2C_102/2019 - 2019-11-25 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich sowie direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 102/2019

Urteil vom 25. November 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd, Donzallaz, Stadelmann,
nebenamtlicher Bundesrichter Berger,
Gerichtsschreiber Matter.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Daniel Schär,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich,
Bezugsdienste, Bändliweg 21, 8090 Zürich.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich sowie direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2014,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung, vom 5. Dezember 2018 (SB.2018.00039, SB.2018.00040).

Sachverhalt:

A.
Im August 1999 erwarben A.A.________, verheiratet mit B.A.________, und ein zweiter Käufer zusammen je 250 Aktien à Fr. 1'000.-- nominal bzw. eine Beteiligung von je 50 % an der C.________ AG (mit Sitz in U.________) zum Preis von total Fr. 570'000.--. Die Generalversammlung der Gesellschaft beschloss am 14. Januar 2000 eine Namensänderung (neu: D.________ AG) und eine Kapitalerhöhung um Fr. 562'000.-- auf Fr. 1'062'000.--. Jeder der beiden übernahm die Hälfte der neuen Aktien, d.h. 281 Aktien, zum Nominalbetrag von Fr. 281'000.--.
In den Steuererklärungen 2001 bis 2014 deklarierten die Eheleute A.A.________ und B.A.________ Einkünfte aus selbstständiger Erwerbstätigkeit des Gatten als Tennislehrer. Den Steuererklärungen lag jeweils eine Erfolgsrechnung bei, in der die mit dem Erwerb verbundenen Aufwendungen pauschaliert wurden.
Am 8. Januar 2014 veräusserte A.A.________ seine 531 Aktien der D.________ AG für Fr. 5'820'000.-- an die E.________ AG.

B.
In der Veranlagungsverfügung bzw. im Einschätzungsentscheid vom 12. Januar 2017 erfasste der Steuerkommissär den Gewinn aus der Veräusserung der Aktien der D.________ AG als steuerbares Einkommen.

C.
Nach erfolglos gebliebenen Einsprachen und Rechtsmitteln auf kantonaler Ebene haben die Ehegatten A.A.________ und B.A.________ am 27. Januar 2019 Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht eingereicht. Sie beantragen, das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich vom 5. Dezember 2018 aufzuheben und das Einkommen bei der direkten Bundessteuer sowie bei den Staats- und Gemeindesteuern 2014 ohne den Gewinn aus der Aktienveräusserung festzusetzen.
Das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich und das Kantonale Steueramt Zürich schliessen auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Den gleichen Antrag stellt die Eidgenössische Steuerverwaltung hinsichtlich der direkten Bundessteuer.

Erwägungen:

I. Prozessuales

1.

1.1. Die Vorinstanz hat ein einziges Urteil für die Kantons- und Gemeindesteuern sowie für die direkte Bundessteuer erlassen, was zulässig ist, soweit die zu entscheidenden Rechtsfragen im Bundesrecht und im harmonisierten kantonalen Recht gleich geregelt sind (BGE 135 II 260 E. 1.3.1 S. 262 f.). Unter diesen Umständen ist den Beschwerdeführern nicht vorzuwerfen, von zwei getrennten Beschwerden abgesehen zu haben; aus ihrer Eingabe geht deutlich hervor, dass sie beide Steuerarten betrifft (BGE 135 II 260 E. 1.3.2 S. 264; Urteil 2C 495/2018 vom 7. Mai 2019 E. 1.1).

1.2. Die Beschwerde richtet sich gegen den verfahrensabschliessenden Entscheid einer letzten kantonalen Instanz in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten sind erfüllt (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 1 und Art. 90 BGG i.V.m. Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] und Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]).

