2C_331/2008 - 2008-06-27 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - direkte Bundessteuer; Liquidationsgewinn 2000

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 331/2008/ble

Urteil vom 27. Juni 2008
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Hungerbühler, Müller,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Parteien
X.________,
Erben des Y.________, nämlich:
1. X.________,
2. A.________,
3. B.________,
4. C.________,
Beschwerdeführer,
alle vertreten durch Urs Vögele,

gegen

Steueramt des Kantons Aargau.

Gegenstand
direkte Bundessteuer; Liquidationsgewinn 2000,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau, 2. Kammer, vom 10. März 2008.

Sachverhalt:
Gegen die Veranlagung eines Liquidationsgewinns im Jahre 2000 für die direkte Bundessteuer vom 11. August 2004 erhoben X.________ und die Erben von Y.________ Einsprache und sodann Beschwerde. Mit Entscheid vom 22. November 2007 wies das Steuerrekursgericht des Kantons Aargau die Beschwerde ab und auferlegte den Beschwerdeführern die Verfahrenskosten in Höhe von Fr. 1'725.--. Der Entscheid des Steuerrekursgerichts wurde dem Vertreter der Steuerpflichtigen am 29. November 2007 zugestellt.
Am 21. Januar 2008 erhoben die Steuerpflichtigen durch ihren Vertreter Verwaltungsgerichtsbeschwerde. Mit Urteil vom 10. März 2008 trat das Verwaltungsgericht des Kantons Aargau auf die Beschwerde nicht ein. Es erwog, im Bereich der direkten Bundessteuer seien die Rechtsmittelfristen durch das Bundesrecht abschliessend geregelt; dieses sehe keine Gerichtsferien vor. Die Beschwerde erweise sich als verspätet. Ein Fristwiederherstellungsgrund liege nicht vor.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beantragen X.________ und die Erben des Verstorbenen Y.________ dem Bundesgericht sinngemäss, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Aargau sei aufzuheben; dieses sei anzuweisen, die Beschwerde materiell zu behandeln.
Auf die Einholung von Vernehmlassungen wurde verzichtet.

Erwägungen:

1.
Es ist unbestritten, dass die Beschwerde an das Verwaltungsgericht als obere verwaltungsunabhängige Instanz für die direkte Bundessteuer im Sinne von Art. 145 des Bundesgesetzes über die direkte Bundessteuer vom 14. Dezember 1990 (DBG, SR 642.11) nicht innert der Beschwerdefrist von 30 Tagen, gerechnet ab Zustellung des Entscheides des aargauischen Steuerrekursgerichts, erfolgte (vgl. Art. 140 Abs. 1 DBG). Der Vertreter der Beschwerdeführer vertraute auf die kantonalen Gerichtsferien. Diese gelten jedoch für die direkte Bundessteuer nicht. Für das Verfahren vor dem kantonalen Verwaltungsgericht als der zweiten verwaltungsunabhängigen Instanz gelten die Vorschriften für das erstinstanzliche Beschwerdeverfahren (Art. 140 -144 DBG) sinngemäss (Art. 145 DBG). Die Beschwerdefrist beträgt 30 Tage (Art. 140 Abs. 1 DBG). Art. 140 Abs. 2 DBG verweist für den Fristenlauf ergänzend auf den für das Einspracheverfahren geltenden Art. 133 DBG. Dessen Absatz 1 bestimmt im Einzelnen, wann die Frist zu laufen beginnt, welche Handlungen als fristwahrend zu betrachten sind und was gilt, wenn das Ende der Frist auf einen Samstag, Sonntag oder auf einen staatlich anerkannten Feiertag fällt. Der Absatz 2 von Art. 133 DBG enthält Bestimmungen für die bei
einer unzuständigen Amtsstelle eingereichten Eingabe, und der Absatz 3 enthält Fristwiederherstellungsgründe und zeigt auf, wie diese geltend zu machen sind. Einen Friststillstand für Gerichtsferien sieht Art. 133 DBG hingegen nicht vor.
Nach ständiger Praxis des Bundesgerichts haben angesichts dieser abschliessenden Regelung über den Fristenlauf Gerichtsferien, die das kantonale Verfahrensrecht vorsieht, im Bereich der direkten Bundessteuer keine Geltung. Bereits der Bundesratsbeschluss über die direkte Bundessteuer vom 9. Dezember 1940 (BdBSt) enthielt eine fast gleichlautende Regelung für den Fristenlauf (Art. 99 in Verbindung mit 106 Abs. 2 und 3 BdBSt), die von Rechtsprechung und Lehre als abschliessend betrachtet wurde und für die Anwendung kantonaler Friststillstandsregeln keinen Raum liess (vgl. Urteil 2A.474/2003 vom 18. Dezember 2003 E. 2.2 in StR 59/2004 S. 140 mit Hinweisen zum DBG und BdBSt. Für das DBG: vgl. Urteil 2A.281/1999 vom 27. September 1999 E. 4 in RDAT 2000 I 665; Martin Zweifel, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Band I/2b: Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, Basel 2000, N 12 zu Art. 133; Peter Agner / Beat Jung / Gotthard Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zürich 1995, N 1 zu Art. 133; Felix Richner / Walter Frei / Stefan Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, N 6 zu Art. 133 . Für den BdBSt: vgl. ASA 56 S. 643 E. 2b; Ernst Känzig / Urs R. Behnisch, Die direkte
Bundessteuer, III. Teil, 2. Auflage 1992, N 17 zu Art. 99 BdBSt; Heinz Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, 2. Auflage, Zürich 1985, N 16 zu Art. 106 BdBSt).

