oder allenfalls auch alternativ unter mehrere Tatbestände des Strafrechts überhaupt nachvollziehbar vorgenommen werden kann; zweitens müssen ausreichende Beweismittel oder Indizien angegeben und vorgelegt werden, die diesen Sachverhalt stützen. In Abgrenzung zum dringenden setzt dabei der hinreichende Tatverdacht gerade nicht voraus, dass Beweise oder Indizien bereits für eine erhebliche oder hohe Wahrscheinlichkeit einer Verurteilung sprechen (vgl. zum Ganzen bereits ausführlich den Entscheid des Bundesstrafgerichts BE.2006.7 vom 20. Februar 2007 E. 3.1 m.w.H.; die dort angeführten Überlegungen in Bezug auf das ordentliche Strafverfahren gelten gleichermassen auch für das Verwaltungsstrafverfahren, gibt es doch diesbezüglich keinen sachlichen Grund für eine unterschiedliche Rechtsanwendung; vgl. zuletzt u.a. auch den Beschluss des Bundesstrafgerichts BE.2019.5 vom 20. August 2019 E. 3.1).

5.2 Gemäss Durchsuchungsbefehl, welcher der eingangs erwähnten Hausdurchsuchung zu Grunde liegt, bestehe der begründete Verdacht, dass die durch B. beherrschten Gesellschaften C. AG und D. AG (jeweils mit Sitz in der Schweiz) versuchte Steuerhinterziehung begangen haben, indem sie in den Geschäftsjahren 2012 sowie 2014–2016 ihnen zustehende Erträge im Betrag von rund Fr. 109 Mio. nicht verbucht haben. Diese den beiden Gesellschaften zustehenden Erträge seien durch die J. Ltd. mit Sitz in Mauritius und die K. Ltd. mit Sitz in Zypern vereinnahmt worden. Dadurch seien die Gewinne der beiden eingangs erwähnten Gesellschaften mit Sitz in der Schweiz in hohem Ausmass zu Unrecht verkürzt und damit in grossem Umfang Gewinnsteuern hinterzogen worden. Durch die unterlassene Deklaration dieser damit mutmasslich verdeckt geleisteten Gewinnausschüttungen und der damit nicht erfolgten Deklaration und Abrechnung der Verrechnungssteuern seien im Geschäftsbereich der C. AG bzw. der D. AG Verrechnungssteuern hinterzogen worden. E. sei u.a. Präsident des Verwaltungsrats der C. AG sowie der D. AG. Es bestehe ihm gegenüber der Verdacht, dass er an den mutmasslichen Steuerwiderhandlungen als (Mit-)Täter oder als Teilnehmer beteiligt gewesen sei (act. 1.1, S. 2 f.).

5.3 Der dem Durchsuchungsbefehl zu Grunde liegende Tatverdacht wurde von der Gesuchstellerin im Rahmen des vorliegenden Verfahrens konkretisiert. Demnach sei im Jahr 2014 ein Teil der Vermögen, welche durch die B. zuzurechnende Gruppe verwaltet wurden, in sieben private Investmentfonds eingebracht worden. Mit der Verwaltung dieser Vermögen sei die J. Ltd. mit Sitz in Mauritius beauftragt worden. Die sieben Investmentfonds hätten der J. Ltd. für deren angeblich erbrachten Leistungen Kommissionen vergütet. Die in Zug domizilierten C. AG und D. AG haben in diesem Zusammenhang in den Geschäftsjahren 2014–2016 zu Gunsten der J. Ltd. Dienstleistungen erbracht. Diese seien durch die J. Ltd. in Form von «service fees» und «advisory fees» entschädigt worden.

Laut den Geschäftsberichten habe die J. Ltd. in den Jahren 2014 und 2015 kein Personal beschäftigt. Erst gegen Ende 2016 habe die Gesellschaft einige Mitarbeiter beschäftigt. Gemäss dem Internet-Portal «Bloomberg» erschienen als «Key Executives» für die J. Ltd. G. als Managing Director and Head of Active Management und L. als Group Head Asset Management. Diese Personen seien in der Schweiz wohnhaft und übten auch ihre Erwerbstätigkeit hauptsächlich hierzulande aus. Hinzu komme, dass die J. Ltd. im Jahr 2014 bei der Einrichtung der sieben Investmentfonds ausser den Zahlungen an die C. AG und an die D. AG praktisch keine weiteren Kosten verbucht habe.

Aufgrund dieser Indizien dränge sich die Beurteilung auf, dass die J. Ltd. von der Schweiz aus geleitet und die wesentlichen Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Verwaltung der Investmentfonds hauptsächlich durch die beiden in Zug domizilierten Gesellschaften ausgeübt worden seien. Trotzdem habe die J. Ltd. einen Grossteil der von den Investmentfonds ausgerichteten Kommissionen als eigene Erträge vereinnahmt. Es bestehe der Verdacht, dass die J. Ltd. einzig zum Zwecke der Gewinnverschiebung bzw. der Verkürzung der Steuern der beiden in Zug domizilierten Gesellschaften gegründet und eingesetzt worden sei. Auf Grund der tatsächlichen Gegebenheiten seien die von der J. Ltd. verbuchten Erträge den beiden Schweizer Gesellschaften zuzurechnen (vgl. zum Ganzen act. 1, Ziff. 2.3.2, S. 5).

Zusammenfassend sei festzuhalten, dass die J. Ltd. eine reine Sitzgesellschaft sei, welche über keine Infrastruktur und kein Personal verfüge und auch keine Geschäftsaktivität entwickelt habe. Die von ihr angebotenen Dienstleistungen und ihre Verwaltung seien hauptsächlich durch die C. AG und die D. AG erbracht worden. Der gesamte Gewinn der Geschäftsjahre 2014–2016 falle daher in die schweizerische Besteuerungshoheit. Die beiden in Zug domizilierten Gesellschaften hätten diese Gewinne nicht deklariert, sondern vorgegeben, die Erträge stünden der J. Ltd. zu. Diesbezüglich bestehe der Verdacht der versuchten Steuerhinterziehung durch die C. AG betreffend die Steuerperioden 2012–2016 bzw. durch die D. AG betreffend die Steuerperioden 2014–2016 (act. 1, Ziff. 2.3.2, S. 5 f.). Gegen E. bestehe der Verdacht der Teilnahme an den beschriebenen Vorgängen und mutmasslich begangenen Steuerdelikten aufgrund seiner Funktion als Präsident des Verwaltungsrats der C. AG und der D. AG in den tatrelevanten Zeitspannen (act. 1, Ziff. 2.3.2, S. 6).