1.3. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann insbesondere die Verletzung von Bundes- und Völkerrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a und b BGG). Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG), es sei denn, dieser sei offensichtlich unrichtig oder beruhe auf einer Rechtsverletzung im Sinn von Art. 95 BGG (Art. 105 Abs. 2 BGG). Die betroffene Person muss rechtsgenügend dartun, dass und inwiefern der festgestellte Sachverhalt in diesem Sinn mangelhaft erscheint und die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG i.V.m. Art. 42 Abs. 2 und 106 Abs. 2 BGG). Rein appellatorische Kritik an der Sachverhaltsermittlung und an der Beweiswürdigung genügt den Begründungs- und Rügeanforderungen nicht (vgl. BGE 139 II 404 E. 10.1 S. 445 mit Hinweisen).

II. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Im Bereich der Besteuerung des Einkommens natürlicher Personen gilt das Konzept der Reinvermögenszugangstheorie ("théorie de l'accroissement du patrimoine" bzw. "imposition du revenu global net"). Danach unterliegen aufgrund der Generalklausel von Art. 16 Abs. 1 DBG und des nicht abschliessenden Positivkatalogs (Art. 17 -23 DBG) alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte der direkten Bundessteuer. Gemäss Art. 18 Abs. 1 DBG unterliegen der Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte aus einer selbständigen Erwerbstätigkeit. Dazu zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Steuerfrei sind laut Art. 16 Abs. 3 DBG einzig Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (BGE 139 II 363 E. 2.1 S. 365 f.; Urteil 2C 731/2017 vom 12. November 2018 E. 3.1). Ausnahmen sind vor dem Hintergrund einer allgemeinen Einkommenssteuer restriktiv zu handhaben (BGE 139 II 363 E. 2.2 S. 367 m.w.N.).

2.2. Der Gewinn aus der Veräusserung der 50%-igen Beteiligung des Beschwerdeführers an der D.________ AG unterliegt entsprechend diesen Grundsätzen (nur) dann der direkten Bundessteuer, wenn der Beschwerdeführer selbständig erwerbstätig war und die fragliche Beteiligung zu seinem Geschäftsvermögen gehörte (vgl. BGE 133 II 420 E. 3.1; 125 II 113 E. 4a S. 119 und E. 6a S. 124; Urteil 2C 868/2008 E. 2.2, in: StR 65/2010 S. 205, StE 2010 B 23.1 Nr. 68). Die Vorinstanz hat beides bejaht, was nun vor Bundesgericht angefochten ist.

3.

3.1. Gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist für eine selbständige Erwerbstätigkeit einer natürlichen Person kennzeichnend, dass diese auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit und Kapital, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Untergeordnete Anhaltspunkte sind etwa die Beschäftigung von Personal, das Ausmass der Investitionen, ein vielfältiger, wechselnder Kundenstamm und das Vorliegen eigener Geschäftsräumlichkeiten. Die Prüfung ist von Fall zu Fall aufgrund einer umfassenden Würdigung der tatsächlichen Umstände vorzunehmen. Die einzelnen Gesichtspunkte dürfen dabei nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten (vgl. zum Ganzen u.a. BGE 138 II 251 E. 2.4.2 S. 256 ff.; 125 II 113 E. 5b S. 120 f.; je m.w.H.; Urteil 2C 389/2018 vom 9. Mai 2019 E. 2.1).

