A-6223/2019 - 2020-07-24 - Impôts indirects - MWST (2010 bis 2014); Leistungen an Nahestehende

Bundesverwaltungsgericht
Tribunal administratif fédéral
Tribunale amministrativo federale
Tribunal administrativ federal

Abteilung I

A-6223/2019

Urteil vom 24. Juli 2020

Richter Jürg Steiger (Vorsitz),

Besetzung Richter Daniel Riedo, Richterin Marianne Ryter,

Gerichtsschreiber Roger Gisclon.

Parteien A._______ AG,
Beschwerdeführerin,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV,
Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Vorinstanz.

Gegenstand MWST (2010 bis 2014); Leistungen an eng verbundene
Personen.

Sachverhalt:

A.
Die A._______ AG (nachfolgend: Steuerpflichtige) bezweckt gemäss Handelsregistereintrag die Führung eines Beratungsunternehmens und ist seit dem 18. Februar 1999 im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen.

B.
Im März und Oktober 2016 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen eine Mehrwertsteuerkontrolle durch. Sie überprüfte die Steuerperioden 2010 bis 2014. Dabei kam sie zum Schluss, dass im genannten Zeitraum steuerbare Umsätze im Zusammenhang mit Leistungen wie Personalverleih und In-frastrukturüberlassung an die nahestehende B._______ AG sowie die Überlassung von Geschäftsfahrzeugen an einen Mitarbeiter/Aktionär nicht deklariert worden waren. Im Weiteren rechnete die ESTV einen nicht abgerechneten Fahrzeugverkauf auf. Ferner stellte die ESTV aufgrund der Buchhaltungsunterlagen fest, dass die Steuerpflichtige der B._______ AG betreffend die Jahre 2013 und 2014 Verwaltungsleistungen im Umfang von Fr. 65'000.- und Fr. 110'000.- erbracht, aber nicht abgerechnet hatte. Zudem akzeptierte die ESTV einen Vorsteuerabzug der Steuerpflichtigen bezüglich einer Leistung in der Höhe von Fr. 97'200.- mangels näherem Nachweis nicht.

Mit der Einschätzungsmitteilung (EM) Nr. 362'687 forderte die ESTV von der Steuerpflichtigen für den Zeitraum vom 1. Januar 2010 bis 31. Dezember 2014 Mehrwertsteuern im Betrag von Fr. 33'284.- zuzüglich Verzugszins nach.

C.
Mit Eingabe vom 23. Mai 2018 bestritt die Steuerpflichtige die EM. Mit Verfügung vom 23. Januar 2019 bestätigte die ESTV ihre mit der EM für die Steuerperioden 2010 bis 2014 festgesetzten Steuerforderungen.

D.
Am 25. Februar 2019 erhob die Steuerpflichtige Einsprache. Sie beantragte in der Hauptsache die Aufhebung der Verfügung. Sie machte insbesondere geltend, die Steuerforderung sei verjährt. Die Korrekturen seien aber auch sonst unbegründet. Sowohl die Steuerpflichtige als auch die B._______ AG verfügten über Personal. Weil die Arbeitslast in den beiden Gesellschaften unterschiedlich sei, erbringe jeweils - abhängig von der Arbeitslast - eine Gesellschaft der anderen Dienstleistungen und stelle diese auch in Rechnung. Die Zurverfügungstellung von Mieträumlichkeiten an die B._______ AG sei indessen für die Mehrwertsteuer irrelevant.

E.
Mit Einspracheentscheid vom 25. Oktober 2019 hiess die ESTV die Einsprache im Umfang von Fr. 14'000. (Fr. 5'200.- und Fr. 8'800.-) gut, im Übrigen wies sie sie jedoch ab. Zur Begründung führte die ESTV insbesondere aus, dass die von ihr aufgerechneten Umsätze von Fr. 65'000.- (Jahr 2013) und Fr. 110'000.- (Jahr 2014) aufgrund der von der Steuerpflichtigen mit ihrer Einsprache neu eingereichten Buchhaltungsunterlagen gutgeschrieben werden könnten. In diesem Umfang (insgesamt Fr. 14'000.- MWST) erfolgte die Gutheissung der Einsprache. Im Übrigen bestätigte die ESTV die Nachbelastung gemäss der Verfügung vom 23. Januar 2019. Sie legte insbesondere dar, dass bei Leistungen wie der Überlassung von Infrastruktur die betreffenden Mietkosten sehr wohl mwst-relevant seien. Die von der ESTV ermessensweise auf Fr. 18'000.- pro Jahr festgelegten Infrastrukturkosten, welche die B._______ AG (mit Sitz am Domizil der Steuerpflichtigen) zu tragen habe, seien sachgerecht.

F.
Gegen den Einspracheentscheid vom 25. Oktober 2019 erhob die Steuerpflichtige (nachfolgend: Beschwerdeführerin) am 25. November 2019 Beschwerde beim Bundesverwaltungsgericht mit den folgenden Anträgen: «Es sei die Sache infolge der Verjährung einzustellen; eventualiter: Die Steuerkorrektur zugunsten der ESTV sei auf Fr. 3'782.05 zu reduzieren». Zur Begründung bringt die Beschwerdeführerin insbesondere vor, der Sachbearbeiter der ESTV habe am 17. Dezember 2015 förmlich eine Kontrolle angekündigt. Diese habe die ESTV erst am 7. Mai 2018 mit der Zustellung der EM abgeschlossen und damit die Frist von 360 Tagen gemäss Art. 78 Abs. 5 des Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer vom 12. Juni 2009 (MWSTG; SR 641.20) nicht eingehalten. In der Folge sei die Nachforderung verjährt. Im Übrigen seien die Korrekturen der ESTV auch falsch ausgefallen.

G.
In ihrer Vernehmlassung vom 17. Januar 2020 schliesst die ESTV auf Abweisung der Beschwerde.

Auf die Ausführungen der Verfahrensbeteiligten sowie die eingereichten Unterlagen wird - soweit entscheidwesentlich - im Rahmen der folgenden Erwägungen eingegangen.

Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung:

1.

1.1 Gemäss Art. 31 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005 (VGG; SR 173.32) beurteilt das Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5 des Bundesgesetzes über das Verwaltungsverfahren vom 20. Dezember 1968 (VwVG; SR 172.021). Eine Ausnahme in sachlicher Hinsicht nach Art. 32 VGG liegt nicht vor und die Vor-instanz ist eine Behörde im Sinn von Art. 33 VGG.

Das Verfahren vor dem Bundesverwaltungsgericht richtet sich nach dem VwVG, soweit das VGG nichts anderes bestimmt (Art. 37 VGG). Die Beschwerdeführerin ist zur Erhebung der Beschwerde berechtigt (Art. 48 Abs. 1 VwVG), hat diese rechtzeitig und formgerecht eingereicht (Art. 50 Abs. 1 und Art. 52 Abs. 1 VwVG) sowie den Vorschuss für die Verfahrenskosten fristgerecht bezahlt (Art. 63 Abs. 4 i.V.m. Art. 21 Abs. 3 VwVG).

Auf die Beschwerde ist demnach einzutreten.

1.2 Das Bundesverwaltungsgericht kann den angefochtenen Entscheid in vollem Umfang überprüfen. Die Beschwerdeführerin kann neben der Verletzung von Bundesrecht und der unrichtigen oder unvollständigen Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts auch die Unangemessenheit rügen (Art. 49 Bst. a -c VwVG; vgl. statt vieler: Urteil des BVGer A-3050/2015 vom 6. Oktober 2015 E. 2.8.1).