Der Gewinnverzicht der beiden schweizerischen Gesellschaften stelle zudem eine geldwerte Leistung zu Gunsten der J. Ltd. dar. Die darauf geschuldete Verrechnungssteuer sei weder deklariert noch abgerechnet worden. Diesbezüglich bestehe der Verdacht des Abgabebetrugs, eventualiter der Hinterziehung der Verrechnungssteuer (act. 1, Ziff. 2.3.2, S. 6). In diesem Zusammenhang bestehe gegen E. der Verdacht des Abgabebetrugs, eventuell der Hinterziehung der Verrechnungssteuer, indem er die auf den mutmasslich verdeckten Gewinnausschüttungen oder sonstigen Vorteilszuwendungen geschuldete Verrechnungssteuer weder bei der Gesuchstellerin deklarieren noch abliefern liess (act. 1, Ziff. 2.3.2, S. 6).

5.4 Im Rahmen ihres Gesuchs nahm die Gesuchstellerin konkret Bezug auf Geschäftsberichte der J. Ltd. und auf öffentliche Informationen im Internet-Portal «Bloomberg» (act. 1, Ziff. 2.3.2, S. 5). Der von der Gesuchstellerin eingereichte, als vertraulich bezeichnete Auszug der Jahresrechnung der J. Ltd. für die Jahre 2014–2015 (Beleg F) weist die im Gesuch erwähnten «advisory fees» aus, welche von der J. Ltd. in diesen Jahren an die C. AG geleistet worden sind. Der Inhalt des als vertraulich bezeichneten Vertrags zwischen der D. AG und der J. Ltd. vom März 2016 (Beleg G) stützt die Ausführungen der Gesuchstellerin, wonach die D. AG zu Gunsten der J. Ltd. gegen Entschädigung (Dienst-)Leistungen erbracht haben soll. Der als vertraulich eingereichte Lohnausweis und der entsprechende Auszug aus der Steuererklärung von G. (Beleg H) lassen annehmen, dass dieser in der Schweiz wohnhaft und ab 1. Februar 2016 bis zumindest 31. Dezember 2016 Angestellter der J. Ltd. war, was von der Gesuchstellerin im Rahmen ihrer Schilderung des Sachverhalts ebenfalls offengelegt wurde (act. 1, Ziff. 2.3.2, S. 5).

5.5 Nach dem Gesagten bestehen zum jetzigen Zeitpunkt des Verfahrens hinreichend konkrete Anhaltspunkte, welche gegenüber den beschuldigten Gesellschaften C. AG und D. AG den von der Gesuchstellerin formulierten Verdacht der Hinterziehung von Gewinnsteuern bzw. gegenüber den beschuldigten verantwortlichen Personen, namentlich E., den Verdacht der Teilnahme an diesen Steuerwiderhandlungen bzw. der Hinterziehung von Verrechnungssteuern zu begründen vermögen. Wie nachfolgend auszuführen ist, stehen die sichergestellten Unterlagen vordergründig im Zusammenhang mit diesem Teil des gesamten von der Gesuchstellerin dargelegten Untersuchungsgegenstandes (siehe E. 6.2). Der von der Gesuchstellerin gegen B. unter dem Stichwort «Finder Fees» formulierte Verdacht der Hinterziehung der Einkommenssteuer scheint in Bezug auf die vorliegenden Unterlagen demgegenüber nur von untergeordneter Bedeutung. Auf die diesbezüglichen Ausführungen der Parteien ist daher an dieser Stelle nicht einzugehen. Aus diesem Grund braucht sich die Beschwerdekammer für ihren Entscheid auch nicht auf die diesen Teil der Untersuchung betreffenden, vertraulichen Aktenstücke zu stützen (siehe oben E. 3.4).

6.

6.1 Weiter ist zu prüfen, ob anzunehmen ist, dass sich unter den zu durchsuchenden Papieren Schriften befinden, die für die Untersuchung von Bedeutung sind (Art. 50 Abs. 1 VStrR). Die Untersuchungsbehörden müssen hierbei jedoch im Rahmen des Entsiegelungsgesuchs noch nicht darlegen, inwiefern ein konkreter Sachzusammenhang zwischen den Ermittlungen und einzelnen noch versiegelten Dokumenten besteht. Es genügt, wenn sie aufzeigen, inwiefern die versiegelten Unterlagen grundsätzlich verfahrenserheblich sind (Urteil des Bundesgerichts 1B_637/2012 vom 8. Mai 2013 E. 3.8.1 m.w.H.; TPF 2004 12 E. 2.1). Betroffene Inhaber von Aufzeichnungen und Gegenständen, welche die Versiegelung beantragen bzw. Durchsuchungshindernisse geltend machen, haben ihrerseits die prozessuale Obliegenheit, jene Gegenstände zu benennen, die ihrer Ansicht nach offensichtlich keinen Sachzusammenhang mit der Strafuntersuchung aufweisen. Dies gilt besonders, wenn sie die Versiegelung von sehr umfangreichen bzw. komplexen Dokumenten oder Dateien verlangt haben (Urteil des Bundesgerichts 1B_637/2012 vom 8. Mai 2013 E. 3.8.1 in fine; gleiches gilt in Bezug auf die StPO, siehe hierzu BGE 138 IV 225 E. 7.1).

6.2 Die bei der Gesuchsgegnerin durchsuchten Räume und Ablagesysteme standen dem Beschuldigten E. zur Verfügung. Insbesondere aufgrund seiner Funktion als Präsident des Verwaltungsrats der C. AG und der D. AG und des damit verbundenen oben geschilderten Tatverdachts, erwartete die Gesuchstellerin, dass sich in den durchsuchten Räumlichkeiten Unterlagen zu den beschriebenen Sachverhalten befinden würden (act. 1, Ziff. 3.1). In genereller Hinsicht führte sie zudem aus, Unterlagen zu finanziellen Begebenheiten seien für steuerliche Aspekte per se von grosser Bedeutung und damit von Relevanz für die vorliegende Strafuntersuchung. Von Bedeutung seien weiter auch Akten von bisher den Ermittlern noch nicht bekannten Gesellschaften der M.-Unternehmensgruppe bzw. von Gesellschaften, die mutmasslich geschäftliche Verbindungen zu einer der bekannten Gesellschaften der M.-Unternehmensgruppe hätten. Diese könnten dazu beitragen, ein möglichst vollständiges Bild aller involvierten Personen und Gesellschaften, deren Zusammenwirken ihrer jeweiligen Tatbeiträge zu erstellen. Ebenso könnten diese Informationen zur umfassenden Rekonstruktion von Transaktionen und Geldflüssen beitragen. Aufgrund des geschilderten Tatverdachts sei namentlich von Interesse welche Gesellschaften der Unternehmensgruppe bzw. welche Personen die Leistungen erbracht haben, welche letztlich von der J. Ltd. in Rechnung gestellt worden seien. Ebenso sei es Teil der Untersuchung zu klären, wo sich der durch die mutmasslichen Steuerwiderhandlungen bewirkte unrechtmässige Vermögensvorteil befinde (vgl. zum Ganzen act. 1, Ziff. 3.2, S. 6 f.).