3.2. Zu Recht haben die Vorinstanzen zuerst einmal hervorgehoben, dass der Beschwerdeführer bei der Übernahme des hälftigen Aktienpakets im Jahr 1999 mit dem auf ihn entfallenden Anteil am Kaufpreis von Fr. 285'000.-- und der Teilnahme an der Kapitalerhöhung im Jahr 2001 mit Fr. 281'000.-- eine für ihn erhebliche Investition vornahm, die er in beträchtlichem Umfang fremdfinanzierte, so dass von einer privaten Vermögensanlage nicht gesprochen werden konnte.
Dagegen bringen die Beschwerdeführer vor, der Beteiligungserwerb und die Kapitalerhöhung seien praktisch zu gleichen Teilen eigen- und fremdfinanziert worden. Sie gestehen jedoch selbst ein, dass mit einem Fremdfinanzierungsgrad von 50.4 % mathematisch eine überwiegende Fremdfinanzierung vorlag. Zu Unrecht vergleichen sie ihre Situation weiter mit den in der Regel höheren Fremdfinanzierungsgraden beim Erwerb eines Eigenheims. Beim hier zu beurteilenden Beteiligungskauf und der anschliessenden Kapitalerhöhung handelte es sich aber eben nicht um ein Immobiliengeschäft; vielmehr wurde eine massgebliche Beteiligung an einer nichtkotierten, personenbezogenen Gesellschaft erstanden. Ein solcher Kauf wird erfahrungsgemäss kaum je in der hier von den Parteien gewählten Weise fremdfinanziert, wenn es um eine private Vermögensanlage geht.
Dasselbe zeigt gerade der von den Beschwerdeführern selbst erwähnte Einbezug einer Bank in das Geschäft. Beim Kaufgeschäft stand kein privates Anlagegeschäft im Vordergrund. Stattdessen machte ein Selbständigerwerbender von der ihm gebotenen Möglichkeit Gebrauch, eine massgebende Beteiligung an einem Unternehmen zu erwerben und dadurch langfristig seine wirtschaftlichen Aussichten zu verbessern.

3.3. Mehrere Einwendungen betreffen sodann die Feststellung des Verwaltungsgerichts, wonach der Beschwerdeführer eine für ihn erhebliche Investition vorgenommen hatte, die in enger Verbindung zu seiner bisherigen Erwerbstätigkeit als selbständiger Tennislehrer stand.

3.3.1. Zuerst wird argumentiert, das Verwaltungsgericht habe den mit dem Erwerb der Beteiligung einhergehenden Wechsel in der Funktion des Beschwerdeführers missachtet. Es sei unbestritten, dass er vor 1999 mehrere Jahre (seit 1992) als lizenzierter Tennislehrer auf verschiedenen Tennisplätzen im Kanton Zürich unterrichtet habe. In diesen Jahren sei er gegenüber seinen Tennisschülern im eigenen Namen und auf persönliche Rechnung aufgetreten. Dies habe sich nach dem Erwerb der Beteiligung fundamental geändert, indem er nunmehr keine Stunden mehr gegenüber den Tennisschülern, sondern jeweils monatlich nur einen fixen Betrag für eine fixe Stundenzahl gegenüber der Gesellschaft abgerechnet habe. Rechtlich habe das Verhältnis nicht mehr zwischen den Schülern und ihm bestanden, sondern neu zwischen den Schülern und der Gesellschaft und andererseits zwischen der Gesellschaft und ihm. Er habe kein Inkassorisiko mehr getragen und die Gesellschaft sei seine einzige "Kundin" gewesen. Das Verwaltungsgericht habe die Exklusivität dieser Beziehung verkannt.
Aus den Abrechnungen des Beschwerdeführers mit der Gesellschaft und den Steuerklärungen seit 2001 ergibt sich tatsächlich, wie bereits das Steuerrekursgericht festgestellt hat, dass er nach dem Beteiligungserwerb jeweils allein der Gesellschaft Rechnung stellte. Soweit erkennbar erbrachte er seine Leistungen nur an diese, nicht gegenüber Dritten, auch wenn keine Exklusivität hinsichtlich der Leistungserbringung (mit einem Verbot der Leistungserbringung für andere Leistungsempfänger) vereinbart wurde. Die pauschalierte Abgeltung der Leistungen durch monatlich jeweils gleiche Beträge und die Tätigkeit in Managementfunktionen für die Gesellschaft, welche üblicherweise durch ein Verwaltungsratshonorar abgegolten wird, gehen ebenfalls eher in die Richtung einer unselbständigen Tätigkeit, genauso wie die Tatsache, dass es an eigenen Räumlichkeiten und an einem von jenem der Gesellschaft unterscheidbaren Aussenauftritt des Beschwerdeführers zu fehlen schien.
Diese Einzelelemente erweisen sich aber als ungenügend, um die Gesamtbeurteilung des Verwaltungsgerichts zu erschüttern. Danach tätigte der Beschwerdeführer eine für ihn erhebliche Investition, die er mehrheitlich fremdfinanzierte. Diese Investition stand in starkem Zusammenhang mit seiner bisherigen selbständigen Tätigkeit, die gesamthaft selbst nach dem Beteiligungskauf und dem Regimewechsel (Leistungen nur gegenüber der Gesellschaft und nicht mehr gegenüber einzelnen Kunden von Tennisstunden) weiterhin als solche zu qualifizieren war.

