2C_809/2017 - 2019-04-23 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 809/2017

Urteil vom 23. April 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiber Brunner.

Verfahrensbeteiligte
Stiftung A.________,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Diego Clavadetscher,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Mehrwertsteuer (Option),

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I,
vom 17. August 2017 (A-7749/2016).

Sachverhalt:

A.
Die Stiftung A.________ (nachfolgend: die Steuerpflichtige) mit Sitz in U.________ (SO) bezweckt den Bau, Betrieb und Unterhalt einer Radrennbahn samt Mehrfachturnhalle zur multifunktionalen Nutzung. Sie ist seit dem 4. April 2011 als Steuerpflichtige im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung (ESTV) eingetragen. Seit dem 1. Juni 2013 vermietet sie die in U.________ gelegene Radrennbahn ("B.________") an ihre Tochtergesellschaft C.________ AG. Letztere nutzt die Anlage für Veranstaltungen und vermietet sie an Dritte weiter.
Am 11. und 12. Januar 2015 führte die ESTV bei der Steuerpflichtigen für die Steuerjahre 2011 bis 2014 eine Mehrwertsteuerkontrolle durch. Sie kam zum Schluss, dass die Steuerpflichtige bezüglich der Umsätze aus der Vermietung des B.________s an die C.________ AG nicht rechtsgültig optiert habe, weil es am dafür erforderlichen offenen Ausweis der Steuer mangle. Entsprechend lägen hinsichtlich der Mieterträge von der Steuer ausgenommene Leistungen vor und es bestehe mit Blick auf die für die betreffende Liegenschaft aktivierten Anlagekosten kein Anspruch auf Vorsteuerabzug.
Mit Einschätzungsmitteilung Nr. 280'611 vom 15. April 2016 forderte die ESTV deshalb Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. 1'400'279.-- nach. Geltend gemacht wurde zusätzlich ein Verzugszins. Die Steuerpflichtige liess diese Einschätzungsmitteilung mit Eingabe vom 30. Juni 2016 vollumfänglich bestreiten.

B.
Mit Verfügung vom 8. November 2016 setzte die ESTV die Steuerforderung zugunsten der Steuerpflichtigen für die Steuerperioden 2011 bis 2014 auf Fr. 98'649.-- fest. Es wurde festgestellt, dass die Steuerpflichtige der ESTV Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. 1'400'279.-- (Differenz zwischen der festgesetzten Steuerforderung und der deklarierten Steuer) nebst 4 % Verzugszins ab 12. März 2014 zu bezahlen habe.
Mit Urteil A-7749/2016 vom 17. August 2017 wies das Bundesverwaltungsgericht eine gegen diesen Entscheid erhobene Beschwerde ab (Dispositivziffer 1). Überdies auferlegte es der Abgabepflichtigen die Verfahrenskosten von Fr. 25'000.-- (Dispositivziffer 2) und verneinte einen Anspruch auf Parteientschädigung (Dispositivziffer 3).

C.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 20. September 2017 gelangt die Abgabepflichtige an das Bundesgericht.
In der Hauptsache beantragt sie die Aufhebung der Dispositivziffer 1 des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts, soweit darin die Erhebung von Verzugszinsen durch die ESTV geschützt worden sei; eventualiter sei festzustellen, dass der Verzugszins einzig auf der Differenz zwischen der in der Verfügung vom 8. November 2016 festgesetzten Steuerkorrektur und dem der Abgabepflichtigen zustehenden Betrag aus Einlageentsteuerung zu berechnen sei; subeventualiter sei festzustellen, dass auf der in der Verfügung vom 8. November 2016 festgesetzten Steuerkorrektur ein Verzugszins nur bis zum Datum der Geltendmachung der Einlageentsteuerung geschuldet sei, und ab diesem Zeitpunkt nur noch auf der Differenz zwischen der in der Verfügung vom 8. November 2016 festgesetzten Steuerkorrektur und dem der Abgabepflichtigen zustehenden Betrag aus Einlageentsteuerung.
Weiter ersucht die Abgabepflichtige darum, die Dispositivziffer 2 des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts aufzuheben und die Verfahrenskosten vor dem Bundesverwaltungsgericht angemessen herabzusetzen.
Die ESTV beantragt in ihrer Vernehmlassung Abweisung der Beschwerde. Das Bundesverwaltungsgericht verzichtet auf Einreichung einer Vernehmlassung. Die Abgabepflichtige hält in einer Stellungnahme an den gestellten Anträgen fest.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Beschwerde ist zulässig (Art. 82 lit. a , Art. 86 Abs. 1 lit. a , Art. 89 Abs. 1 und Art. 90 BGG).

