2C_197/2015 - 2017-07-24 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 197/2015

Urteil vom 24. Juli 2017

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Zünd,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann, Haag,
Gerichtsschreiberin Mayhall.

Verfahrensbeteiligte
A.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Dr. Daniel Schär und Rechtsanwältin Barbara Stötzer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Verrechnungssteuer (Verzugszins),

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 28. Januar 2015 (A-1878/2014).

Erwägungen:

1.

1.1. Am 30. Juni 2010 beschloss die ordentliche Generalversammlung der A.________ AG in U.________ für das Geschäftsjahr 2009 eine Dividende von Fr. 25'000'000.-- an ihre Muttergesellschaft mit Sitz in der Schweiz auszuschütten. Mit Schreiben vom 29. Februar 2012 teilte die Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV A.________ AG mit, sie habe anlässlich der Kontrolle der Jahresrechnung 2009 festgestellt, dass diese Dividende ausbezahlt worden, ihr gegenüber innert Frist nicht deklariert und die Verrechnungssteuerschuld auch nicht beglichen worden sei. Auf Grund dessen, dass A.________ AG ihrer Deklarationspflicht nicht nachgekommen sei, könne zum Zeitpunkt des Schreibens ein Gesuch um Meldung anstelle Steuerentrichtung nicht mehr genehmigt werden, weshalb der geschuldete Verrechnungssteuerbetrag unverzüglich zu entrichten und darauf innert 30 Tagen nach Fälligkeit der steuerbaren Leistung ohne Mahnung ein Verzugszins geschuldet sei. Im Anschluss an dieses Schreiben deklarierte A.________ AG mit Datum vom 5. März 2012 die Dividende 2009 und entrichtete die sich daraus ergebende Verrechnungssteuer von Fr. 8'750'000.-- unter Vorbehalt.

1.2. Am 20. März 2012 forderte die ESTV Verzugszinsen in der Höhe von Fr. 707'291.65 vom 30. Juli 2010 bis zum 12. März 2012. Nach ergebnislosem Schriftenverkehr leitete die ESTV das rechtliche Inkasso ein. Das Betreibungsamt U.________ stellte am 5. Juli 2012 in der Betreibung Nr. xxx gegenüber A.________ AG einen Zahlungsbefehl über Fr. 707'291.65 aus, nebst Betreibungskosten von Fr. 203.--, wogegen A.________ AG am 6. Juli 2012 Rechtsvorschlag erhob.

1.3. Mit Verfügung vom 16. August 2012 verpflichtete die ESTV A.________ AG zur sofortigen Zahlung eines Verzugszinses auf der Verrechnungssteuer von Fr. 8'750'000.-- für die Dividende 2009 in der Höhe von 5 % für die Zeit vom 30. Juli 2010 bis zum 12. März 2012, total Fr. 707'291.65, sowie Betreibungskosten im Betrag von Fr. 203.--. Zudem beseitigte die ESTV in der Betreibung Nr. xxx des Betreibungsamtes U.________ den am 6. Juli 2012 erhobenen Rechtsvorschlag. Mit Einspracheentscheid vom 7. März 2014 wies die ESTV die gegen diese Verfügung erhobene Einsprache ab und bestätigte die Verzugszinsforderung von Fr. 707'291.65. Ferner hob die ESTV den Rechtsvorschlag in der Betreibung Nr. xxx des Betreibungsamtes U.________ auf und verpflichtete A.________ AG zum Ersatz der Betreibungskosten von Fr. 203.--. Mit Urteil vom 28. Januar 2015 wies das Bundesverwaltungsgericht die von A.________ AG gegen den Einspracheentscheid erhobene Beschwerde ab, soweit es darauf eintrat, hob den Rechtsvorschlag in der Betreibung Nr. xxx des Betreibungsamtes U.________ (Zahlungsbefehl vom 5. Juli 2012) auf, erteilte definitive Rechtsöffnung und legte die Betreibungskosten von Fr. 203.-- A.________ AG auf; des Weiteren legte die Vorinstanz A.________ AG
die vorinstanzlichen Verfahrenskosten von Fr. 20'000.-- auf.