3.3.2. Die Beschwerdeführer machen ausserdem geltend, der Ehemann sei nach dem Beteiligungskauf formell zwar weiterhin selbständig gewesen, materiell indessen nicht. Er sei mit dem Erwerb der Hälfte der Aktien der D.________ AG kein Unternehmerrisiko eingegangen, sondern habe mit dem Beteiligungserwerb sogar seine Risikosituation verbessert, indem er nicht mehr in reiner Stundenabgeltung auf zahlreichen Tennisplätzen einer Tätigkeit als Tennislehrer habe nachgehen müssen, sondern eine Gesellschaft mit zahlreichen angestellten Tennislehrern erworben habe und dadurch sogar noch von der Marge auf dem Arbeitseinsatz des Personals der Gesellschaft habe profitieren können. Er habe über keine eigenen Geschäftsräumlichkeiten und kein eigenes Personal verfügt und sei auch nicht nach aussen selbständig am Markt aufgetreten.
Dieser Argumentation ist aber entscheidend Folgendes entgegenzuhalten: Wer wie der Beschwerdeführer als massgeblich Beteiligter an der D.________ AG nicht nur gegenüber den Steuerbehörden, sondern vor allem auch den Sozialversicherungsbehörden über einen Zeitraum von mehr als einem Jahrzehnt (einschliesslich des Jahres, in dem er seine Beteiligung veräussert) als selbständig Erwerbender auftritt, seine Erwerbseinkünfte in den Steuererklärungen durchgehend als solche aus selbständigem Erwerb deklariert und dementsprechend auch stets seine Sozialversicherungsbeträge als Selbständigerwerbender abrechnet, der verhält sich widersprüchlich und rechtsmissbräuchlich, wenn er dann, wenn es um die steuerrechtliche Einordnung des beim Verkauf der Beteiligung erzielten Gewinns geht, darauf beruft, er sei für "seine" Gesellschaft unselbständig erwerbstätig gewesen und eine Qualifikation der veräusserten Beteiligung als Geschäftsvermögen falle deshalb ausser Betracht.

3.4. Gesamthaft hat das Verwaltungsgericht seine Beurteilung weder auf eine geradezu offensichtlich unrichtige Sachverhaltsermittlung bzw. Beweiswürdigung (vgl. oben E. 1.3) gestützt, noch erweist sich seine daraus gezogene rechtliche Schlussfolgerung, in der hier massgeblichen Steuerperiode 2014 habe (weiterhin) eine selbständige Erwerbstätigkeit vorgelegen, als bundesrechtswidrig.

4.
Zu beantworten ist ausserdem die Frage danach, ob die veräusserte Beteiligung dem Privatvermögen oder dem Geschäftsvermögen des Beschwerdeführers zuzuordnen war.