1.3 Im Verwaltungsverfahren und in der Verwaltungsrechtspflege gilt der Untersuchungsgrundsatz, wonach die Behörde den rechtserheblichen Sachverhalt von Amtes wegen festzustellen hat (Art. 12 VwVG). Die Untersuchungsmaxime erfährt allerdings durch die Mitwirkungspflicht der Verfahrensparteien eine Einschränkung (Art. 13 VwVG). Im Mehrwertsteuerverfahren wird die Untersuchungsmaxime insbesondere durch das Selbstveranlagungsprinzip als spezialgesetzlich statuierte Mitwirkungspflicht der steuerpflichtigen Person relativiert (vgl. Urteil des BVGer A-2900/2014 vom 29. Januar 2015 E. 1.3).

1.4 Gemäss der Untersuchungsmaxime trägt die Behörde die Beweisführungslast (sog. subjektive oder formelle Beweislast). Gelangt der Richter aufgrund der freien Beweiswürdigung nicht zur Überzeugung, eine rechtserhebliche Tatsache habe sich verwirklicht, so stellt sich die Frage, ob zum Nachteil der Steuerbehörde oder des Steuerpflichtigen zu entscheiden ist, mit anderen Worten, wer die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen hat (sog. materielle Beweislast; vgl. auch Art. 81 Abs. 3 MWSTG, wonach es unzulässig ist, Nachweise ausschliesslich vom Vorliegen bestimmter Beweismittel abhängig zu machen; Urteil des BVGer A-2900/2014 vom 29. Januar 2015 E. 1.4).

1.5 Die Steuerbehörde trägt die Beweislast für Tatsachen, welche die Steuerpflicht als solche begründen oder die Steuerforderung erhöhen, das heisst für die steuerbegründenden und -mehrenden Tatsachen. Demgegenüber ist die steuerpflichtige Person für die steueraufhebenden und steuermindernden Tatsachen beweisbelastet, das heisst für solche Tatsachen, welche eine Steuerbefreiung oder Steuerbegünstigung bewirken (statt vieler: Urteil des BGer vom 14. Juli 2005, veröffentlicht in: ASA 75 S. 495 ff. E. 5.4; Urteile des BVGer A-184/2014 vom 24. Juli 2014 E. 1.5, A-1373/2006 vom 16. November 2007 E. 2.1). Eine von der steuerpflichtigen Person zu beweisende steuermindernde Tatsache stellt etwa die Erfüllung der Voraussetzungen für das Recht zum Vorsteuerabzug dar (Urteil des BGer 2A.406/2002 vom 31. März 2004 E. 3.4; Urteile des BVGer A-184/2014 vom 24. Juli 2014 E. 1.5, A-3696/2012 vom 14. Juni 2013 E. 1.4, A1648/2006 vom 27. April 2009 E. 2.7).

2.

Die vorliegend zu beurteilende Sache betrifft die Steuerperioden 2010 bis 2014. Somit ist in casu das MWSTG (mitsamt der zugehörigen Mehrwert-steuerverordnung vom 27. November 2009 [MWSTV; SR 641.201]) in den in den Jahren 2010 bis 2014 gültigen Fassungen massgebend, worauf nachfolgend - wo nicht anders vermerkt - referenziert wird.

Soweit im Folgenden auf die Rechtsprechung zum aMWSTG verwiesen wird, liegt der Grund darin, dass diese im vorliegenden Fall auch für das MWSTG übernommen werden kann.

2.1 Der Bund erhebt eine allgemeine Verbrauchssteuer nach dem System der Nettoallphasensteuer (auch als Allphasensteuer mit Vorsteuerabzug bzw. Mehrwertsteuer bezeichnet [vgl. Art. 130 BV und Art. 1 Abs. 1 MWSTG]). Der Mehrwertsteuer im Inland unterliegen die im Inland durch steuerpflichtige Personen gegen Entgelt erbrachten Leistungen; sie sind steuerbar, soweit das MWSTG keine Ausnahme vorsieht (Steuerobjekt; Art. 18 Abs. 1 MWSTG).

2.2 Damit überhaupt eine steuerbare Leistung vorliegt, muss sie im Austausch mit einem Entgelt erfolgen (sog. "Leistungsverhältnis" oder "Leistungsaustauschverhältnis"; vgl. hierzu Urteil des BVGer A-6831/2013 vom 8. Juli 2015 E. 3.1.5, mit Hinweisen). Kein Leistungsverhältnis liegt vor, wenn es sich bei der fraglichen Leistung nur um eine Innenleistung zur betrieblichen oder unternehmerischen Leistungserstellung handelt, die Leistung also nicht bereits das Endprodukt bildet, das den betrieblichen Bereich verlässt (Urteil des BVGer A-1715/2014 und A-4218/2014 vom 19. Januar 2015 E. 3.3).

2.3 Das Erbringen von Leistungen an eng verbundene Personen gilt als Leistungsverhältnis (vgl. Art. 26 Satz 1 MWSTV in Verbindung mit Art. 24 Abs. 2 MWSTG), sofern es sich nicht um reine Innenleistungen handelt (Urteil des BVGer A1715/2014 und A-4218/2014 vom 19. Januar 2015 E. 3.3.2). Als eng verbundene Personen gelten dabei nach Art. 3 Bst. h MWSTG die Inhaber und Inhaberinnen von massgebenden Beteiligungen an einem Unternehmen oder ihnen nahe stehende Personen. Eine massgebende Beteiligung liegt vor, wenn die Schwellenwerte gemäss Art. 69 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG; SR 642.11) überschritten werden oder wenn eine entsprechende Beteiligung an einer Personengesellschaft vorliegt (Urteil des BVGer A-3292/2015 vom 8. Januar 2016 E. 3.3).

2.4

2.4.1 Das Entgelt stellt nicht nur Tatbestandselement des Steuerobjekts dar, sondern bildet auch die Bemessungsgrundlage der Mehrwertsteuer (Art. 24 MWSTG; vgl. statt vieler: BGE 132 II 353 E. 4.1; BVGE 2011/44 E. 3.1). Art. 24 Abs. 1 MWSTG hält fest, dass die Steuer vom tatsächlich empfangenen Entgelt berechnet wird. Der Grundsatz, demgemäss das tatsächlich empfangene Entgelt massgeblich ist, wird durch Art. 24 Abs. 2 MWSTG eingeschränkt. Danach gilt im Fall einer Lieferung oder Dienstleistung an eine eng verbundene Person im Sinne von Art. 3 Bst. h MWSTG als Entgelt der Wert, der unter unabhängigen Dritten vereinbart würde (Art. 24 Abs. 2 MWSTG). Art. 24 Abs. 2 MWSTG entspricht dem im Steuerrecht bekannten Grundsatz des Drittvergleichs ("dealing at arm's length"; vgl. Urteil des BGer 2A.11/2007 vom 25. Oktober 2007 E. 2.3.2; Urteile des BVGer A6831/2013 vom 8. Juli 2015 E. 3.2.2.1, A-3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.3).

2.4.2 Rechtsfolge einer unentgeltlich oder zu einem Vorzugspreis erbrachten Leistung an eine eng verbundene Person im Sinne von Art. 3 Bst. h MWSTG ist, dass für die Bemessung der Mehrwertsteuer eine besondere (fiktive) Bemessungsgrundlage (Drittpreis) herangezogen wird (vgl. Urteile des BGer 2C_778/2008 vom 8. April 2009 E. 3.1, 2A.11/2007 vom 25. Oktober 2007 E. 2.3.2; Urteile des BVGer A-1715/2014 und A-4218/2014 vom 19. Januar 2015 E. 4.2.4, A3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.3.3).