1.2. Die Verfügung ist zugleich Ausgangspunkt und äusserster Rahmen des daran anschliessenden Verwaltungsrechtsstreits (vgl. CHRISTOPH AUER, Streitgegenstand und Rügeprinzip im Spannungsfeld der verwaltungsrechtlichen Prozessmaximen, 1997, S. 35 mit Hinweis). Im Laufe des Verfahrens kann der derart umrissene Streitgegenstand nur eingeschränkt, nicht aber ausgeweitet werden (vgl. Urteil 2C 882/2014 vom 13. April 2015 E. 1.2, nicht publ. in: BGE 141 II 182).

1.2.1. Die Verfügung der ESTV vom 8. November 2016, die Ausgangspunkt des vorliegenden Verfahrens bildet und durch das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts A-7749/2016 geschützt wurde, betrifft die Mehrwertsteuer für die Steuerperioden 2011 bis 2014. Die Beschwerdeführerin beruft sich zur Begründung ihrer Eventualanträge auf einen Anspruch auf Einlageentsteuerung, der nach den massgeblichen gesetzlichen Grundlagen (Art. 32 des Bundesgesetzes über die Mehrwertsteuer vom 12. Juni 2009 [MWSTG; SR 641.20], Art. 72 der Mehrwertsteuerverordnung vom 27. November 2009 [MWSTV; SR 641.201]) erst in der Steuerperiode 2015 entstanden ist. Der Umfang dieses Anspruchs war bis zum Zeitpunkt des angefochtenen Urteils nicht rechtskräftig festgesetzt und die Vorinstanz hat sich dazu materiell nicht geäussert. Auch die Beschwerdeführerin kann den genauen Betrag der von ihr geltend gemachten Einlageentsteuerung im vorliegenden Verfahren lediglich umreissen. Vor diesem Hintergrund ist der Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens trotz der zeitlich unbefristeten Anordnung von Verzugszins auf den Zeitraum bis Ende 2014 beschränkt.

1.2.2. Nicht einzutreten ist deshalb auf den Eventualantrag, es sei festzustellen, dass der Verzugszins einzig auf der Differenz zwischen der in der Verfügung vom 8. November 2016 festgesetzten Steuerkorrektur und dem der Abgabepflichtigen zustehenden Betrag aus Einlageentsteuerung zu berechnen sei. Ebenfalls nicht einzutreten ist auf den Subeventualantrag, es sei festzustellen, dass auf der in der Verfügung vom 8. November 2016 festgesetzten Steuerkorrektur ein Verzugszins nur bis zum Datum der Geltendmachung der Einlageentsteuerung geschuldet sei, und ab diesem Zeitpunkt nur noch auf der Differenz zwischen der in der Verfügung vom 8. November 2016 festgesetzten Steuerkorrektur und dem der Abgabepflichtigen zustehenden Betrag aus Einlageentsteuerung.
Auch eine Überprüfung der von der Beschwerdeführerin vertretenen These, dass die von der ESTV nachbelastete Forderung von Fr. 1'400'279.-- mit Geltendmachung der Einlageentsteuerung am 29. Februar 2016 teilweise durch Verrechnung untergegangen sei, entzieht sich im Übrigen aufgrund des beschränkten Streitgegenstands der bundesgerichtlichen Zuständigkeit.

2.
Aufgrund des diesbezüglich ausdrücklich geäusserten Rechtsmittelverzichts liegt nicht mehr im Streit, dass die Beschwerdeführerin in den Steuerperioden 2011-2014 mangels gültiger Option keinen Anspruch auf Vorsteuerabzug der aktivierten Anlagekosten des B.________s gehabt hat. Die ESTV hat ihr deshalb für die betreffenden Steuerperioden zu Recht Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. 1'400'279.-- nachbelastet. Uneinig sind sich die Parteien jedoch bezüglich der Frage, ob aufgrund der verspäteten Bezahlung dieses Betrags Verzugszinsen geschuldet sind.