2.
Fraglich ist, ob ein Fristwiederherstellungsgrund vorliegt. Nach Art. 133 Abs. 3 DBG kann die Frist wieder hergestellt werden, wenn der Steuerpflichtige durch Militär- oder Zivildienst, Krankheit, Landesabwesenheit oder andere erhebliche Gründe verhindert war, rechtzeitig zu handeln. Voraussetzung ist, dass weder der Steuerpflichtige noch sein Vertreter das Versäumnis zu verantworten haben (ASA 60 630 E. 2c; Richner / Frei / Kaufmann, a.a.O., N 27 zu Art. 133 DBG mit weiteren Hinweisen). Vorliegend war der Vertreter der Beschwerdeführer der Meinung, dass die kantonalen Gerichtsferien auch für die direkte Bundessteuer Geltung hätten. Er rügt, dass das Steuerrekursgericht in seiner Rechtsmittelbelehrung nicht darauf hingewiesen habe, dass die kantonalen Gerichtsferien für die direkte Bundessteuer nicht gelten. In der Rechtsmittelbelehrung, die das Steuerrekursgericht seinem Entscheid anfügte, ist enthalten, dass gegen seinen Entscheid innert 30 Tagen beim Verwaltungsgericht des Kantons Aargau Beschwerde erhoben werden kann. Diese Rechtsmittelbelehrung ist korrekt und gibt zu keinen Missverständnissen Anlass. Wer sich wie der Vertreter der Beschwerdeführer seit Jahren berufsmässig mit der Vertretung in Steuerangelegenheiten vor
Gericht befasst, von dem darf erwartet werden, dass er die einschlägigen Verfahrensvorschriften kennt. Wenn das Bundesrecht eine detaillierte, umfassend erscheinende Regelung betreffend die Einhaltung der Beschwerdefrist enthält, muss der gewissenhafte Prozessvertreter ernsthaft damit rechnen, dass kein Raum für kantonale Friststillstandsregeln besteht. Wenn er dennoch der Meinung ist, es gälten die kantonalen Gerichtsferien auch bei der direkten Bundessteuer, hätte er sich absichern und die Standardliteratur konsultieren müssen. Daraus hätte er sofort ersehen können, dass im Bereich der direkten Bundessteuer die kantonalen Gerichtsferien nicht zur Anwendung kommen (s. vorn E. 1).
Da der Vertreter der Beschwerdeführer die Frist somit durch eigene Unterlassung versäumt hat, kann nicht von einem unverschuldeten Versäumnis ausgegangen werden. Wiederherstellung der Beschwerdefrist kann nicht gewährt werden.

