2P.214/2004 - 2005-01-27 - Finances publiques et droit fiscal

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2P.214/2004 /ast

Urteil vom 27. Januar 2005
II. Öffentlichrechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Betschart, Bundesrichter Müller,
Bundesrichterin Yersin, Ersatzrichter Locher,
Gerichtsschreiber Küng.

Parteien
X.________,
Beschwerdeführer, vertreten durch seine Mutter,
Y.________,

gegen

Administration cantonale des impôts du canton
de Vaud, Route de Berne 46, 1014 Lausanne,
Steuerverwaltung des Kantons Thurgau, Rechtsabteilung, Schlossmühlestrasse 15,
8510 Frauenfeld.

Gegenstand
Art. 127 Abs. 3 BV (Doppelbesteuerung),

Staatsrechtliche Beschwerde gegen den Einspracheentscheid der Administration cantonale des impôts du canton de Vaud vom 19. August 2004 und den Steuerdomizilentscheid des Steueramtes Weinfelden vom
9. Dezember 2002.

Sachverhalt:
A.
X.________ (geb. 26. Dezember 1981) trat nach Abschluss der Lehre als Verkaufs-Sachbearbeiter bei der A.________SA in Lausanne bei der gleichen Firma im Kanton Thurgau am 1. August 2001 eine "Stage" an, um seine Deutschkenntnisse zu verbessern. Auf dasselbe Datum meldete er sich am 13. September 2001 mit seinem Heimatausweis von Crissier in Weinfelden/TG an. Während des bis am 28. Februar 2003 dauernden Aufenthalts wohnte er in einem selbst möblierten Studio in Weinfelden. Vom 15. Juli bis 25. Oktober 2002 absolvierte er die Rekrutenschule.
B.
Am 9. Dezember 2002 verfügte das Steueramt Weinfelden, X.________ habe sein Hauptsteuerdomizil seit 1. Januar 2002 in Weinfelden und sei daselbst unbeschränkt steuerpflichtig. Dabei erwog es, X.________ habe den ihm am 21. Januar 2002 zugestellten Fragebogen - trotz Mahnung - nicht ausgefüllt retourniert. Deshalb sei das Steueramt Weinfelden nicht imstande, den Sachverhalt umfassend abzuklären. Dieser Steuerdomizilentscheid blieb unangefochten und erwuchs in Rechtskraft. Mit Verfügung vom 19. September 2003 schätzte das Steueramt Weinfelden X.________ für die Staats- und Gemeindesteuern sowie die direkte Bundessteuer 2002 ermessensweise auf ein Einkommen von Fr. 38'700.-- (Vermögen Null) ein. Mit separater Verfügung vom selben Tag auferlegte es X.________ wegen Nichteinreichens der Steuererklärung 2002 eine Busse von Fr. 300.--.
C.
Am 12. März 2004 eröffnete das Steuerbüro Lausanne-District X.________ die Veranlagungsverfügung für die Steuerperiode 2001/02 und schätzte ihn für ein steuerbares Einkommen von Fr. 19'400.-- (Vermögen Null) ein. Dagegen erhob X.________ am 18. März 2004 Einsprache und machte geltend, er sei für das Jahr 2002 bereits im Kanton Thurgau steuerpflichtig. Gestützt darauf stellte ihm das Steuerbüro einen Fragebogen zu, um seinen steuerrechtlichen Wohnsitz abzuklären. Diesen retournierte er am 5. April 2004 ordnungsgemäss ausgefüllt. Am 4. August 2004 brachte X.________ eine Bestätigung seines Arbeitgebers bei, wonach die "Stage" im Kanton Thurgau von Anfang an befristet war. Mit Entscheid vom 19. August 2004 wies der Rechtsdienst der Administration cantonale des impôts du canton de Vaud die Einsprache ab und stellte fest, dass sich das Hauptsteuerdomizil von X.________ auch im Jahr 2002 im Kanton Waadt in Crissier befunden habe und bestätigte im Übrigen die Veranlagung.
D.
Gegen diesen Entscheid des Rechtsdienstes der Administration cantonale des impôts du canton de Vaud vom 19. August 2004 erhebt Frau Y.________ namens ihres Sohnes X.________ mit Eingabe vom 31. August 2004 staatsrechtliche Beschwerde wegen Verletzung von Art. 127 Abs. 3 BV mit dem sinngemässen Begehren, die interkantonale Doppelbesteuerung im Jahr 2002 sei zu beseitigen.