2.1. Der steuerpflichtigen Person stehen nach Ablauf einer Abrechnungsperiode 60 Tage zur Verfügung, um die in diesem Zeitraum entstandene Steuerforderung zu begleichen (Art. 86 Abs. 1 MWSTG). Bei verspäteter Zahlung ist nach Art. 87 Abs. 1 MWSTG ohne Mahnung ein Verzugszins geschuldet. Für Forderungen, die nach dem 1. Januar 2012 fällig geworden sind, beträgt der Zinssatz 4.0 % (Art. 1 Abs. 2 lit. a der Verordnung des Eidgenössischen Finanzdepartements über die Verzugs- und die Vergütungszinssätze vom 11. Dezember 2009 [SR 641.207.1]).
Für die Pflicht zur Entrichtung eines Verzugszinses spielt es keine Rolle, aus welchen Gründen die Zahlung verspätet erfolgt ist. Unbeachtlich ist namentlich, ob die abgabepflichtige Person ein Verschulden an der verspäteten Zahlung trifft oder nicht (vgl. FELIX GEIGER, in: Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, MWSTG, N. 2 zu Art. 87 MWSTG). Entscheidend ist lediglich, dass die Zahlung zu spät erfolgt ist.

2.2. Eine Ausnahme von der verschuldensunabhängigen Pflicht zur Bezahlung eines Verzugszinses statuiert Art. 87 Abs. 2 MWSTG. Nach dieser Bestimmung ist kein Verzugszins geschuldet "bei einer Nachbelastung, wenn diese auf einem Fehler beruht, der bei richtiger Abwicklung beim Bund zu keinem Steuerausfall geführt hätte". Der Sinngehalt der Bestimmung ist auf den ersten Blick unklar, weil nicht ersichtlich ist, in welchem grammatikalischen Verhältnis die Satzbestandteile des "Fehlers", der "richtigen Abwicklung", des "Bundes" und des "[fehlenden] Steuerausfalls" zueinander stehen. Die Bestimmung könnte zunächst so gelesen werden, dass die Nachbelastung auf einen Fehler zurückzuführen sein muss, der - wäre er unterblieben - nicht zu einem Steuerausfall geführt hätte. Zweitens könnte die Bestimmung so verstanden werden, dass ein Fehler vorliegen muss, der bei richtiger Abwicklung (des Steuerfalls) durch den Bund nicht zu Steuerausfällen geführt hätte. Schliesslich ist auch möglich, die Bestimmung so zu verstehen, dass dem Bund selbst dann kein Steuerausfall entstanden sein dürfte, wenn der Steuerfall auf Grundlage der fehlerhaften Angaben des Steuerpflichtigen abgewickelt worden wäre.
Aus logischen Gründen ist nur letztere Auslegung denkbar: Sowohl ein "Fehler" wie auch ein "Steuerausfall" sind nämlich bei richtiger (also gesetzlich gewollter) Abwicklung durch den Steuerpflichtigen oder durch den Bund zum vornherein nicht denkbar (vgl. MOLLARD/OBERSON/TISSOT BENEDETTO, Traité TVA, 2009, S. 1200). Soll Art. 87 Abs. 2 MWSTG nicht tautologisch sein, muss die Bestimmung deshalb so gelesen werden, dass dem Bund - wäre der Steuerfall aufgrund der Angaben des Steuerpflichtigen (korrekt) abgewickelt worden - trotz des Fehlers kein Steuerausfall entstanden wäre (GUIDO MÜLLER, in: Geiger/Schluckebier [Hrsg.], OFK MWSTG, 2012, N. 8 zu Art. 87 MWSTG; CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, Handbuch zum MWSTG, 3. Aufl. 2012, S. 871 N. 2351). Auch die französische ("préjudice financier pour la Confédération") und die italienische Sprachfassung ("perdite d'imposta per la Confederazione") legen eine solche Auslegung von Art. 87 Abs. 2 MWSTG nahe, zumal aus ihnen die sinnlogische Zusammengehörigkeit von "[fehlendem] Steuerausfall" und "beim Bund" deutlicher zutage tritt, als in der deutschen Sprachfassung.
Unter Hinweis auf die Verwaltungspraxis unter altem Mehrwertsteuerrecht (vgl. Art. 45a der mittlerweile ausser Kraft gesetzten Verordnung zum Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer vom 29. März 2000 [MWSTGV; AS 2006 2353]), wird solches in der Literatur namentlich für Fälle bejaht, in denen der Steuerpflichtige nachweisen kann, dass dem Bund trotz Nichteinhaltung einer Formvorschrift (für die Erstellung von Belegen) kein Steuerausfall erwachsen ist. Zu Recht wird in diesem Zusammenhang jedoch bemerkt, dass der Anwendungsbereich von Art. 87 Abs. 2 MWSTG in solchen Konstellationen zum vornherein beschränkt ist, weil unter neuem Mehrwertsteuerrecht der Grundsatz der freien Beweiswürdigung gilt und Nachweise nicht mehr ausschliesslich vom Vorliegen bestimmter Beweismittel abhängig gemacht werden dürfen (Art. 81 Abs. 3 MWSTG), so dass Nachbelastungen aus formellen Gründen im Prinzip nicht mehr vorkommen dürften (vgl. CAMENZIND/HONAUER/VALLENDER/JUNG/PROBST, a.a.O., S. 872 N. 2352; FELIX GEIGER, in: Zweifel et al. [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, MWSTG, N. 12 f. zu Art. 87 MWSTG).

