2C_966/2016 - 2017-07-25 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 966/2016

Urteil vom 25. Juli 2017

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiberin Fuchs.

Verfahrensbeteiligte
1. A.A.________,
2. B.A.________,
Beschwerdeführer,
beide vertreten durch X.________ AG,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich.

Gegenstand
Direkte Bundessteuer 2010,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungs-
gerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung,
vom 24. August 2016.

Sachverhalt:

A.
Die Ehegatten A.A.________ und B.A.________ (nachfolgend auch Steuerpflichtige) hatten im Jahr 2001 in U.________/GR eine Ferienwohnung erworben. Im Jahr 2006 kauften sie in derselben Gemeinde für Fr. 1 Mio. ein weiteres Grundstück. Das sich darauf befindliche Einfamilienhaus bauten sie für rund Fr. 4 Mio. in ein Luxusferienhaus um und veräusserten es im Juni 2008 für Fr. 9 Mio. Mit Urteil 2C 1273/2012 vom 13. Juni 2013 bestätigte das Bundesgericht eine selbständige Erwerbstätigkeit im Rahmen eines gewerbsmässigen Liegenschaftenhandels.

B.

B.a. Am 1. November 2006 erwarben die Steuerpflichtigen für Fr. 1.2 Mio. ein weiteres Ferienhaus in V.________/GR. Dieses bauten sie bis Ende Juli 2008 für Fr. 4.2 Mio. ebenfalls in ein Luxusobjekt um. Nachdem sie es während rund zweieinhalb Jahren selbst bewohnt hatten, verkauften sie es im Dezember 2010 für Fr. 13 Mio.

B.b. Das Steueramt des Kantons Zürich veranlagte die Steuerpflichtigen in der Folge am 5. Februar 2015 für die direkte Bundessteuer 2010 mit einem steuerbaren Einkommen von Fr. 6'480'500.--. Dabei wurde ihnen der Gewinn aus dem Verkauf des Ferienhauses in V.________/GR als Einkommen aus gewerbsmässigem Liegenschaftenhandel aufgerechnet.

B.c. Die dagegen erhobene Einsprache hiess das kantonale Steueramt am 9. Oktober 2015 teilweise gut und setzte den erzielten Gewinn um zusätzliche Anlagekosten auf Fr. 5'998'320.-- und damit das steuerbare Einkommen auf Fr. 6'159'300.-- herab. Das Steuerrekursgericht des Kantons Zürich wies die hiergegen erhobene Beschwerde mit Entscheid vom 20. April 2016 ab. Dieser wurde vom Verwaltungsgericht des Kantons Zürich mit Urteil vom 24. August 2016 bestätigt.

C.
Mit Eingabe vom 13. Oktober 2016 erheben die Steuerpflichtigen Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht. Sie beantragen, das angefochtene Urteil sei aufzuheben, auf die Aufrechnung eines Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit von Fr. 5'998'320.-- zu verzichten und das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer 2010 auf Fr. 161'019.-- festzusetzen. Eventualiter, für den Fall, dass auf einen steuerbaren Liegenschaftenhandel geschlossen werde, sei ein allfälliger Gewinn aus dem Verkauf der mitverkauften Kunstgegenstände sowie aus dem mitverkauften Mobiliar, weil nicht zum Geschäftsvermögen gehörend, nicht in den steuerbaren Kapitalgewinn miteinzubeziehen. Subeventualiter seien die Anlagekosten der mitverkauften antiken Möbel sowie des mitverkauften Hausrats als dem Verkaufserlös entsprechend anzuerkennen, womit ein Verkaufsgewinn entfalle.
Das Bundesgericht hat die Akten des kantonalen Verfahrens, aber keine Vernehmlassungen eingeholt.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereicht und richtet sich gegen einen Endentscheid (Art. 90 BGG) in einer öffentlich-rechtlichen Angelegenheit (Art. 82 lit. a BGG i.V.m. Art. 146 DBG [SR 642.11]) des kantonal letztinstanzlichen Verwaltungsgerichts (Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG). Ein Ausschlussgrund gemäss Art. 83 BGG liegt nicht vor. Die Beschwerdeführer sind durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt und haben ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 89 Abs. 1 BGG). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.2. Mit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten kann eine Rechtsverletzung nach Art. 95 und Art. 96 BGG gerügt werden. Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG), doch prüft es, unter Berücksichtigung der allgemeinen Rüge- und Begründungspflicht (Art. 42 Abs. 1 und 2 BGG), nur die geltend gemachten Vorbringen, falls allfällige weitere rechtliche Mängel nicht geradezu offensichtlich sind (BGE 138 I 274 E. 1.6 S. 280). In Bezug auf die Verletzung von Grundrechten, insbesondere des Willkürverbots, gilt eine qualifizierte Rüge- und Substanziierungspflicht (Art. 106 Abs. 2 BGG). In der Beschwerde ist klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, inwiefern verfassungsmässige Rechte verletzt worden sein sollen (BGE 139 I 229 E. 2.2 S. 232).