Dieser Drittpreis ist in den meisten Fällen kein exakter Wert, sondern kann nur annäherungsweise bestimmt werden. Die ESTV hat diesfalls eine Schätzung des Werts durchzuführen und sich dabei grundsätzlich an die im Zusammenhang mit der Ermessenseinschätzung entwickelten Prinzipien und Kriterien zu halten (vgl. Urteile des BVGer A-1715/2014 und A-4218/2014 vom 19. Januar 2015 E. 4.2.4, A-3734/2011 vom 9. Januar 2013 E. 2.3.4, A-5154/2011 vom 24. August 2012 E. 2.3.3, A1425/2006 vom 6. November 2008 E. 3.1). Letzteres bedeutet namentlich, dass sich das Bundesverwaltungsgericht bei der Überprüfung der vorinstanzlichen Schätzung des Werts eine gewisse Zurückhaltung auferlegt und damit grundsätzlich nur dann sein eigenes Ermessen an die Stelle desjenigen der Vorinstanz setzt, wenn dieser bei der Schätzung erhebliche Ermessensfehler unterlaufen sind (vgl. zur Ermessenseinschätzung statt vieler: Urteil des BVGer A-665/2013 vom 10. Oktober 2013 E. 2.8.3, mit Hinweisen). Aus den bei der Ermessenseinschätzung geltenden Grundsätzen ist ferner abzuleiten, dass dann, wenn die Voraussetzungen für eine Schätzung des Werts erfüllt sind (erste Stufe) und die vorinstanzliche Schätzung nicht bereits im Rahmen der durch das Bundesverwaltungsgericht mit der gebotenen Zurückhaltung vorzunehmenden Prüfung als pflichtwidrig erscheint (zweite Stufe), es - in Umkehr der allgemeinen Beweislast - dem Steuerpflichtigen obliegt, den Nachweis für die Unrichtigkeit der Schätzung (dritte Stufe) zu erbringen (vgl. zur Ermessenseinschätzung statt vieler: Urteil des BGer 2C_970/2012 vom 1. April 2013 E. 4.2; Urteile des BVGer A-665/2013 vom 10. Oktober 2013 E. 2.8.3, A-6181/2012 vom 3. September 2013 E. 2.11.3, A-5836/2012 vom 19. August 2013 E. 2.8.3, A-6001/2011 vom 21. Mai 2013 E. 2.4.2; s. zum Ganzen auch Urteil des BVGer A-1715/2014 und A-4218/2014 vom 19. Januar 2015 E. 4.2.4).

2.4.3 Bei entgeltlichen Leistungen an das Personal ist die Steuer vom tatsächlich empfangenen Entgelt zu berechnen. Artikel 24 Absätze 2 und 3 MWSTG bleibt vorbehalten (Art. 47 Abs. 1 MWSTV). Leistungen des Arbeitgebers an das Personal, die im Lohnausweis zu deklarieren sind, gelten als entgeltlich erbracht. Die Steuer ist von dem Betrag zu berechnen, der auch für die direkten Steuern massgebend ist (Art. 47 Abs. 2 MWSTV). Leistungen, die im Lohnausweis nicht zu deklarieren sind, gelten als nicht entgeltlich erbracht und es wird vermutet, dass ein unternehmerischer Grund besteht (Art. 47 Abs. 3 MWSTV). Soweit bei den direkten Steuern Pauschalen für die Ermittlung von Lohnanteilen zulässig sind, die auch für die Bemessung der Mehrwertsteuer dienlich sind, können diese für die Mehrwertsteuer ebenfalls angewendet werden (Art. 47 Abs. 4 MWSTV). Für die Anwendung der Absätze 2-4 ist nicht erheblich, ob es sich dabei um eng verbundene Personen nach Artikel 3 Buchstabe h MWSTG handelt (Art. 47 Abs. 5 MWSTV).

Als Lohnausweisempfänger gelten sämtliche Personen, welche einer unselbstständigen Tätigkeit nachgehen und dafür einen Lohnausweis erhalten; dazu gehören - nebst dem Personal - auch Verwaltungs- und Stiftungsräte. Arbeiten eng verbundene Personen im Unternehmen mit, gehören sie zur Personengruppe der Lohnausweisempfänger (vgl. MWST Info 08 «Privatanteile», Ziff. 1a und b; Art. 47 Abs. 5 MWSTV). Stellt der Arbeitgeber seinem Personal ein Geschäftsfahrzeug zur Verfügung, welches auch für die private Nutzung verwendet werden darf (zusätzlich zur Benützung für den Arbeitsweg; Ziff. 3.4.1), so stellt dies eine entgeltliche Leistung an den Arbeitnehmer beziehungsweise Mitarbeiter dar. Die Leistung ist zum Normalsatz abzurechnen (vgl. MWST Info 08 «Privatanteile», Ziff. 3.4.3.2.1).

2.5 Gemäss Art. 28 Abs. 1 und 4 MWSTG kann die steuerpflichtige Person unter Vorbehalt von Art. 29 und 33 MWSTG Vorsteuern im Rahmen ihrer unternehmerischen Tätigkeit abziehen, sofern sie nachweist, dass sie die Vorsteuern bezahlt hat.

2.6 Das Recht, eine Steuerforderung festzusetzen, verjährt gemäss Art. 42 Abs. 1 MWSTG fünf Jahre nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem sie entstanden ist. Der Lauf der Verjährungsfrist wird durch eine auf Festsetzung oder Korrektur der Steuerforderung gerichtete empfangsbedürftige schriftliche Erklärung, Verfügung, einen Einspracheentscheid oder ein Urteil unterbrochen. Zu einer entsprechenden Unterbrechung der Verjährung führen auch die Ankündigung einer Kontrolle nach Art. 78 Abs. 3 MWSTG oder der Beginn einer unangekündigten Kontrolle (Art. 42 Abs. 2 MWSTG). Wird die Verjährung durch die ESTV oder eine Rechtsmittelinstanz unterbrochen, so beginnt die Verjährung neu zu laufen. Sie beträgt neu zwei Jahre (Art. 42 Abs. 3 MWSTG).

3.

3.1 Im vorliegenden Fall ist unbestritten, dass die Beschwerdeführerin und die B._______ AG (nachfolgend: nahestehende AG) eng verbundene Personen im Sinn von Art. 3 Bst. h MWSTG sind und an der gleichen Adresse ihr Domizil haben. Im Weiteren ist unbestritten, dass die nahestehende AG in den Steuerperioden 2010 bis 2012 weder über eigenes Anlagevermögen verfügte noch Aufwände für die Benutzung der Räumlichkeiten bzw. EDV verbuchte und ihr von der Beschwerdeführerin für die betreffende Infrastrukturnutzung auch kein Entgelt in Rechnung gestellt wurde. Die nahestehende AG konnte somit die Infrastruktur der Beschwerdeführerin nutzen, ohne ihr dafür ein Entgelt zu bezahlen.

Im Streit liegt das von der Vorinstanz der Beschwerdeführerin ermessenweise aufgerechnete steuerbare Entgelt für die Zurverfügungstellung der Infrastruktur an die nahestehende AG. Im Weiteren sind Aufrechnungen der Vorinstanz mit Bezug auf Privatanteile an Fahrzeugen, eine allfällige Veräusserung eines Fahrzeuges durch die Beschwerdeführerin sowie ein von ihr geltend gemachter Vorsteuerabzug strittig.

3.2

3.2.1 In formeller Hinsicht rügt die Beschwerdeführerin zunächst eine Verletzung von Art. 78 Abs. 5 MWSTG, weil die ESTV die Kontrolle nicht innerhalb von 360 Tagen mittels EM abgeschlossen habe. In der Folge seien die Steuernachforderungen verjährt.

