A-162/2013 - 2013-10-29 - Impôts indirects - Direkte Bundessteuer; Feststellung des Veranlagungsortes für die Steuerperiode 2010

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-162/2013

Urteil vom 29. Oktober 2013

Richter Daniel Riedo (Vorsitz),
Besetzung Richterin Salome Zimmermann,
Richter Jürg Steiger,
Gerichtsschreiber Marc Winiger.

Parteien Kanton Aargau, Departement Finanzen und Ressourcen,handelnd durch das Kantonale Steueramt,Rechtsdienst, Telli-Hochhaus, 5004 Aarau,
Beschwerdeführer,

gegen

1. Kanton Zug, handelnd durch die Kantonale Steuerverwaltung,Bahnhofstrasse 26, Postfach 160, 6301 Zug,

2. A.______,..., vertreten durch ...,
Beschwerdegegnerinnen,

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Verrechnungssteuer, Stempelabgaben, Eigerstrasse 65, 3003 Bern,

Vorinstanz.

Gegenstand Direkte Bundessteuer; Feststellung des Veranlagungsortes für die Steuerperiode 2010.

Sachverhalt:

A.
A._______ (Steuerpflichtige), geboren ... 1971, von [Ort im Kanton Zug], verbrachte ihre Kindheit und Jugendjahre hauptsächlich [in einer Gegend] im Kanton Aargau. Später begründete sie in dieser Region selbständige Wohnsitze in ... (1. Juli 1994 - 15. April 1997), ... (16. April 1997 - 31. August 1998), (wieder) ... (1. September 1998 - 30. Juni 1999) und ... (1. Juli 1999 - 30. September 2008). Per 1. Oktober 2008 zog sie in eine (separate) 2-Zimmer-Wohnung mit Küche und Bad im Untergeschoss der Liegenschaft ihrer Mutter in X._______ im Kanton Aargau. Das Erd- bzw. Obergeschoss wurde von ihrer Mutter und deren Ehemann, der nicht der Vater der Steuerpflichtigen ist, bewohnt. Am 14. Oktober 2009 erwarb die Steuerpflichtige einen Miteigentumsanteil von ... % an dieser Liegenschaft.

[Im Jahr 2010] erzielte sie bei Swisslos einen Gewinn in der Höhe von rund Fr. ... .

Am 28. November 2010 schloss sie einen Mietvertrag auf unbestimmte Zeit für eine 4,5-Zimmer-Wohnung sowie zwei Autoeinstellplätze an der B._______strasse in Y._______ im Kanton Zug. Die Vertragsparteien änderten die im Vertrag genannte Hausnummer zu einem unbestimmten Zeitpunkt handschriftlich von ... auf ... ab. Vereinbarter Vertragsbeginn war der 1. Dezember 2010. Als Mietzins wurde ein pauschaler Betrag von monatlich Fr. ... (inkl. Nebenkosten) festgesetzt.

Am 7. Dezember 2010 meldete sich die Steuerpflichtige in X._______ ab (per 30. November 2010) und in Y._______ an (per 1. Dezember 2010). Der Kanton Zug trug sie per 1. Dezember 2010 ins kantonale Steuerregister ein.

Mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 17. Dezember 2010 verkaufte sie den erwähnten Miteigentumsanteil an ihre Mutter.

Am 1. Januar 2011 unterzeichnete sie einen Mietvertrag für eine
3,5-Zimmer-Wohnung an der C._______strasse in Y._______ mit Vertragsbeginn per 1. Februar 2011, einer Mindestvertragslaufzeit von einem Jahr und einem pauschalen Mietzins von monatlich - ebenfalls - Fr. ... (inkl. Nebenkosten). Die Steuerpflichtige ist noch heute an dieser Adresse gemeldet.

B.
Mit Feststellungsverfügung vom 6. Oktober 2011 stellte die Gemeinde X._______ fest, der steuerrechtliche Wohnsitz der Steuerpflichtigen für die Steuerperiode 2010 verbleibe in X._______.

C.
Mit Schreiben vom 21. November 2011 gelangte die Steuerverwaltung des Kantons Zug an die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) und ersuchte um Festlegung des Veranlagungsortes der Steuerpflichtigen für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2010.

D.
Mit Verfügung vom 23. November 2012 stellte die ESTV (Vorinstanz) fest, der Veranlagungsort der Steuerpflichtigen für die direkte Bundessteuer 2010 liege in Y._______ im Kanton Zug. Die Aktenlage lasse objektiv darauf schliessen, dass die Steuerpflichtige im Dezember 2010 (bzw. per Stichtag 31. Dezember 2010) ihren steuerrechtlichen Wohnsitz von der Gemeinde X._______ im Kanton Aargau in die Gemeinde Y._______ im Kanton Zug verlegt habe.

E.
Dagegen erhob der Kanton Aargau, handelnd durch das Kantonale Steueramt (Beschwerdeführer), mit Eingabe vom 11. Januar 2013 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht. Der Beschwerdeführer beantragt, die angefochtene Verfügung sei unter Kostenfolge aufzuheben und es sei festzustellen, dass sich der steuerrechtliche Wohnsitz der Steuerpflichtigen für die Steuerperiode 2010 "im Kanton Aargau, Gemeinde [X._______], ...", befinde.

F.
In ihren Vernehmlassungen vom 15. Februar sowie 14. März 2013 beantragt die Vorinstanz die kostenfällige Abweisung der Beschwerde. Zur Begründung verweist sie vollumfänglich auf die Ausführungen in der angefochtenen Verfügung.

G.
In ihrer Beschwerdeantwort vom 1. März 2013 beantragt die Steuerpflichtige (Beschwerdegegnerin 2) die kostenfällige Abweisung der Beschwerde, ebenso der Kanton Zug, handelnd durch die Kantonale Steuerverwaltung (Beschwerdegegnerin 1), mit Beschwerdeantwort vom 5. März 2013.

H.
Mit Eingaben vom 27. März bzw. 11. April 2013 nahmen der Beschwerdeführer und die Beschwerdegegnerin 2 je Stellung.

Auf die Eingaben der Parteien wird - soweit entscheidwesentlich - in den nachfolgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.
1.1 Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem Bundesgesetz vom 20. Dezember 1968 über das Verwaltungsverfahren (VwVG, SR 172.021), soweit das Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesverwaltungsgericht (VGG, SR 173.32) nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG).

1.2 Art. 108 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG, SR 642.11) regelt das Verfahren im Fall eines negativen oder positiven Kompetenzkonflikts der zuständigen Steuerbehörden innerhalb eines Kantons oder im interkantonalen Verhältnis. Gemäss Abs. 1 Satz 1 dieser Bestimmung wird der Veranlagungsort einer steuerpflichtigen Person, wenn er im Einzelfall ungewiss oder streitig ist, entweder von der kantonalen Behörde für die direkte Bundessteuer festgelegt, nämlich wenn nur die Steuerbehörden dieses Kantons betroffen sind, oder von der ESTV, wenn mehrere Kantone betroffen sind. Die Verfügung der ESTV unterliegt dabei der Beschwerde nach den allgemeinen Bestimmungen über die Bundesrechtspflege (neue Fassung des zweiten Satzes von Art. 108 Abs. 1 DBG gemäss Ziff. 57 des Anhangs zum VGG). Das Bundesverwaltungsgericht ist die zuständige Beschwerdeinstanz (Art. 108 Abs. 1 Satz 2 DBG in Verbindung mit Art. 31 , Art. 32 e contrario und Art. 33 Bst. d VGG sowie Art. 5 VwVG). Im Übrigen ist der Beschwerdeführer zur Erhebung der vorliegenden Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG), hat diese frist- und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) und den einverlangten Kostenvorschuss rechtzeitig geleistet (vgl. Art. 21 Abs. 3 VwVG).