6.3 Ausgehend von diesen allgemeinen Ausführungen zeigt die Gesuchstellerin in ihrem Gesuch ausführlich zu jedem einzelnen Asservat in act. 1.4 und 1.7 den mutmasslichen Bezug zum Gegenstand der Untersuchung auf (act. 1, Ziff. 3.3.a und 3.3.c). Darauf kann an dieser Stelle verwiesen werden. Eine Durchsicht der Listen der sichergestellten Unterlagen in act. 1.4 und 1.7 bestätigt, dass alle Asservate einen offensichtlichen Bezug zu den Gesellschaften der M.-Gruppe aufweisen, sei es indem sie direkt einzelne von deren Gesellschaften betreffen (so bspw. act. 1.4, E7) oder aber andere Gesellschaften betreffen, die offenbar mit Gesellschaften der M.-Gruppe in Verbindung stehen bzw. standen (so bspw. act. 1.4, E1). Vor dem Hintergrund des oben geschilderten Tatverdachts (vgl. E. 5.5) bzw. des sich daraus ergebenden Untersuchungsgegenstandes liegt die grundsätzliche Verfahrenserheblichkeit der sichergestellten Unterlagen gemäss act. 1.4 und 1.7 somit auf der Hand.

6.4 Die diesbezüglichen Bestreitungen der Gesuchsgegnerin vermögen demgegenüber nicht zu überzeugen. In allgemeiner Form bringt sie vor, E. sei als Verwaltungsrat der Schweizer Gesellschaften zu keinem Zeitpunkt in das Geschäft der J. Ltd. involviert gewesen, weder als Organ noch als Aktionär. Entsprechend verfüge er auch über keinerlei Unterlagen betreffend deren Organisation oder die effektiv getätigten Geschäfte. Es treffe zu, dass gewisse «back office»-Leistungen der J. Ltd. während zwei Jahren effektiv von der Schweiz aus erbracht worden seien. Die Entscheide seien jedoch allesamt in Mauritius von einem operativen Verwaltungsrat, der mehrheitlich aus Personen mit Wohnsitz in Mauritius zusammengesetzt war, gefällt worden. E. sei zu keinem Zeitpunkt zu Fragen betreffend die Steuerstruktur involviert gewesen. Daraus ergebe sich, dass bei ihm keine Dokumente zu finden seien, welche steuerlich für die von der Gesuchstellerin geführte Untersuchung relevant seien (act. 4, Rz. 30 ff.). Diese Argumentation lässt ausser Acht, dass eben gerade auch die durch die Schweizer Gesellschaften, deren Verwaltungspräsident E. war, erbrachten Leistungen zentraler Gegenstand der Untersuchung sind. Soweit weiter geltend gemacht wird, in den sichergestellten Akten befänden sich Unterlagen zu Gesellschaften, welche zu hundert Prozent E. gehörten und keine Relevanz für die Untersuchung aufwiesen (so die N. Incorporated [act. 4, Rz. 109], die Gesellschaft O. [act. 4, Rz. 111], die P. Ltd. [act. 4, Rz. 123]), ist zu wiederholen, dass die entsprechenden Gesellschaften offenbar in geschäftlicher Verbindung zu Gesellschaften der M.-Gruppe standen und damit auch hier ein hinreichender Zusammenhang mit dem Gegenstand der Untersuchung besteht. Ähnliche Überlegungen gelten auch für das angeblich nie vollzogene Transaktionsprojekt Q. (act. 4, Rz. 125) oder die Verbindungen der M.-Gruppe zur gemeinnützigen Stiftung R. (act. 4, Rz. 127).

7.

7.1 Bei einer Durchsuchung ist mit der dem Betroffenen und seinem Eigentum gebührenden Schonung zu verfahren (Art. 45 Abs. 1 VStrR). Papiere sind mit grösster Schonung der Privatgeheimnisse zu durchsuchen (Art. 50 Abs. 1 VStrR). Zudem sind bei der Durchsuchung das Amtsgeheimnis sowie Geheimnisse, die Geistlichen, Rechtsanwälten, Notaren, Ärzten, Apothekern, Hebammen und ihren beruflichen Gehilfen in ihrem Amte oder Beruf anvertraut wurden, zu wahren (Art. 50 Abs. 2 VStrR). Diese Bestimmungen konkretisieren im Bereich des Verwaltungsstrafrechts den verfassungsrechtlichen Verhältnismässigkeitsgrundsatz (Art. 5 Abs. 2 und Art. 36 Abs. 3 BV), welcher bei der Durchsuchung von Papieren zu beachten ist.