3.2.2 Gemäss Aktenlage hat die ESTV die Kontrolle am 17. Dezember 2015 angekündigt und in der Folge im März und Oktober 2016 durchgeführt. Am 13. Dezember 2017 erfolgte gemäss dem Begleitschreiben der ESTV eine «Vorab-Zustellung der Einschätzungsmitteilung Nr. 362'687 inkl. Beiblatt». Am 7. Mai 2018 sandte die ESTV die genannte EM der Beschwerdeführerin erneut zu.

3.2.3 Nach Art. 78 Abs. 5 MWSTG ist eine Kontrolle innert 360 Tagen seit Ankündigung mit einer EM abzuschliessen. Die Kontrolle wurde am 17. Dezember 2015 angekündigt und war am 18. Dezember 2016 noch nicht mit einer EM abgeschlossen. Bei der genannten Frist von einem Jahr handelt es sich indessen um eine blosse Ordnungsfrist (vgl. Botschaft zur Vereinfachung der Mehrwertsteuer vom 25. Juni 2008 [BBl 2008 6885 ff., 7003]). Die Beschwerdeführerin kann aus dem Überschreiten der Frist in der vorliegenden Sache nichts zu ihren Gunsten ableiten; jedenfalls kann daraus nicht abgeleitet werden, dass die nachgeforderte Steuer nicht geschuldet wäre (Urteil des BVGer A-5059/2014 vom 26. Februar 2015 E. 5.6).

3.2.4 Mit der Ankündigung der Kontrolle am 17. Dezember 2015 wurde innert der Fünfjahres-Frist die Verjährung für die relevanten Steuerperioden ab 2010 unterbrochen. Zu diesem Zeitpunkt begann die neue Verjährungsfrist von nunmehr zwei Jahren zu laufen, welche am 13. Dezember 2017 mit dem ersten Versand der EM erneut unterbrochen wurde. Bereits diese erste Zustellung der EM erfüllt die Voraussetzungen für eine Verjährungsunterbrechung nach Art. 42 Abs. 2 MWSTG, da sie zweifellos eine auf Korrektur der Steuerforderung gerichtete empfangsbedürftige schriftliche Erklärung ist (vgl. E. 2.6). Der Umstand, dass im Begleitbrief von einer «Vorab-Zustellung» die Rede ist und die inhaltlich gleiche EM später nochmals zugestellt wurde, ändert daran nichts. Unter Berücksichtigung der Datierung des erwähnten Begleitbriefes (13. Dezember 2017) spielt auch keine Rolle, dass die erste EM undatiert war. Aufgrund der weiteren Verjährungsunterbrechungen durch die Verfügung vom 23. Januar 2019 und den Einspracheentscheid vom 25. Oktober 2019 sind die Steuernachforderungen vorliegend nicht verjährt.

3.3

3.3.1 Die Vorinstanz schätzte für die Jahre 2010 bis 2012 die von der Beschwerdeführerin an die nahestehende AG erbrachten Infrastrukturleistungen auf Fr. 1'500.- pro Monat. Die Vorinstanz war berechtigt, eine Schätzung vorzunehmen, da die nahestehende AG aufgrund des Fehlens einer minimalen Infrastruktur solche Leistungen bei der Beschwerdeführerin bezogen haben musste, ohne dass Letztere diese üblicherweise entgeltlichen Leistungen verbucht und deklariert hat. In Anwendung von Art. 24 Abs. 2 MWSTG hatte die Vorinstanz den Drittpreis zu schätzen und sich dabei an die im Zusammenhang mit Ermessenseinschätzungen gemäss Art. 79 Abs. 1 MWSTG entwickelten Prinzipien zu halten (vgl. E. 2.4.2).

Nachdem - wie ausgeführt - die Voraussetzungen für eine Schätzung erfüllt sind (erste Stufe), ist nachfolgend zu prüfen, ob sich diese nicht bereits im Rahmen der durch das Bundesverwaltungsgericht mit der gebotenen Zurückhaltung vorzunehmenden Prüfung als pflichtwidrig erweist (zweite Stufe: E. 3.3.2) und - falls dies nicht der Fall sein sollte - ob der Beschwerdeführerin der Nachweis für die Unrichtigkeit der Schätzung gelingt (dritte Stufe: E. 3.3.3).

3.3.2 In den Jahren 2013 und 2014 verbuchte die nahestehende AG Leistungen, die sie von der Beschwerdeführerin bezog, als Aufwände. Dies im Gegensatz zu den vorausgegangenen Jahren 2010 bis 2012. Die Vorinstanz nahm deshalb eine Umlage vor, indem sie sich bei ihrer Schätzung der in den Jahren 2010 bis 2012 bezogenen Infrastrukturleistungen auf die Geschäftszahlen der Jahre 2013 und 2014 stützte.

Bei ihrer Schätzung stellte die Vorinstanz auf das (durchschnittliche) Verhältnis zwischen den Beratungserträgen der nahestehenden AG (2013: Fr. 122'832.- und 2014: 126'973.-) und den ihr von der Beschwerdeführerin in den Jahren 2013 (Fr. 110'000.-) und 2014 (Fr. 65'000.-) in Rechnung gestellten Aufwendungen zuzüglich der eigenen Lohnaufwendungen (2013: Fr. 36'000.- und 2014: 12'000.-) ab:

Ertrag Beratung nahestehende AG Aufwand der nahestehenden AG für Leistungen der Beschwerdeführerin Löhne bei der naheste-henden AG

Fr. 126'973.- Fr. 110'000.- Fr. 12'000.-
2014
100% 96.08%

Fr. 122'832.- Fr. 65'000.- Fr. 36'000.-
2013
100% 82.23%

Verhältnis im Durchschnitt 89.155%

Die sich hieraus ergebende Verhältniszahl (89.155%) legte sie sodann auf die Jahre 2010 bis 2012 um. Dabei resultierten für diese drei Jahre Aufwendungen für von der Beschwerdeführerin bezogene Infrastrukturleistungen von insgesamt Fr. 56'515.-. Zugunsten der Beschwerdeführerin reduzierte die Vorinstanz diesen Betrag auf Fr. 54'000.-, d.h. Fr. 1'500.- pro Monat (bzw. Fr. 18'000.- pro Jahr).

Die von der Vorinstanz vorgenommene ermessensweise Schätzung des Drittpreises für die Zurverfügungstellung der Infrastruktur hält der mit der gebotenen Zurückhaltung vorgenommenen Prüfung des Bundesverwaltungsgerichts stand. Nach der Rechtsprechung ist es im Rahmen der Ermessenstaxation zulässig, dass die ESTV eine Prüfung der Verhältnisse während eines Teils der Kontrollperiode vornimmt und in der Folge das Ergebnis auf den gesamten kontrollierten Zeitraum umlegt bzw. hochrechnet (sog. Umlageverfahren), vorausgesetzt die massgebenden Verhältnisse im eingehend kontrollierten Zeitabschnitt sind ähnlich wie in der gesamten Kontrollperiode (Urteile des BGer 2C_657/2012 vom 9. Oktober 2012 E. 2.1; 2C_309/2009 und 2C_310/2009 vom 1. Februar 2010 E. 2.2). Vorliegend gibt es keine stichhaltigen Hinweise, dass sich die relevanten Verhältnisse in den Jahren 2010 bis 2012 massgebend von denjenigen in den Jahren 2013 und 2014 unterschieden hätten.

3.3.3 Die Beschwerdeführerin wendet ein, die Zurverfügungstellung von Mieträumlichkeiten sei für die Mehrwertsteuer nicht relevant. Im Weiteren seien die 2013 von der Beschwerdeführerin an die nahestehende AG in Rechnung gestellten Leistungen in der Höhe von Fr. 110'000.- nicht bloss Infrastrukturleistungen gewesen. Darin seien auch weitere Dienstleistungen enthalten gewesen, welche sie an die nahestehende AG erbracht habe. Solche Dienstleistungen seien in den Jahren 2010 bis 2012 nicht erfolgt. Dies sei unschwer aus den gesunkenen Lohnaufwänden der nahestehenden AG in den Jahren 2013 und 2014 erkennbar. Der erwähnte Betrag von 110'000.- sei im Übrigen grösser als die effektiven Kosten für Miet-, Telefon- und Reinigungsaufwand, welche die Beschwerdeführerin für sich und die nahestehende AG getragen habe.