Die Administration cantonale des impôts du canton de Vaud verweist auf den angefochtenen Entscheid und beantragt, das Hauptsteuerdomizil von X.________ für das Steuerjahr 2002 im Kanton Waadt festzulegen.

Die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau hat auf einen formellen Antrag verzichtet und verweist auf den rechtskräftigen Steuerdomizilentscheid vom 9. Dezember 2002.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
Bestreitet eine zur Veranlagung herangezogene Person die Steuerhoheit des Kantons, muss grundsätzlich in einem Vorentscheid rechtskräftig über deren Steuerpflicht entschieden werden, bevor das Veranlagungsverfahren fortgesetzt werden darf. Ein solcher Entscheid kann - wegen Verletzung von Art. 127 Abs. 3 BV - ohne Erschöpfung des kantonalen Instanzenzugs direkt mit staatsrechtlicher Beschwerde beim Bundesgericht angefochten werden (Art. 86 Abs. 2 OG; BGE 125 I 54 E. 1a).

Der Steuerdomizilentscheid des Steueramtes Weinfelden vom 9. Dezember 2002 ist in Rechtskraft erwachsen, nachdem der Beschwerdeführer ihn nicht angefochten hat. Er brauchte dies auch nicht zu tun, wenn er sich ihm unter der Bedingung fügen wollte, dass kein anderer Kanton für denselben Zeitraum die unbeschränkte Steuerpflicht in Anspruch nehme; er durfte daher zuwarten, bis ein zweiter Kanton denselben Anspruch erhebt. Die staatsrechtliche Beschwerde steht ihm in diesem Fall nicht nur zur Anfechtung des Steuerentscheids des Kantons Waadt offen, sondern auch zur Bestreitung des (an sich rechtskräftig festgelegten) Steuerdomizils im Kanton Thurgau zu (Urteil 2P.26/2000 vom 5. Juni 2002 E. 1c). Der Beschwerde ist denn auch mit hinreichender Deutlichkeit (Art. 90 Abs. 1 OG) das Begehren zu entnehmen, die Doppelbesteuerung für das Jahr 2002 zu beseitigen.
2.
2.1 Eine gegen Art. 127 Abs. 3 BV verstossende Doppelbesteuerung liegt u.a. vor, wenn eine steuerpflichtige Person von zwei oder mehreren Kantonen für das gleiche Steuerobjekt und für die gleiche Zeit zu Steuern herangezogen wird (aktuelle Doppelbesteuerung; BGE 130 I 205 E. 4.1 mit Hinweisen).

Im vorliegenden Fall ist das Hauptsteuerdomizil des Beschwerdeführers für das Jahr 2002 bereits vom Kanton Thurgau rechtskräftig in Weinfelden festgesetzt, und er soll nun aufgrund des angefochtenen Einspracheentscheids ebenfalls im Kanton Waadt für denselben Zeitraum der unbeschränkten Steuerpflicht unterstellt werden. Damit ist eine aktuelle Doppelbesteuerung offensichtlich gegeben.
2.2 Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts zu Art. 127 Abs. 3 BV (bzw. Art. 46 Abs. 2 aBV) ist der steuerrechtliche Wohnsitz (Hauptsteuerdomizil) einer unselbständig erwerbenden Person derjenige Ort, wo sie sich mit der Absicht dauernden Verbleibens aufhält (vgl. auch Art. 3 Abs. 2 StHG, Art. 3 Abs. 2 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] und Art. 23 Abs. 1 ZGB) bzw. wo sich der Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen befindet. Dem polizeilichen Domizil, wo die Schriften hinterlegt sind oder wo die politischen Rechte ausgeübt werden, kommt dagegen keine entscheidende Bedeutung zu; es kann bloss Indiz für den steuerrechtlichen Wohnsitz sein, wenn auch das übrige Verhalten der Person für diesen spricht (BGE 123 I 289 E. 2a S. 293 f. mit Hinweisen). Wenn sich eine Person abwechslungsweise an zwei Orten aufhält, namentlich wenn ihr Arbeitsort und ihr sonstiger Aufenthaltsort auseinanderfallen, ist für die Bestimmung des steuerrechtlichen Wohnsitzes darauf abzustellen, zu welchem Ort sie die stärkeren Beziehungen unterhält (BGE 125 I 54 E. 2a S. 56). Bei unselbständig erwerbenden Steuerpflichtigen ist das gewöhnlich der Ort, wo sie für längere oder unbestimmte Zeit Aufenthalt nehmen, um
von dort aus der täglichen Arbeit nachzugehen (BGE 125 I 54 E. 2b S. 56 ff. mit Hinweisen). Der Mittelpunkt der Lebensinteressen bestimmt sich für die Steuerhoheit nach der Gesamtheit der objektiven, äusseren Umstände, aus denen sich diese Interessen erkennen lassen, nicht nach den bloss erklärten Wünschen der steuerpflichtigen Person. Auf die gefühlsmässige Bevorzugung eines Ortes kommt es nicht an; der steuerrechtliche Wohnsitz ist insofern nicht frei wählbar. Die Frage, zu welchem der Aufenthaltsorte die steuerpflichtige Person die stärkeren Beziehungen unterhält, ist jeweils auf Grund der Gesamtheit der Umstände des Einzelfalles zu beurteilen (BGE 123 I 189 E. 2b S. 294 mit Hinweis).