7.2 Die vom Entsiegelungsrichter bei seinem Entscheid zu berücksichtigenden Geheimnisse nach Art. 50 Abs. 2 VStrR ergeben sich nebst anderem aus gesetzlichen Beschlagnahmeverboten (vgl. hierzu den Beschluss des Bundesstrafgerichts BE.2013.1 vom 24. Oktober 2013 E. 6.2 mit Hinweis). Ein solches befindet sich in Art. 46 Abs. 3 VStrR. Demnach dürfen Gegenstände und Unterlagen aus dem Verkehr einer Person mit ihrem Anwalt nicht beschlagnahmt werden, sofern dieser nach dem Bundesgesetz vom 23. Juni 2000 über die Freizügigkeit der Anwältinnen und Anwälte (Anwaltsgesetz, BGFA; SR 935.61) zur Vertretung vor schweizerischen Gerichten berechtigt und im gleichen Sachzusammenhang nicht selber beschuldigt ist. Diese Bestimmung entspricht Art. 264 Abs. 1 lit. a und d StPO (siehe hierzu die Botschaft vom 26. Oktober 2011 zum Bundesgesetz über die Anpassung von verfahrensrechtlichen Bestimmungen zum anwaltlichen Berufsgeheimnis [nachfolgend «Botschaft»]; BBl 2011 8188). Der Erlass von Art. 46 Abs. 3 VStrR (nebst anderen Bestimmungen) bezweckte die Harmonisierung des Beizugs anwaltlicher Dokumente als Beweismittel in den verschiedenen Verfahrensgesetzen des Bundes (siehe Botschaft, BBl 2011 8182). Massgebend für diese Änderungen waren – gemäss Botschaft (BBl 2011 8184) – u. a. die folgenden Voraussetzungen: Geschützt sind nur Gegenstände und Unterlagen, die im Rahmen eines berufsspezifischen Mandates von der Anwältin oder vom Anwalt selber, der Klientschaft oder Dritten erstellt wurden. Zu den Unterlagen gehören nicht nur die Korrespondenz im üblichen Sinne wie Briefe oder E-Mails, sondern auch eigene Aufzeichnungen, rechtliche Abklärungen im Vorfeld eines Verfahrens, Besprechungsnotizen, Strategiepapiere, Vertrags- oder Vergleichsentwürfe usw. Zur berufsspezifischen Anwaltstätigkeit gehören – dem straf- und anwaltsrechtlichen Schutz des Berufsgeheimnisses (Art. 321 Ziff. 1 StGB und Art. 13 BGFA) entsprechend – namentlich Prozessführung und Rechtsberatung, nicht jedoch berufsfremde Aktivitäten wie Vermögensverwaltung, Verwaltungsratsmandate, Geschäftsführung oder Sekretariat eines Berufsverbandes, Mäkelei, Mediation oder Inkassomandate (vgl. BGE 135 III 597 E. 3.3 S. 601; 132 II 103 E. 2.1; jeweils m.w.H.).

7.3 Der Inhaber der sichergestellten Unterlagen hat im Entsiegelungsverfahren nicht nur die Schriften bzw. Datenträger zu benennen, die seiner Ansicht nach der Versiegelung und Geheimhaltung im Sinne von Art. 50 Abs. 3 VStrR unterliegen, sondern auch die Berufs-, Privat- oder Geschäftsgeheimnisse glaubhaft zu machen, die seiner Ansicht nach dem öffentlichen Interesse an der Aufklärung und Verfolgung von mutmasslichen Straftaten vorgehen (Urteil des Bundesgerichts 1B_671/2012 vom 8. Mai 2013 E. 3.6.1 m.w.H.).

7.4 Wie bereits erwähnt war E. Präsident des Verwaltungsrats verschiedener Gesellschaften der M.-Gruppe, namentlich der C. AG und der D. AG (vgl. auch die von der Gesuchsgegnerin eingereichte Übersicht der Verwaltungsratsmandate von E., act. 4.8). Die sichergestellten Unterlagen gelangten daher grundsätzlich aufgrund von Verwaltungsratsmandaten von E. und damit nicht im Rahmen eines berufsspezifischen Mandates des Rechtsanwalts in dessen Besitz. In der Tat macht die Gesuchsgegnerin selber, wenn überhaupt, nur in sporadischer Weise geltend, einzelne der fraglichen Unterlagen stünden unter dem Schutz des Berufsgeheimnisses des Rechtsanwalts. Darauf ist nachfolgend im Einzelnen einzugehen.

7.5 Lediglich unter dem Titel der angeblich fehlenden Untersuchungsrelevanz des Asservats E1 (act. 1.4) führt die Gesuchsgegnerin aus, E. habe einen Teil seiner Beratungsleistungen zu Gunsten der Unternehmung S. aus der T. AG erbracht (act. 4, Rz. 106). Zu Art und Inhalt dieser Beratungsleistungen äussert sie sich jedoch nicht weiter. Gemäss Eintrag im Handelsregister bezweckt die T. AG die Beratung von Investoren im Zusammenhang mit Investitionen in Private Equity weltweit. Eine berufsspezifische Tätigkeit von E. als Rechtsanwalt ist vor diesem Hintergrund nicht dargetan.

7.6 Zum Asservat A002 (act. 1.7) führt die Gesuchsgegnerin aus, dieses betreffe das Mandat Nr. 1, welches von Rechtsanwalt AA. geführt worden sei. Dabei sei es um eine Auseinandersetzung mit dem Liquidator der BB. AG gegangen, die zudem mit der vorliegenden Untersuchung überhaupt nichts zu tun habe (act. 4, Rz. 134). Die Detailinformationen zu diesem Mandat in act. 1.7, S. 7, wonach es unter dem Mandat mit der erwähnten Nummer hauptsächlich um eine Verantwortlichkeitsklage und um eine Strafanzeige ging, finden ihre Bestätigung auch in der parallel fortlaufenden Triage der elektronischen Dateien. Das entsprechende Dossier fällt damit unter die berufsspezifische Tätigkeit eines Rechtsanwalts (AA.), der zudem selber in der vorliegenden Untersuchung nicht beschuldigt ist. Das Asservat A002 (act. 1.7) ist daher von der Entsiegelung auszunehmen.

7.7 Weitere im Archiv der Gesuchsgegnerin sichergestellte Unterlagen betreffend führt diese aus, es liesse sich nicht eruieren, was genau der Inhalt der betreffenden Mandate gewesen sei (act. 4, Rz. 135 und 137). Eine berufsspezifische Tätigkeit eines Rechtsanwalts ist für diese Unterlagen somit nicht hinreichend dargetan.

7.8 Zu den Asservaten E5 und E6 (act. 1.4) wird ausgeführt, die betroffene Gesellschaft O. (mit Sitz auf den Britischen Jungferninseln, vgl. act. 1.4, S. 2) gehöre zu hundert Prozent E. Sie habe in der Vergangenheit Dividenden erhalten, da sie zwei oder drei Prozent einer Beteiligung an der M.-Gruppe gehalten hatte (act. 4, Rz. 111). Weiter wird geltend gemacht, die Gesellschaft sei von E. «teilweise auch für andere Klienten verwendet» worden. In den Unterlagen befänden sich demnach auch Unterlagen, die Auskunft über Anwaltsklienten von E. geben würden und mit der M.-Gruppe in keinem Zusammenhang stünden (act. 4, Rz. 159). Dazu ist festzuhalten, dass auch den Ausführungen der Gesuchsgegnerin nicht entnommen werden kann, was der Zweck der betroffenen Gesellschaft im Verhältnis zu angeblichen Anwaltsklienten gewesen sein soll. Den Sicherstellungsverzeichnissen zufolge handelt es sich bei den fraglichen Unterlagen einerseits um Bankunterlagen sowie um eine Check-List betreffend eine Gesellschaft der M.-Gruppe (E5), andererseits um diverse Verträge sowie share register einer anderen Gesellschaft der M.-Gruppe (E6). Aufgrund des offensichtlichen Zusammenhangs mit dem Gegenstand der Untersuchung sowie des Umstands, dass Rechtsanwalt E. in der Untersuchung selber Beschuldigter ist, kann er sich diese Unterlagen betreffend nicht auf den Schutz des Anwaltsgeheimnisses berufen.