Auf die vorliegende Beschwerde ist daher einzutreten.

1.3 Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung kann das Beweisverfahren geschlossen werden, wenn die noch im Raum stehenden Beweisanträge eine nicht erhebliche Tatsache betreffen oder offensichtlich untauglich sind, etwa weil ihnen die Beweiseignung an sich abgeht oder umgekehrt die betreffende Tatsache aus den Akten bereits genügend ersichtlich ist und angenommen werden kann, dass die Durchführung des Beweises im Ergebnis nichts ändern wird (sog. antizipierte Beweiswürdigung; statt vieler: BGE 131 I 153 E. 3; André Moser/Michael Beusch/Lorenz Kneubühler, Prozessieren vor dem Bundesverwaltungsgericht, Basel 2008, N 3.144).

2.
2.1 Die kantonalen Behörden erheben die direkte Bundessteuer von den natürlichen Personen, die am Ende der Steuerperiode oder der Steuerpflicht ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder, wenn ein solcher in der Schweiz fehlt, ihren steuerrechtlichen Aufenthalt im Kanton haben (Art. 216 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 3 Abs. 1 und 4 DBG). Der Stichtag ist also der 31. Dezember oder jener Tag, an dem die Unterwerfung unter die Steuerpflicht endet (vgl. Urteil des Bundesgerichts 2C_348/2010 vom 19. Oktober 2010 E. 2.3; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 5044/2011 vom 29. März 2012 E. 2.1 mit Hinweisen).

2.2 Der steuerrechtliche Wohnsitz einer natürlichen Person befindet sich in der Regel am Ort, wo sich die betreffende Person mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält bzw. wo faktisch der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen liegt (vgl. Art. 3 Abs. 2 DBG sowie [analog] Art. 23 Abs. 1 des Schweizerischen Zivilgesetzbuchs vom 10. Dezember 1907 [ZGB, SR 210]; Urteil des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.1 f. mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 5044/2011 vom 29. März 2012 E. 2.3; vgl. Martin Zweifel/Silvia Hunziker, in: Martin Zweifel/Michael Beusch/Peter Mäusli-Allenspach [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, Basel 2011, § 6 N 2, 7 und 10).

2.3 Zur Ermittlung des steuerrechtlichen Wohnsitzes ist von objektiven, äusseren Umständen auf innere Tatsachen zu schliessen. Darüber kann gemeinhin kein klarer Beweis geführt werden, sondern es ist aufgrund von Indizien eine Gewichtung vorzunehmen. Dabei sind sämtliche
Berufs-, Familien- und Lebensumstände der steuerpflichtigen Person zu berücksichtigen (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.2 und 2C_397/2010 vom 6. Dezember 2010 E. 2.4.2). Auf deren Erklärungen oder die bloss affektive Bevorzugung eines Ortes kommt es nicht an. Der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar. Gleichermassen spielt das polizeiliche Domizil keine entscheidende Rolle: Das Hinterlegen der Schriften und das Ausüben der politischen Rechte an einem bestimmten Ort können allerdings Indizien für den steuerrechtlichen Wohnsitz einer Person bilden, wenn auch deren übriges Verhalten dafür spricht (vgl. zum Ganzen: Urteil des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.2 mit Hinweisen; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A 5044/2011 vom E. 2.3 mit Hinweisen; Zweifel/Hunziker, a.a.O., § 6 N 9; Daniel de Vries Reilingh, Le domicile des personnes physiques en droit fiscal intercantonal et international - état des lieux et comparaison, in: Archiv für Schweizerisches Abgaberecht [ASA] 70 S. 275, insb. S. 277 f.).

2.4 Hat die steuerpflichtige Person die Verbindungen zu ihrem bisherigen Wohnsitz gelöst, so ist sie dort nicht mehr steuerpflichtig (Urteil des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.3; Kurt Locher/Peter Locher, Die Praxis der Bundessteuern, Loseblattsammlung, Basel 1943 ff., III. Teil: Das interkantonale Doppelbesteuerungsrecht, § 3, I A, 1 Nr. 14). Davon zu unterscheiden ist die beweisrechtliche Frage, ob der Nachweis der Wohnsitzverlegung erbracht worden ist. Grundsätzlich ist die subjektive Steuerpflicht als steuerbegründende Tatsache von der Steuerbehörde nachzuweisen (statt vieler: Urteil des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.4). Aufgrund der Mitwirkungs- und Auskunftspflicht der steuerpflichtigen Person (Art. 124 ff . DBG) hat diese jedoch darzulegen, dass eine Wohnsitzverlegung ins Ausland stattgefunden hat (vgl. BGE 138 II 300 E. 3.4 sowie Urteile des Bundesgerichts 2C_355/2010 vom 7. Dezember 2010 E. 4.1, 2P.145/1998 vom 29. September 1999 E. 3c und 2A.350/1990 vom 15. März 1991 E. 3a). Auch im interkantonalen Verhältnis kann ihr der Beweis für die von ihr behauptete subjektive Steuerpflicht an einem neuen Ort auferlegt werden, sofern die von der Steuerbehörde angenommene bisherige subjektive Steuerpflicht in der strittigen Steuerperiode als sehr wahrscheinlich erscheint (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.4, 2C_672/2010 vom 30. Juni 2011 E. 4.2, 2C_625/2009 vom 16. Februar 2010 E. 3.2; Locher/Locher, a.a.O., § 3, I A, 1 Nr. 22). Wird der Nachweis der Wohnsitzverlegung nicht erbracht, ist das bisherige Domizil als fortbestehend zu betrachten (vgl. Urteile des Bundesgerichts 2C_1267/2012 vom 1. Juli 2013 E. 3.4, 2C_827/2008 vom 16. Juni 2009 E. 3.2, 2P.5/2007 vom 22. Februar 2008 E. 2.2.1; Locher/Locher, a.a.O., § 3, I A, 2b Nr. 4).

3.
Im vorliegenden Fall ist strittig, ob die Beschwerdegegnerin 2 am Ende der Steuerperiode 2010 ihren steuerrechtlichen Wohnsitz von der Gemeinde X._______ im Kanton Aargau nach Y._______ im Kanton Zug verlegt hat und daher für die direkte Bundessteuer 2010 durch den Kanton Zug zu veranlagen ist. Die Frage ist gemäss den soeben dargelegten Grundsätzen zu bejahen, sofern sich die Beschwerdegegnerin 2 per Stichtag 31. Dezember 2010 mit der Absicht dauernden Verbleibens
(s. dazu E. 3.1) tatsächlich in Y._______ aufgehalten (s. dazu E. 3.2) bzw. dorthin ihren Lebensmittelpunkt verlegt hat (s. dazu E. 3.3). Ob diese Voraussetzungen gegeben sind, ist nachfolgend unter Berücksichtigung der Gesamtheit der objektiven, äusseren Umstände des vorliegenden Falls zu beurteilen (E. 2.3).