3.3.3.1 Zunächst ist festzuhalten, dass die Zurverfügungstellung der gesamten Infrastruktur an die nahestehende AG nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Gesamtleistung darstellt (vgl. Urteil des BGer 2A.520/2003 vom 29. Juni 2004 E. 10.3). Diese Gesamtleistung ist steuerbar. Die Steuerausnahme nach Art. 21 Abs. 2 Ziff. 21 MWSTG kommt nicht zur Anwendung. Der Mietaufwand ist deshalb sehr wohl relevant und bei der Berechnung der Infrastrukturkosten zu berücksichtigen.

3.3.3.2 Im Weiteren ist richtig, dass die Lohnaufwände der nahestehenden AG in den Jahren 2011 und 2012 (jeweils 60'000.-) im Vergleich zu den Jahren 2013 (Fr. 36'000.-) und 2014 (Fr. 12'000.-) höher waren. Dies kann sich durchaus damit erklären, dass die Beschwerdeführerin der nahestehenden AG in den Jahren 2013 und 2014 nicht nur eigentliche Infrastrukturleistungen pauschal in Rechnung stellte, sondern darin auch andere Dienstleistungen enthalten waren und Letztere in den vorherigen Jahren nicht erbracht worden waren. Die von der ESTV vorgenommene Umlage berücksichtigt diesen Umstand indessen insofern, als sie nicht bloss die von der Beschwerdeführerin bezogenen Leistungen der Jahre 2013 und 2014 auf die übrigen Jahre (2010 bis 2012) umgelegt hat, sondern das Verhältnis aus dem Beratungsertrag der nahestehenden AG und ihren Aufwendungen einschliesslich Lohnaufwendungen. Diese Verhältniszahl betrug 89,155%. Diese zeigt somit auf, dass für die Erzielung von 100% Beratungsertrag ein Aufwand von 89,155% nötig war, unabhängig davon, ob dieser auf Leistungsbezügen von Seiten der Beschwerdeführerin oder auf eigenen Lohnaufwendungen gründet. Die ESTV folgerte deshalb richtigerweise, dass z.B. im Jahr 2010 bei einem Beratungsertrag von Fr. 92'924.- (100%) und Lohnaufwendungen von Fr. 60'000.- weitere Aufwendungen (d.h. Leistungsbezüge von der Beschwerdeführerin) von Fr. 22'846.- nötig waren (die totalen Aufwendungen im Betrage von Fr. 82'846.- entsprechen somit 89,155% der Beratungserträge von Fr. 92'924.-). Der Einwand der Beschwerdeführerin erscheint demnach nicht stichhaltig.

Die von der ESTV durchgeführte ermessensweise Schätzung erweist sich deshalb - auch unter Berücksichtigung der in den Jahren 2013 und 2014 gesunkenen Löhne - als pflichtgemäss erstellt. Die Beschwerdeführerin konnte folglich den Nachweis der Unrichtigkeit der Schätzung nicht erbringen.

3.4

3.4.1 Die Vorinstanz nahm eine weitere Nachbelastung vor, weil sie davon ausging, dass die Beschwerdeführerin die private Nutzung der Geschäftsfahrzeuge nicht vollumfänglich versteuert hat. Für die Fahrzeuge der Marken «Maserati» und «Mini Cooper S» bestand ein Wechselschild. Unbestritten ist, dass das Fahrzeug «Mini Cooper S» nicht nötig war für die Geschäftstätigkeit und vom Verwaltungsratspräsidenten der Beschwerdeführerin gefahren wurde, welcher zudem einer der Hauptaktionäre der Beschwerdeführerin ist. Die Vorinstanz belastete in der Folge für den Zeitraum 2010 bis 9. August 2012 die Mehrwertsteuer auf dem kalkulierten Mietentgelt für die Zurverfügungstellung des erwähnten Fahrzeuges nach.

3.4.2 Die Beschwerdeführerin ist grundsätzlich mit der Nachbelastung betreffend das Fahrzeug «Mini Cooper S» einverstanden, beanstandet jedoch, dass im Rahmen der Berechnung des kalkulatorischen Mietentgelts die Benzinkosten berücksichtigt worden seien. Bei diesen handle es sich um Verbrauchskosten, weshalb sie auch nichts mit einem kalkulatorischen Mietentgelt zu tun hätten. Zudem könnten die Benzinkosten bei zwei Fahrzeugen, die mit einem Wechselschild ausgestattet sind, nie höher als die Kosten für ein Fahrzeug sein, da immer nur ein Fahrzeug gefahren werden könne. Im Weiteren sei es falsch, die Amortisationsdauer auf bloss 10 Jahre festzusetzen, weil sie die Fahrzeuge immer unter dem Aspekt der Langlebigkeit erworben habe.

3.4.3 Weil das Fahrzeug «Mini Cooper S» für die Geschäftstätigkeit nicht notwendig war, ging die Vorinstanz zurecht von einer steuerbaren Vermietung der Beschwerdeführerin an ihren Verwaltungsratspräsidenten aus. Zur Berechnung des Mietpreises nahm die Vorinstanz eine Vollkostenrechnung vor. Daran ist nichts auszusetzen und entspricht ihrer Praxis (vgl. MWST Info 08 «Privatanteile», Ziff. 3.4.3.2.3). Im Rahmen dieser Kalkulation sind die vollständigen Betriebskosten, also auch ein Anteil Benzinkosten zu berücksichtigen, ergibt sich doch aus den Akten nicht, dass der Verwaltungsratspräsident die Benzinkosten selbst getragen hätte. Die anteilsmässige Berücksichtigung von Benzinkosten in der Höhe von Fr. 100.- pro Monat erscheint dabei nicht unverhältnismässig hoch. Damit läge es an der Beschwerdeführerin zu belegen, dass das Fahrzeug in geringerem Umfang gefahren wurde und die Benzinkosten entsprechend niedriger waren. Diesen Nachweis erbringt sie jedoch nicht. Im Weiteren ging die ESTV bei der Vollkostenrechnung praxisgemäss von einer Abschreibungsdauer des Fahrzeuges von 10 Jahren aus (vgl. MWST Info 08 «Privatanteile», Ziff. 3.4.3.2.3). Es liegen keine Gründe dafür vor, im vorliegenden Fall von dieser Praxis abzuweichen. Die Beschwerdeführerin vermag nicht nachzuweisen, dass diese Amortisationsdauer vorliegend nicht sachgerecht wäre (vgl. E. 2.4.2).

3.5

3.5.1 Die ESTV rechnete weiter Privatanteile eines von der Beschwerdeführerin im Jahr 2012 aktivierten Fahrzeugs der Marke «Land Rover Evoque 2.0» auf. Die Beschwerdeführerin wendet ein, dass dieses Fahrzeug nur geschäftlich genutzt worden und deshalb auch kein Privatanteil geschuldet sei.