4.1. Beteiligungen sind dann als Geschäftsvermögen zu qualifizieren, wenn sie in enger Beziehung zur beruflichen Tätigkeit stehen. Eine solche enge Beziehung ist namentlich dann anzunehmen, wenn die Beteiligung dem Inhaber einen massgeblichen oder sogar beherrschenden Einfluss auf eine Gesellschaft verschafft, deren geschäftliche Tätigkeit seiner eigenen entspricht oder diese sinnvoll ergänzt, was ihm erlaubt, seine ursprüngliche Geschäftstätigkeit auszudehnen (Urteil 2C 802/2012, 2C 803/2012 vom 8. Januar 2013 E. 2.4.1 m.w.N.). Die von der Rechtsprechung geforderte enge Beziehung kann aber gegebenenfalls auch ohne einen massgeblichen bzw. beherrschenden Einfluss bestehen. Entscheidend ist der - in den tatsächlichen Verhältnissen zum Ausdruck gebrachte und verwirklichte - Wille, die Beteiligungsrechte konkret dafür zu nutzen, das Geschäftsergebnis des eigenen Unternehmens bzw. dessen Gewinnchancen zu verbessern (Urteil2 2C 34/2014, 2C 35/2014 vom 15. August 2014 E. 5.1 und 2C 802/2012. 803/2012 vom 8. Januar 2013 E. 2.4.2, je m.w.N.).

4.2. Im vorliegenden Fall, wo der Beschwerdeführer nach dem Erwerb der Beteiligung soweit erkennbar nur für die D.________ AG tätig war, ist mit den Vorinstanzen davon auszugehen, dass er die Beteiligungsrechte konkret dafür nutzte, das Geschäftsergebnis des eigenen Unternehmens bzw. dessen Gewinnchancen zu verbessern. Durch den Beteiligungserwerb stellte er seine Tennislehrertätigkeit auf eine neue wirtschaftliche Grundlage, da er sie nicht mehr auf verschiedenen Plätzen ausüben musste. Gesamthaft kann die Würdigung im angefochtenen Urteil zu keinen ernsthaften Zweifeln Anlass geben.

5.
Die Vorinstanz ist somit zu Recht von einer selbständigen Erwerbstätigkeit (vgl. oben E. 3) und von Geschäftsvermögen (E. 4) ausgegangen. Ebenfalls zutreffend hat sie den mit dem Verkauf der Aktien realisierten Gewinn gesamthaft als steuerbares Einkommen erfasst. Dagegen wenden die Beschwerdeführer namentlich zwei Argumente ein, denen indessen nicht gefolgt werden kann.

5.1. Sie bringen vor, die Erfassung des vollständigen Gewinns aus der Veräusserung der Beteiligung an der D.________ AG verstosse gegen das Verhältnismässigkeitsprinzip, weil dieser Gewinn nichts mit der Tätigkeit des Beschwerdeführers als Tennislehrer zu tun habe, sondern nur deshalb zustande gekommen sei, weil das der Gesellschaft gehörende Grundstück von Industrie- in Bauland umgezont worden sei. Es fehle an einem adäquaten kausalen Zusammenhang zwischen der vom Verwaltungsgericht angenommenen unternehmerischen Tätigkeit und dem bei der Beteiligungsveräusserung erzielten Gewinn.
Diese aus der Lehre übernommene Kritik (vgl. insb. Marianne Klöti, Besteuerung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken in der Bauzone, IFF-Forum für Steuerrecht 2012, S. 277) kann bestenfalls de lege ferenda etwas für sich haben. Nach Massgabe von Art. 18 Abs. 2 DBG zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen zu den Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit. Das geltende Recht unterwirft also Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Geschäftsver-mögen generell und ausnahmslos der Einkommenssteuer. Damit bleibt kein Raum für die von den Beschwerdeführern geforderte Unterscheidung.

5.2. Als unbegründet erweisen sich schliesslich, soweit sie überhaupt als ausreichend substanziiert angesehen werden können (vgl. oben E. 1.3), die Vorbringen der Beschwerdeführer, mit denen sie eine Verletzung des Gebots der Rechtsgleichheit gemäss Art. 8 Abs. 1 BV geltend machen. Insbesondere vermag der Umstand, dass der Mitaktionär des Beschwerdeführers mit Bezug auf den beim Beteiligungsverkauf erzielten Gewinn allenfalls zu Unrecht anders behandelt wurde, eine Nichtbesteuerung des vom Beschwerdeführer erzielten Gewinns offensichtlich nicht zu rechtfertigen.

6.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten betreffend die direkte Bundessteuer abzuweisen.

