2A.99/2004 - 2004-10-27 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

SR 642.14 StHG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz

Art. 50

Der Steuerpflichtige kann gegen den Einspracheentscheid innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Justizbehörde schriftlich Rekurs erheben.

Der Rekurs ist zu begründen. Es können alle Mängel des angefochtenen Entscheides und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden.

Der Steuerpflichtige und die kantonale Steuerverwaltung können den Rekursentscheid an eine weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz ziehen, wenn das kantonale Recht dies vorsieht.

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2A.99/2004 /grl

Urteil vom 27. Oktober 2004
II. Öffentlichrechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Wurzburger, Präsident,
Bundesrichter Hungerbühler, Müller,
Bundesrichterin Yersin, Bundesrichter Merkli,
Gerichtsschreiber Häberli.

Parteien
Eidgenössische Steuerverwaltung, 3003 Bern,
Beschwerdeführerin,
Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, Abteilung Direkte Bundessteuer, Schlossmühlestrasse 15, 8510 Frauenfeld,

gegen

A.X.________und B.X.________,
Beschwerdegegner,
Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau, St. Gallerstrasse 1, 8510 Frauenfeld.

Gegenstand
Direkte Bundessteuer 2000,

Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau vom 10. Dezember 2003.

Sachverhalt:
A.
A.X.________ führt als Einzelunternehmer ein Bau- und Transportgeschäft sowie einen Schweinemastbetrieb, je mit separater Buchhaltung. Für Tiefbauarbeiten stellte er der Wohnbaugenossenschaft Z.________ in ........ einen Betrag von insgesamt 380'311.95 Franken in Rechnung (am 8. Juli 1996 294'164.70, am 19. Mai 1997 72'632.25 und am 16. Dezember 1997 13'515 Franken). Weil diese Rechnungen teilweise unbezahlt blieben, setzte A.X.________ am 30. Oktober 1998 den ausstehenden Restbetrag von 170'698 Franken in Betreibung. Am 15. Mai 2001 wurde über die Wohnbaugenossenschaft Z.________ der Konkurs eröffnet; am 10. April 2003 erhielt A.X.________ einen Verlustschein in der Höhe von 184'111.35 Franken.
B.
Gestützt auf die Einkünfte der Geschäftsjahre 1997 und 1998 hat A.X.________ in der Steuererklärung 1999A für sich und seine (nicht berufstätige) Ehefrau ein Reineinkommen von durchschnittlich rund 600'000 Franken deklariert. Der Wechsel im System der zeitlichen Bemessung, welchen der Kanton Thurgau auf Beginn des Jahres 1999 vorgenommen hat, führte dazu, dass dieses Einkommen in eine Bemessungslücke fiel. Für die direkte Bundessteuer des Jahres 1999 wurden die Ehegatten X.________ alsdann aufgrund der Steuererklärung 1999B und den darin ausgewiesenen Einkünften des Geschäftsjahres 1999 veranlagt, und zwar mit einem steuerbaren Einkommen von 73'800 Franken.
C.
In der Buchhaltung für das Jahr 2000 hat A.X.________ ausserordentliche Abschreibungen auf Debitoren in der Höhe von 185'519.10 Franken vorgenommen, so dass er in der Erfolgsrechnung des Bau- und Transportunternehmens einen Verlust von über 250'000 Franken auswies. Diese Abschreibungen, welche insbesondere die Forderung gegenüber der Wohnbaugenossenschaft Z.________ betrafen, betrachtete die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau als überwiegend "periodenfremd". Sie reduzierte deshalb den Verlust aus dem Bau- und Transportgeschäft um 170'458 Franken. Unter Berücksichtigung der Einkünfte aus dem Schweinemastbetrieb ergab sich für die direkte Bundessteuer 2000 ein steuerbares Einkommen der Ehegatten X.________ von 235'100 Franken (Veranlagungsverfügung vom 7. Februar 2003).
D.
Nach erfolglosem Einspracheverfahren gelangten die Ehegatten X.________ an die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau, welche ihre Beschwerde bezüglich der streitigen Abschreibungen guthiess und die Sache zur Neuveranlagung an die kantonale Steuerverwaltung zurückwies (Entscheid vom 10. Dezember 2003).
E.
Am 16. Februar 2004 hat die Eidgenössische Steuerverwaltung beim Bundesgericht Verwaltungsgerichtsbeschwerde eingereicht mit dem Antrag, den angefochtenen Entscheid aufzuheben und das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer 2000 auf 233'900, das satzbestimmende Einkommen auf 235'100 und den Steuerbetrag auf 18'737 Franken festzulegen.