3.5.2 Nach der allgemeinen Lebenserfahrung ist grundsätzlich zu vermuten, dass Geschäftsfahrzeuge auch für private Zwecke benutzt werden (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-184/2014 vom 24. Juli 2014 E. 4.2.1, A-2081/2007 vom 31. August 2009 E. 4.2). Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichts hat ein Mehrwertsteuerpflichtiger, der trotz gegenteiliger Anhaltspunkte darauf besteht, dass ein Geschäftsfahrzeug nicht für unternehmensfremde Zwecke verwendet wird, «diese im Ergebnis steuermindernde Tatsache - weil die Steuerbehörde anders als etwa die Strafverfolgungsbehörden über keine besonderen Sachverhaltsermittlungsbefugnisse verfügt - nicht nur zu behaupten, sondern auch zu belegen» (Urteil des Bundesgerichts 2A.406/2002 vom 31. März 2003 E. 3.4). Die Frage, ob es sich hierbei wirklich um den Beweis einer steuermindernden Tatsache handelt oder nicht vielmehr um den Gegenbeweis, dass eine steuerbegründende Tatsache nicht vorliegt, kann hier offen bleiben (vgl. Urteile des Bundesverwaltungsgerichts A-184/2014 vom 24. Juli 2014 E. 4.2.1, A-2081/2007 vom 31. August 2009 E. 4.3).

3.5.3 Aufgrund der allgemeinen Lebenserfahrung und der Tatsache, dass im Rahmen der externen Kontrolle keine Aufzeichnungen vorgefunden wurden, die eine ausschliesslich geschäftliche Nutzung des Fahrzeugs belegt hätten, ist davon auszugehen, dass das betreffende Fahrzeug auch zu privaten Zwecken benutzt worden ist. Die Aufrechnung des Privatanteils ist deshalb zu bestätigen.

3.6

3.6.1 Die Vorinstanz hat im Weiteren den Verkauf des «Mini Cooper S» im Jahr 2012 nachbelastet mit einem geschätzten Marktwert von Fr. 10'000.- und einer entsprechenden Steuernachforderung von Fr. 800.-. Sie ging von einem nicht deklarierten Verkauf per 9. August 2012 an den Verwaltungsratspräsidenten der Beschwerdeführerin aus. Gemäss Auskunft der Sicherheitsdirektion des Kantons (...), Strassenverkehrsamt, sei das Fahrzeug seit dem 9. August 2012 nicht mehr auf die Beschwerdeführerin, sondern neu auf ihren Verwaltungsratspräsidenten zugelassen.

3.6.2 Die Beschwerdeführerin wendet ein, das Fahrzeug «Mini Cooper S» sei nie verkauft worden und noch immer in ihrem Eigentum. Der Grund für den Halterwechsel sei gewesen, dass auf ein Wechselschild nur zwei Fahrzeuge eingetragen werden könnten und das Einlösen eines weiteren Wechselschilds durch die Beschwerdeführerin mit zusätzlichen Kosten verbunden gewesen wäre.

3.6.3 Als Halter im Sinne des Bundesgesetzes vom 19. Dezember 1958 über den Strassenverkehr (SVG; SR 741.01) gilt nicht der Eigentümer des Fahrzeugs oder wer formell im Fahrzeugausweis eingetragen ist, sondern derjenige, auf dessen eigene Rechnung und Gefahr der Betrieb des Fahrzeugs erfolgt und der zugleich über dieses und allenfalls über die zum Betrieb erforderlichen Personen die tatsächliche, unmittelbare Verfügung besitzt (BGE 117 II 609 E. 3b).

Auf die unmittelbare Nutzung und freie Verfügung über das Fahrzeug ist insbesondere abzustellen, wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer ein Geschäftsauto überlässt und für dessen Kosten ganz oder überwiegend aufkommt. Steht das Fahrzeug dem Arbeitnehmer in diesem Fall nicht bloss zu geschäftlichen Zwecken zur Verfügung und kann er damit nicht bloss gelegentlich private Fahrten ausüben, sondern im Wesentlichen frei über die Verwendung entscheiden, so wird er gemäss der bundesgerichtlichen Rechtsprechung zum Halter, selbst wenn er das Auto vorwiegend mit Rücksicht auf die geschäftlichen Bedürfnisse seines Arbeitgebers einsetzt (vgl. zum Ganzen: Urteil des Bundesgerichts 4C.321/2001 vom 5. November 2002 E. 2.1 ff.).

3.6.4 Nach der Aktenlage war das Fahrzeug «Mini Cooper S» für die Geschäftstätigkeit der Beschwerdeführerin nicht notwendig und wurde von deren Verwaltungsratspräsidenten gefahren. Die Vorinstanz rechnete deshalb der Beschwerdeführerin bis zum Halterwechsel am 9. August 2012 auch ein Mietentgelt auf (vgl. E. 3.4). Der Verwaltungsratspräsident konnte also bereits vor dem Halterwechsel im Wesentlichen frei über die Verwendung des Fahrzeugs entscheiden und galt nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung materiell als dessen Halter. Der Umstand, dass die Beschwerdeführerin den Verwaltungsratspräsidenten am 9. August 2012 (auch) formell als Halter eintragen liess, ändert somit nichts an der materiellen Rechtslage. Der materielle Halter wurde bloss formell als solcher eingetragen. Es kann damit auch keine Vermutung für eine Eigentumsübertragung vorliegen. Den Überlegungen der Vorinstanz kann insofern nicht gefolgt werden, als sie aufgrund des formellen Halterwechsels auf eine Eigentumsübertragung schliesst. Weil auch sonst keine Beweismittel vorhanden sind, die einen solchen Schluss zulassen, ist nicht von einem Eigentumswechsel bzw. Verkauf auszugehen. Die Aufrechnung eines Verkaufserlöses in der Höhe von Fr. 10'000.-, verbunden mit einer Steuernachforderung von Fr. 800.-, erfolgte demnach zu Unrecht und ist zu berichtigen. Die Beschwerde ist in diesem Punkt gutzuheissen.

Die Sache ist indessen mit Bezug auf die Verwendung des «Mini Cooper S» an die Vorinstanz zurückzuweisen. Sie hat abzuklären, ob der Beschwerdeführerin auch nach dem 9. August 2012 ein kalkulatorisches Mietentgelt für die Zurverfügungstellung des Fahrzeuges aufzurechnen ist und hat allenfalls eine neue Berechnung der Steuernachforderung vorzunehmen.

3.7

3.7.1 Die Vorinstanz hat schliesslich bei der Beschwerdeführerin einen Vorsteuerabzug im Zusammenhang mit einer Rechnung von der nahestehenden AG in der Höhe von Fr. 97'200.- mit Datum vom 22. November 2013 nicht akzeptiert und den geltend gemachten Vorsteuerabzug von Fr. 7'200.- mit der EM nachbelastet. Die ESTV macht geltend, nach den Feststellungen im Rahmen der externen Kontrolle betreffend die Beschwerdeführerin und die nahestehende AG (gleiches Aktionariat, gleiche Verwaltungsräte, gleiche Angestellte, gleicher Unternehmenssitz, nicht verrechnete Leistungen, Abrechnung mittels Saldosteuersatz durch die fakturierende eng verbundene Unternehmung) sei nicht auszuschliessen, dass Rechnungen auch unabhängig zugrundeliegender Leistungen gestellt worden seien. Die mit der Beschwerdeschrift vor Bundesverwaltungsgericht nun eingereichten, erst nachträglich erstellten Spezifikationen der Rechnung seien aufgrund ihrer eingeschränkten Beweiskraft nicht geeignet, die Rechtmässigkeit des geltend gemachten Vorsteuerabzugs zu belegen.

3.7.2 In der erwähnten Rechnung der nahestehenden AG an die Beschwerdeführerin vom 22. November 2013 wird folgende Leistung ausgewiesen: «Rechnung für unsere Dienstleistungen von 2009 bis 2012, nämlich für unsere Bemühungen und laufende Steuerberatung während der Periode 2009 bis 2012». Mit ihrer Beschwerdeschrift reichte die Beschwerdeführerin (nachträglich erstellte) detaillierte Rechnungsangaben ein. Daraus sind die Beratungsleistungen ersichtlich, welche sie von der nahestehenden AG bezogen haben soll.