Bei verheirateten Personen mit Beziehungen zu mehreren Orten werden die persönlichen und familiären Kontakte zum Ort, wo sich ihre Familie (Ehegatte und Kinder) aufhält, als stärker erachtet als diejenigen zum Arbeitsort, wenn sie in nicht leitender Stellung unselbständig erwerbstätig sind und täglich oder an den Wochenenden regelmässig an den Familienort zurückkehren. Demnach unterstehen verheiratete Pendler oder Wochenaufenthalter grundsätzlich ausschliesslich der Steuerhoheit desjenigen Kantons, in dem sich ihre Familie aufhält; anders verhält es sich nur, wenn sie in leitender Stellung tätig sind (BGE 125 I 54 E. 2b/aa S. 56 f. mit Hinweisen).

Diese Praxis findet auch auf ledige Personen Anwendung, zählt die Rechtsprechung doch Eltern und Geschwister ebenfalls zur Familie des Steuerpflichtigen. Allerdings werden die Kriterien, nach denen das Bundesgericht entscheidet, wann anstelle des Arbeitsorts der Aufenthaltsort der Familie als Hauptsteuerdomizil anerkannt werden kann, besonders streng gehandhabt; dies folgt aus der Erfahrung, dass die Bindung zur elterlichen Familie regelmässig lockerer ist als jene unter Ehegatten. Bei ledigen Steuerpflichtigen ist vermehrt noch als bei verheirateten Personen zu berücksichtigen, ob weitere als nur familiäre Beziehungen zum einen oder anderen Ort ein Übergewicht begründen. Dadurch erhält der Grundsatz, wonach das Hauptsteuerdomizil von Unselbständigerwerbenden am Arbeitsort liegt, grösseres Gewicht: Selbst wenn ledige Steuerpflichtige allwöchentlich zu den Eltern oder Geschwistern zurückkehren, können die Beziehungen zum Arbeitsort überwiegen. Dies kann namentlich dann zutreffen, wenn sie sich am Arbeitsort eine Wohnung eingerichtet haben oder dort über einen besonderen Freundes- und Bekanntenkreis verfügen. Besonderes Gewicht haben in diesem Zusammenhang auch die Dauer des Arbeitsverhältnisses und das Alter des Steuerpflichtigen
(BGE 125 I 54 E. 2b/bb S. 57 mit Hinweisen). Jedenfalls bei jüngeren Steuerpflichtigen, die sich während der Woche an ihrem Arbeitsort aufhalten, spricht der Umstand, dass sie regelmässig an den Ort zurückkehren, wo ihre Familie lebt, wo sie aufgewachsen sind, die Schulen besucht oder gearbeitet haben und ihre persönlichen und familiären Beziehungen pflegen, in besonderem Masse zur Annahme, dass sie am Ort ihrer Familienniederlassung noch den Mittelpunkt ihrer Lebensbeziehungen haben (Urteil 2P.25/1993 vom 20. Januar 1994, insb. E. 3c). Namentlich wenn solche Steuerpflichtige das elterliche Heim zum ersten Mal verlassen, können sie dort ihr Hauptsteuerdomizil beibehalten, wenn sie in ihrer Freizeit überwiegend und regelmässig heimkehren (Urteil 2P.179/2003 vom 17. Juni 2004 E. 2.3; BGE 111 la 41 E. 3 S. 43).
3.