Die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau schliesst auf Gutheissung der Beschwerde, während die Vorinstanz deren Abweisung beantragt. Die Beschwerdegegner haben sich nicht vernehmen lassen.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
Die Verpflichtung der Kantone zur Harmonisierung des Rechtsmittelwegs, welche die Rechtsprechung aus Art. 145 DBG und Art. 50 StHG ableitet (vgl. BGE 130 II 65), erfasst nur Streitigkeiten betreffend die Steuerperioden ab 2001 (zuvor gilt noch die achtjährige Anpassungsfrist von Art. 72 Abs. 1 StHG). Der angefochtene Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau hat die direkte Bundessteuer 2000 zum Gegenstand, weshalb er - trotz Zweifel der Eidgenössischen Steuerverwaltung - von der erwähnten Praxis nicht berührt wird. Von der Frage der verfahrensrechtlichen Harmonisierung zu unterscheiden ist jene nach dem zulässigen Rechtsmittel: Aus dem Umstand, dass die eidgenössische Verwaltungsgerichtsbeschwerde punktuell - so im Bereich des Wechsels der zeitlichen Bemessung gemäss Art. 218 DBG und Art. 69 StHG - schon für Streitigkeiten betreffend die Kantonssteuern der Jahre 1999 und 2000 zulässig ist (vgl. Urteil 2P.202/2002, 2A.455/2002 vom 16. September 2003, E. 2), ergibt sich keine Verpflichtung der Kantone, den Rechtsmittelweg bereits vor der Steuerperiode 2001 zu harmonisieren. Nach dem Gesagten kann vorliegend das kantonale Verwaltungsgericht nicht angerufen werden, weshalb es sich beim angefochtenen Urteil der
Steuerrekurskommission um den Entscheid einer letzten kantonalen Instanz handelt, gegen welchen die Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht offen steht (vgl. Art. 97 ff . OG, insb. Art. 98 lit. g ).
2.
Der Bund erhebt von den natürlichen Personen eine Einkommenssteuer (Art. 1 lit. a DBG). Zu diesem Zweck wird das Reineinkommen des Steuerpflichtigen ermittelt, indem von seinen gesamten steuerbaren Einkünften (Art. 16 -24 DBG) die Aufwendungen und allgemeinen Abzüge (Art. 26 -33 DBG) subtrahiert werden (Art. 25 DBG). Bei Selbständigerwerbenden sind die "geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten" abzuziehen (Art. 27 Abs. 1 DBG), welche insbesondere auch Abschreibungen und Rückstellungen umfassen (vgl. Art. 27 Abs. 2 lit. a DBG). Gemäss Art. 29 Abs. 1 DBG sind Rückstellungen zulasten der Erfolgsrechnung zulässig für im Geschäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist (lit. a); Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und Debitoren, verbunden sind (lit. b); andere unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen (lit. c) und - unter gewissen Bedingungen - für künftige Forschungs- und Entwicklungsaufträge (lit. d). Der Rückstellungsbegriff von Art. 29 DBG erfasst damit neben eigentlichen Rückstellungen (vgl. Art. 669 OR) zusätzlich auch Wertberichtigungen und Rücklagen zu Sonderzwecken. Die Rückstellungen gemäss dieser Bestimmung unterscheiden sich von
den Abschreibungen nach Art. 28 DBG dadurch, dass Erstere eine vorübergehende und Letztere eine endgültige Wertkorrektur eines Aktivums betreffen (vgl. Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, N 2 f. zu Art. 29; Markus Reich/Marina Züger, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Basel 2000, N 4 zu Art. 29).
3.
Der Beschwerdegegner hat im Zusammenhang mit seinem Guthaben bei der Wohnbaugenossenschaft Z.________ keine Wertberichtigung vorgenommen, bevor er den offen gebliebenen Teil der Forderung im Jahr 2000 als Verlust abschrieb. Die Vorinstanz erachtete dieses Vorgehen für zulässig: Im Unterschied zu einer Aktiengesellschaft brauche ein buchhaltungspflichtiger Selbständigerwerbender drohende Verluste nicht auszuweisen, bevor sich diese tatsächlich eingestellt hätten. Erst ab dem 15. Mai 2001, dem Zeitpunkt, in welchem der Konkurs über die Wohnbaugenossenschaft Z.________ eröffnet worden sei, habe definitiv mit einem Verlust gerechnet werden müssen; dessen Höhe sei mit Auflage des Kollokationsplans am 7. September 2001 festgestanden. Die Eidgenössische Steuerverwaltung macht demgegenüber geltend, die offene Forderung hätte Anfang des Jahres 2000 nicht mehr zum Nominalwert bilanziert werden dürfen, weil bereits früher im Umfang ihrer Höhe ein Delkredere hätte gebildet werden müssen. Der Verlust, den der Beschwerdegegner auf dem betreffenden Guthaben erlitten habe, betreffe deshalb nicht das Geschäftsjahr 2000, so dass die streitige Aufrechnung im steuerpflichtigen Einkommen gerechtfertigt sei.
3.1 Grundlage für die Ermittlung des steuerbaren Einkommens eines buchführungspflichtigen Selbständigerwerbenden bilden - wie bei den juristischen Personen - die nach den handelsrechtlichen Vorschriften ordnungsmässig geführten Bücher (sog. Massgeblichkeit der Handelsbilanz; Karl Käfer, in: Berner Kommentar, Die kaufmännische Buchführung, Grundlagen, Rz 5.53; Markus Reich, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/2a: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Basel 2000, N 21 zu Art. 18). Die Handelsbilanz bleibt für die Steuerbehörden massgebend, solange sie nicht gegen zwingende Bestimmungen des Handels- oder Steuerrechts verstösst (BGE 119 Ib 111 E. 2c S. 115; Urteil 2P.184/2003, E. 2.2; Peter Locher, Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, N 82 zu Art. 57 und N 11 ff. zu Art. 58; vgl. auch Käfer, a.a.O., Rz 5.54 ff., insb. 5.56). In diesem Zusammenhang stellt sich hier - mit Blick auf die bestehende Bemessungslücke - die Frage, ob der Beschwerdegegner, welcher unbestrittenermassen einen Verlust erlitten hat, diesen erst im Jahr 2000 erfolgswirksam berücksichtigen durfte.
3.2 Als zulässig erachtet die steuerrechtliche Praxis Rückstellungen dann, wenn sie geschäftsmässig begründet sind. Dies setzt voraus, dass sie zur Sicherung von unmittelbar drohenden Verlustgefahren und nicht bloss mit Blick auf zukünftige Risiken vorgenommen werden (BGE 103 Ib 366 E. 4 S. 370, mit Hinweisen). Demnach hätte der Beschwerdegegner mit Sicherheit in den Jahren 1998 und 1999 eine Wertberichtigung auf seinem Guthaben bei der Wohnbaugenossenschaft Z.________ vornehmen können. Indessen lässt sich nicht abschliessend beurteilen, ob er - wie die Eidgenössische Steuerverwaltung annimmt - allenfalls auch schon in der Buchhaltung des Geschäftsjahres 1997 ein Delkredere hätte bilden dürfen. Diese Frage kann letztlich offen bleiben, zumal vorliegend nicht die Zulässigkeit von getätigten Rückstellungen zu beurteilen ist; vielmehr ist zu prüfen, ob eine handelsrechtliche Verpflichtung des Beschwerdeführers bestanden hätte, vor der definitiven Abschreibung der Forderung im Jahre 2000 wertberichtigende Rückstellungen zu bilden. Es stellt sich mithin nicht die Frage nach der Begründetheit, sondern nach der Notwendigkeit von Rückstellungen, wobei als geschäftsmässig notwendig nur die vom Handelsrecht zwingend verlangten
Rückstellungen zu gelten haben (vgl. Locher, a.a.O., N 6 zu Art. 29 ).
4.
4.1 Die Buchhaltung dient gemäss Art. 957 OR dazu, die Vermögenslage des Geschäfts und die mit diesem zusammenhängenden Schuld- und Forderungsverhältnisse sowie die Ergebnisse der einzelnen Geschäftsjahre festzustellen. Art. 959 OR schreibt diesbezüglich vor, dass die Buchhaltung nach allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen vollständig, klar und übersichtlich aufzustellen ist, damit die Beteiligten einen möglichst sicheren Einblick in die wirtschaftliche Lage des Geschäfts erhalten (sog. Bilanzwahrheit und -klarheit). Bilanz und Jahresrechnung haben demnach vollständig zu sein (formelle Wahrheit), wobei die ausgewiesenen Positionen angemessen bewertet sein müssen (materielle Wahrheit; vgl. Markus Neuhaus, in: Basler Kommentar, N 13 zu Art. 959). Eingeschränkt wird das Gebot der materiellen Bilanzwahrheit durch den kaufmännischen Buchhaltungsgrundsatz der Vorsicht (vgl. Käfer, a.a.O., N 131 zu Art. 959), gemäss dem Aktiven und Erträge eher tiefer zu bewerten sind, während Verbindlichkeiten und Aufwendungen eher höher anzusetzen sind (Käfer, a.a.O., N 428 zu Art. 959; vgl. auch Ernst Bosshard, in: Zürcher Kommentar, N 60 der Vorbemerkungen zum 32. Titel des Obligationenrechts). Ob auch das aus dem Vorsichtsprinzip