III. Staats- und Gemeindesteuer des Kantons Zürich

7.
Art. 8 Abs. 1 StHG regelt abschliessend und inhaltlich weitgehend übereinstimmend mit dem DBG den Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit. Insbesondere schreibt diese Bestimmung den Kantonen die Steuerbarkeit von Kapitalgewinnen aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen ausdrücklich vor. Die massgebliche Vorschrift im kantonalen Steuerrecht (§ 18 Abs. 1 und 2 des Steuergesetzes [des Kantons Zürich] vom 8. Juni 1997 [StG/ZH; LS 631.1]) entspricht denn auch inhaltlich der Regelung von Art. 18 Abs. 1 und 2 DBG. Für die Begründung, warum der vom Beschwerdeführer bei der Beteiligungsveräusserung erzielte Gewinn auch bei den Staats- und Gemeindesteuern als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit zu erfassen ist, kann somit auf die Erwägungen zur direkten Bundessteuer verwiesen werden.

IV. Kosten und Entschädigung

8.
Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Beschwerdeführern aufzuerlegen, wobei die solidarische Haftung anzuordnen ist (Art. 66 Abs. 5 BGG). Dem Kanton Zürich, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, steht keine Entschädigung zu (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich wird abgewiesen.

3.
Die Gerichtskosten von Fr. 13'500.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftbarkeit auferlegt.

4.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern, dem Kantonalen Steueramt Zürich, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 25. November 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Matter