8. Nach dem Gesagten ist das Gesuch die sichergestellten Unterlagen gemäss act. 1.4 und 1.7 betreffend teilweise gutzuheissen. Einzig das Asservat A002 (act. 1.7) ist von der Entsiegelung auszunehmen, da sein Inhalt durch das Berufsgeheimnis des Rechtsanwalts geschützt ist. Die Gesuchstellerin hat nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Teilentscheides den versiegelten Behälter, in welchem sich das Asservat A002 befindet, der Beschwerdekammer zuzustellen, damit diese das entsprechende Asservat von den übrigen Unterlagen trennt und direkt der Gesuchsgegnerin zustellt. Allfällige weitere sich in diesem Behälter befindende Unterlagen sind der Gesuchstellerin zwecks Durchsuchung zu retournieren. Die Gesuchstellerin ist zudem zu ermächtigen, alle anderen sichergestellten Unterlagen gemäss act. 1.4 und 1.7 (ohne Asservat A002) selber zu entsiegeln und zu durchsuchen.

9. Bezüglich der vorliegend noch ausgeklammerten elektronischen Daten wird die Beschwerdekammer nach Abschluss der laufenden Durchsuchung und Triage in zwei weiteren Beschlüssen befinden. Das Verfahren ist diesbezüglich unter den Verfahrensnummern BE.2019.14 (Outlook-Dateien des Typs «pst») und BE.2019.15 (übrige Dateien) weiterzuführen.

10. Sämtliche Verfahrenskosten werden nach Abschluss aller Arbeiten bestimmt und verlegt.

Demnach erkennt die Beschwerdekammer:

1. Das Gesuch wird teilweise gutgeheissen.

2. Die Gesuchstellerin wird angewiesen, nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Teilentscheides den versiegelten Behälter, in welchem sich das Asservat A002 befindet, der Beschwerdekammer zuzustellen, damit diese das entsprechende Asservat von den übrigen Unterlagen trennt und direkt der Gesuchsgegnerin zustellt. Allfällige weitere sich allenfalls in diesem Behälter befindende Unterlagen werden in der Folge an die Gesuchstellerin retourniert.

3. Die Gesuchstellerin wird ermächtigt, alle anderen sichergestellten Unterlagen gemäss act. 1.4 und 1.7 (ohne Asservat A002) selber zu entsiegeln und zu durchsuchen.

4. Über die vorliegend noch ausgeklammerten elektronischen Daten wird in zwei weiteren Teilentscheiden befunden. Das Verfahren wird diesbezüglich unter den Verfahrensnummern BE.2019.14 und BE.2019.15 weitergeführt.

5. Die Gerichtskosten werden nach Abschluss aller Arbeiten bestimmt und verlegt.

Bellinzona, 29. Oktober 2019

Im Namen der Beschwerdekammer des Bundesstrafgerichts

Der Vizepräsident: Der Gerichtsschreiber:

Zustellung an

- Eidgenössische Steuerverwaltung

- A. AG

Rechtsmittelbelehrung

Gegen Entscheide der Beschwerdekammer über Zwangsmassnahmen kann innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden (Art. 79 und 100 Abs. 1 des Bundesgesetzes über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005; BGG). Das Verfahren richtet sich nach den Artikeln 90 ff. BGG.

Eine Beschwerde hemmt den Vollzug des angefochtenen Entscheides nur, wenn der Instruktionsrichter oder die Instruktionsrichterin es anordnet (Art. 103 BGG).

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 50 - 1 La perquisizione di carte dev'essere fatta col maggior riguardo possibile dei segreti privati; segnatamente, le carte devono essere esaminate soltanto quando si possa presumere che contengano scritti importanti per l'inchiesta.
¹	La perquisizione di carte dev'essere fatta col maggior riguardo possibile dei segreti privati; segnatamente, le carte devono essere esaminate soltanto quando si possa presumere che contengano scritti importanti per l'inchiesta.
²	La perquisizione dev'essere fatta in modo da tutelare il segreto d'ufficio, come anche i segreti confidati, nell'esercizio del proprio ministero o della propria professione, agli ecclesiastici, agli avvocati, ai notai, ai medici, ai farmacisti, alle levatrici e ai loro ausiliari.
³	Se possibile, il detentore di carte dev'essere messo in grado d'indicarne il contenuto prima della perquisizione. Se egli si oppone alla perquisizione, le carte devono essere suggellate e poste in luogo sicuro; la decisione sull'ammissibilità della perquisizione spetta alla Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale (art. 25 cpv. 1).

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 190 Presupposti - 1 Il capo del DFF può autorizzare l'AFC a svolgere un'inchiesta in collaborazione con le amministrazioni cantonali delle contribuzioni, se esistono sospetti giustificati di gravi infrazioni fiscali, d'assistenza o d'istigazione a tali atti.
¹	Il capo del DFF può autorizzare l'AFC a svolgere un'inchiesta in collaborazione con le amministrazioni cantonali delle contribuzioni, se esistono sospetti giustificati di gravi infrazioni fiscali, d'assistenza o d'istigazione a tali atti.
²	Sono considerate gravi infrazioni fiscali in particolare la sottrazione continuata di importanti somme d'imposta (art. 175 e 176) e i delitti fiscali (art. 186 e 187).