abgeleitete Imparitätsprinzip - nach dem Verluste schon vor, Gewinne dagegen erst nach ihrer Realisierung zu verbuchen sind - zu den allgemein anerkannten kaufmännischen Grundsätzen im Sinne von Art. 959 OR zählt, ist umstritten (bejahend: Bosshard, a.a.O., N 244 zu Art. 957; Cagianut/Höhn, a.a.O., Rz 50 f. zu § 4; verneinend: Käfer, a.a.O., N 77 zu Art. 959 ).
4.2 Art. 960 Abs. 2 OR enthält eine allgemeine Bewertungsregel für die Aktiven der Bilanz, welche allerdings nur das zulässige Maximum vorschreibt: Die Aktiven dürfen höchstens zum Wert bilanziert werden, der ihnen am Bilanzstichtag für das Geschäft zukommt. Mangels Sondervorschriften sind auch die Guthaben des Unternehmens nach dieser allgemeinen Regel zu bewerten. Mithin sind Geldforderungen zu jenem Wert zu bilanzieren, der dem zu erwartenden Geldzufluss entspricht. Die Bewertung am Bilanzstichtag setzt deshalb eine Abschätzung des Risikos voraus, dass die Zahlung ausbleibt. Im Rahmen dieser Bewertung sind für überfällige und in Betreibung gesetzte Guthaben sowie für besonders grosse Beträge (Klumpenrisiko) Einzelabklärungen vorzunehmen und ist alsdann über eine Wertberichtigung dem vorsichtig geschätzten Minderwert Rechnung zu tragen (vgl. Bosshard, a.a.O., N 230 zu Art. 957, N 79 zu Art. 958 und N 62 ff. zu Art. 960; Käfer, a.a.O., N 545 f. zu Art. 958 und 211 ff. zu Art. 960). So wird eine korrekte und periodengerechte Beurteilung des Aufwands sichergestellt (vgl. Bosshard, a.a.O., N 143 zu Art. 958).
4.3 Die Vorinstanz ist davon ausgegangen, der Beschwerdegegner sei erst zur Verbuchung des Verlusts auf dem streitigen Guthaben verpflichtet gewesen, als dessen Eintritt definitiv festgestanden sei. Zu diesem Schluss kam sie, weil sie das Imparitätsprinzip zwar für eine Aktiengesellschaft, nicht aber für einen buchhaltungspflichtigen Selbständigerwerbenden als verbindlich erachtete. Wieweit das Imparitätsprinzip in Fällen wie dem vorliegenden zu beachten ist, kann offen bleiben: Bereits aus dem Gebot der Bilanzwahrheit, dem Vorsichtsprinzip und den allgemeinen Bewertungsvorschriften, welche für alle Buchführungspflichtigen gleichermassen Geltung haben, ergibt sich, dass der Beschwerdegegner das Guthaben in der Eingangsbilanz des Jahres 2000 nicht mehr zum Nominalwert führen durfte, sondern bereits früher Wertberichtigungen auf der offenen Restforderung hätte vornehmen müssen. Die Wohnbaugenossenschaft Z.________ hat ihm offenbar lediglich knapp 210'000 Franken überwiesen, was bedeutet, dass sie nicht einmal die erste Rechnung vom 8. Juli 1996 über 294'164.70 Franken gänzlich bezahlt hat. Selbst wenn mit der Vorinstanz angenommen wird, dass Zahlungsfristen von zwei bis vier Monaten in der Baubranche üblich sind, wartete der
Beschwerdegegner Ende des Jahres 1999 seit mehr als drei Jahren auf die Bezahlung des Restbetrags der ersten Rechnung in der Höhe von rund 84'000 Franken; die Begleichung der jüngeren Rechnungen - 72'632.25 Franken vom 19. Mai 1997 und 13'515 Franken vom 16. Dezember 1997 - war zu diesem Zeitpunkt seit fast zweieinhalb bzw. seit mehr als eineinhalb Jahren überfällig. So hat der Beschwerdegegner die Restforderung denn auch schon über ein Jahr früher, im Herbst 1998, in Betreibung gesetzt. Angesichts der massiven Überschreitungen der Zahlungsfristen und des Umstands, dass er die Schuldnerin betreiben musste, hätte der Beschwerdegegner zumindest in der Bilanz 1998 eine erste Wertberichtigung vornehmen müssen. Nachdem die Einleitung eines Betreibungsverfahrens auch 15 Monate später noch keinen Erfolg gebracht hatte, hätte der Forderung bei Erstellung der Bilanz 1999 ein besonderes Augenmerk gebührt; dies umso mehr, als der Beschwerdegegner nicht geltend macht, er habe ein Bauhandwerkerpfandrecht eintragen lassen (vgl. Art. 837 Abs. 1 Ziff. 3 und Art. 839 ZGB) und deshalb mit einer genügenden Deckung rechnen können. Anlässlich der gebotenen Risikoeinschätzung (vgl. E. 4.2) hätte der Beschwerdegegner den Bedarf nach Wertberichtigung
erkennen müssen. Zu einer entsprechenden Einzelbewertung des Zahlungsrisikos wäre er umso mehr gehalten gewesen, als es sich bei der streitigen Forderung um einen wesentlichen Posten in der Buchhaltung seines Bau- und Transportgeschäfts handelte: In der Bilanz per 31. Dezember 1999 betrugen die Debitorenguthaben knapp 260'000 Franken bzw. 26 Prozent der Aktiven. Das Guthaben bei der Wohnbaugenossenschaft Z.________ machte davon zwei Drittel aus und entsprach damit für sich allein genommen mehr als 17 Prozent der gesamten Aktiven des Bau- und Transportgeschäfts (bereits in der Bilanz 1998 waren es im Übrigen knapp 13 Prozent der gesamten Aktiven).
4.4 Am Gesagten ändert der Umstand nichts, dass die offene Forderung offenbar ein nach dem Eidgenössischen Wohnbau- und Eigentumsförderungsgesetz (WEG; SR 843) staatlich unterstütztes Bauprojekt betraf: Die Finanzhilfe des Bundes zielt auf die Schaffung günstigen Wohnraums, wobei dem Bauherrn zu diesem Zweck insbesondere verbilligte Kredite gewährt werden. Zwar führt dies zu einer gewissen Senkung der gesamten Baukosten; es ist aber nicht ersichtlich, inwiefern die Förderungsleistungen, welche der Bund dem Bauherren erbringt, die Bonität der Guthaben der Gläubiger im Allgemeinen wesentlich erhöhen sollten. Jedenfalls entbindet der Umstand, dass vorliegend ein unterstütztes Bauprojekt betroffen ist, den Beschwerdegegner nicht von seiner Verpflichtung, eine gewissenhafte Abschätzung des Zahlungsrisikos vorzunehmen. Aufgrund einer solchen durfte er nach dem Gesagten bereits 1998 nicht mehr ohne weiteres davon ausgehen, dass seine Forderung von der Wohnbaugenossenschaft Z.________ noch (gänzlich) getilgt werde. Er hätte vielmehr damals eine Wertberichtigung vornehmen müssen und spätestens in der Buchhaltung 1999 die Forderung bis auf eine vorsichtig geschätzte Konkursdividende weiter abschreiben müssen. Weil der Beschwerdegegner dies
unterlassen hat, war seine Buchhaltung in den Geschäftsjahren 1998/99 handelsrechtswidrig: Sie bringt die mangelnde Werthaltigkeit eines Bilanzpostens, der 13 bzw. 17 Prozent der gesamten Aktiven ausmacht, nicht zum Ausdruck und gibt deshalb weder die Vermögenslage noch die Schuld- und Forderungsverhältnisse des Unternehmens noch die Ergebnisse der betreffenden Geschäftsjahre korrekt wieder (vgl. Art. 957 OR).
4.5 Durch die ausserordentlichen Abschreibungen auf dem streitigen Guthaben im Geschäftsjahr 2000 bringt der Beschwerdeführer zwar letztlich seine Handelsbilanz in Ordnung. Für Steuerzwecke sind diese Abschreibungen jedoch aufzurechnen, weil die Wertberichtigung nach dem Gesagten bereits zuvor (spätestens in den Jahren 1998 und 1999) hätte erfolgen müssen. Der entsprechende Verlust betrifft demnach gemäss zwingender handelsrechtlicher Regelung frühere Geschäftsjahre, weshalb es das steuerrechtliche Periodizitätsprinzip verletzt, wenn er erst im Jahr 2000 verbucht wird (anstelle vieler vgl. Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N 21 ff. zu Art. 58).
5.
Mithin ist die Verwaltungsgerichtsbeschwerde der Eidgenössischen Steuerverwaltung begründet und der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau - unter Bestätigung des Einspracheentscheids der kantonalen Steuerverwaltung - aufzuheben; über die Kosten des vorinstanzlichen Verfahrens hat die Steuerrekurskommission neu zu entscheiden.