3.1 In einem ersten Schritt gilt es demnach zu prüfen, ob aufgrund der vorliegenden Akten in genügendem Ausmass objektive Umstände nachgewiesen sind, die darauf schliessen lassen, dass die Beschwerdegegnerin 2 (bereits) am Ende der Steuerperiode 2010 die Absicht hatte, sich dauerhaft in Y._______ niederzulassen.

3.1.1 Im Recht liegt zunächst der auf unbestimmte Zeit abgeschlossene Mietvertrag vom 28. November 2010 zwischen [Vermieter] und der Beschwerdegegnerin 2 (Mieterin) über die 4,5-Zimmer-Wohnung sowie zwei Autoeinstellplätze an der B._______strasse ... in Y._______ mit Mietantritt per 1. Dezember 2010. Erstellt ist weiter, dass die Beschwerdegegnerin 2 für diese Adresse am 13. Dezember 2010 bei der Post in X._______ das ausgefüllte Formular "Nachsendeauftrag/Wohnungswechsel" deponiert und den ersten Mietzins (Fr. ... inkl. Nebenkosten) am 9. Dezember 2010 bezahlt hat. Aus der Rechnung der hs elektro gmbh (Y._______) vom 24. Dezember 2010 an die Beschwerdegegnerin 2 geht sodann hervor, dass an der genannten Adresse am 9. Dezember 2010 ein Festnetz- sowie ein Internetanschluss installiert wurden. Gleichermassen bescheinigen die Rechnungen der De Sede AG vom 7. Dezember 2010 an die Beschwerdegegnerin 2 den Kauf eines "Bettsofas", einer "Fun Liege mit Tisch", eines "Sessels mit Nackenstütze", eines "Puffers", eines Betts sowie eines Glastisches. Diese Möbelstücke wurden am 10. Dezember 2010 in die Wohnung der Beschwerdegegnerin 2 an der B._______strasse in Y._______ geliefert, was sich aus der Quittung vom 10. Dezember 2010 des mit der betreffenden Lieferung beauftragten Transportunternehmens Siegmann Swiss Logistik AG ergibt. Diese Quittung belegt zugleich die Barzahlung der entsprechenden Lieferkosten in der Höhe von Fr. ... . Im Weiteren schaffte sich die Beschwerdegegnerin 2 für die fragliche Wohnung zwei Fernsehgeräte zum Preis von je Fr. ... an (vgl. Rechnung des Elektrofachgeschäfts Eggimann vom 14. Dezember 2010). Bei den Akten liegt ferner eine Versicherungspolice der Schweizerischen Mobiliargesellschaft vom 14. Dezember 2010, die den Abschluss einer Hausratsversicherung für die genannte Wohnung per 1. Dezember 2010 auf Antrag der Beschwerdegegnerin 2 vom 7. Dezember 2010 nachweist. Am gleichen Tag, also am 7. Dezember 2010, meldete diese ausserdem ihre beiden Fahrzeuge (... und ...) beim Strassenverkehrsamt Zug an (vgl. Rechnung Strassenverkehrsamt Zug vom 13. Dezember 2010). Schliesslich belegen der Arbeitsrapport der hs elektro gmbh vom 14. Dezember 2010 sowie der Wochenrapport eines Angestellten dieses Unternehmens, ..., betreffend die Kalenderwoche 50 im Dezember 2010, dass in der besagten Wohnung aufgrund eines Kurzschlusses am 14. Dezember 2010 eine Steckdose ausgewechselt werden musste.

3.1.2 Im Wesentlichen ist somit festzustellen, dass die Beschwerdegegnerin 2 im Dezember 2010 eine grosszügige Wohnung in Y._______ gemietet und diese Wohnung in einer Art und Weise mit eigenen Möbeln und technischer Infrastruktur ausgestattet hat, die zweifellos geeignet war, ihre Wohnbedürfnisse als alleinstehende erwachsene Person dauerhaft zu befriedigen. Das betreffende Mietverhältnis wurde zudem auf unbestimmte Zeit abgeschlossen. Die Beschwerdegegnerin 2 hat im Dezember 2010 auch bereits eine kleinere Reparatur an der fraglichen Wohnung vorgenommen und ihre Fahrzeuge beim Strassenverkehrsamt Zug eingelöst. Ihrem Verhalten entspricht schliesslich, dass sie sich am 7. Dezember 2010 in X._______ (per 30. November 2010) abgemeldet und gleichzeitig in Y._______ (per 1. Dezember 2010) angemeldet hat.

Für die Frage nach der "Absicht dauernden Verbleibens" ergibt sich somit aus den vorliegenden Akten, dass sich die Beschwerdegegnerin 2 (bereits) am Ende der Steuerperiode 2010 dauerhaft in Y._______ niederlassen wollte (vgl. E. 2.3).

3.2 Betreffend den Nachweis des "tatsächlichen Aufenthalts", d.h. dass sie sich auch tatsächlich regelmässig in ihrer neuen Wohnung in Y._______ aufgehalten bzw. dort übernachtet hat, finden sich in den Akten folgende Anhaltspunkte:

Zwischen dem 9. und dem 31. Dezember 2010 wurden vom erwähnten Festnetzanschluss an der B._______strasse ... insgesamt 24 Telefongespräche mit einer Gesprächszeit von rund drei Stunden und 47 Minuten geführt. Dieser Anschluss war auf den Namen der Beschwerdegegnerin 2 gemeldet. Der Beschwerdeführer stellt zudem nicht in Abrede, dass es aufgrund der vom betreffenden Anschluss aus angerufenen Telefonnummern "naheliegend [sei], dass die Telefonate von [der Beschwerdegegnerin 2] selbst geführt" worden seien. Belegt ist ferner die Nutzung des Internetanschlusses an der genannten Adresse, was aus einer Downloaddatenmenge von 2'543 MB für den Zeitraum vom 10. bis 31. Dezember 2010 hervorgeht (vgl. Rechnung der Wasserwerke Zug AG vom 20. Januar 2011). Bei den Akten liegt weiter eine Bestätigung vom 27. Juni 2012 von D._______: Sie wohne seit acht Jahren als Mieterin in der unteren von zwei Wohnungen an der B._______strasse ... in Y._______ und könne bestätigen, dass die Beschwerdegegnerin 2 im Dezember 2010 in die obere Wohnung eingezogen sei und sich dort auch regelmässig aufgehalten habe. Gleichermassen bestätigt der Vermieter ... am 25. Juni 2012 schriftlich, dass die Beschwerdegegnerin 2 anfangs Dezember 2010 in die Attikawohnung in der B._______strasse ... eingezogen sei und dort auch "permanent" gewohnt habe.

Die Aktenlage lässt folglich darauf schliessen, dass sich die Beschwerdegegnerin 2 im Dezember 2010 tatsächlich regelmässig in ihrer Mietwohnung an der B._______strasse ... in Y._______ aufgehalten hat. Dies gilt umso mehr, als aus den Akten keine relevanten Anhaltspunkte hervorgehen, die für einen anderweitigen tatsächlichen Aufenthalt der Beschwerdegegnerin 2 im fraglichen Zeitraum, insbesondere für einen solchen in X._______, sprechen würden.