1.3. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den von der Vorinstanz festgestellten Sachverhalt zugrunde (Art. 105 Abs. 1 BGG). Es kann die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz nur berichtigen oder ergänzen, soweit sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen (Art. 97 und 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" bedeutet dabei "willkürlich" (BGE 140 III 115 E. 2 S. 117). Die beschwerdeführende Partei kann die Feststellung des Sachverhalts unter den gleichen Voraussetzungen beanstanden, wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann (Art. 97 Abs. 1 BGG). Eine entsprechende Rüge ist substanziiert vorzubringen (BGE 137 II 353 E. 5.1 S. 356; 136 II 304 E. 2.5 S. 314). Rein appellatorische Kritik an der Sachverhaltsermittlung und an der Beweiswürdigung genügt den Begründungs- bzw. Rügeanforderungen nicht (BGE 139 II 404 E. 10.1 S. 445).

1.4. In Bezug auf die Beweislast gilt Folgendes: Der Nachweis für steuerbegründende oder steuererhöhende Tatsachen obliegt der Steuerbehörde, der Nachweis für steueraufhebende oder steuermindernde Tatsachen der steuerpflichtigen Person; diese hat die entsprechenden Tatsachen also nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen (BGE 140 II 248 E. 3.5 S. 252 mit Hinweisen).

2.
Die Steuerpflichtigen rügen einerseits eine offensichtlich unrichtige Sachverhaltsfeststellung, indem die Vorinstanz eine in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtete Tätigkeit angenommen hat. Andererseits machen sie geltend, diese habe das einschlägige Bundesrecht, Art. 18 Abs. 1 und 2 DBG sowie Art. 16 Abs. 3 DBG, verletzt, da sie zu Unrecht auf gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel statt auf einen steuerfreien privaten Kapitalgewinn geschlossen habe. Die gerichtliche Beweiswürdigung, selbst wenn sie auf Indizien beruht, und die sich daraus ergebenden tatsächlichen Schlussfolgerungen fallen unter die Tatfragen (vgl. BGE 133 V 477 E. 6.1 S. 485; 132 V 393 E. 3.3 S. 399). Rechtsfrage ist hingegen, ob eine selbständige Erwerbstätigkeit oder eine private Vermögensverwaltung vorliegt. Diese prüft das Bundesgericht mit voller Kognition (Art. 95 BGG), während die zugrunde liegenden vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen als Tatfragen nur einer eingeschränkten Überprüfung zugänglich sind (Art. 97 Abs. 1 und Art. 105 Abs. 2 BGG; E. 1.2 f. hievor; BGE 141 V 234 E. 2 S. 236).

3.

3.1. Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte mit Ausnahme der Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen (Art. 16 Abs. 1 und Abs. 3 DBG; BGE 139 II 363 E. 2.1 S. 365 f.; 133 II 420 E. 3.1 S. 421 f.). Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit (Art. 18 Abs. 1 DBG). Dazu zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist unter anderem die Überführung von Geschäfts- in Privatvermögen. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbständigen Erwerbstätigkeit dienen (vgl. Art. 18 Abs. 2 DBG; BGE 133 II 420 E. 3.2 S. 422).