Bei diesem Ausgang des Verfahrens werden die Beschwerdegegner kostenpflichtig (Art. 156 Abs. 1 und Abs. 7 in Verbindung mit Art. 153 Abs. 1 und Art. 153a OG). Parteientschädigung ist keine auszurichten (vgl. Art. 159 OG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird gutgeheissen, der Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau vom 10. Dezember 2004 aufgehoben und der Einspracheentscheid der Steuerverwaltung des Kantons Thurgau vom 4. Juni 2003 bestätigt.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 2'500.-- wird den Beschwerdegegnern unter Solidarhaft auferlegt.
3.
Die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau hat über die Kosten des vorinstanzlichen Verfahrens neu zu befinden.
4.
Dieses Urteil wird den Parteien, der Steuerverwaltung und der Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 27. Oktober 2004
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

2A.99/2004 27. Oktober 2004 13. November 2004 Bundesgericht Unpubliziert Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Gegenstand -

DE FR IT EN

Gesetzesregister

DBG 218 OG 97 OG 153 OG 153^a OG 156 OG 159 StHG 69

BGE Register

103-IB-366 119-IB-111 130-II-65

Weitere Urteile ab 2000

2A.455/2002 2A.99/2004 2P.184/2003 2P.202/2002

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 145
	1.	Das kantonale Recht kann den Weiterzug des Beschwerdeentscheides an eine weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz vorsehen.
	2.	Die Artikel 140-144 gelten sinngemäss.

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 98 [1]

[1] Aufgehoben durch Ziff. I 1 des BG vom 16. Dez. 2016 über die Revision der Quellenbesteuerung des Erwerbseinkommens, mit Wirkung seit 1. Jan. 2021 (AS 2018 1813; BBl 2015 657).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 1 Gegenstand des Gesetzes
	Der Bund erhebt als direkte Bundessteuer nach diesem Gesetz:
	a.	eine Einkommenssteuer von den natürlichen Personen;
	b. [1]	eine Gewinnsteuer von den juristischen Personen;
	c.	eine Quellensteuer auf dem Einkommen von bestimmten natürlichen und juristischen Personen.