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 16 - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
²	Als Einkommen gelten auch Naturalbezüge jeder Art, insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des eigenen Betriebes; sie werden nach ihrem Marktwert bemessen.
³	Die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind steuerfrei.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 17 - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile.24
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile.24
^1bis	Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keinen anderen geldwerten Vorteil im Sinne von Absatz 1 dar.25
²	Kapitalabfindungen aus einer mit dem Arbeitsverhältnis verbundenen Vorsorgeeinrichtung oder gleichartige Kapitalabfindungen des Arbeitgebers werden nach Artikel 38 besteuert.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 23 - Steuerbar sind auch:
^a	alle anderen Einkünfte, die an die Stelle des Einkommens aus Erwerbstätigkeit treten;
^b	einmalige oder wiederkehrende Zahlungen bei Tod sowie für bleibende körperliche oder gesundheitliche Nachteile;
^c	Entschädigungen für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit;
^d	Entschädigungen für die Nichtausübung eines Rechtes;
^e	...
^f	Unterhaltsbeiträge, die ein Steuerpflichtiger bei Scheidung, gerichtlicher oder tatsächlicher Trennung für sich erhält, sowie Unterhaltsbeiträge, die ein Elternteil für die unter seiner elterlichen Sorge stehenden Kinder erhält.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 18 Grundsatz - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
²	Zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt. Artikel 18b bleibt vorbehalten.30
³	Für Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gilt Artikel 58 sinngemäss.
⁴	Die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 8 Rechtsgleichheit - 1 Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.
¹	Alle Menschen sind vor dem Gesetz gleich.
²	Niemand darf diskriminiert werden, namentlich nicht wegen der Herkunft, der Rasse, des Geschlechts, des Alters, der Sprache, der sozialen Stellung, der Lebensform, der religiösen, weltanschaulichen oder politischen Überzeugung oder wegen einer körperlichen, geistigen oder psychischen Behinderung.
³	Mann und Frau sind gleichberechtigt. Das Gesetz sorgt für ihre rechtliche und tatsächliche Gleichstellung, vor allem in Familie, Ausbildung und Arbeit. Mann und Frau haben Anspruch auf gleichen Lohn für gleichwertige Arbeit.
⁴	Das Gesetz sieht Massnahmen zur Beseitigung von Benachteiligungen der Behinderten vor.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 8 Selbständige Erwerbstätigkeit - 1 Zu den steuerbaren Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne auf Geschäftsvermögen aus Veräusserung, Verwertung, buchmässiger Aufwertung, Privatentnahme oder aus Verlegung in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten; ausgenommen sind Gewinne aus Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken, soweit der Veräusserungserlös die Anlagekosten übersteigt. Artikel 12 Absatz 4 bleibt vorbehalten.
¹	Zu den steuerbaren Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne auf Geschäftsvermögen aus Veräusserung, Verwertung, buchmässiger Aufwertung, Privatentnahme oder aus Verlegung in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten; ausgenommen sind Gewinne aus Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken, soweit der Veräusserungserlös die Anlagekosten übersteigt. Artikel 12 Absatz 4 bleibt vorbehalten.
²	Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt.45
^2bis	Wird eine Liegenschaft des Anlagevermögens aus dem Geschäftsvermögen in das Privatvermögen überführt, so kann die steuerpflichtige Person verlangen, dass im Zeitpunkt der Überführung nur die Differenz zwischen den Anlagekosten und dem massgebenden Einkommenssteuerwert besteuert wird. In diesem Fall gelten die Anlagekosten als neuer massgebender Einkommenssteuerwert, und die Besteuerung der übrigen stillen Reserven als Einkommen aus selbstständiger Erwerbstätigkeit wird bis zur Veräusserung der Liegenschaft aufgeschoben.46
^2ter	Die Verpachtung eines Geschäftsbetriebs gilt nur auf Antrag der steuerpflichtigen Person als Überführung in das Privatvermögen.47
^2quater	Wird bei einer Erbteilung der Geschäftsbetrieb nicht von allen Erben fortgeführt, so wird die Besteuerung der stillen Reserven auf Gesuch der den Betrieb übernehmenden Erben bis zur späteren Realisierung aufgeschoben, soweit diese Erben die bisherigen für die Einkommenssteuer massgebenden Werte übernehmen.48
^2quinquies	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen sowie Gewinne aus der Veräusserung solcher Beteiligungsrechte sind nach Abzug des zurechenbaren Aufwandes im Umfang von 50 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen. Die Kantone können eine höhere Besteuerung vorsehen. Die Teilbesteuerung auf Veräusserungsgewinnen wird nur gewährt, wenn die veräusserten Beteiligungsrechte mindestens ein Jahr im Eigentum der steuerpflichtigen Person oder Personenunternehmung waren.49
³	Stille Reserven einer Personenunternehmung (Einzelunternehmen, Personengesellschaft) werden bei Umstrukturierungen, insbesondere im Fall der Fusion, Spaltung oder Umwandlung, nicht besteuert, soweit die Steuerpflicht in der Schweiz fortbesteht und die bisher für die Einkommenssteuer massgeblichen Werte übernommen werden:50
^a	bei der Übertragung von Vermögenswerten auf eine andere Personenunternehmung;
^b	bei der Übertragung eines Betriebs oder eines Teilbetriebs auf eine juristische Person;
^c	beim Austausch von Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechten anlässlich von Umstrukturierungen im Sinne von Artikel 24 Absatz 3 oder von fusionsähnlichen Zusammenschlüssen.51
^3bis	Bei einer Umstrukturierung nach Absatz 3 Buchstabe b werden die übertragenen stillen Reserven im Verfahren nach Artikel 53 nachträglich besteuert, soweit während der der Umstrukturierung nachfolgenden fünf Jahre Beteiligungs- oder Mitgliedschaftsrechte zu einem über dem übertragenen steuerlichen Eigenkapital liegenden Preis veräussert werden; die juristische Person kann in diesem Fall entsprechende, als Gewinn versteuerte stille Reserven geltend machen.52
⁴	Werden Gegenstände des betriebsnotwendigen Anlagevermögens ersetzt, so können die stillen Reserven auf die als Ersatz erworbenen Anlagegüter übertragen werden, wenn diese ebenfalls betriebsnotwendig sind und sich in der Schweiz befinden. Vorbehalten bleibt die Besteuerung beim Ersatz von Liegenschaften durch Gegenstände des beweglichen Vermögens.53

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.