3.2. Für den Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit kennzeichnend ist die Tätigkeit einer natürlichen Person, mit der diese auf eigenes Risiko, unter Einsatz der Produktionsfaktoren Arbeit und Kapital, in einer von ihr frei gewählten Arbeitsorganisation, dauernd oder vorübergehend, haupt- oder nebenberuflich, in jedem Fall aber mit der Absicht der Gewinnerzielung am Wirtschaftsverkehr teilnimmt. Untergeordnete Anhaltspunkte sind etwa die Beschäftigung von Personal, das Ausmass der Investitionen, ein vielfältiger, wechselnder Kundenstamm und das Vorliegen eigener Geschäftsräumlichkeiten (BGE 125 II 113 E. 5b S. 120 f. [direkte Bundessteuer]; 138 II 251 E. 2.4.2 S. 256 f. [Mehrwertsteuer]; 134 V 250 E. 3.1 S. 252 f. [AHV]). Ob eine selbständige Erwerbstätigkeit vorliegt, ist stets nach den gesamten Umständen des Einzelfalls zu beurteilen; die einzelnen Begriffsmerkmale dürfen nicht isoliert betrachtet werden und können auch in unterschiedlicher Intensität auftreten (BGE 138 II 251 E. 2.4.2 S. 257 f.; 125 II 113 E. 5b S. 120 f.).

3.3. Auch der Handel mit Vermögenswerten, die dem Privatvermögen entnommen werden, kann unter Umständen eine selbständige (Neben-) Erwerbstätigkeit begründen (Urteil 2C 1273/2012 vom 13. Juni 2013 E. 2.2, in: StE 2013 B 23.1 Nr. 79, ASA 82 S. 72, mit zahlreichen Hinweisen auf die Rechtsprechung). Steuerbarer gewerbsmässiger Liegenschaftenhandel im Sinne einer selbständigen Erwerbstätigkeit liegt gemäss bundesgerichtlicher Praxis dann vor, wenn die steuerpflichtige Person An- und Verkäufe von Liegenschaften systematisch und mit der Absicht der Gewinnerzielung vornimmt. Erforderlich ist die Entwicklung einer Tätigkeit, die in ihrer Gesamtheit auf Erwerb gerichtet ist (BGE 125 II 113 E. 6a S. 124; 122 II 446 E. 3b S. 449 f.). Als Indizien kommen in Betracht: Die systematische bzw. planmässige Art und Weise des Vorgehens (aktives, wertvermehrendes Tätigwerden durch Parzellierung, Überbauung, Werbung usw.; Erwerb in der offenkundigen Absicht, die Liegenschaft möglichst rasch mit Gewinn weiterzuverkaufen; Ausnützung der Marktentwicklung), die Häufigkeit der Liegenschaftsgeschäfte, der enge Zusammenhang eines Geschäfts mit der beruflichen Tätigkeit der steuerpflichtigen Person, der Einsatz spezieller Fachkenntnisse, die kurze
Besitzesdauer, der Einsatz erheblicher fremder Mittel zur Finanzierung der Geschäfte, die Verwendung der erzielten Gewinne bzw. deren Wiederanlage in gleichartige Vermögensgegenstände oder die Realisierung der Gewinne im Rahmen einer Personengesellschaft (vgl. Urteile 2C 1204/2013 vom 2. Oktober 2014 E. 2.3, in: StE 2015 B 23.1 Nr. 82; 2C 1273/2012 vom 13. Juni 2013 E. 2.2, in: StE 2013 B 23.1 Nr. 79, ASA 82 S. 72; je mit Hinweisen).