3.7.3 Es fällt zunächst auf, dass die Pauschalrechnung vom 22. November 2013 Leistungen über einen langen Zeitraum (2009 bis 2012) belegen soll. Im Weiteren sind die in Rechnung gestellten Leistungen wenig konkret («unsere Bemühungen», «laufende Steuerberatung»). Die Beschwerdeführerin kann damit den Nachweis nicht erbringen, dass sie für die geltend gemachten Vorsteuerabzüge entsprechende steuerbare Leistungen von der nahestehenden AG bezogen hat. Es sind auch keine weiteren Unterlagen vorhanden wie z.B. Verträge, welche die behaupteten Leistungen belegen würden. Die von der Beschwerdeführerin im vorliegenden Beschwerdeverfahren eingereichten Rechnungsangaben sind nachträglich erstellt und weisen deshalb nur eine eingeschränkte Beweiskraft auf. Es besteht demnach betreffend die Frage des tatsächlichen Bezugs der behaupteten Leistungen Beweislosigkeit. Weil es sich beim Vorsteuerabzug um eine steuermindernde Tatsache handelt, trägt die Beschwerdeführerin dafür die Beweislast. Mangels genügendem Nachweis, dass die entsprechenden steuerbaren Leistungen von der nahestehenden AG tatsächlich bezogen worden sind, ist der Vorsteuerabzug zu verweigern und die Aufrechnung zu bestätigen.

3.8 Zusammenfassend ist die Beschwerde mit Bezug auf die Aufrechnung des Verkaufserlöses des «Mini Cooper S» mit einer damit verbundenen Steuernachbelastung in der Höhe von Fr. 800.- gutzuheissen, in den übrigen Punkten aber abzuweisen und zur Prüfung, ob die Beschwerdeführerin auch nach dem 9. August 2012 bis Ende 2014 ein kalkulatorisches Mietentgelt für eine Zurverfügungstellung des Fahrzeuges «Mini Cooper S» aufzurechnen ist und zur Berechnung der allfälligen diesbezüglichen Steuernachforderung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Bei der vorliegenden blossen Möglichkeit einer allfälligen Verschlechterung durch die Rückweisung kann im Übrigen noch keine "reformatio in peius" gegeben sein (vgl. Urteil des BGer 9C_990/2009 vom 4. Juni 2010 E. 2; Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-5189/2019 vom 1. April 2020 E. 8.6.3.2; Häberli, Praxiskommentar VwVG, 2. Aufl. 2016, Art. 62 Rz. 21 m.w.H.).

4.
Abschliessend bleibt über die Verfahrenskosten und eine allfällige Partei-entschädigung zu befinden.

4.1 Das Bundesverwaltungsgericht auferlegt die Verfahrenskosten in der Regel der unterliegenden Partei (Art. 63 Abs. 1 VwVG), wobei sie bei nur teilweisem Unterliegen zu ermässigen sind. Entsprechend sind einer teil-weise obsiegenden Partei Verfahrenskosten nach Massgabe ihres Unter-liegens aufzuerlegen (statt vieler: Urteil des BVGer A-6253/2018 vom 10. Dezember 2019 E. 7.1).

4.2 Streitig war in der vorliegenden Sache eine Steuernachforderung in Höhe von Fr. 19'284.-. Die Beschwerdeführerin obsiegt im Umfang von CHF 800.-. Die Rückweisung mit offenem Ausgang in minimalem Umfang vermag vorliegend an der Kostenverteilung nichts zu ändern. Bei dieser Sachlage rechtfertigt es sich, die Verfahrenskosten in Höhe von Fr 2'900.- im Umfang von Fr. 2'700.- der Beschwerdeführerin aufzuerlegen. Dieser Betrag ist dem von ihr geleisteten Kostenvorschuss von Fr. 2'900.- zu entnehmen. Der Überschuss von Fr. 200.- ist ihr nach Eintritt der Rechtskraft dieses Urteils zurückzuerstatten. Der unterliegenden Vorinstanz sind keine Verfahrenskosten aufzuerlegen (Art. 63 Abs. 2 VwVG).

4.3 Die Vorinstanz und die nicht vertretene Beschwerdeführerin haben keinen Anspruch auf Parteientschädigung (Art. 64 Abs. 1 und 2 VwVG Art. 7 ff . des Reglements vom 21. Februar 2008 über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht [VGKE, SR 173.320.2]).

Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht:

1.
Die Beschwerde wird im Sinne der Erwägungen teilweise gutgeheissen und an die Vorinstanz zu weiteren Abklärungen (E. 3.6.4 in fine) zurückgewiesen.

2.
Die Verfahrenskosten werden auf Fr. 2'700.- festgesetzt und der Beschwerdeführerin auferlegt. Dieser Betrag wird dem von der Beschwerdeführerin geleisteten Kostenvorschuss in der Höhe von Fr. 2'900.- entnommen. Der Restbetrag in der Höhe von Fr. 200.- wird der Beschwerdeführerin nach Eintritt der Rechtskraft des vorliegenden Urteils zurückerstattet.

3.
Es werden keine Parteientschädigungen zugesprochen.

4.
Dieses Urteil geht an:

- die Beschwerdeführerin (Gerichtsurkunde)

- die Vorinstanz (Ref-Nr. [...]; Gerichtsurkunde)

Für die Rechtsmittelbelehrung wird auf die nächste Seite verwiesen.

Der vorsitzende Richter: Der Gerichtsschreiber:

Jürg Steiger Roger Gisclon

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Entscheid kann innert 30 Tagen nach Eröffnung beim Bundesgericht, 1000 Lausanne 14, Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten geführt werden (Art. 82 ff ., 90 ff. und 100 BGG). Die Frist ist gewahrt, wenn die Beschwerde spätestens am letzten Tag der Frist beim Bundesgericht eingereicht oder zu dessen Handen der Schweizerischen Post oder einer schweizerischen diplomatischen oder konsularischen Vertretung übergeben worden ist (Art. 48 Abs. 1 BGG). Die Rechtsschrift ist in einer Amtssprache abzufassen und hat die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten. Der angefochtene Entscheid und die Beweismittel sind, soweit sie die beschwerdeführende Partei in Händen hat, beizulegen (Art. 42 BGG).

Versand:

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 5 - 1 Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
¹	Sont considérées comme décisions les mesures prises par les autorités dans des cas d'espèce, fondées sur le droit public fédéral et ayant pour objet:
^a	de créer, de modifier ou d'annuler des droits ou des obligations;
^b	de constater l'existence, l'inexistence ou l'étendue de droits ou d'obligations;
^c	de rejeter ou de déclarer irrecevables des demandes tendant à créer, modifier, annuler ou constater des droits ou obligations.
²	Sont aussi considérées comme des décisions les mesures en matière d'exécution (art. 41, al. 1, let. a et b), les décisions incidentes (art. 45 et 46), les décisions sur opposition (art. 30, al. 2, let. b, et 74), les décisions sur recours (art. 61), les décisions prises en matière de révision (art. 68) et d'interprétation (art. 69).25
³	Lorsqu'une autorité rejette ou invoque des prétentions à faire valoir par voie d'action, sa déclaration n'est pas considérée comme décision.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 48 - 1 A qualité pour recourir quiconque:
¹	A qualité pour recourir quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité inférieure ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est spécialement atteint par la décision attaquée, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	A également qualité pour recourir toute personne, organisation ou autorité qu'une autre loi fédérale autorise à recourir.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 50 - 1 Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
¹	Le recours doit être déposé dans les 30 jours qui suivent la notification de la décision.
²	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 52 - 1 Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
¹	Le mémoire de recours indique les conclusions, motifs et moyens de preuve et porte la signature du recourant ou de son mandataire; celui-ci y joint l'expédition de la décision attaquée et les pièces invoquées comme moyens de preuve, lorsqu'elles se trouvent en ses mains.
²	Si le recours ne satisfait pas à ces exigences, ou si les conclusions ou les motifs du recourant n'ont pas la clarté nécessaire, sans que le recours soit manifestement irrecevable, l'autorité de recours impartit au recourant un court délai supplémentaire pour régulariser le recours.
³	Elle avise en même temps le recourant que si le délai n'est pas utilisé, elle statuera sur la base du dossier ou si les conclusions, les motifs ou la signature manquent, elle déclarera le recours irrecevable.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 63 - 1 En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
¹	En règle générale, les frais de procédure comprenant l'émolument d'arrêté, les émoluments de chancellerie et les débours sont mis, dans le dispositif, à la charge de la partie qui succombe. Si celle-ci n'est déboutée que partiellement, ces frais sont réduits. À titre exceptionnel, ils peuvent être entièrement remis.
²	Aucun frais de procédure n'est mis à la charge des autorités inférieures, ni des autorités fédérales recourantes et déboutées; si l'autorité recourante qui succombe n'est pas une autorité fédérale, les frais de procédure sont mis à sa charge dans la mesure où le litige porte sur des intérêts pécuniaires de collectivités ou d'établissements autonomes.
³	Des frais de procédure ne peuvent être mis à la charge de la partie qui a gain de cause que si elle les a occasionnés en violant des règles de procédure.
⁴	L'autorité de recours, son président ou le juge instructeur perçoit du recourant une avance de frais équivalant aux frais de procédure présumés. Elle lui impartit pour le versement de cette créance un délai raisonnable en l'avertissant qu'à défaut de paiement elle n'entrera pas en matière. Si des motifs particuliers le justifient, elle peut renoncer à percevoir la totalité ou une partie de l'avance de frais.101
^4bis	L'émolument d'arrêté est calculé en fonction de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la manière de procéder des parties et de leur situation financière. Son montant est fixé:
^a	entre 100 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 100 et 50 000 francs dans les autres contestations.102
⁵	Le Conseil fédéral établit un tarif des émoluments.103 L'art. 16, al. 1, let. a, de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral104 et l'art. 73 de la loi du 19 mars 2010 sur l'organisation des autorités pénales105 sont réservés.106

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 21 - 1 Les écrits sont remis à l'autorité ou, à son adresse, à un bureau de poste suisse53 ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse le dernier jour du délai au plus tard.
¹	Les écrits sont remis à l'autorité ou, à son adresse, à un bureau de poste suisse53 ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse le dernier jour du délai au plus tard.
^1bis	Les écrits adressés à l'Institut fédéral de la propriété intellectuelle54 ne peuvent pas être remis valablement à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.55
²	Lorsque la partie s'adresse en temps utile à une autorité incompétente, le délai est réputé observé.
³	Le délai pour le versement d'avances est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur de l'autorité.56

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 49 - Le recourant peut invoquer:
^a	la violation du droit fédéral, y compris l'excès ou l'abus du pouvoir d'appréciation;
^b	la constatation inexacte ou incomplète des faits pertinents;
^c	l'inopportunité: ce grief ne peut être invoqué lorsqu'une autorité cantonale a statué comme autorité de recours.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 12 - L'autorité constate les faits d'office et procède s'il y a lieu à l'administration de preuves par les moyens ci-après:
^a	documents;
^b	renseignements des parties;
^c	renseignements ou témoignages de tiers;
^d	visite des lieux;
^e	expertises.

SR 172.021 Loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative (PA) PA Art. 13 - 1 Les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits:
¹	Les parties sont tenues de collaborer à la constatation des faits:
^a	dans une procédure qu'elles introduisent elles-mêmes;
^b	dans une autre procédure, en tant qu'elles y prennent des conclusions indépendantes;
^c	en tant qu'une autre loi fédérale leur impose une obligation plus étendue de renseigner ou de révéler.
^1bis	L'obligation de collaborer ne s'étend pas à la remise d'objets et de documents concernant des contacts entre une partie et son avocat, si celui-ci est autorisé à pratiquer la représentation en justice en vertu de la loi du 23 juin 2000 sur les avocats34.35
²	L'autorité peut déclarer irrecevables les conclusions prises dans une procédure au sens de l'al. 1, let. a ou b, lorsque les parties refusent de prêter le concours nécessaire qu'on peut attendre d'elles.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 69 Réduction - Dans les cas suivants, l'impôt sur le bénéfice d'une société de capitaux ou d'une société coopérative est réduit proportionnellement au rapport entre le rendement net des droits de participation et le bénéfice net total:
^a	la société possède 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une autre société;
^b	elle participe pour 10 % au moins au bénéfice et aux réserves d'une autre société;
^c	elle détient des droits de participation d'une valeur vénale de un million de francs au moins.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 47 Prestations au personnel - (art. 24 LTVA)
¹	Pour les prestations fournies au personnel à titre onéreux, l'impôt doit être calculé sur la contre-prestation effectivement reçue. L'art. 24, al. 2 et 3, LTVA est réservé.
²	Les prestations fournies par l'employeur au personnel qui doivent être déclarées dans le certificat de salaire sont réputées fournies à titre onéreux. L'impôt doit être calculé sur le montant déterminant pour les impôts directs.
³	Les prestations qui ne doivent pas être déclarées dans le certificat de salaire sont réputées fournies à titre gratuit et l'existence d'un motif entrepreneurial est présumée.
⁴	Des forfaits pour déterminer les éléments du salaire peuvent également être utilisés pour la taxe sur la valeur ajoutée, pour autant que ceux-ci soient autorisés pour les impôts directs et qu'ils puissent aussi servir au calcul de la taxe sur la valeur ajoutée.
⁵	Les al. 2 à 4 s'appliquent, qu'il s'agisse de personnes étroitement liées au sens de l'art. 3, let. h, LTVA ou non.58

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 7 Principe - 1 La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
¹	La partie qui obtient gain de cause a droit aux dépens pour les frais nécessaires causés par le litige.
²	Lorsqu'une partie n'obtient que partiellement gain de cause, les dépens auxquels elle peut prétendre sont réduits en proportion.
³	Les autorités fédérales et, en règle générale, les autres autorités parties n'ont pas droit aux dépens.
⁴	Si les frais sont relativement peu élevés, le tribunal peut renoncer à allouer des dépens.
⁵	L'art. 6a s'applique par analogie.7

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 48 Observation - 1 Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
¹	Les mémoires doivent être remis au plus tard le dernier jour du délai, soit au Tribunal fédéral soit, à l'attention de ce dernier, à La Poste Suisse ou à une représentation diplomatique ou consulaire suisse.
²	En cas de transmission électronique, le moment déterminant pour l'observation d'un délai est celui où est établi l'accusé de réception qui confirme que la partie a accompli toutes les étapes nécessaires à la transmission.21
³	Le délai est également réputé observé si le mémoire est adressé en temps utile à l'autorité précédente ou à une autorité fédérale ou cantonale incompétente. Le mémoire doit alors être transmis sans délai au Tribunal fédéral.
⁴	Le délai pour le versement d'avances ou la fourniture de sûretés est observé si, avant son échéance, la somme due est versée à La Poste Suisse ou débitée en Suisse d'un compte postal ou bancaire en faveur du Tribunal fédéral.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
^1bis	Lorsqu'une procédure en matière civile a été menée en anglais devant l'autorité précédente, les mémoires peuvent être rédigés en anglais.15
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.16 17
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique18. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.19
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.