[1] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 10. Okt. 1997 über die Reform der Unternehmensbesteuerung 1997, in Kraft seit 1. Jan. 1998 (AS 1998 669; BBl 1997 II 1164).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 24
	Steuerfrei sind:
	a.	der Vermögensanfall infolge Erbschaft, Vermächtnis, Schenkung oder güterrechtlicher Auseinandersetzung;
	b.	der Vermögensanfall aus rückkaufsfähiger privater Kapitalversicherung, ausgenommen aus Freizügigkeitspolicen. Artikel 20 Absatz 1 Buchstabe a bleibt vorbehalten;
	c.	die Kapitalzahlungen, die bei Stellenwechsel vom Arbeitgeber oder von Einrichtungen der beruflichen Vorsorge ausgerichtet werden, wenn sie der Empfänger innert Jahresfrist zum Einkauf in eine Einrichtung der beruflichen Vorsorge oder zum Erwerb einer Freizügigkeitspolice verwendet;
	d.	die Unterstützungen aus öffentlichen oder privaten Mitteln;
	e.	die Leistungen in Erfüllung familienrechtlicher Verpflichtungen, ausgenommen die Unterhaltsbeiträge nach Artikel 23 Buchstabe f;
	f. [1]	der Sold für Militär- und Schutzdienst sowie das Taschengeld für Zivildienst;
	fbis. [2]	der Sold der Milizfeuerwehrleute bis zum Betrag von jährlich 5400 Franken für Dienstleistungen im Zusammenhang mit der Erfüllung der Kernaufgaben der Feuerwehr (Übungen, Pikettdienste, Kurse, Inspektionen und Ernstfalleinsätze zur Rettung, Brandbekämpfung, allgemeinen Schadenwehr, Elementarschadenbewältigung und dergleichen); ausgenommen sind Pauschalzulagen für Kader, Funktionszulagen sowie Entschädigungen für administrative Arbeiten und für Dienstleistungen, welche die Feuerwehr freiwillig erbringt;
	g.	die Zahlung von Genugtuungssummen;
	h.	die Einkünfte aufgrund der Bundesgesetzgebung über Ergänzungsleistungen zur Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung;
	i. [3]	die Gewinne, die in Spielbanken mit Spielbankenspielen erzielt werden, die nach dem Geldspielgesetz vom 29. September 2017 [4] (BGS) zugelassen sind, sofern diese Gewinne nicht aus selbstständiger Erwerbstätigkeit stammen;
	ibis. [5]	die einzelnen Gewinne bis zum Betrag von 1 071 000 Franken aus der Teilnahme an Grossspielen, die nach dem BGS zugelassen sind, und aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
	iter. [6]	die Gewinne aus Kleinspielen, die nach dem BGS zugelassen sind;
	j. [7]	die einzelnen Gewinne aus Lotterien und Geschicklichkeitsspielen zur Verkaufsförderung, die nach Artikel 1 Absatz 2 Buchstaben d und e BGS diesem nicht unterstehen, sofern die Grenze von 1100 Franken nicht überschritten wird;
	k. [8]	Einkünfte aufgrund des Bundesgesetzes vom 19. Juni 2020 [9] über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose.

[1] Fassung gemäss Anhang Ziff. 7 des Zivildienstgesetzes vom 6. Okt. 1995, in Kraft seit 1. Okt. 1996 (AS 1996 1445; BBl 1994 III 1609). [2] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG über die Steuerbefreiung des Feuerwehrsoldes vom 17. Juni 2011 (AS 2012 489; BBl 2010 2855). Fassung gemäss Art. 4 der V des EFD vom 10. Sept. 2025 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2026 (AS 2025 579). [3] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des Spielbankengesetzes vom 18. Dez. 1998 (AS 2000 677; BBl 1997 III 145). Fassung gemäss Anhang Ziff. II 5 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). [4] SR 935.51 [5] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 5 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). Fassung gemäss Art. 4 der V des EFD vom 10. Sept. 2025 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2026 (AS 2025 579). [6] Eingefügt durch Anhang Ziff. II 5 des Geldspielgesetzes vom 29. Sept. 2017, in Kraft seit 1. Jan. 2019 (AS 2018 5103; BBl 2015 8387). [7] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 15. Juni 2012 über Vereinfachungen bei der Besteuerung von Lotteriegewinnen (AS 2012 5977; BBl 2011 6517 6543). Fassung gemäss Art. 6 Abs. 3 der V des EFD vom 1. Sept. 2023 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2024 (AS 2023 493). Die Berichtigung der RedK der BVers vom 14. Mai 2024, publiziert am 16. Mai 2024 betrifft nur den französischen Text (AS 2024 215). [8] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des BG vom 19. Juni 2020 über Überbrückungsleistungen für ältere Arbeitslose, in Kraft seit 1. Juli 2021 (AS 2021 373; BBl 2019 8251). [9] SR 837.2

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 26
	1.	Als Berufskosten werden abgezogen:
		a. [1]	die notwendigen Kosten bis zu einem Maximalbetrag von 3300 Franken für die Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte;
		b.	die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit;
		c. [2]	die übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten; Artikel 33 Absatz 1 Buchstabe j bleibt vorbehalten;
		d. [3]	...
	2.	Für die Berufskosten nach Absatz 1 Buchstaben b und c werden Pauschalansätze festgelegt; im Fall von Absatz 1 Buchstabe c steht der steuerpflichtigen Person der Nachweis höherer Kosten offen. [4]