3.4. Keine selbständige Erwerbstätigkeit bzw. kein gewerbsmässiger Immobilienhandel liegt vor, wenn lediglich das eigene Vermögen verwaltet wird, insbesondere etwa durch die Vermietung eigener Liegenschaften. Daran ändert nichts, wenn das Vermögen umfangreich ist, professionell verwaltet wird und kaufmännische Bücher geführt werden (Urteile 2C 1204/2013 vom 2. Oktober 2014 E. 2.4, in: StE 2015 B 23.1 Nr. 82; 2C 948/2010 vom 31. Oktober 2011 E. 2.5, in: StE 2012 B 23.2 Nr. 40; je mit Hinweisen).

3.5. Die Zuordnung eines Vermögenswerts zum Geschäftsvermögen setzt eine selbständige Erwerbstätigkeit voraus (BGE 134 V 250 E. 4.2 S. 255). Als Vermögenswerte in diesem Sinne gelten die Aktiven ebenso wie die Verbindlichkeiten. Ausschlaggebend für die Zuweisung ins Geschäftsvermögen ist die tatsächlich ausgeübte technisch-wirtschaftliche Funktion des betreffenden Vermögenswerts. Verlangt wird, dass der Vermögenswert tatsächlich der selbständigen Erwerbstätigkeit dient (Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG bzw. Art. 8 Abs. 2 StHG; BGE 133 II 420 E. 3.2 S. 422; 120 Ia 349 E. 4c/aa S. 354 f.), sei es unmittelbar durch seine Beschaffenheit oder als Sicherheit für Betriebskredite, sei es mittelbar als notwendiges Betriebskapital oder als Betriebsreserve (BGE 70 I 257 E. 3 S. 261). Höchstens von untergeordneter Bedeutung sind das Erwerbsmotiv, die Mittelherkunft oder die buchhalterische Behandlung (BGE 94 I 464 E. 1 S. 467; Urteil 2C 1273/2012 vom 13. Juni 2013 E. 2.3, in: StE 2013 B 23.1 Nr. 79, ASA 82 S. 72).
Dieselben Kriterien herrschen im Bereich von Liegenschaften, soweit sie aufgrund ihrer Beschaffenheit überhaupt geeignet sind, sowohl dem Privat- als auch dem Geschäftsvermögen anzugehören; auch hier entscheidet in erster Linie die tatsächliche technisch-wirtschaftliche Funktion über die Massenzuweisung (BGE 133 II 420 E. 3.3 S. 422 f.). Selbstbewohntes Wohneigentum dient der Privatnutzung. Schon vor längerer Zeit hat das Bundesgericht festgehalten, die "Villa des Kaufmanns und sein Hausrat" seien, ungeachtet einer etwaigen Aufnahme in die Buchhaltung, zum Privatvermögen zu rechnen (BGE 70 I 257 E. 3 S. 261), ebenso ein Ferienhaus (BGE 94 I 464 E. 2. S. 468). Selbst eine Wohnung in einer Betriebsliegenschaft, die vom Einzelunternehmer bewohnt wird, ist nur noch ausnahmsweise als Geschäftsvermögen zu betrachten (BGE 133 II 420 E. 4.5 S. 426).
Die Ferienwohnung oder das Ferienhaus bilden kein notwendiges Privatvermögen in dem Sinne, dass sie ausschliesslich Privatvermögen darstellen können: Dienen sie einer natürlichen Person über die private Nutzung hinaus auch, unmittelbar oder mittelbar, aber überwiegend zur Ausübung der selbständigen Erwerbstätigkeit, zieht dies nach der Präponderanzmethode die Zugehörigkeit zum Geschäftsvermögen nach sich (Art. 18 Abs. 2 Satz 3 DBG; Urteil 2C 1273/2012 vom 13. Juni 2013 E. 2.3, in: StE 2013 B 23.1 Nr. 79, ASA 82 S. 72 mit Hinweisen).

4.
Zu prüfen ist, ob das Vorgehen der Beschwerdeführer als selbständige Erwerbstätigkeit zu betrachten ist und es sich beim streitbetroffenen Grundstück um ein solches des Geschäftsvermögens handelt.

4.1.