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 175 Sottrazione consumata - 1 Il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione cresciuta in giudicato sia incompleta,
¹	Il contribuente che, intenzionalmente o per negligenza, fa in modo che una tassazione sia indebitamente omessa o che una tassazione cresciuta in giudicato sia incompleta,
²	La multa equivale di regola all'importo dell'imposta sottratta. In caso di colpa lieve, può essere ridotta a un terzo e, in caso di colpa grave, aumentata sino al triplo dell'imposta sottratta.
³	Se il contribuente denuncia spontaneamente per la prima volta una sottrazione d'imposta, si prescinde dall'aprire un procedimento penale (autodenuncia esente da pena), a condizione che:
^a	la sottrazione d'imposta non sia nota ad alcuna autorità fiscale;
^b	egli aiuti senza riserve l'amministrazione a determinare l'ammontare dell'imposta sottratta; e
^c	si adoperi seriamente per pagare l'imposta dovuta.265
⁴	Ad ogni ulteriore autodenuncia la multa è ridotta a un quinto dell'imposta sottratta, sempre che siano adempite le condizioni di cui al capoverso 3.266

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 177 Istigazione, complicità, concorso - 1 Chiunque, intenzionalmente, istiga a una sottrazione d'imposta, vi presta aiuto oppure, come rappresentante del contribuente, la attua o vi partecipa, è punito con la multa indipendentemente dalla punibilità del contribuente e risponde solidalmente per il pagamento dell'imposta sottratta.
¹	Chiunque, intenzionalmente, istiga a una sottrazione d'imposta, vi presta aiuto oppure, come rappresentante del contribuente, la attua o vi partecipa, è punito con la multa indipendentemente dalla punibilità del contribuente e risponde solidalmente per il pagamento dell'imposta sottratta.
²	La multa è di 10 000 franchi al massimo e, in casi gravi o di recidiva, di 50 000 franchi al massimo.
³	Se una persona di cui al capoverso 1 si denuncia spontaneamente per la prima volta e sono adempite le condizioni di cui all'articolo 175 capoverso 3 lettere a e b, si prescinde dall'aprire un procedimento penale e la responsabilità solidale decade.267

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 186 Frode fiscale - 1 Chiunque, per commettere una sottrazione d'imposta ai sensi degli articoli 175-177, fa uso, a scopo d'inganno, di documenti falsi, alterati o contenutisticamente inesatti, quali libri contabili, bilanci, conti economici o certificati di salario e altre attestazioni di terzi, è punito con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria. Oltre alla pena condizionalmente sospesa il giudice può infliggere una multa sino a 10 000 franchi.283
¹	Chiunque, per commettere una sottrazione d'imposta ai sensi degli articoli 175-177, fa uso, a scopo d'inganno, di documenti falsi, alterati o contenutisticamente inesatti, quali libri contabili, bilanci, conti economici o certificati di salario e altre attestazioni di terzi, è punito con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria. Oltre alla pena condizionalmente sospesa il giudice può infliggere una multa sino a 10 000 franchi.283
²	È salva la pena per sottrazione d'imposta.
³	In caso di autodenuncia ai sensi degli articoli 175 capoverso 3 o 181a capoverso 1, si prescinde dall'aprire un procedimento penale per tutti gli altri reati commessi allo scopo della sottrazione d'imposta di cui si tratta. La presente disposizione è applicabile anche ai casi di cui agli articoli 177 capoverso 3 e 181a capoversi 3 e 4.284

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 14 - 1 Chiunque inganna con astuzia l'amministrazione, un'altra autorità o un terzo affermando cose false o dissimulando cose vere oppure ne conferma subdolamente l'errore e in tal modo consegue indebitamente dall'ente pubblico, per sé o per un terzo, una concessione, un'autorizzazione, un contingente, un contributo, una restituzione di tasse o altre prestazioni, ovvero fa sì che una concessione, un'autorizzazione o un contingente non siano revocati, è punito con una pena detentiva fino a tre anni o con una pena pecuniaria.
¹	Chiunque inganna con astuzia l'amministrazione, un'altra autorità o un terzo affermando cose false o dissimulando cose vere oppure ne conferma subdolamente l'errore e in tal modo consegue indebitamente dall'ente pubblico, per sé o per un terzo, una concessione, un'autorizzazione, un contingente, un contributo, una restituzione di tasse o altre prestazioni, ovvero fa sì che una concessione, un'autorizzazione o un contingente non siano revocati, è punito con una pena detentiva fino a tre anni o con una pena pecuniaria.
²	Se l'autore, con il suo subdolo comportamento, fa sì che l'ente pub-blico si trovi defraudato, in somma rilevante, di una tassa, un contributo o un'altra prestazione o venga a essere altrimenti pregiudicato nei suoi interessi patrimoniali, la pena è una pena detentiva fino a tre anni o una pena pecuniaria.
³	Chiunque, per mestiere o in collaborazione con terzi, commette in-frazioni di cui ai capoversi 1 o 2 in materia fiscale o doganale e in tal modo procaccia a sé o ad altri un indebito profitto di entità particolarmente considerevole oppure pregiudica in modo particolarmente con-siderevole gli interessi patrimoniali o altri diritti dell'ente pubblico, è punito con una pena detentiva fino a cinque anni o con una pena pecu-niaria.
⁴	Se per un'infrazione corrispondente al capoverso 1, 2 o 3 non subdolamente commessa una legge amministrativa prevede una multa, nei casi previsti nei capoversi 1-3 va inflitta anche una multa. L'importo della multa è calcolato secondo la corrispondente legge amministrativa.

SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 61 - Chiunque, intenzionalmente o per negligenza, al fine di procacciare un profitto a sé o a un terzo:
^a	sottrae l'imposta preventiva alla Confederazione;
^b	non soddisfa all'obbligo di notificare una prestazione imponibile (art. 19 e 20) o fa una dichiarazione falsa;
^c	ottiene a torto un rimborso dell'imposta preventiva, o un altro profitto fiscale illecito,

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 191 Procedura contro gli autori, i complici e gli istigatori - 1 La procedura contro gli autori, i complici e gli istigatori è retta dagli articoli 19-50 della legge federale del 22 marzo 1974293 sul diritto penale amministrativo. È escluso il fermo dell'autore secondo l'articolo 19 capoverso 3 della legge federale sul diritto penale amministrativo.
¹	La procedura contro gli autori, i complici e gli istigatori è retta dagli articoli 19-50 della legge federale del 22 marzo 1974293 sul diritto penale amministrativo. È escluso il fermo dell'autore secondo l'articolo 19 capoverso 3 della legge federale sul diritto penale amministrativo.
²	All'obbligo d'informare si applica per analogia l'articolo 126 capoverso 2.

SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 67 - 1 La legge federale del 22 marzo 1974125 sul diritto penale amministrativo è applicabile; l'autorità amministrativa incaricata del procedimento e del giudizio a tenore di quella legge è l'AFC.126
¹	La legge federale del 22 marzo 1974125 sul diritto penale amministrativo è applicabile; l'autorità amministrativa incaricata del procedimento e del giudizio a tenore di quella legge è l'AFC.126
²	È fatto obbligo all'autorità cantonale di denunciare all'AFC le infrazioni commesse in una procedura dinanzi a questa autorità.
³	Per l'inosservanza di prescrizioni d'ordine (art. 64), l'autorità cantonale può infliggere una multa fino a 500 franchi; la procedura è disciplinata dalle disposizioni vigenti della legislazione tributaria cantonale.