[1] Fassung gemäss Art. 7 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [2] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [3] Aufgehoben durch Ziff. I 1 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, mit Wirkung seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [4] Fassung gemäss Ziff. II 1 des BG vom 21. Juni 2013 über die Finanzierung und den Ausbau der Eisenbahninfrastruktur, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2015 651; BBl 2012 1577).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 33 Schuldzinsen und andere Abzüge [1]
	1.	Von den Einkünften werden abgezogen:
		a. [2]	die privaten Schuldzinsen im Umfang der nach den Artikeln 20, 20a und 21 steuerbaren Vermögenserträge und weiterer 50 000 Franken. [3] Nicht abzugsfähig sind Schuldzinsen für Darlehen, die eine Kapitalgesellschaft einer an ihrem Kapital massgeblich beteiligten oder ihr sonst wie nahe stehenden natürlichen Person zu Bedingungen gewährt, die erheblich von den im Geschäftsverkehr unter Dritten üblichen Bedingungen abweichen;
		b. [4]	die dauernden Lasten sowie der Ertragsanteil nach Artikel 22 Absatz 3 Buchstabe c der Leistungen aus Leibrenten- und aus Verpfründungsverträgen;
		c.	die Unterhaltsbeiträge an den geschiedenen, gerichtlich oder tatsächlich getrennt lebenden Ehegatten sowie die Unterhaltsbeiträge an einen Elternteil für die unter dessen elterlichen Sorge stehenden Kinder, nicht jedoch Leistungen in Erfüllung anderer familienrechtlicher Unterhalts- oder Unterstützungspflichten;
		d. [5]	die gemäss Gesetz, Statut oder Reglement geleisteten Einlagen, Prämien und Beiträge an die Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung und an Einrichtungen der beruflichen Vorsorge;
		e.	Einlagen, Prämien und Beiträge zum Erwerb von vertraglichen Ansprüchen aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge; der Bundesrat legt in Zusammenarbeit mit den Kantonen die anerkannten Vorsorgeformen und die Höhe der abzugsfähigen Beiträge fest;
		f.	die Prämien und Beiträge für die Erwerbsersatzordnung, die Arbeitslosenversicherung und die obligatorische Unfallversicherung;
		g. [6]	die Einlagen, Prämien und Beiträge für die Lebens-, die Kranken- und die nicht unter Buchstabe f fallende Unfallversicherung sowie die Zinsen von Sparkapitalien der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, bis zum Gesamtbetrag von:3700 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
			1. [7]	3700 Franken für Ehepaare, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben,
			2.	1800 Franken für die übrigen Steuerpflichtigen;
		h. [8]	die Krankheits- und Unfallkosten des Steuerpflichtigen und der von ihm unterhaltenen Personen, soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt und diese 5 Prozent der um die Aufwendungen (Art. 26-33) verminderten steuerbaren Einkünfte übersteigen;
		hbis. [9]	die behinderungsbedingten Kosten des Steuerpflichtigen oder der von ihm unterhaltenen Personen mit Behinderungen im Sinne des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 2002 [10], soweit der Steuerpflichtige die Kosten selber trägt;
		i. [11]	die Mitgliederbeiträge und Zuwendungen bis zum Gesamtbetrag von 10 600 Franken an politische Parteien, die: [12]im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [13] über die politischen Rechte eingetragen sind,in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oderin einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
			1.	im Parteienregister nach Artikel 76a des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1976 [13] über die politischen Rechte eingetragen sind,
			2.	in einem kantonalen Parlament vertreten sind, oder
			3.	in einem Kanton bei den letzten Wahlen des kantonalen Parlaments mindestens 3 Prozent der Stimmen erreicht haben;
		j. [14]	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich der Umschulungskosten, bis zum Gesamtbetrag von 13 000 Franken, sofern: [15]ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oderdas 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
			1.	ein erster Abschluss auf der Sekundarstufe II vorliegt, oder
			2.	das 20. Lebensjahr vollendet ist und es sich nicht um die Ausbildungskosten bis zum ersten Abschluss auf der Sekundarstufe II handelt.
	1bis.	Die Abzüge nach Absatz 1 Buchstabe g erhöhen sich:
		a.	um die Hälfte für Steuerpflichtige ohne Beiträge nach Absatz 1 Buchstaben d und e;
		b.	um 700 Franken für jedes Kind oder jede unterstützungsbedürftige Person, für die die steuerpflichtige Person einen Abzug nach Artikel 35 Absatz 1 Buchstabe a oder b geltend machen kann. [16]
	2.	Leben Ehegatten in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe und erzielen beide ein Erwerbseinkommen, so werden vom niedrigeren Erwerbseinkommen 50 Prozent, jedoch mindestens 8600 Franken und höchstens 14 100 Franken abgezogen. Als Erwerbseinkommen gelten die steuerbaren Einkünfte aus unselbständiger oder selbständiger Erwerbstätigkeit abzüglich der Aufwendungen nach den Artikeln 26-31 und der allgemeinen Abzüge nach Absatz 1 Buchstaben d-f. Bei erheblicher Mitarbeit eines Ehegatten im Beruf, Geschäft oder Gewerbe des andern Ehegatten oder bei gemeinsamer selbständiger Erwerbstätigkeit wird jedem Ehegatten die Hälfte des gemeinsamen Erwerbseinkommens zugewiesen. Eine abweichende Aufteilung ist vom Ehepaar nachzuweisen. [17]
	3.	Von den Einkünften werden abgezogen die nachgewiesenen Kosten, jedoch höchstens 25 800 Franken, für die Drittbetreuung jedes Kindes, das das 14. Altersjahr noch nicht vollendet hat und mit der steuerpflichtigen Person, die für seinen Unterhalt sorgt, im gleichen Haushalt lebt, soweit diese Kosten in direktem kausalem Zusammenhang mit der Erwerbstätigkeit, Ausbildung oder Erwerbsunfähigkeit der steuerpflichtigen Person stehen. [18]
	4.	Von den einzelnen Gewinnen aus der Teilnahme an Geldspielen, welche nicht nach Artikel 24 Buchstaben ibis-j steuerfrei sind, werden 5 Prozent, jedoch höchstens 5400 Franken, als Einsatzkosten abgezogen. Von den einzelnen Gewinnen aus der Online-Teilnahme an Spielbankenspielen nach Artikel 24 Buchstabe ibis werden die vom Online-Spielerkonto abgebuchten Spieleinsätze im Steuerjahr, jedoch höchstens 26 800 Franken abgezogen. [19]