4.1.1. Die Vorinstanz hat festgehalten, dass im Unterschied zur Liegenschaft in U.________ der Fremdfinanzierungsgrad für das hier strittige Objekt in V.________, ausgehend von einem üblichen Ansatz von zwei Dritteln bei Ferienobjekten oder Zweitwohnsitz, relativ gering sei. Allerdings sei die Fremdfinanzierung lediglich deshalb so tief gehalten worden, weil der Umbau der Liegenschaft mit dem Erlös aus dem Verkauf des Hauses in U.________ im Juni 2008 habe finanziert werden können. Damit sei ein aus einem gewerbsmässigen Liegenschaftenhandel erzielter Gewinn direkt in den Umbau eines weiteren Objekts investiert worden, was ein starkes Indiz dafür darstelle, dass die Beschwerdeführer weiterhin im Immobiliensektor tätig sein wollten. Da diese bereits beim Verkauf der erstgenannten Liegenschaft vorgebracht hätten, diese aus einer finanziellen Notlage heraus verkauft haben zu müssen, seien sie mit der Reinvestition in ein weiteres kostspieliges Projekt ein eigentliches Unternehmerrisiko eingegangen, das über die blosse private Vermögensverwaltung hinausgehe.
Dagegen bringen die Beschwerdeführer einzig vor, das Projekt in V.________ sei aus damaliger Sicht kein finanzielles Risiko gewesen, sondern habe einfach den Verkauf des Projekts in U.________ bedingt. Indem die Vorinstanz auf eine generelle finanzielle Notlage und ein Unternehmerrisiko betreffend das Projekt in V.________ geschlossen habe, verkenne sie ganz augenscheinlich die dargelegten Fakten. Die Beschwerdeführer bestreiten indessen nicht, den Erlös aus dem Verkauf der Liegenschaft in U.________ in den Umbau der neu erworbenen Liegenschaft in V.________ investiert zu haben. Weiter führen sie selber an, mit dem Kauf der Liegenschaft in V.________ sei der Verkauf der Liegenschaft in U.________ bedingt gewesen, da sie nicht gleichzeitig drei Ferienliegenschaften in Graubünden hätten halten können. Zudem hätten sie sich aufgrund der in Folge des Verlusts der Arbeitsstelle verschlechterten wirtschaftlichen Situation gezwungen gesehen, die Liegenschaft in V.________ im Jahr 2010 zu verkaufen. Angesichts dieser Sachlage können die Feststellungen der Vorinstanz keineswegs als offensichtlich unhaltbar bezeichnet werden. Vielmehr durfte diese die erneute Investition des Erlöses in die Liegenschaft in V.________ als Indiz für eine
selbständige Erwerbstätigkeit werten (vgl. BGE 125 II 113 E. 3c S. 118 und 6a S. 124; Urteil 2A.74/2003 vom 8. September 2004 E. 3.2, in: StE 2004 B 91.3 Nr. 4, RDAF 2005 II S. 37, StR 60/2005 S. 53).

4.1.2. Weiter kann auch die Feststellung im angefochtenen Urteil, die Beschwerdeführer hätten Arbeit und vor allem Kapital in einem weit über eine private Vermögensverwaltung hinausgehenden Mass eingesetzt, nicht als offensichtlich unrichtig bezeichnet werden. Nebst dem sie teilweise gleichzeitig drei Ferienimmobilien im Kanton Graubünden besassen, kauften die Beschwerdeführer in den Jahren 2004 bis 2010 ein Einfamilienhaus in W.________, veräusserten ein Baurecht in S.________ und erwarben eine Liegenschaft in T.________, die sie durch einen Neubau ersetzten und zum Teil als Stockwerkeigentum weiter veräusserten. Wie das Bundesgericht bereits im Verfahren 2C 1273/2012 bestätigt hat, gehen alleine die Zahl und zeitliche Abfolge der Käufe und Verkäufe der im Privatvermögen gehaltenen Wohnhäuser deutlich über das Mass dessen hinaus, was als üblich gelten kann (vgl. Urteil 2C 1273/2012 vom 13. Juni 2013 E. 3.5, in: StE 2013 B 23.1 Nr. 79, ASA 82 S. 72). Dass die Beschwerdeführer die Immobilien teilweise selber bewohnt haben, vermag daran nichts zu ändern.