3.3 Bei der Bestimmung des Lebensmittelpunkts der Beschwerdegegnerin 2 am Ende der Steuerperiode 2010 gilt es vorliegend in erster Linie zu prüfen, ob sie bereits vor Ablauf der Steuerperiode 2010 Anstalten getroffen hat, den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen dauerhaft nach Y._______ zu verlegen und die Verbindungen zu ihrem bisherigen Wohnsitz in X._______ zu lösen. Dass sich - persönliche, wirtschaftliche, gesellschaftliche oder anderweitige - Beziehungen zu einem neuen Ort in der Regel erst mit einer gewissen Dauer des Aufenthalts entwickeln und vertiefen, steht einer steuerlichen Wohnsitznahme bereits zu einem früheren Zeitpunkt nicht grundsätzlich entgegen.

3.3.1 In persönlicher Hinsicht geht aus den vorliegenden Akten hervor, dass die Beschwerdegegnerin 2 im massgeblichen Zeitraum nicht verheiratet war und unbestrittenermassen auch keine partnerschaftliche Beziehung zu einer bestimmten Person pflegte. Auch sind weder familiäre Verpflichtungen noch besondere freundschaftliche Kontakte zu Personen in X._______ oder Y._______ bekannt. Die engste persönliche Beziehung pflegt die Beschwerdegegnerin 2 offenbar zu ihrer nach wie vor in X._______ wohnhaften Mutter. Eine enge persönliche Beziehung zu der eigenen Mutter ist indes nichts Ungewöhnliches und steht jedenfalls im vorliegenden Fall der Verlagerung des Lebensmittelpunkts nach Y._______ nicht entgegen. In diesem Zusammenhang ist zu berücksichtigen, dass die Beschwerdegegnerin 2 zum massgeblichen Zeitpunkt Ende 2010 bereits 39 Jahre alt war und schon früher - d.h. bevor sie am 1. Oktober 2008 in die untere Wohnung in der Liegenschaft ihrer Mutter einzog - eigene Wohnungen in ..., ... und ... bezogen hat. Auch in X._______ lebte sie nicht mit ihrer Mutter und deren Ehemann, der zudem nicht ihr Vater ist, im gleichen Haushalt zusammen, sondern bezog eine separate Wohnung. Die Beziehung zum Vater, der ohnehin nicht in X._______, sondern in Z._______ wohnhaft ist, scheint nicht speziell intensiv zu sein. Entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers ist der Schluss der Vorinstanz daher nicht zu beanstanden, der Verlegung des steuerrechtlichen Wohnsitzes von X._______ nach Y._______ im Dezember 2010 stünden keine persönlichen Beziehungen der Beschwerdegegnerin 2 in X._______ entgegen. Im Übrigen geht aus den Akten weder hervor noch wird überhaupt geltend gemacht, dass sich die Beschwerdegegnerin 2 in relevanter Weise am Vereinsleben oder anderweitig am gesellschaftlichen bzw. öffentlichen Leben in X._______ beteiligt hätte.

3.3.2 Mangels massgebender persönlicher oder gesellschaftlicher Beziehungen zu X._______, aber auch zu Y._______, erhält die Wohnsituation Ende der Steuerperiode 2010 auch für die Frage nach der Verlagerung des Lebensmittelpunkts zentrale Bedeutung. Wie dargelegt, bezog die Beschwerdegegnerin 2 anfangs Dezember 2010 eine grosszügige und volleingerichtete Wohnung in Y._______. Sie hat dort auch tatsächlich gewohnt. Dieser Umstand bildet zusammen mit dem Verkauf der früheren, mit lediglich zwei Zimmern vergleichsweise kleinen, Wohnung in X._______ (bzw. des entsprechenden Miteigentumsanteils an der Liegenschaft der Mutter) mit öffentlich beurkundetem Kaufvertrag vom 17. Dezember 2010 ein entscheidendes objektives Indiz für die Verlagerung des Lebensmittelpunkts nach Y._______. Wie bereits die Vorinstanz zutreffend ausführt, löste die Beschwerdegegnerin 2 damit ihre zentrale wirtschaftliche Beziehung zu X._______ und schuf gleichzeitig eine neue wirtschaftliche Beziehung zu Y._______. Aus den Akten gehen keine Anhaltspunkte hervor, dass die Beschwerdegegnerin 2 nach dem Verkauf ihres Miteigentumsanteils noch andere relevante wirtschaftliche Beziehungen zu ihrer früheren Wohngemeinde unterhielt. Dass sie gemäss Beschwerdeführer im Dezember 2010 weiterhin ausschliesslich mit der [Bank] in ... eine Bankverbindung gepflegt und ausserdem eine 100%-Beteiligung an der E._______AG mit Sitz in ... (Sitzverlegung per 9. September 2011 nach Y._______) gehalten haben soll, fällt bei alledem nicht entscheidend ins Gewicht. Die betreffenden Orte befinden sich ohnehin auch nur in der näheren Umgebung von X._______. Was das berufliche Leben der Beschwerdegegnerin 2 anbelangt, so konzentriert bzw. konzentrierte sich dieses offenbar auf die Stadt Zürich, wo sie bei der F._______AG angestellt war. Das betreffende Anstellungsverhältnis hat sie indes per Ende Juli 2010 gekündigt. Aktuell ist sie - gemäss entsprechendem Handelsregistereintrag - einzelzeichnungsberechtigtes Mitglied des Verwaltungsrates der am 10. August 2010 gegründeten G._______AG mit Sitz in Zürich. Aus dieser beruflichen Nähe zu Zürich lässt sich nun aber weder zu Gunsten von Y._______ als Veranlagungsort noch zu Gunsten von X._______ etwas ableiten. Dasselbe gilt für die Feststellung, dass die Beschwerdegegnerin 2 in Z._______ im Kanton Aargau, wo ihr Vater wohnt, geboren wurde und ihr Heimatort ... im Kanton Zug liegt.

3.4 Insgesamt bringt die Beschwerdegegnerin 2 genügend objektive Umstände vor, die belegen, dass sie (bereits) am Ende der Steuerperiode 2010 die Absicht hatte, in Y._______ dauerhaft Wohnsitz zu beziehen. Sie hat diesen Willen insbesondere mit dem Verkauf der Wohnung in X._______, der Anmietung und Ausstattung der Wohnung an der B._______strasse ... in Y._______ sowie dem anschliessenden tatsächlichen dortigen Aufenthalt betätigt und bestätigt.

Folglich ergibt sich aus den vorliegenden Akten, dass die Beschwerdegegnerin 2 im Dezember 2010 ihren steuerrechtlichen Wohnsitz von X._______ im Kanton Aargau nach Y._______ im Kanton Zug verlegt hat. Von einem Scheindomizilwechsel kann keine Rede sein.

4.
Was der Beschwerdeführer dagegen vorbringt, vermag nicht zu überzeugen:

4.1 Zur Hauptsache macht er geltend, die vom Gesetz für eine effektive Wohnsitznahme geforderte "Absicht dauernden Verbleibens" beziehe sich auf ein "konkretes individualisierbares Wohnobjekt" und nicht auf einen Ort bzw. eine Gegend. Ein solcher Objektbezug sei vorliegend - was die Wohnung an der B._______strasse ... in Y._______ betreffe - am Ende der Steuerperiode 2010 nicht gegeben. Aufgrund der Umstände sei nämlich darauf zu schliessen, dass die Beschwerdegegnerin 2 schon beim Bezug dieser Wohnung, d.h. "von Anfang an", die Absicht gehabt habe, im Frühjahr 2011 an die C._______strasse ... in Y._______ zu ziehen.