SR 173.71 Legge federale del 19 marzo 2010 sull'organizzazione delle autorità penali della Confederazione (Legge sull'organizzazione delle autorità penali, LOAP) - Legge sull'organizzazione delle autorità penali LOAP Art. 37 Competenze - 1 Le corti dei reclami penali del Tribunale penale federale giudicano i casi in cui il CPP13 dichiara competente la giurisdizione di reclamo o il Tribunale penale federale.
¹	Le corti dei reclami penali del Tribunale penale federale giudicano i casi in cui il CPP13 dichiara competente la giurisdizione di reclamo o il Tribunale penale federale.
²	Le corti dei reclami penali giudicano inoltre:
^a	i reclami in materia di assistenza giudiziaria internazionale conformemente:
^a1	alla legge federale del 20 marzo 198114 sull'assistenza internazionale in materia penale,
^a2	alla legge federale del 21 dicembre 199515 concernente la cooperazione con i tribunali internazionali incaricati del perseguimento penale delle violazioni gravi del diritto internazionale umanitario,
^a3	alla legge federale del 22 giugno 200116 sulla cooperazione con la Corte penale internazionale,
^a4	alla legge federale del 3 ottobre 197517 relativa al trattato conchiuso con gli Stati Uniti d'America sull'assistenza giudiziaria in materia penale;
^b	i reclami loro sottoposti in virtù della legge federale del 22 marzo 197418 sul diritto penale amministrativo;
^c	i ricorsi contro le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di rapporti di lavoro dei suoi giudici e del suo personale, nonché del personale delle segreterie permanenti delle commissioni federali di stima;
^d	i conflitti di competenza tra la giurisdizione militare e quella ordinaria;
^e	le contestazioni loro sottoposte per decisione in virtù della legge federale del 21 marzo 199720 sulle misure per la salvaguardia della sicurezza interna;
^f	le contestazioni loro sottoposte per decisione in virtù della legge federale del 7 ottobre 199421 sugli Uffici centrali di polizia giudiziaria della Confederazione;
^g	i conflitti di competenza secondo la legge federale del 29 settembre 201723 sui giochi in denaro.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 25 - 1 La Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale30 decide i reclami e le contestazioni che le sono deferiti in virtù della presente legge.
¹	La Corte dei reclami penali del Tribunale penale federale30 decide i reclami e le contestazioni che le sono deferiti in virtù della presente legge.
²	In quanto sia necessario per la decisione da prendere, la Corte dei reclami penali ordina l'assunzione delle prove; a tal fine essa può ricorrere ai servigi dell'amministrazione in causa come anche a quelli del giudice istruttore federale della regione linguistica corrispondente.
³	Qualora la tutela d'importanti interessi pubblici o privati lo richieda, la Corte dei reclami penali prende cognizione della prova escludendo il reclamante o il richiedente.
⁴	L'onere delle spese per la procedura di reclamo davanti alla Corte dei reclami penali si determina secondo l'articolo 73 della legge del 19 marzo 201031 sull'organizzazione delle autorità penali.32

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 110 Obbligo del segreto - 1 Chiunque è incaricato dell'esecuzione della presente legge o è chiamato a collaborarvi è tenuto al segreto sui fatti di cui viene a conoscenza nell'esercizio della sua funzione e sulle deliberazioni dell'autorità e a negare a terzi l'esame degli atti ufficiali.
¹	Chiunque è incaricato dell'esecuzione della presente legge o è chiamato a collaborarvi è tenuto al segreto sui fatti di cui viene a conoscenza nell'esercizio della sua funzione e sulle deliberazioni dell'autorità e a negare a terzi l'esame degli atti ufficiali.
²	L'informazione è ammessa nella misura in cui esista un fondamento legale nel diritto federale.

SR 642.21 Legge federale del 13 ottobre 1965 sull'imposta preventiva (LIP) LIP Art. 37 - 1 Chiunque è incaricato di applicare la presente legge, o è chiamato a concorrervi, è tenuto, nei confronti di altri servizi ufficiali e di persone private, a mantenere il segreto su quanto apprende nell'esercizio delle sue funzioni e a ricusare la consultazione di atti ufficiali.
¹	Chiunque è incaricato di applicare la presente legge, o è chiamato a concorrervi, è tenuto, nei confronti di altri servizi ufficiali e di persone private, a mantenere il segreto su quanto apprende nell'esercizio delle sue funzioni e a ricusare la consultazione di atti ufficiali.
²	Non vi è obbligo di osservare il segreto d'ufficio:
^a	nel caso di assistenza fra le autorità conformemente all'articolo 36 capoverso 1 e nell'esercizio dell'obbligo di denunciare atti punibili;
^b	nei confronti degli organi giudiziari o amministrativi autorizzati dal Consiglio federale, in genere, o dal Dipartimento federale delle finanze, in casi particolari, a domandare informazioni ufficiali alle autorità incaricate di applicare la presente legge.

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 45 - 1 In caso di sequestro, perquisizione, fermo o arresto si deve procedere con il riguardo dovuto all'interessato e alla sua proprietà.
¹	In caso di sequestro, perquisizione, fermo o arresto si deve procedere con il riguardo dovuto all'interessato e alla sua proprietà.
²	In caso d'inosservanza di prescrizioni d'ordine non sono ammessi provvedimenti coattivi.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 5 Stato di diritto - 1 Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
¹	Il diritto è fondamento e limite dell'attività dello Stato.
²	L'attività dello Stato deve rispondere al pubblico interesse ed essere proporzionata allo scopo.
³	Organi dello Stato, autorità e privati agiscono secondo il principio della buona fede.
⁴	La Confederazione e i Cantoni rispettano il diritto internazionale.