4.1.3. Soweit die Beschwerdeführer vorbringen, dass sie die Liegenschaft in V.________ nach ihren eigenen Vorstellungen um- und ausgebaut hätten, spreche - anders als die Vorinstanz suggeriere - gerade für den Ausbau als Feriendomizil und damit für die Zugehörigkeit der streitbetroffenen Liegenschaft zum Privatvermögen, ist darauf mangels rechtsgenügender Rüge nicht weiter einzugehen (vgl. E. 1.3). Dasselbe gilt in Bezug auf das weitere, ebenfalls weitgehend appellatorische Vorbringen, die Vorinstanz habe ihre finanzielle (Not-) Lage verkannt. Im Übrigen anerkennen sie selber, das Haus in U.________ verkauft haben zu müssen, da es ihre finanziellen Verhältnisse nicht erlaubt hätten, neben der Wohnung in U.________ gleich zwei weitere Feriendomizile in derselben Region zu halten (vgl. bereits vorstehende E. 4.1.1).

4.1.4. Schliesslich ist auch nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz die Gewinnstrebigkeit bejaht hat. Die Beschwerdeführer konnten das aufwendig umgebaute Haus in U.________ aus finanziellen Gründen nicht mehr halten. Dennoch bauten sie das streitbetroffene Haus in V.________ kurze Zeit später ebenfalls in ein Luxusobjekt um, um es nach bereits vier Jahren wieder zu verkaufen und dabei einen Gewinn von rund Fr. 5 Mio. zu erwirtschaften. Es ist mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass eine einzig zu privaten Zwecken erstandene Immobilie bei angespannten finanziellen Verhältnissen nicht zu einem Luxusobjekt umgebaut würde. Nichts anderes gilt in Bezug auf die vorinstanzlichen Feststellungen hinsichtlich einer planmässigen und nachhaltigen Teilnahme am wirtschaftlichen Verkehr: Bereits im Urteil 2C 1273/2012 vom 13. Juni 2013 bestätigte das Bundesgericht die vertieften Kenntnisse der Beschwerdeführer in der Baubranche und im Immobilienmarkt und damit ein insgesamt überdurchschnittliches Wissen, das sie einbrachten (vgl. Urteil 2C 1273/2012 vom 13. Juni 2013 E. 3.5, in: StE 2013 B 23.1 Nr. 79, ASA 82 S. 72). Die Beschwerdeführer bringen nichts vor, was die vorinstanzliche Feststellung als willkürlich erscheinen liesse. Ihre Rüge
geht somit auch insofern fehl.

4.1.5. Die Vorinstanz durfte somit zu Recht davon ausgehen, dass die vorliegenden Indizien insgesamt für die Annahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit der Beschwerdeführer im Sinne von Art. 18 Abs. 1 und 2 DBG sprechen (vgl. E. 3.2 f.).

4.2.

4.2.1. Was die Zuordnung der Liegenschaft sowie des mitverkauften Inventars zum Geschäftsvermögen betrifft, wiederholen die Beschwerdeführer erneut, die Liegenschaft in U.________ nicht aus einer finanziellen Notlage heraus verkauft zu haben. Hierzu kann auf die obigen Erwägungen verwiesen werden (E. 4.1.1, 4.1.3). Die Schlussfolgerung der Vorinstanz, das Ferienhaus habe von Anfang an als Handelsobjekt gedient und stelle Geschäftsvermögen dar, ist nach dem Dargelegten nicht zu beanstanden. Entsprechendes muss für die als Einheit mitverkauften Einrichtungsgegenstände, die Teil des beurkundeten Kaufvertrags bildeten, gelten. Entgegen dem Eventualbegehren der Beschwerdeführer sind diese daher nicht dem Privatvermögen zuzuweisen und bilden keinen steuerfreien Gewinn im Sinne von Art. 16 Abs. 3 DBG.