4.1.1 Das Vorbringen des Beschwerdeführers geht bereits im Ansatz fehl. Ob und wo eine Person steuerlichen Wohnsitz nimmt, ergibt sich immer aus einer Gesamtwürdigung aller objektiven Umstände des Einzelfalls (E. 2.3). Die für eine steuerliche Wohnsitznahme geforderte "Absicht dauernden Verbleibens" und der "tatsächliche Aufenthalt" können sich also entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers schon deshalb nicht einzig auf ein "konkretes individualisierbares Wohnobjekt" an einem Ort beziehen, weil dieses nur ein - wenngleich gewichtiges - Indiz zur Bestimmung des Lebensmittelpunktes einer Person bildet. Die Ermittlung des Lebensmittelpunkts dient sodann der Bestimmung des Ortes, an dem eine Person steuerpflichtig ist. Hält sich eine Person mit der Absicht dauernden Verbleibens an einem bestimmten Ort auf, so begründet sie an diesem Ort einen steuerrechtlichen Wohnsitz. Dieser Wohnsitz wird nun aber nicht schon dadurch aufgehoben, dass die betreffende Person am gleichen Ort in eine andere Wohnung zieht. In diesem Sinn ist vorliegend entscheidend, dass die Beschwerdegegnerin 2 die Wohnung an der B._______strasse ... in Y._______ in einer Art und Weise bezogen hat, die auf ihre Absicht des dauernden Verbleibens in Y._______ schliessen lässt, und sie sich per 31. Dezember 2010 auch bereits seit knapp einem Monat dort aufgehalten bzw. übernachtet hat. Der spätere Umzug innerhalb derselben Steuergemeinde - selbst wenn dieser schon "von Anfang an" geplant gewesen sein sollte - führt nicht dazu, dass ihr die "Absicht dauernden Verbleibens" (in steuerlicher Hinsicht) rückblickend für Dezember 2010 abgesprochen werden müsste. Ob anders zu urteilen wäre, wenn sich die Beschwerdegegnerin 2 im Dezember 2010 vorerst in ein Hotel in Y._______ einquartiert und dort erst im Jahr 2011 eine feste eigene Wohnung bezogen hätte, oder wenn sie im Dezember 2010 zwar eine eigene Wohnung in Y._______ bezogen hätte, im Frühjahr 2011 jedoch bereits wieder in eine andere Steuergemeinde umgezogen wäre, kann hier offen bleiben. Eine solche oder ähnliche Konstellation liegt nämlich unbestrittenermassen nicht vor.

Im Übrigen bestreitet der Beschwerdeführer nicht, dass die Beschwerdegegnerin 2 im Dezember 2010 ihren Wohnsitz dauerhaft nach Y._______ verlegen wollte. Er scheint die entsprechende Absicht vielmehr zu bestätigen, wenn er vorbringt, die Beschwerdegegnerin 2 habe im Dezember 2010 zwar bereits den "Zuzugsort ([Y._______]) bestimmt, die endgültige Zuzugsadresse ([C._______strasse ...]) jedoch noch nicht festgelegt bzw. diese [sei] im Dezember 2010 noch nicht bezugsbereit" gewesen.

4.1.2 Die zahlreichen Ausführungen des Beschwerdeführers, weshalb die Beschwerdegegnerin 2 am Ende der Steuerperiode 2010 nicht die Absicht gehabt habe, dauerhaft an der B._______strasse ... Wohnsitz zu nehmen, erweisen sich in der vorliegenden Konstellation daher allesamt als irrelevant (dazu gehören insbesondere die folgenden Argumente: der Mietvertrag für die Wohnung an der C._______strasse ... sei der Beschwerdegegnerin 2 schon im Dezember 2010 zugestellt und von dieser bereits am 1. Januar 2011 unterzeichnet worden; diese Wohnung habe den gleichen Mietzins und denselben Vermieter wie jene an der B._______strasse ...; im Mietvertrag über die Wohnung an der B._______strasse sei die Hausnummer von ... handschriftlich auf ... geändert worden; die faktische Mietdauer an der B._______strasse ... von lediglich zwei Monaten könne nicht als "dauernd" bezeichnet werden; der Mieterkautions-Sparkonto-Vertrag betreffend das Mietverhältnis an der B._______strasse ... sei erst am 24. Januar 2011 unterzeichnet worden; eine Ummeldung für den Strombezug an der B._______strasse ... vom Vermieter auf die Beschwerdegegnerin 2 sei nicht erfolgt [hierzu ergibt sich aus dem entsprechenden Mietvertrag ohnehin, dass die Stromkosten in den pauschal abgerechneten Nebenkosten enthalten und somit vom Vermieter zu bezahlen sind]).

4.2 Der Beschwerdeführer bringt ausserdem vor, die Beschwerdegegnerin 2 habe die Wohnung an der B._______strasse ... allein aus steuerlichen Gründen "auf die Schnelle" bezogen, weil die Wohnung an der C._______strasse ..., die sie eigentlich habe beziehen wollen, im Dezember 2010 noch nicht bezugsbereit gewesen sei.

Die (zumindest implizit erhobene) Einrede der Steuerumgehung kann einer Wohnsitzverlegung, die - wie im vorliegenden Fall - nicht bloss fiktiv, sondern nach der Gesamtheit der objektiven Umstände effektiv erfolgt ist, nicht entgegengehalten werden. Die Beschwerdegegnerin 2 weist in diesem Zusammenhang zu Recht auf die in Art. 24 der Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) gewährleistete Niederlassungsfreiheit hin, wonach jede steuerpflichtige Person grundsätzlich frei darüber entscheiden kann, wo sie ihren Wohnsitz nehmen will. Dabei ist es ihr unbenommen, ihre Wahl auch nach den Steuerverhältnissen und im Hinblick auf die Erzielung von Steuerersparnissen zu treffen. Beabsichtigt sie ernstlich, dauernd an dem von ihr gewählten Ort zu bleiben, und betätigt sie diesen Willen durch tatsächlichen Aufenthalt, so ist es unerheblich, welche Überlegungen ihrer Absicht zugrunde liegen. Eine an sich erlaubte freie Gestaltung kann nicht mit Rücksicht auf die Beweggründe des Gestaltenden als unerlaubt bezeichnet werden (vgl. dazu Urteil des Bundesgerichts 2P.5/2007 vom 22. Februar 2008 E. 3.2.4 mit Hinweis).

4.3 Der Beschwerdeführer bringt weiter vor, die Beschwerdegegnerin 2 habe bei der Besprechung auf dem Gemeindesteueramt X._______ im Frühjahr 2010 erklärt, sie wolle weiterhin in X._______ wohnhaft bleiben. Ausserdem habe sie anlässlich der Besprechung vom 18. Oktober 2010 mit dem Gemeinderat X._______ keine Absicht geäussert, wegzuziehen.