[1] Eingefügt durch Anhang Ziff. 3 des BG vom 8. Okt. 2004 (Stiftungsrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2006 (AS 2005 4545; BBl 2003 8153 8191). [2] Fassung gemäss Ziff. I 5 des BG vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998, in Kraft seit 1. Jan. 2001 (AS 1999 2374; BBl 1999 4). [3] Fassung gemäss Ziff. II 2 des Unternehmenssteuerreformgesetzes II vom 23. März 2007, in Kraft seit 1. Jan. 2011 (AS 2008 2893; BBl 2005 4733). [4] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 17. Juni 2022 über die Besteuerung von Leibrenten und ähnlichen Vorsorgeformen, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2023 38; BBl 2021 3028). [5] Fassung gemäss Anhang Ziff. 3 des BG vom 18. Juni 2004, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2004 4635; BBl 2003 6399). [6] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 1 der V des EFD vom 16. Sept. 2022 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2023 (AS 2022 575). [7] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 1 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [8] Fassung gemäss Anhang Ziff. 2 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [9] Eingefügt durch Anhang Ziff. 2 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dez. 2002, in Kraft seit 1. Jan. 2005 (AS 2003 4487; BBl 2001 1715). [10] SR 151.3 [11] Fassung gemäss Art. 6 Abs. 3 der V des EFD vom 22. Sept. 2011 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2012 (AS 2011 4503). [12] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 2 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [13] SR 161.1 [14] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [15] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 3 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [16] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 22. März 2013 über die formelle Bereinigung der zeitlichen Bemessung der direkten Steuern bei den natürlichen Personen, in Kraft seit 1. Jan. 2014 (AS 2013 2397; BBl 2011 3593). [17] Fassung gemäss Art. 3 Abs. 4 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [18] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 25. Sept. 2009 über die steuerliche Entlastung von Familien mit Kindern (AS 2010 455; BBl 2009 4729). Fassung gemäss Art. 3 Abs. 5 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479). [19] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 15. Juni 2012 über Vereinfachungen bei der Besteuerung von Lotteriegewinnen (AS 2012 5977; BBl 2011 6517 6543). Fassung gemäss Art. 3 Abs. 6 der V des EFD vom 22. Aug. 2024 über die kalte Progression, in Kraft seit 1. Jan. 2025 (AS 2024 479).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 27 Allgemeines
	1.	Bei selbständiger Erwerbstätigkeit werden die geschäfts- oder berufsmässig begründeten Kosten abgezogen.
	2.	Dazu gehören insbesondere:
		a.	die Abschreibungen und Rückstellungen nach den Artikeln 28 und 29;
		b.	die eingetretenen und verbuchten Verluste auf Geschäftsvermögen;
		c.	die Zuwendungen an Vorsorgeeinrichtungen zugunsten des eigenen Personals, sofern jede zweckwidrige Verwendung ausgeschlossen ist;
		d. [1]	Zinsen auf Geschäftsschulden sowie Zinsen, die auf Beteiligungen nach Artikel 18 Absatz 2 entfallen;
		e. [2]	die Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung, einschliesslich Umschulungskosten, des eigenen Personals;
		f. [3]	gewinnabschöpfende Sanktionen, soweit sie keinen Strafzweck haben.
	3.	Nicht abziehbar sind insbesondere:
		a.	Zahlungen von Bestechungsgeldern im Sinne des schweizerischen Strafrechts;
		b.	Aufwendungen zur Ermöglichung von Straftaten oder als Gegenleistung für die Begehung von Straftaten;
		c.	Bussen und Geldstrafen;
		d.	finanzielle Verwaltungssanktionen, soweit sie einen Strafzweck haben. [4]
	4.	Sind Sanktionen nach Absatz 3 Buchstaben c und d von einer ausländischen Straf- oder Verwaltungsbehörde verhängt worden, so sind sie abziehbar, wenn:
		a.	die Sanktion gegen den schweizerischen Ordre public verstösst; oder
		b.	die steuerpflichtige Person glaubhaft darlegt, dass sie alles Zumutbare unternommen hat, um sich rechtskonform zu verhalten. [5]

[1] Eingefügt durch Ziff. I 5 des BG vom 19. März 1999 über das Stabilisierungsprogramm 1998, in Kraft seit 1. Jan. 2001 (AS 1999 2374; BBl 1999 4). [2] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 27. Sept. 2013 über die steuerliche Behandlung der berufsorientierten Aus- und Weiterbildungskosten, in Kraft seit 1. Jan. 2016 (AS 2014 1105; BBl 2011 2607). [3] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 19. Juni 2020 über die steuerliche Behandlung finanzieller Sanktionen, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 5121; BBl 2016 8503). [4] Eingefügt durch Ziff. I des BG vom 22. Dez. 1999 über die Unzulässigkeit steuerlicher Abzüge von Bestechungsgeldern (AS 2000 2147; BBl 1997 II 1037, IV 1336). Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 19. Juni 2020 über die steuerliche Behandlung finanzieller Sanktionen, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 5121; BBl 2016 8503). [5] Eingefügt durch Ziff. I 1 des BG vom 19. Juni 2020 über die steuerliche Behandlung finanzieller Sanktionen, in Kraft seit 1. Jan. 2022 (AS 2020 5121; BBl 2016 8503).

SR 642.11 DBG Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) Art. 29 Rückstellungen
	1.	Rückstellungen zu Lasten der Erfolgsrechnung sind zulässig für:
		a.	im Geschäftsjahr bestehende Verpflichtungen, deren Höhe noch unbestimmt ist;
		b.	Verlustrisiken, die mit Aktiven des Umlaufvermögens, insbesondere mit Waren und Debitoren, verbunden sind;
		c.	andere unmittelbar drohende Verlustrisiken, die im Geschäftsjahr bestehen;
		d.	künftige Forschungs- und Entwicklungsaufträge an Dritte bis zu 10 Prozent des steuerbaren Geschäftsertrages, insgesamt jedoch höchstens bis zu 1 Million Franken.
	2.	Bisherige Rückstellungen werden dem steuerbaren Geschäftsertrag zugerechnet, soweit sie nicht mehr begründet sind.

SR 220 OR Bundesgesetz vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht) Art. 669 [1]

[1] Aufgehoben durch Ziff. I 1 des BG vom 23. Dez. 2011 (Rechnungslegungsrecht), mit Wirkung seit 1. Jan. 2013 (AS 2012 6679; BBl 2008 1589).

SR 220 OR Bundesgesetz vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht) Art. 29
	1.	Ist ein Vertragschliessender von dem anderen oder von einem Dritten widerrechtlich durch Erregung gegründeter Furcht zur Eingehung eines Vertrages bestimmt worden, so ist der Vertrag für den Bedrohten unverbindlich.
	2.	Ist die Drohung von einem Dritten ausgegangen, so hat, wo es der Billigkeit entspricht, der Bedrohte, der den Vertrag nicht halten will, dem anderen, wenn dieser die Drohung weder gekannt hat noch hätte kennen sollen, Entschädigung zu leisten.

SR 220 OR Bundesgesetz vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht) Art. 957
	1.	Der Pflicht zur Buchführung und Rechnungslegung gemäss den nachfolgenden Bestimmungen unterliegen:
		1.	Einzelunternehmen und Personengesellschaften, die einen Umsatzerlös von mindestens 500 000 Franken im letzten Geschäftsjahr erzielt haben;
		2.	juristische Personen.
	2.	Lediglich über die Einnahmen und Ausgaben sowie über die Vermögenslage müssen Buch führen:
		1.	Einzelunternehmen und Personengesellschaften mit weniger als 500 000 Franken Umsatzerlös im letzten Geschäftsjahr;
		2.	diejenigen Vereine und Stiftungen, die nicht verpflichtet sind, sich ins Handelsregister eintragen zu lassen;
		3.	Stiftungen, die nach Artikel 83b Absatz 2 ZGB [1] von der Pflicht zur Bezeichnung einer Revisionsstelle befreit sind.
	3.	Für die Unternehmen nach Absatz 2 gelten die Grundsätze ordnungsmässiger Buchführung sinngemäss.