4.2.2. Subeventualiter beantragen die Beschwerdeführer, dass die Anlagewerte des Mobiliars den Veräusserungserlösen gleichzusetzen seien. Der früheste Zeitpunkt für die Überführung der mitverkauften Möbel und des Hausrats in das Geschäftsvermögen sei der Zeitpunkt des Verkaufs der Liegenschaft in V.________ gewesen. In diesem Zeitpunkt aber hätten die mitverkauften Gegenstände den Wert gemäss erzieltem Verkaufspreis gehabt. Es sei offensichtlich willkürlich, den Anlagewert des Mobiliars auf Fr. 0.-- festzusetzen.
Gemäss den verbindlichen Feststellungen der Vorinstanz wurde im öffentlich beurkundeten Vertrag vom 4. Dezember 2010 ein Kaufpreis von Fr. 13'000'000.-- vereinbart. Darin wurden pauschal Fr. 500'000.-- für Mobiliar separat ausgewiesen. Die Vorinstanz hat detailliert aufgeführt, welche Beträge in ihrem Verfahren noch umstritten waren. Dabei handelte es sich einzig noch um die Kosten für die antiken Möbel (Fr. 185'000.--), den Hausrat (Fr. 50'000.--) und die Differenz von Fr. 2'000.-- für die "Bilder Y.________". Wenn die Beschwerdeführer dagegen einzig vorbringen, es sei offensichtlich unrichtig, den Anlagewert der mitverkauften antiken Möbel und des Hausrats auf Fr. 0.-- festzusetzen, erweist sich ihre Rüge als appellatorisch und damit unbegründet. Es wäre an ihnen gelegen darzulegen, inwiefern sich die Schlüsse der Vorinstanz, welche sich mit den einzelnen Gegenständen auseinandergesetzt hatte, als unrichtig erweisen sollen. Insbesondere hätten sie, ihrer Mitwirkungspflicht nachkommend, die verlangten Auskünfte und Belege einreichen und für eine genügende Schätzungsgrundlage sorgen müssen. Sie haben somit die Folgen der Beweislast zu tragen (vgl. E. 1.4).

4.2.3. Damit erweisen sich auch der Eventual- und der Subeventualantrag als unbegründet und sind abzuweisen.

5.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde abzuweisen. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten den Beschwerdeführern aufzuerlegen, wobei diese untereinander solidarisch haften (Art. 65 , Art. 66 Abs. 1 und 5 BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht auszurichten (Art. 68 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 12'000.-- werden den Beschwerdeführern unter solidarischer Haftung auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 25. Juli 2017

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Die Gerichtsschreiberin: Fuchs