Abgesehen davon, dass die Beschwerdegegnerin 2 diese Darstellung bestreitet, ist die Argumentation des Beschwerdeführers schon deshalb unbehelflich, weil es für die Frage nach dem steuerrechtlichen Wohnsitz einer Person nicht entscheidend auf deren bloss geäusserten Erklärungen und ungeäusserten Absichten ankommt (E. 2.3) und - wie dargelegt - vorliegend am Ende der Steuerperiode 2010 objektive, äussere Umstände gegeben waren, die auf eine Wohnsitznahme in Y._______ schliessen lassen. Auf die in diesem Zusammenhang beantragte Befragung des Steueramtsvorstehers der Gemeinde X._______ ist daher in antizipierter Beweiswürdigung zu verzichten (E. 1.3).

4.4 Der Beschwerdeführer stellt sich ferner auf den Standpunkt, die Beschwerdegegnerin 2 habe dadurch, dass sie am 18. November 2010 zusammen mit ihrer Mutter ein Baugesuch für die Erstellung eines Wintergartens am ... in X._______ eingereicht habe, ihre Absicht zum dauernden Verbleib in X._______ bekräftigt.

Auch diesem Vorbringen steht in erster Linie entgegen, dass der steuerliche Wohnsitz einer Person aufgrund sämtlicher objektiver Umstände zu bestimmen ist und vorliegend genügend solche Umstände für die Absicht dauernden Verbleibens in Y._______ am Ende der Steuerperiode 2010 sprechen. Zudem erscheint die Erklärung der Beschwerdegegnerin 2, der fragliche Umbau habe allein den Wohnzwecken ihrer Mutter gedient, glaubhaft, zumal sie ihren Miteigentumsanteil bereits im Folgemonat an diese verkauft hat.

4.5 Der Beschwerdeführer hält ausserdem dafür, eine steuerrechtliche Wohnsitzverlegung, zu der sich eine Person - wie angeblich im vorliegenden Fall - erst Ende November eines Steuerjahres entscheide, sei schon aus rein praktischen Gründen kaum mehr bis zum Ende des betreffenden Steuerjahres durchführbar.

Auch diese Annahme wird durch die dargelegten objektiven Umstände, die auf eine Wohnsitzverlegung im Dezember 2010 schliessen lassen, widerlegt. Überhaupt ist nicht ersichtlich, weshalb es geradezu kategorisch ausgeschlossen sein soll, seinen steuerrechtlichen Wohnsitz innerhalb eines Monats in eine andere Gemeinde zu verlegen. Dies gilt im vorliegenden Fall umso mehr, als es sich bei der Beschwerdegegnerin 2 um eine ledige, kinderlose und zum fraglichen Zeitpunkt erst 39-jährige Person handelt, bei der entsprechend von einer vergleichsweise hohen Mobilität auszugehen ist. Ohnehin ergibt sich aus den Akten, dass sich die Beschwerdegegnerin 2 bereits Mitte 2010 für Immobilien ausserhalb von X._______ interessiert hat. Zwar trifft es zu, dass sie den Mietvertrag für die B._______strasse ... in Y._______ erst Ende November 2010 unterzeichnet hat. Indes ist diese Feststellung unter den vorliegenden Umständen einerseits nicht entscheidend, andererseits musste die Beschwerdegegnerin 2 die entsprechende Wegzugsabsicht naturgemäss schon früher gefasst und auch schon früher entsprechende Vorbereitungshandlungen getroffen haben.

4.6 Der Beschwerdeführer bringt weiter vor, die Beschwerdegegnerin 2 habe ihrer Cousine (H._______) am 26. März 2011 ein Darlehen gewährt. Im diesbezüglichen Vertrag sei als Adresse der Beschwerdegegnerin 2 nach wie vor ... X._______ vermerkt. Dasselbe gelte für den zweiten Mietvertrag vom 1. Januar 2011 betreffend das Mietverhältnis an der C._______strasse ... .

Die Beschwerdegegnerin 2 bringt zur Erklärung vor, der fragliche Darlehensvertrag sei vom Vater ihrer Cousine verfasst worden, dem ihre Wohnsitzverlegung damals noch nicht bekannt gewesen sei. Ihr selbst sei die falsche Adresse bei der Vertragsunterzeichnung deshalb nicht aufgefallen, weil sie primär die Darlehenssumme und die Verzinsung kontrolliert habe. Diese Ausführungen erscheinen angesichts der vorliegenden objektiven Umstände, die auf eine Wohnsitznahme in Y._______ schliessen lassen, als glaubwürdig. Ihnen entspricht ausserdem, dass sowohl im Schuldenverzeichnis der Steuererklärung 2011 von H._______ als auch auf dem Bankbeleg vom 30. März 2011 betreffend die Auszahlung des Darlehens Y._______ als Wohnort der Beschwerdegegnerin 2 angegeben ist. Was die Adressangabe im zweiten Mietvertrag anbelangt, bestätigte der Vermieter am 25. Juni 2012 schriftlich die Darstellung der Beschwerdegegnerin 2, dass er deren Adresse lediglich unbesehen vom ersten Mietvertrag (B._______strasse ...) übernommen habe. Auch diese Erklärung erscheint unter den vorliegenden Umständen als glaubhaft. Die fraglichen Adressangaben erweisen sich daher - und aufgrund der übrigen objektiven Umstände des vorliegenden Falls - als offensichtliche Versehen, aus denen der Beschwerdeführer nichts zu seinen Gunsten ableiten kann.

4.7 Der Beschwerdeführer macht sodann geltend, die frühere Wohnung der Beschwerdegegnerin 2 in X._______ sei per Stichtag 31. Dezember 2010 "noch nicht geräumt" gewesen, weshalb zu diesem Zeitpunkt auch noch keine vollständige Lösung vom bisherigen Wohnsitz vollzogen gewesen sei.

Die Beschwerdegegnerin 2 bestreitet diese (unbelegte) Darstellung und bringt vor, die Wohnung sei per 31. Dezember 2010 bis auf eine alte Polstergruppe und ein altes Bett, die ohnehin ihrer Mutter gehörten, geräumt geworden. Wie es sich damit sachverhaltlich genau verhält, kann angesichts der zahlreichen objektiven Umstände, die eine Wohnsitznahme in Y._______ im Dezember 2010 belegen, indessen offen bleiben.

4.8 Schliesslich zeige der Umstand, dass sich die Beschwerdegegnerin 2 im Sommer und Herbst 2010 für verschiedene Immobilien an unterschiedlichen Standorten interessiert habe, dass sie zu diesem Zeitpunkt noch keinen festen Entschluss gefasst habe, wohin und ob überhaupt sie ihren Wohnsitz verlegen wolle.

Daraus, dass die Beschwerdegegnerin 2 im Vorfeld ihres Umzugs an die B._______strasse ... in Y._______ offenbar auch einige andere Umzugsdestinationen und Wohnobjekte prüfte, kann offensichtlich nichts Entscheidendes darüber abgeleitet werden, ob sie sich im Dezember 2010 mit der Absicht dauernden Verbleibens in Y._______ aufgehalten hat oder nicht.