[1] SR 210

SR 220 OR Bundesgesetz vom 30. März 1911 betreffend die Ergänzung des Schweizerischen Zivilgesetzbuches (Fünfter Teil: Obligationenrecht) Art. 959
	1.	Die Bilanz stellt die Vermögens- und Finanzierungslage des Unternehmens am Bilanzstichtag dar. Sie gliedert sich in Aktiven und Passiven.
	2.	Als Aktiven müssen Vermögenswerte bilanziert werden, wenn aufgrund vergangener Ereignisse über sie verfügt werden kann, ein Mittelzufluss wahrscheinlich ist und ihr Wert verlässlich geschätzt werden kann. Andere Vermögenswerte dürfen nicht bilanziert werden.
	3.	Als Umlaufvermögen müssen die flüssigen Mittel bilanziert werden sowie andere Aktiven, die voraussichtlich innerhalb eines Jahres ab Bilanzstichtag oder innerhalb des normalen Geschäftszyklus zu flüssigen Mitteln werden oder anderweitig realisiert werden. Als Anlagevermögen müssen alle übrigen Aktiven bilanziert werden.
	4.	Als Passiven müssen das Fremd- und das Eigenkapital bilanziert werden.
	5.	Verbindlichkeiten müssen als Fremdkapital bilanziert werden, wenn sie durch vergangene Ereignisse bewirkt wurden, ein Mittelabfluss wahrscheinlich ist und ihre Höhe verlässlich geschätzt werden kann.
	6.	Als kurzfristig müssen die Verbindlichkeiten bilanziert werden, die voraussichtlich innerhalb eines Jahres ab Bilanzstichtag oder innerhalb des normalen Geschäftszyklus zur Zahlung fällig werden. Als langfristig müssen alle übrigen Verbindlichkeiten bilanziert werden.
	7.	Das Eigenkapital ist der Rechtsform entsprechend auszuweisen und zu gliedern.

SR 210 ZGB Schweizerisches Zivilgesetzbuch vom 10. Dezember 1907 Art. 837 [1]
	1.	Der Anspruch auf Errichtung eines gesetzlichen Grundpfandrechtes besteht:
		1.	für die Forderung des Verkäufers an dem verkauften Grundstück;
		2.	für die Forderung der Miterben und Gemeinder aus Teilung an den Grundstücken, die der Gemeinschaft gehörten;
		3.	für die Forderungen der Handwerker oder Unternehmer, die auf einem Grundstück zu Bauten oder anderen Werken, zu Abbrucharbeiten, zum Gerüstbau, zur Baugrubensicherung oder dergleichen Material und Arbeit oder Arbeit allein geliefert haben, an diesem Grundstück, sei es, dass sie den Grundeigentümer, einen Handwerker oder Unternehmer, einen Mieter, einen Pächter oder eine andere am Grundstück berechtigte Person zum Schuldner haben.
	2.	Ist ein Mieter, ein Pächter oder eine andere am Grundstück berechtigte Person Schuldner von Forderungen der Handwerker oder Unternehmer, so besteht der Anspruch nur, wenn der Grundeigentümer seine Zustimmung zur Ausführung der Arbeiten erteilt hat.
	3.	Auf gesetzliche Grundpfandrechte nach diesem Artikel kann der Berechtigte nicht zum Voraus verzichten.

[1] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 11. Dez. 2009 (Register-Schuldbrief und weitere Änderungen im Sachenrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2012 (AS 2011 4637; BBl 2007 5283).

SR 210 ZGB Schweizerisches Zivilgesetzbuch vom 10. Dezember 1907 Art. 839 [1]
	1.	Das Pfandrecht der Handwerker und Unternehmer kann von dem Zeitpunkte an, da sie sich zur Arbeitsleistung verpflichtet haben, in das Grundbuch eingetragen werden.
	2.	Die Eintragung hat bis spätestens vier Monate nach der Vollendung der Arbeit zu erfolgen.
	3.	Sie darf nur erfolgen, wenn die Pfandsumme vom Eigentümer anerkannt oder gerichtlich festgestellt ist, und kann nicht verlangt werden, wenn der Eigentümer für die angemeldete Forderung zuzüglich Verzugszinse für die Dauer von zehn Jahren hinreichende Sicherheit leistet. [2]
	4.	Handelt es sich beim Grundstück unbestrittenermassen um Verwaltungsvermögen und ergibt sich die Schuldpflicht des Eigentümers nicht aus vertraglichen Verpflichtungen, so haftet er den Handwerkern oder Unternehmern für die anerkannten oder gerichtlich festgestellten Forderungen nach den Bestimmungen über die einfache Bürgschaft, sofern die Forderung ihm gegenüber spätestens vier Monate nach Vollendung der Arbeit schriftlich unter Hinweis auf die gesetzliche Bürgschaft geltend gemacht worden war.
	5.	Ist strittig, ob es sich um ein Grundstück im Verwaltungsvermögen handelt, so kann der Handwerker oder Unternehmer bis spätestens vier Monate nach der Vollendung seiner Arbeit eine vorläufige Eintragung des Pfandrechts im Grundbuch verlangen.
	6.	Steht aufgrund eines Urteils fest, dass das Grundstück zum Verwaltungsvermögen gehört, so ist die vorläufige Eintragung des Pfandrechts zu löschen. An seine Stelle tritt die gesetzliche Bürgschaft, sofern die Voraussetzungen nach Absatz 4 erfüllt sind. Die Frist gilt mit der vorläufigen Eintragung des Pfandrechts als gewahrt.

[1] Fassung gemäss Ziff. I 1 des BG vom 11. Dez. 2009 (Register-Schuldbrief und weitere Änderungen im Sachenrecht), in Kraft seit 1. Jan. 2012 (AS 2011 4637; BBl 2007 5283). [2] Fassung gemäss Ziff. II des BG vom 20. Dez. 2024 (Baumängel), in Kraft seit 1. Jan. 2026 (AS 2025 270; BBl 2022 2743).