1.4. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 2. März 2015 an das Bundesgericht beantragt A.________ AG, der Entscheid des Bundesverwaltungsgerichts vom 28. Januar 2015 sowie die ihm vorangegangenen Entscheide der ESTV seien unter Kosten- und Entschädigungsfolgen vollumfänglich aufzuheben und in der Betreibung Nr. xxx des Betreibungsamtes U.________ sei der Zahlungsbefehl vollumfänglich aufzuheben bzw. es sei keine Rechtsöffnung zu gewähren.
Die Vorinstanz verzichtet auf eine Vernehmlassung. Die ESTV schliesst auf Abweisung der Beschwerde. Die Beschwerdeführerin dupliziert und reicht ein Gesuch um Verfahrenssistierung ein, welches der Präsident der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung des Bundesgerichts zunächst mit Verfügung vom 21. Juli 2015 abweist, unter Berücksichtigung der in der Referendumsvorlage zur Änderung vom 30. September 2016 des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 1965 über die Verrechnungssteuer (VStG; SR 642.21) vorgesehenen echten Rückwirkung mit Verfügung vom 14. Oktober 2016 jedoch gutheisst. In weiteren Eingaben lassen sich die Beschwerdeführerin und die ESTV zur Sache und zu den Kostenfolgen vernehmen.

2.

2.1. Die Änderung des VStG vom 30. September 2016 ist am 15. Februar 2017 in Kraft getreten (AS 2017 497), weshalb der Sistierungsgrund weggefallen und das Verfahren wieder aufzunehmen ist.

2.2. Gemäss dem revidierten Art. 16 Abs. 2bis VStG ist kein Verzugszins geschuldet, wenn die materiellen Voraussetzungen für die Erfüllung der Steuerpflicht durch Meldung der steuerbaren Leistung entweder nach Art. 20 VStG und seinen Ausführungsbestimmungen (lit. a) oder dem im Einzelfall anwendbaren internationalen Abkommen und den Ausführungsbestimmungen zu diesen Abkommen (lit. b) erfüllt sind. Erfolgt in diesen Fällen die Meldung der steuerbaren Leistung, das Gesuch um Bewilligung des Meldeverfahrens oder die Geltendmachung des Anspruches auf ein Meldeverfahren nicht rechtzeitig, so wird das Meldeverfahren unter Vorbehalt der Erhebung einer Ordnungsbusse nach Art. 64 VStG gewährt (Art. 20 Abs. 3 VStG). Der revidierte Art. 70c VStG sieht ausdrücklich vor, dass Art. 16 Abs. 2bis und Art. 20 VStG auch auf vor Inkrafttreten der Änderung abgeschlossene Sachverhalte anwendbar sind, es sei denn, die Steuerforderung oder die Verzugszinsforderung sei verjährt oder bereits vor dem 1. Januar 2011 rechtskräftig festgesetzt worden. Die Beschwerde der Beschwerdeführerin gegen das angefochtene Urteil, welches inhaltlich die mit Verfügung der ESTV vom 16. August 2012 festgesetzte Verzugszinsforderung auf einer Verrechnungssteuerforderung
bestätigte und den in der Betreibung Nr. xxx des Betreibungsamtes U.________ von der Beschwerdeführerin erhobenen Rechtsvorschlag beseitigte, erweist sich als offensichtlich begründet, weshalb sie im vereinfachten Verfahren nach Art. 109 Abs. 2 lit. b BGG mit summarischer Begründung gutzuheissen ist.

2.3. Im vorinstanzlichen Verfahren war einzig eine Verzugszinsforderung der ESTV auf der Verrechnungssteuer für eine offen ausgeschüttete Konzerndividende im schweizerischen Binnenverhältnis strittig (angefochtenes Urteil, E. 5.1), wobei die Rückerstattungsberechtigung und das Beteiligungsverhältnis als erstellt erachtet wurden (angefochtenes Urteil, E. 5.3). Die Beschwerde wurde im vorinstanzlichen Verfahren, soweit darauf eingetreten wurde, einzig deswegen abgewiesen, weil die Beschwerdeführerin ihr Gesuch um Meldung im Sinne der zu diesem Zeitpunkt geltenden Bestimmungen verspätet eingereicht hatte, weshalb der Anspruch auf Entrichtung im Meldeverfahren in Übereinstimmung mit der höchstrichterlichen Praxis als verwirkt qualifiziert wurde (angefochtenes Urteil, E. 5.4). Gemäss der durch das Bundesgericht verbindlich (Art. 190 BV) rückwirkend anzuwendenden (Art. 70c Abs. 1 VStG) neuen Bestimmung von Art. 20 Abs. 3 VStG ist das Meldeverfahren jedoch auch zu gewähren, wenn die Frist zur Geltendmachung des Meldeverfahrens verpasst worden ist (Parlamentarische Initiative Gasche, Klarstellung der langjährigen Praxis beim Meldeverfahren bei der Verrechnungssteuer, Bericht vom 13. April 2015 der Kommission für Wirtschaft und Abgaben des
Nationalrates, BBl 2015 5331, 5346 ff.; Stellungnahme des Bundesrates vom 5. Juni 2015, BBl 2015 5365, 5366). Das Bundesgericht hat somit davon auszugehen, dass die Beschwerdeführerin hinsichtlich der im Geschäftsjahr 2009 offen ausgeschütteten Konzerndividende berechtigt ist, das Meldeverfahren trotz verspätetem Gesuch in Anspruch zu nehmen. Entsprechend schuldet sie auf dieser Verrechnungssteuerforderung keine Verzugszinsen (Art. 16 Abs. 2bis VStG). Ihre Beschwerde erweist sich im materiellen Punkt als offensichtlich begründet, soweit auf die gestellten Anträge einzutreten ist (Devolutiveffekt, BGE 134 II 142 E. 1.4 S. 144), und ist in diesem Umfang gutzuheissen. Die Dispositivziffern 1 und 2 des angefochtenen Urteils sind aufzuheben, womit auch der erteilte Rechtsvorschlag und die auferlegten Betreibungskosten entfallen.