3.1 Der Beschwerdeführer war beim Antritt seiner "Stage" in der Thurgauer Niederlassung seines Lehrbetriebes noch nicht ganz zwanzigjährig. Der von Anfang an befristete Aufenthalt von rund anderthalb Jahren diente anerkanntermassen dem Vertiefen seiner Deutschkenntnisse; er wurde zudem unterbrochen von der Rekrutenschule im Raum Bern von rund dreieinhalb Monaten Dauer. Pro Monat verbrachte der Beschwerdeführer nach eigenen Angaben zwei bis drei Wochenenden bei seinen Eltern im Kanton Waadt, wo er zudem seine Ferien verbrachte und in der Freizeit mit seinen Freunden musizierte. Die persönlichen Kontakte im Kanton Thurgau beschränkten sich offenbar auf seine Arbeitskollegen. Damit liegt es auf der Hand, dass der Beschwerdeführer sein Hauptsteuerdomizil nie in den Kanton Thurgau verlegt hat. Dass er nicht jedes Wochenende im Waadtland verbrachte, steht dem nicht entgegen, sind doch auch der Zeitaufwand und die Kosten zu berücksichtigen (vgl. BGE 111 la 41 E. 3 S. 43 für die Fahrt von Genf nach Brig; für die Strecke Lausanne-Weinfelden dürften diese Gesichtspunkte umso stärker ins Gewicht fallen).
3.2 Das Hauptsteuerdomizil des Beschwerdeführers befand sich somit auch nach dem 1. Januar 2002 im Kanton Waadt, weshalb die staatsrechtliche Beschwerde gegenüber dem Kanton Thurgau gutzuheissen ist, und sowohl der Entscheid des Steueramtes Weinfelden vom 9. Dezember 2002 als auch dessen Ermessensveranlagung vom 19. September 2003 aufzuheben sind.
4.
Nachdem der Steuerdomizilentscheid vom 9. Dezember 2002 in Rechtskraft erwachsen war und die subjektive Steuerpflicht (gemäss § 7 des thurgauischen Gesetzes über die Staats- und Gemeindesteuern [Steuergesetz; StG/TG]) des Beschwerdeführers - wenn auch zu Unrecht - feststand, war er zur Mitwirkung und Auskunftserteilung hinsichtlich der Festsetzung der Steuer verpflichtet (vgl. Peter Locher, Kommentar DBG, I. Teil, Basel/Therwil 2001, RZ 60 zu Art. 3 DBG mit Hinweisen auf Judikatur und Literatur). Da er trotz Aufforderung und zweimaliger Mahnung dennoch keine Steuererklärung einreichte, wurde er nach Ermessen veranlagt (§ 162 StG/TG bzw. Art. 130 Abs. 2 DBG) und in Anwendung von § 207 StG/TG bzw. Art. 174 DBG mit einer Busse belegt. Diese selbständige Bussenverfügung vom 19. September 2003 hat der Beschwerdeführer nicht angefochten. Es liegt deshalb insoweit kein letztinstanzlicher kantonaler Entscheid vor, der mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde gemäss Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (StHG; SR 642.14) beim Bundesgericht angefochten werden kann. Die Bussenverfügung bleibt somit bestehen.
5.
Die staatsrechtliche Beschwerde gegen den Kanton Waadt ist daher abzuweisen. Jene gegen den Kanton Thurgau ist gutzuheissen, und der Steuerdomizilentscheid des Steueramtes Weinfelden vom 9. Dezember 2002 sowie die Ermessensveranlagung des Steueramtes Weinfelden vom 19. September 2003 sind aufzuheben.