3.
Die Beschwerde ist im Verfahren gemäss Art. 109 BGG abzuweisen. Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens sind den Beschwerdeführern aufzuerlegen; diese haften hierfür solidarisch (Art. 65 und 66 Abs. 1 und 5 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 1'500.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Parteien, dem Verwaltungsgericht des Kantons Aargau, 2. Kammer, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 27. Juni 2008
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Merkli Wyssmann

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 145 - 1 Das kantonale Recht kann den Weiterzug des Beschwerdeentscheides an eine weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz vorsehen.
¹	Das kantonale Recht kann den Weiterzug des Beschwerdeentscheides an eine weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz vorsehen.
²	Die Artikel 140-144 gelten sinngemäss.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 140 Voraussetzungen für die Beschwerde des Steuerpflichtigen - 1 Der Steuerpflichtige kann gegen den Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich Beschwerde erheben. Artikel 132 Absatz 2 bleibt vorbehalten.
¹	Der Steuerpflichtige kann gegen den Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich Beschwerde erheben. Artikel 132 Absatz 2 bleibt vorbehalten.
²	Er muss in der Beschwerde seine Begehren stellen, die sie begründenden Tatsachen und Beweismittel angeben sowie Beweisurkunden beilegen oder genau bezeichnen. Entspricht die Beschwerde diesen Anforderungen nicht, so wird dem Steuerpflichtigen unter Androhung des Nichteintretens eine angemessene Frist zur Verbesserung angesetzt.
³	Mit der Beschwerde können alle Mängel des angefochtenen Entscheides und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden.
⁴	Artikel 133 gilt sinngemäss.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 140 Voraussetzungen für die Beschwerde des Steuerpflichtigen - 1 Der Steuerpflichtige kann gegen den Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich Beschwerde erheben. Artikel 132 Absatz 2 bleibt vorbehalten.
¹	Der Steuerpflichtige kann gegen den Einspracheentscheid der Veranlagungsbehörde innert 30 Tagen nach Zustellung bei einer von der Steuerbehörde unabhängigen Rekurskommission schriftlich Beschwerde erheben. Artikel 132 Absatz 2 bleibt vorbehalten.
²	Er muss in der Beschwerde seine Begehren stellen, die sie begründenden Tatsachen und Beweismittel angeben sowie Beweisurkunden beilegen oder genau bezeichnen. Entspricht die Beschwerde diesen Anforderungen nicht, so wird dem Steuerpflichtigen unter Androhung des Nichteintretens eine angemessene Frist zur Verbesserung angesetzt.
³	Mit der Beschwerde können alle Mängel des angefochtenen Entscheides und des vorangegangenen Verfahrens gerügt werden.
⁴	Artikel 133 gilt sinngemäss.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 144 Kosten - 1 Die Kosten des Verfahrens vor der kantonalen Steuerrekurskommission werden der unterliegenden Partei auferlegt; wird die Beschwerde teilweise gutgeheissen, so werden sie anteilmässig aufgeteilt.
¹	Die Kosten des Verfahrens vor der kantonalen Steuerrekurskommission werden der unterliegenden Partei auferlegt; wird die Beschwerde teilweise gutgeheissen, so werden sie anteilmässig aufgeteilt.
²	Dem obsiegenden Beschwerdeführer werden die Kosten ganz oder teilweise auferlegt, wenn er bei pflichtgemässem Verhalten schon im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren zu seinem Recht gekommen wäre oder wenn er die Untersuchung der kantonalen Steuerrekurskommission durch trölerisches Verhalten erschwert hat.
³	Wenn besondere Verhältnisse es rechtfertigen, kann von einer Kostenauflage abgesehen werden.
⁴	Für die Zusprechung von Parteikosten gilt Artikel 64 Absätze 1-3 des Verwaltungsverfahrensgesetzes vom 20. Dezember 1968239 sinngemäss.
⁵	Die Höhe der Kosten des Verfahrens vor der kantonalen Steuerrekurskommission wird durch das kantonale Recht bestimmt.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 145 - 1 Das kantonale Recht kann den Weiterzug des Beschwerdeentscheides an eine weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz vorsehen.
¹	Das kantonale Recht kann den Weiterzug des Beschwerdeentscheides an eine weitere verwaltungsunabhängige kantonale Instanz vorsehen.
²	Die Artikel 140-144 gelten sinngemäss.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 133 Fristen - 1 Die Frist beginnt mit dem auf die Eröffnung folgenden Tage. Sie gilt als eingehalten, wenn die Einsprache am letzten Tag der Frist bei der Veranlagungsbehörde eingelangt ist, den schweizerischen PTT-Betrieben233 oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung im Ausland übergeben wurde. Fällt der letzte Tag auf einen Samstag, Sonntag oder staatlich anerkannten Feiertag, so läuft die Frist am nächstfolgenden Werktag ab.
¹	Die Frist beginnt mit dem auf die Eröffnung folgenden Tage. Sie gilt als eingehalten, wenn die Einsprache am letzten Tag der Frist bei der Veranlagungsbehörde eingelangt ist, den schweizerischen PTT-Betrieben233 oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung im Ausland übergeben wurde. Fällt der letzte Tag auf einen Samstag, Sonntag oder staatlich anerkannten Feiertag, so läuft die Frist am nächstfolgenden Werktag ab.
²	Eine unzuständige Amtsstelle überweist die bei ihr eingereichte Einsprache ohne Verzug der zuständigen Veranlagungsbehörde. Die Frist zur Einreichung der Einsprache gilt als eingehalten, wenn diese am letzten Tag der Frist bei der unzuständigen Amtsstelle eingelangt ist oder den schweizerischen PTT-Betrieben234 übergeben wurde.
³	Auf verspätete Einsprachen wird nur eingetreten, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass er durch Militär- oder Zivildienst, Krankheit, Landesabwesenheit oder andere erhebliche Gründe an der rechtzeitigen Einreichung verhindert war und dass die Einsprache innert 30 Tagen nach Wegfall der Hinderungsgründe eingereicht wurde.235