3.
Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt (Art. 66 Abs. 1 BGG), hier der Eidgenössischen Steuerverwaltung, die Vermögensinteressen vertritt (Art. 66 Abs. 4 BGG). Ebenso wird die unterliegende Partei in der Regel verpflichtet, der obsiegenden die durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen (Art. 68 Abs. 2 BGG). Sowohl bezüglich der Kostenpflicht wie der Ersetzung der Parteikosten gibt es aber - was mit dem Terminus "in der Regel" ausgedrückt wird - begründete Ausnahmen. Eine solche liegt hier vor. Im Zeitpunkt seines Erlasses entsprach das angefochtene Urteil der bundesgerichtlichen Rechtsprechung. Das Bundesgericht heisst die Beschwerde lediglich aufgrund einer rückwirkend anwendbaren Gesetzesänderung gut. Daher sind weder Kosten zu erheben noch ist eine Parteientschädigung zuzusprechen. Entsprechend besteht auch kein Anlass, das angefochtene Urteil bezüglich der Verfahrenskosten aufzuheben (Dispositivziffern 3 und 4).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Sistierung wird aufgehoben, und das Verfahren wird wieder aufgenommen.

2.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen, soweit darauf einzutreten ist. Das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vom 28. Januar 2015, Dispositivziffern 1 und 2, wird aufgehoben. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.

3.
Der Zahlungsbefehl in der Betreibung Nr. xxx des Betreibungsamtes U.________ wird aufgehoben.

4.
Für das bundesgerichtliche Verfahren werden keine Kosten erhoben.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 24. Juli 2017

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Die Gerichtsschreiberin: Mayhall

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 16 - 1 L'impôt anticipé échoit:
¹	L'impôt anticipé échoit:
^a	sur les intérêts des obligations de caisse et des avoirs de clients auprès de banques ou de caisses d'épargne suisses: trente jours après l'expiration de chaque trimestre commercial, pour les intérêts échus pendant ce trimestre;
^b	...
^c	sur les autres revenus de capitaux mobiliers, sur les gains provenant de jeux d'argent qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. i à iter, LIFD62 et sur les gains provenant de jeux d'adresse ou de loteries destinés à promouvoir les ventes qui ne sont pas exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. j, LIFD: trente jours après la naissance de la créance fiscale (art. 12);
^d	sur les prestations d'assurances: trente jours après l'expiration de chaque mois, pour les prestations exécutées pendant ce mois.
²	Un intérêt moratoire est dû, sans sommation, sur les montants d'impôt dès que les délais fixés à l'al. 1 sont échus. Le Département fédéral des finances fixe le taux de l'intérêt.63
^2bis	Aucun intérêt moratoire n'est dû si les conditions matérielles d'exécution de l'obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable sont remplies conformément à:
^a	l'art. 20 et ses dispositions d'exécution,
^abis	l'art. 20a et ses dispositions d'exécution, ou à
^b	la convention internationale applicable dans le cas d'espèce et ses dispositions d'exécution.65
³	L'ouverture de la faillite du débiteur ou le transfert à l'étranger de son domicile ou de son lieu de séjour entraînent l'échéance de l'impôt.