5.
Gesamthaft ist festzustellen, dass die Beschwerdegegnerin 2 mehrere gewichtige Indizien vorbringt, die einen effektiven Domizilwechsel objektiv und in rechtsgenügendem Ausmass belegen (E. 3). Dem Kanton Aargau gelingt es nicht, den genannten Indizien schlüssige Gegenargumente entgegenzuhalten (E. 4). Folglich steht fest, dass die Beschwerdegegnerin 2 per Stichtag 31. Dezember 2010 ihren steuerrechtlichen Wohnsitz in Y._______ im Kanton Zug hatte. Die Beschwerde ist demnach abzuweisen und die Beschwerdegegnerin 2 für die direkte Bundessteuer der Steuerperiode 2010 durch den Kanton Zug zu veranlagen.

Bei diesem Verfahrensausgang braucht im Übrigen nicht entschieden zu werden, ob die Vorinstanz der Beschwerdegegnerin 2 überhaupt zu Recht den Nachweis für die Begründung des neuen Wohnsitzes in Y._______ auferlegt hat (vgl. E. 2.4).

6.
6.1 Die Verfahrenskosten sind auf Fr. 10'000.-- festzusetzen und dem unterliegenden Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 1 VwVG in Verbindung mit Art. 4 des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]). Sie sind mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss zu verrechnen.

6.2 Der Beschwerdegegnerin 2 ist angesichts ihres Obsiegens eine Entschädigung für die ihr notwendigerweise erwachsenen Parteikosten zuzusprechen (Art. 64 Abs. 1 VwVG und Art. 7 Abs. 1 VGKE). Das Bundesverwaltungsgericht trifft den Entscheid über die Parteientschädigung von Amtes wegen aufgrund der Kostennote, sofern vorhanden, sowie den Akten und in der Regel ohne eingehende Begründung. Die anwaltlich vertretene Beschwerdegegnerin 2 hat keine Kostennote eingereicht bzw. ihre notwendigen Auslagen nicht nachgewiesen. Die Parteientschädigung für die ihr erwachsenen notwendigen Auslagen ist aufgrund der Akten und nach freiem richterlichem Ermessen auf Fr. 15'000.-- (inkl. MWST) festzusetzen (Art. 64 Abs. 1 VwVG; Art. 7 Abs. 1 , Art. 8 , Art. 13 Bst. a und Art. 14 Abs. 2 VGKE). Der Beschwerdegegnerin 1 ist in Anwendung von Art. 7 Abs. 3 VGKE keine Parteientschädigung zuzusprechen.

(Das Dispositiv befindet sich auf der nächsten Seite)

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 10'000.-- festgesetzt und dem Beschwerdeführer auferlegt. Sie werden mit dem in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschuss verrechnet.

3.
Der Beschwerdeführer wird verpflichtet, der Beschwerdegegnerin 2 eine Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 15'000.-- zu bezahlen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- den Beschwerdeführer (Gerichtsurkunde)

- die Beschwerdegegnerinnen (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. ...; Gerichtsurkunde)

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Daniel Riedo Marc Winiger

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie der Beschwerdeführer in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 108 Décision en cas de for incertain ou litigieux - 1 Lorsque le for fiscal d'un contribuable ne peut être déterminé avec certitude ou qu'il est litigieux, il est fixé soit par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct, si les autorités de taxation de ce canton sont seules en cause, soit par l'AFC, si plusieurs cantons sont en cause. Le recours contre les décisions de l'AFC est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale.209
¹	Lorsque le for fiscal d'un contribuable ne peut être déterminé avec certitude ou qu'il est litigieux, il est fixé soit par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct, si les autorités de taxation de ce canton sont seules en cause, soit par l'AFC, si plusieurs cantons sont en cause. Le recours contre les décisions de l'AFC est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale.209
²	La désignation du for peut être demandée par l'autorité de taxation, par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct et par les contribuables.
³	L'autorité qui a traité un cas qui ne relevait pas de sa compétence territoriale transmet le dossier à l'autorité compétente.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 108 Décision en cas de for incertain ou litigieux - 1 Lorsque le for fiscal d'un contribuable ne peut être déterminé avec certitude ou qu'il est litigieux, il est fixé soit par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct, si les autorités de taxation de ce canton sont seules en cause, soit par l'AFC, si plusieurs cantons sont en cause. Le recours contre les décisions de l'AFC est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale.209
¹	Lorsque le for fiscal d'un contribuable ne peut être déterminé avec certitude ou qu'il est litigieux, il est fixé soit par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct, si les autorités de taxation de ce canton sont seules en cause, soit par l'AFC, si plusieurs cantons sont en cause. Le recours contre les décisions de l'AFC est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale.209
²	La désignation du for peut être demandée par l'autorité de taxation, par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct et par les contribuables.
³	L'autorité qui a traité un cas qui ne relevait pas de sa compétence territoriale transmet le dossier à l'autorité compétente.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 108 Décision en cas de for incertain ou litigieux - 1 Lorsque le for fiscal d'un contribuable ne peut être déterminé avec certitude ou qu'il est litigieux, il est fixé soit par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct, si les autorités de taxation de ce canton sont seules en cause, soit par l'AFC, si plusieurs cantons sont en cause. Le recours contre les décisions de l'AFC est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale.209
¹	Lorsque le for fiscal d'un contribuable ne peut être déterminé avec certitude ou qu'il est litigieux, il est fixé soit par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct, si les autorités de taxation de ce canton sont seules en cause, soit par l'AFC, si plusieurs cantons sont en cause. Le recours contre les décisions de l'AFC est régi par les dispositions générales de la procédure fédérale.209
²	La désignation du for peut être demandée par l'autorité de taxation, par l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct et par les contribuables.
³	L'autorité qui a traité un cas qui ne relevait pas de sa compétence territoriale transmet le dossier à l'autorité compétente.