Bei diesem Ausgang hat der Kanton Thurgau die Kosten des Verfahrens vor Bundesgericht zu tragen (Art. 156 Abs. 1 und 2 OG). Der Beschwerdeführer, der nicht durch einen Anwalt vertreten ist, hat keinen Anspruch auf Parteientschädigung (Art. 159 OG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die staatsrechtliche Beschwerde gegen den Kanton Waadt wird abgewiesen.
2.
Die staatsrechtliche Beschwerde gegen den Kanton Thurgau wird gutgeheissen. Der Steuerdomizilentscheid des Steueramtes Weinfelden vom 9. Dezember 2002 und die Ermessensveranlagung des Steueramtes Weinfelden vom 19. September 2003 werden aufgehoben.
3.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 800.-- wird dem Kanton Thurgau auferlegt.
4.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, der Administration cantonale des impôts du canton de Vaud und der Steuerverwaltung des Kantons Thurgau schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 27. Januar 2005
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 3 Assujettissement à raison du rattachement personnel - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel, lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées dans le canton ou lorsque, sans interruption notable, elles y séjournent pendant 30 jours au moins en exerçant une activité lucrative, ou pendant 90 jours au moins sans exercer d'activité lucrative.
²	Une personne a son domicile dans le canton, au regard du droit fiscal, lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Le revenu et la fortune des époux qui vivent en ménage commun s'additionnent, quel que soit le régime matrimonial. Le revenu et la fortune des enfants sous autorité parentale sont ajoutés à ceux du détenteur de cette autorité. Le produit de l'activité lucrative des enfants ainsi que les gains immobiliers sont imposés séparément.
⁴	L'al. 3 s'applique par analogie aux partenaires enregistrés. Les partenaires enregistrés ont le même statut que des époux. Ce principe vaut également pour les contributions d'entretien durant le partenariat enregistré ainsi que pour les contributions d'entretien et la liquidation des biens découlant de la suspension de la vie commune ou de la dissolution du partenariat.4

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 3 - 1 Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse.
¹	Les personnes physiques sont assujetties à l'impôt à raison du rattachement personnel lorsque, au regard du droit fiscal, elles sont domiciliées ou séjournent en Suisse.
²	Une personne a son domicile en Suisse au regard du droit fiscal lorsqu'elle y réside avec l'intention de s'y établir durablement ou lorsqu'elle y a un domicile légal spécial en vertu du droit fédéral.
³	Une personne séjourne en Suisse au regard du droit fiscal lorsque, sans interruption notable:
^a	elle y réside pendant 30 jours au moins et y exerce une activité lucrative;
^b	elle y réside pendant 90 jours au moins sans y exercer d'activité lucrative.
⁴	La personne qui, ayant conservé son domicile à l'étranger, réside en Suisse uniquement pour y fréquenter un établissement d'instruction ou pour se faire soigner dans un établissement ne s'y trouve ni domiciliée ni en séjour au regard du droit fiscal.
⁵	Les personnes physiques domiciliées à l'étranger qui y sont exonérées totalement ou partiellement des impôts sur le revenu en raison de leur activité pour le compte de la Confédération ou d'autres corporations ou établissements de droit public suisses, sont également assujetties à l'impôt dans leur commune d'origine à raison du rattachement personnel. Lorsque le contribuable possède plusieurs droits de cité, il est assujetti à l'impôt dans la commune dont il a acquis le droit de cité en dernier lieu. Si le contribuable n'a pas la nationalité suisse, il est assujetti à l'impôt au domicile ou au siège de son employeur. L'assujettissement s'étend également au conjoint et aux enfants, au sens de l'art. 9.

SR 210 Code civil suisse du 10 décembre 1907 CC Art. 23 - 1 Le domicile de toute personne est au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir; le séjour dans une institution de formation ou le placement dans un établissement d'éducation, un home, un hôpital ou une maison de détention ne constitue en soi pas le domicile.17
¹	Le domicile de toute personne est au lieu où elle réside avec l'intention de s'y établir; le séjour dans une institution de formation ou le placement dans un établissement d'éducation, un home, un hôpital ou une maison de détention ne constitue en soi pas le domicile.17
²	Nul ne peut avoir en même temps plusieurs domiciles.
³	Cette dernière disposition ne s'applique pas à l'établissement industriel ou commercial.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 130 Exécution - 1 L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
¹	L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
²	Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 174 - 1 Sera puni d'une amende celui qui, malgré sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence une obligation qui lui incombe en vertu de la présente loi ou d'une mesure prise en application de celle-ci, notamment:
¹	Sera puni d'une amende celui qui, malgré sommation, enfreint intentionnellement ou par négligence une obligation qui lui incombe en vertu de la présente loi ou d'une mesure prise en application de celle-ci, notamment:
^a	en ne déposant pas une déclaration d'impôt ou les annexes qui doivent l'accompagner,
^b	en ne fournissant pas les attestations, renseignements ou informations qu'il est tenu de donner,
^c	en ne s'acquittant pas des obligations qui lui incombent dans une procédure d'inventaire, en sa qualité d'héritier ou de tiers.
²	L'amende est de 1000 francs au plus; elle est de 10 000 francs au plus dans les cas graves ou en cas de récidive.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
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