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 20 - 1 S'il apparaît que le paiement de l'impôt sur les revenus de capitaux mobiliers entraînerait des complications inutiles ou des rigueurs manifestes, le contribuable peut être autorisé à exécuter son obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable.
¹	S'il apparaît que le paiement de l'impôt sur les revenus de capitaux mobiliers entraînerait des complications inutiles ou des rigueurs manifestes, le contribuable peut être autorisé à exécuter son obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable.
²	Le Conseil fédéral définit les cas dans lesquels la procédure de déclaration est admise. La procédure de déclaration doit être admise en particulier pour les dividendes et les prestations appréciables en argent versés au sein d'un groupe suisse ou international.
³	Dans les cas visés à l'art. 16, al. 2bis, let. a et b, la procédure de déclaration est admise même si la déclaration de la prestation imposable, la demande d'autorisation du recours à la procédure de déclaration ou la demande d'application de la procédure de déclaration n'est pas déposée dans le délai imparti.70

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 64 - 1 Est puni d'une amende de 5000 francs au plus quiconque:
^a	n'observe pas une condition de laquelle dépend une autorisation particulière;
^b	contrevient à une prescription de la présente loi ou d'une ordonnance d'exécution, aux instructions générales arrêtées sur la base de telles prescriptions, ou à une décision à lui signifiée sous la menace de la peine prévue au présent article;
^c	ne respecte pas les délais prévus pour les actes mentionnés à l'art. 20, al. 3, fixés dans les dispositions d'exécution qui s'y rapportent;
^d	ne respecte pas le délai visé à l'art. 20a, al. 2.127
²	L'infraction par négligence est également punissable.128

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 20 - 1 S'il apparaît que le paiement de l'impôt sur les revenus de capitaux mobiliers entraînerait des complications inutiles ou des rigueurs manifestes, le contribuable peut être autorisé à exécuter son obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable.
¹	S'il apparaît que le paiement de l'impôt sur les revenus de capitaux mobiliers entraînerait des complications inutiles ou des rigueurs manifestes, le contribuable peut être autorisé à exécuter son obligation fiscale par une déclaration de la prestation imposable.
²	Le Conseil fédéral définit les cas dans lesquels la procédure de déclaration est admise. La procédure de déclaration doit être admise en particulier pour les dividendes et les prestations appréciables en argent versés au sein d'un groupe suisse ou international.
³	Dans les cas visés à l'art. 16, al. 2bis, let. a et b, la procédure de déclaration est admise même si la déclaration de la prestation imposable, la demande d'autorisation du recours à la procédure de déclaration ou la demande d'application de la procédure de déclaration n'est pas déposée dans le délai imparti.70

SR 642.21 Loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA) LIA Art. 70^c - 1 Les art. 16, al. 2bis, et 20 sont aussi applicables aux faits qui se sont produits avant l'entrée en vigueur de la modification du 30 septembre 2016, à moins que les créances fiscales ou les créances d'intérêts moratoires ne soient prescrites ou qu'elles ne soient entrées en force avant le 1er janvier 2011.
¹	Les art. 16, al. 2bis, et 20 sont aussi applicables aux faits qui se sont produits avant l'entrée en vigueur de la modification du 30 septembre 2016, à moins que les créances fiscales ou les créances d'intérêts moratoires ne soient prescrites ou qu'elles ne soient entrées en force avant le 1er janvier 2011.
²	Si le contribuable remplit les conditions visées à l'art. 16, al. 2bis, les intérêts moratoires qu'il a déjà payés lui sont remboursés sans intérêt rémunératoire sur présentation d'une demande.
³	La demande doit être déposée dans l'année qui suit l'entrée en vigueur de la présente modification.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 109 Cours statuant à trois juges - 1 Le refus d'entrer en matière sur les recours qui ne soulèvent pas de question juridique de principe ni ne portent sur un cas particulièrement important alors qu'ils ne sont recevables qu'à cette condition (art. 74 et 83 à 85) est prononcé par la cour statuant à trois juges. L'art. 58, al. 1, let. b, n'est pas applicable.
¹	Le refus d'entrer en matière sur les recours qui ne soulèvent pas de question juridique de principe ni ne portent sur un cas particulièrement important alors qu'ils ne sont recevables qu'à cette condition (art. 74 et 83 à 85) est prononcé par la cour statuant à trois juges. L'art. 58, al. 1, let. b, n'est pas applicable.
²	La cour décide dans la même composition et à l'unanimité:
^a	de rejeter un recours manifestement infondé;
^b	d'admettre un recours manifestement fondé, en particulier si l'acte attaqué s'écarte de la jurisprudence du Tribunal fédéral et qu'il n'y a pas de raison de la réexaminer.
³	L'arrêt est motivé sommairement. Il peut renvoyer partiellement ou entièrement à la décision attaquée.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.