SR 311.0 Codice penale svizzero del 21 dicembre 1937 CP Art. 321 - 1. Gli ecclesiastici, gli avvocati, i difensori, i notai, i consulenti in brevetti, i revisori tenuti al segreto professionale in virtù del Codice delle obbligazioni453, i medici, i dentisti, i chiropratici, i farmacisti, le levatrici, gli psicologi, gli infermieri, i fisioterapisti, gli ergoterapisti, i dietisti, gli optometristi, gli osteopati come pure gli ausiliari di questi professionisti che rivelano segreti a loro confidati in virtù della loro professione o di cui hanno avuto notizia nell'esercizio della medesima sono puniti, a querela di parte, con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria.454
¹	Gli ecclesiastici, gli avvocati, i difensori, i notai, i consulenti in brevetti, i revisori tenuti al segreto professionale in virtù del Codice delle obbligazioni453, i medici, i dentisti, i chiropratici, i farmacisti, le levatrici, gli psicologi, gli infermieri, i fisioterapisti, gli ergoterapisti, i dietisti, gli optometristi, gli osteopati come pure gli ausiliari di questi professionisti che rivelano segreti a loro confidati in virtù della loro professione o di cui hanno avuto notizia nell'esercizio della medesima sono puniti, a querela di parte, con una pena detentiva sino a tre anni o con una pena pecuniaria.454
²	La rivelazione non è punibile, quando sia fatta col consenso dell'interessato o con l'autorizzazione scritta data, a richiesta di chi detiene il segreto, dall'autorità superiore o dall'autorità di vigilanza.
³	Rimangono salve le disposizioni della legislazione federale e cantonale sul diritto di avvisare un'autorità e di collaborare con la stessa, sull'obbligo di dare informazioni a un'autorità e sull'obbligo di testimoniare in giudizio.455

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 103 Effetto sospensivo - 1 Di regola il ricorso non ha effetto sospensivo.
¹	Di regola il ricorso non ha effetto sospensivo.
²	Nei limiti delle conclusioni presentate, il ricorso ha effetto sospensivo:
^a	in materia civile, se è diretto contro una sentenza costitutiva;
^b	in materia penale, se è diretto contro una decisione che infligge una pena detentiva senza sospensione condizionale o una misura privativa della libertà; l'effetto sospensivo non si estende alla decisione sulle pretese civili;
^c	nei procedimenti nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale, se è diretto contro una decisione di chiusura o contro qualsiasi altra decisione che autorizza la comunicazione di informazioni inerenti alla sfera segreta o la consegna di oggetti o beni;
^d	nei procedimenti nel campo dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale.
³	Il giudice dell'istruzione può, d'ufficio o ad istanza di parte, decidere altrimenti circa l'effetto sospensivo.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 36 Limiti dei diritti fondamentali - 1 Le restrizioni dei diritti fondamentali devono avere una base legale. Se gravi, devono essere previste dalla legge medesima. Sono eccettuate le restrizioni ordinate in caso di pericolo grave, immediato e non altrimenti evitabile.
¹	Le restrizioni dei diritti fondamentali devono avere una base legale. Se gravi, devono essere previste dalla legge medesima. Sono eccettuate le restrizioni ordinate in caso di pericolo grave, immediato e non altrimenti evitabile.
²	Le restrizioni dei diritti fondamentali devono essere giustificate da un interesse pubblico o dalla protezione di diritti fondamentali altrui.
³	Esse devono essere proporzionate allo scopo.
⁴	I diritti fondamentali sono intangibili nella loro essenza.

SR 313.0 Legge federale del 22 marzo 1974 sul diritto penale amministrativo (DPA) DPA Art. 46 - 1 Devono essere sequestrati dal funzionario inquirente:
¹	Devono essere sequestrati dal funzionario inquirente:
^a	gli oggetti che possono avere importanza come mezzi di prova;
^b	gli oggetti e gli altri beni che saranno presumibilmente confiscati;
^c	i doni e gli altri profitti che saranno devoluti allo Stato.
²	Altri oggetti e beni che hanno servito a commettere l'infrazione o che ne sono il prodotto possono essere sequestrati quando ciò appaia necessario per impedire nuove infrazioni o per garantire un diritto di pegno legale.
³	Gli oggetti e i documenti inerenti ai contatti tra una persona e il proprio avvocato autorizzato a esercitare la rappresentanza in giudizio in Svizzera secondo la legge del 23 giugno 200053 sugli avvocati non possono essere sequestrati, sempre che l'avvocato non sia a sua volta imputato nello stesso contesto fattuale.54

SR 312.0 Codice di diritto processuale penale svizzero del 5 ottobre 2007 (Codice di procedura penale, CPP) - Codice di procedura penale CPP Art. 264 Limitazioni - 1 Non possono essere sequestrati, indipendentemente dal luogo in cui si trovano e indipendentemente dal momento in cui sono stati allestiti:
¹	Non possono essere sequestrati, indipendentemente dal luogo in cui si trovano e indipendentemente dal momento in cui sono stati allestiti:
^a	documenti inerenti ai contatti dell'imputato con il difensore;
^b	carte e registrazioni personali e corrispondenza dell'imputato, se l'interesse alla protezione della sua personalità prevale su quello del perseguimento penale;
^c	oggetti e documenti inerenti ai contatti tra l'imputato e persone aventi facoltà di non deporre conformemente agli articoli 170-173, sempre che tali persone non siano a loro volta imputate nello stesso contesto fattuale;
^d	oggetti e documenti inerenti ai contatti tra un'altra persona e il proprio avvocato autorizzato a esercitare la rappresentanza in giudizio in Svizzera secondo la legge del 23 giugno 2000147 sugli avvocati, sempre che l'avvocato non sia a sua volta imputato nello stesso contesto fattuale.
²	Le limitazioni di cui al capoverso 1 non sono applicabili a oggetti e valori patrimoniali che devono essere sequestrati in vista della loro restituzione al danneggiato o in vista della loro confisca.
³	Se il titolare fa valere che il sequestro di oggetti o valori patrimoniali è inammissibile, le autorità penali procedono conformemente alle norme sull'apposizione di sigilli.148

SR 935.61 Legge federale del 23 giugno 2000 sulla libera circolazione degli avvocati (Legge sugli avvocati, LLCA) - Legge sugli avvocati LLCA Art. 13 Segreto professionale - 1 L'avvocato è tenuto, senza limiti di tempo e nei confronti di tutti, al segreto professionale su quanto gli è stato confidato dai clienti a causa della sua professione. Il fatto di essere dispensato dal segreto professionale non obbliga l'avvocato a divulgare quanto gli è stato confidato.
¹	L'avvocato è tenuto, senza limiti di tempo e nei confronti di tutti, al segreto professionale su quanto gli è stato confidato dai clienti a causa della sua professione. Il fatto di essere dispensato dal segreto professionale non obbliga l'avvocato a divulgare quanto gli è stato confidato.
²	Vigila affinché i suoi ausiliari rispettino il segreto professionale.