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 109 Dreierbesetzung - 1 Die Abteilungen entscheiden in Dreierbesetzung über Nichteintreten auf Beschwerden, bei denen sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder kein besonders bedeutender Fall vorliegt, wenn die Beschwerde nur unter einer dieser Bedingungen zulässig ist (Art. 74 und 83-85). Artikel 58 Absatz 1 Buchstabe b findet keine Anwendung.
¹	Die Abteilungen entscheiden in Dreierbesetzung über Nichteintreten auf Beschwerden, bei denen sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder kein besonders bedeutender Fall vorliegt, wenn die Beschwerde nur unter einer dieser Bedingungen zulässig ist (Art. 74 und 83-85). Artikel 58 Absatz 1 Buchstabe b findet keine Anwendung.
²	Sie entscheiden ebenfalls in Dreierbesetzung bei Einstimmigkeit über:
^a	Abweisung offensichtlich unbegründeter Beschwerden;
^b	Gutheissung offensichtlich begründeter Beschwerden, insbesondere wenn der angefochtene Akt von der Rechtsprechung des Bundesgerichts abweicht und kein Anlass besteht, diese zu überprüfen.
³	Der Entscheid wird summarisch begründet. Es kann ganz oder teilweise auf den angefochtenen Entscheid verwiesen werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 5 Wahl - 1 Die Bundesversammlung wählt die Richter und Richterinnen.
¹	Die Bundesversammlung wählt die Richter und Richterinnen.
²	Wählbar ist, wer in eidgenössischen Angelegenheiten stimmberechtigt ist.

BGG:	5 65 66 109
DBG:	133 140 144 145
WStB:	99 106 133