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 96 Droit étranger - Le recours peut être formé pour:
^a	inapplication du droit étranger désigné par le droit international privé suisse;
^b	application erronée du droit étranger désigné par le droit international privé suisse, pour autant qu'il s'agisse d'une affaire non pécuniaire.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 18 Principe - 1 Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
¹	Sont imposables tous les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante.
²	Tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation ou de la réévaluation comptable d'éléments de la fortune commerciale font partie du produit de l'activité lucrative indépendante. Le transfert d'éléments de la fortune commerciale dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger est assimilé à une aliénation. La fortune commerciale comprend tous les éléments de fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale au moment de leur acquisition. L'art. 18b est réservé.30
³	L'art. 58 s'applique par analogie aux contribuables qui tiennent une comptabilité en bonne et due forme.
⁴	Les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles ne sont ajoutés au revenu imposable que jusqu'à concurrence des dépenses d'investissement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
²	Sont aussi considérés comme revenu les prestations en nature de tout genre dont bénéficie le contribuable, notamment la pension et le logement, ainsi que les produits et marchandises qu'il prélève dans son exploitation et qui sont destinés à sa consommation personnelle; ces prestations sont estimées à leur valeur marchande.
³	Les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 8 Activité lucrative indépendante - 1 Le produit de l'activité lucrative indépendante comprend également tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger d'éléments de la fortune commerciale; en sont exclus les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur aux dépenses d'investissement. L'art. 12, al. 4, est réservé.
¹	Le produit de l'activité lucrative indépendante comprend également tous les bénéfices en capital provenant de l'aliénation, de la réalisation, de la réévaluation comptable, du transfert dans la fortune privée ou dans une entreprise ou un établissement stable sis à l'étranger d'éléments de la fortune commerciale; en sont exclus les bénéfices provenant de l'aliénation d'immeubles agricoles ou sylvicoles, dans la mesure où le produit de l'aliénation est supérieur aux dépenses d'investissement. L'art. 12, al. 4, est réservé.
²	La fortune commerciale comprend tous les éléments de la fortune qui servent, entièrement ou de manière prépondérante, à l'exercice de l'activité lucrative indépendante; il en va de même pour les participations d'au moins 20 % au capital-actions ou au capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative, dans la mesure où le détenteur les déclare comme fortune commerciale, au moment de leur acquisition.44
^2bis	Lorsqu'un immeuble de l'actif immobilisé est transféré de la fortune commerciale à la fortune privée, le contribuable peut demander que seule la différence entre les dépenses d'investissement et la valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu soit imposée au moment du transfert. Dans ce cas, les dépenses d'investissement tiennent lieu de nouvelle valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu et l'imposition du reste des réserves latentes à titre de revenu de l'activité lucrative indépendante est différée jusqu'à l'aliénation de l'immeuble.45
^2ter	L'affermage d'une exploitation commerciale n'est considéré comme un transfert dans la fortune privée qu'à la demande du contribuable.46
^2quater	Lorsque, en cas de partage successoral, seule une partie des héritiers poursuit l'exploitation commerciale, ceux-ci peuvent demander que l'imposition des réserves latentes soit différée jusqu'à la réalisation ultérieure, pour autant que les valeurs déterminantes pour l'impôt sur le revenu soient reprises.47
^2quinquies	Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation ainsi que les bénéfices provenant de l'aliénation de tels droits de participation sont imposables, après déduction des charges imputables, à hauteur de 50 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative. Les cantons peuvent prévoir une imposition plus élevée. L'imposition partielle n'est accordée sur les bénéfices d'aliénation que si les droits de participation sont restés propriété du contribuable ou de l'entreprise de personnes pendant un an au moins.48
³	Les réserves latentes d'une entreprise de personnes (entreprise individuelle, société de personnes) ne sont pas imposées lors de restructurations, notamment lors d'une fusion, d'une scission ou d'une transformation, pour autant que cette entreprise reste assujettie à l'impôt en Suisse et que les éléments commerciaux soient repris à leur dernière valeur déterminante pour l'impôt sur le revenu:49
^a	en cas de transfert d'éléments patrimoniaux à une autre entreprise de personnes;
^b	en cas de transfert d'une exploitation ou d'une partie distincte d'exploitation à une personne morale;
^c	en cas d'échange de droits de participation ou de droits de sociétariat suite à des restructurations au sens de l'art. 24, al. 3, ainsi que suite à des concentrations équivalant économiquement à des fusions.50
^3bis	Lors d'une restructuration au sens de l'al. 3, let. b, les réserves latentes transférées font l'objet d'un rappel d'impôt selon la procédure prévue à l'art. 53, dans la mesure où, dans les cinq ans suivant la restructuration, des droits de participation ou des droits de sociétariat sont aliénés à un prix supérieur à la valeur fiscalement déterminante du capital propre transféré; la personne morale peut en ce cas faire valoir les réserves latentes correspondantes imposées comme bénéfice.51
⁴	Lorsque des biens immobilisés nécessaires à l'exploitation sont remplacés, les réserves latentes de ces biens peuvent être reportées sur les biens immobilisés acquis en remploi, si ces biens sont également nécessaires à l'exploitation et se trouvent en Suisse. L'imposition en cas de remplacement d'immeubles par des biens mobiliers est réservée.52

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.