SR 173.32 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF) LTAF Art. 33 Autorités précédentes - Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Conseil fédéral et des organes de l'Assemblée fédérale, en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération, y compris le refus d'autoriser la poursuite pénale;
^b	du Conseil fédéral concernant:
^b1	la révocation d'un membre du conseil de banque ou de la direction générale ou d'un suppléant sur la base de la loi du 3 octobre 2003 sur la Banque nationale26,
^b10	la révocation d'un membre du conseil d'administration du Service suisse d'attribution des sillons ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration, conformément à la loi fédérale du 20 décembre 1957 sur les chemins de fer44;
^b2	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance des marchés financiers ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 22 juin 2007 sur la surveillance des marchés financiers27,
^b3	le blocage de valeurs patrimoniales en vertu de la loi du 18 décembre 2015 sur les valeurs patrimoniales d'origine illicite29,
^b4	l'interdiction d'exercer des activités en vertu de la LRens31,
^b4bis	l'interdiction d'organisations en vertu de la LRens,
^b5	la révocation du mandat d'un membre du Conseil de l'Institut fédéral de métrologie au sens de la loi du 17 juin 2011 sur l'Institut fédéral de métrologie34,
^b6	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'Autorité fédérale de surveillance en matière de révision ou l'approbation de la résiliation des rapports de travail du directeur par le conseil d'administration selon la loi du 16 décembre 2005 sur la surveillance de la révision36,
^b7	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse des produits thérapeutiques sur la base de la loi du 15 décembre 2000 sur les produits thérapeutiques38,
^b8	la révocation d'un membre du conseil d'administration de l'établissement au sens de la loi du 16 juin 2017 sur les fonds de compensation40,
^b9	la révocation d'un membre du conseil de l'Institut suisse de droit comparé selon la loi du 28 septembre 2018 sur l'Institut suisse de droit comparé42;
^c	du Tribunal pénal fédéral en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cbis	du Tribunal fédéral des brevets en matière de rapports de travail de ses juges et de son personnel;
^cquater	du procureur général de la Confédération, en matière de rapports de travail des procureurs qu'il a nommés et du personnel du Ministère public de la Confédération;
^cquinquies	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail de son secrétariat;
^cter	de l'Autorité de surveillance du Ministère public de la Confédération, en matière de rapports de travail des membres du Ministère public de la Confédération élus par l'Assemblée fédérale (Chambres réunies);
^d	de la Chancellerie fédérale, des départements et des unités de l'administration fédérale qui leur sont subordonnées ou administrativement rattachées;
^e	des établissements et des entreprises de la Confédération;
^f	des commissions fédérales;
^g	des tribunaux arbitraux fondées sur des contrats de droit public signés par la Confédération, ses établissements ou ses entreprises;
^h	des autorités ou organisations extérieures à l'administration fédérale, pour autant qu'elles statuent dans l'accomplissement de tâches de droit public que la Confédération leur a confiées;
ⁱ	d'autorités cantonales, dans la mesure où d'autres lois fédérales prévoient un recours au Tribunal administratif fédéral.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 21 - 1 Les écrits sont remis à l'autorité ou, à son adresse, à un bureau de poste suisse53 ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse le dernier jour du délai au plus tard.
¹	Les écrits sont remis à l'autorité ou, à son adresse, à un bureau de poste suisse53 ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse le dernier jour du délai au plus tard.
^1bis	Les écrits adressés à l'Institut fédéral de la propriété intellectuelle54 ne peuvent pas être remis valablement à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.55
²	Lorsque la partie s'adresse en temps utile à une autorité incompétente, le délai est réputé observé.
³	Le délai pour le versement d'avances est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur de l'autorité.56

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 3 - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse.
²	Une personne a son domicile en Suisse au regard du droit fiscal lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Une personne séjourne en Suisse au regard du droit fiscal lorsque, sans interruption notable:
^a	elle y réside pendant 30 jours au moins et y exerce une activité lucrative;
^b	elle y réside pendant 90 jours au moins sans y exercer d'activité lucrative.
⁴	La personne qui, ayant conservé son domicile à l'étranger, réside en Suisse uniquement pour y fréquenter un établissement d'instruction ou pour se faire soigner dans un établissement ne s'y trouve ni domiciliée ni en séjour au regard du droit fiscal.
⁵	Les personnes physiques domiciliées à l'étranger qui y sont exonérées totalement ou partiellement des impôts sur le revenu en raison de leur activité pour le compte de la Confédération ou d'autres corporations ou établissements de droit public suisses, sont également assujetties à l'impôt dans leur commune d'origine à raison du rattachement personnel. Lorsque le contribuable possède plusieurs droits de cité, il est assujetti à l'impôt dans la commune dont il a acquis le droit de cité en dernier lieu. Si le contribuable n'a pas la nationalité suisse, il est assujetti à l'impôt au domicile ou au siège de son employeur. L'assujettissement s'étend également au conjoint et aux enfants, au sens de l'art. 9.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 23 - 1 Le domicile de toute personne est au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir; le séjour dans une institution de formation ou le placement dans un établissement d'éducation, un home, un hôpital ou une maison de détention ne constitue en soi pas le domicile.17
¹	Le domicile de toute personne est au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir; le séjour dans une institution de formation ou le placement dans un établissement d'éducation, un home, un hôpital ou une maison de détention ne constitue en soi pas le domicile.17
²	Nul ne peut avoir en même temps plusieurs domiciles.
³	Cette dernière disposition ne s'applique pas à l'établissement industriel ou commercial.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 124 Déclaration d'impôt - 1 L'autorité fiscale compétente invite les contribuables à déposer la déclaration d'impôt par publication officielle, par communication personnelle ou par l'envoi de la formule. Les contribuables qui n'ont reçu ni communication personnelle ni formule doivent eux aussi déposer une déclaration d'impôt.220
¹	L'autorité fiscale compétente invite les contribuables à déposer la déclaration d'impôt par publication officielle, par communication personnelle ou par l'envoi de la formule. Les contribuables qui n'ont reçu ni communication personnelle ni formule doivent eux aussi déposer une déclaration d'impôt.220
²	Le contribuable doit remplir la déclaration d'impôt de manière conforme à la vérité et complète; il doit la signer personnellement et la remettre à l'autorité fiscale compétente avec les annexes prescrites, dans le délai qui lui est imparti.221
³	Le contribuable qui omet de déposer la déclaration d'impôt ou qui dépose une déclaration incomplète est invité à remédier à l'omission dans un délai raisonnable.222
⁴	Le contribuable qui dépasse le délai imparti pour remettre sa déclaration ou la retourner lorsqu'elle lui a été renvoyée pour qu'il la complète est excusé s'il établit que, par suite de service militaire, de service civil, d'absence du pays, de maladie ou pour d'autres motifs sérieux, il a été empêché de remplir cette obligation en temps utile et qu'il s'en est acquitté dans les 30 jours après la fin de l'empêchement.223

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 24 Liberté d'établissement - 1 Les Suisses et les Suissesses ont le droit de s'établir en un lieu quelconque du pays.
¹	Les Suisses et les Suissesses ont le droit de s'établir en un lieu quelconque du pays.
²	Ils ont le droit de quitter la Suisse ou d'y entrer.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 64 - 1 L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
¹	L'autorité de recours peut allouer, d'office ou sur requête, à la partie ayant entièrement ou partiellement gain de cause une indemnité pour les frais indispensables et relativement élevés qui lui ont été occasionnés.
²	Le dispositif indique le montant des dépens alloués qui, lorsqu'ils ne peuvent pas être mis à la charge de la partie adverse déboutée, sont supportés par la collectivité ou par l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué.
³	Lorsque la partie adverse déboutée avait pris des conclusions indépendantes, les dépens alloués peuvent être mis à sa charge, dans la mesure de ses moyens.
⁴	La collectivité ou l'établissement autonome au nom de qui l'autorité inférieure a statué répond des dépens mis à la charge de la partie adverse déboutée en tant qu'ils se révéleraient irrécouvrables.
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des dépens.107 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral108 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales109 sont réservés.110

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 8 Dépens
¹	Les dépens comprennent les frais de représentation et les éventuels autres frais de la partie.
²	Les frais non nécessaires ne sont pas indemnisés.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 13 Autres frais nécessaires des parties - Sont remboursés comme autres frais nécessaires des parties:
^a	les frais accessoires de la partie conformément à l'art. 11, al. 1 à 4, en tant qu'ils dépassent 100 francs;
^b	la perte de gain en tant qu'elle dépasse le gain d'une journée et que la partie qui obtient gain de cause se trouve dans une situation financière modeste.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 14 Calcul des dépens
¹	Les parties qui ont droit aux dépens et les avocats commis d'office doivent faire parvenir avant le prononcé un décompte de leurs prestations au tribunal.
²	Le tribunal fixe les dépens et l'indemnité des avocats commis d'office sur la base du décompte. A défaut de décompte, le tribunal fixe l'indemnité sur la base du dossier.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.