2.3. Mit Blick auf den vorliegend zu entscheidenden Fall liegt auf der Hand, dass das in der Beschwerdeschrift als blosser Formfehler bezeichnete Fehlschlagen des "offenen Ausweises" (Art. 22 Abs. 1 MWSTG) keinen Anwendungsfall von Art. 87 Abs. 2 MWSTG darstellt. Die von der Beschwerdeführerin zu Unrecht vorgenommenen Vorsteuerabzüge veranlassten die ESTV nämlich dazu, für die fragliche Steuerperiode Mehrwertsteuern im Umfang von Fr. 1'400'279.-- nachzubelasten. Wäre der Fehler der Steuerpflichtigen durch die ESTV unbemerkt geblieben, hätte er sich also entgegen den Behauptungen der Beschwerdeführerin nicht steuerneutral ausgewirkt; vielmehr wäre dem Bund für die fragliche Periode ein Steuerausfall in entsprechender Höhe entstanden.
Dass die später geltend gemachte Einlageentsteuerung wirtschaftlich ein ähnliches Resultat gezeitigt hat, wie wenn die Vorsteuerabzüge in den Steuerperioden 2011-2014 von der ESTV anerkannt worden wären, kann nicht von Belang sein, ist der Anspruch auf Einlageentsteuerung doch erst nach Ablauf der massgeblichen Steuerperiode entstanden (Art. 32 MWSTG, Art. 72 MWSTV). Die Voraussetzungen für eine Befreiung von der Pflicht zur Entrichtung eines Verzugszinses nach Art. 87 Abs. 2 MWSTG sind vor diesem Hintergrund nicht gegeben.

2.4. Nach dem Gesagten ist bundesrechtlich nicht zu beanstanden, dass die Vorinstanz die Verfügung der ESTV bezüglich der Pflicht der Beschwerdeführerin zur Bezahlung von Verzugszinsen ab dem 12. März 2014 geschützt hat. Die Beschwerde ist in diesem Punkte abzuweisen. Damit ist allerdings nichts darüber ausgesagt, bis wann diese Pflicht zur Bezahlung von Verzugszinsen angehalten hat. Bestünde zwischen der ESTV und der Beschwerdeführerin insoweit keine Einigkeit, könnte dies zum Gegenstand eines neuen Verfahrens gemacht werden.

3.
Die Beschwerdeführerin rügt, die Vorinstanz habe die Verfahrenskosten zu hoch angesetzt.

3.1. Anwendbar ist diesbezüglich das Reglement über die Kosten und Entschädigungen vor dem Bundesverwaltungsgericht vom 21. Februar 2008 (VGKE; SR 173.320.2). Nach Art. 1 Abs. 1 VGKE setzen sich die Verfahrenskosten aus der Gerichtsgebühr und den Auslagen zusammen. Die Gerichtsgebühr bemisst sich nach Umfang und Schwierigkeit der Streitsache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien (Art. 2 Abs. 1 VGKE). In Streitigkeiten mit Vermögensinteresse richtet sie sich namentlich nach dem Streitwert (Art. 4 VGKE).

3.2. Soweit die Beschwerdeführerin eine rechtswidrige Berechnung des Streitwerts beanstandet und ihre Rüge (auch insoweit) damit begründet, dass sie in der Steuerperiode 2015 eine Einlageentsteuerung habe vornehmen können, ist sie auf die obigen Erwägungen zum Streitgegenstand zu verweisen (vgl. oben, E. 1.2.1).
Hätte die Beschwerdeführerin vor der Vorinstanz obsiegt und wäre die Verfügung der ESTV vom 8. November 2016 antragsgemäss aufgehoben worden, wäre sie von der Pflicht entbunden gewesen, für die - vorliegend einzig in Frage stehenden - Steuerperioden 2011 bis 2014 Mehrwertsteuern in der Höhe von Fr. 1'400'279.-- nachzubezahlen. Die Vorinstanz hat diesen Wert zu Recht zur Grundlage der Berechnung der Verfahrenskosten gemacht.

3.3. Die Bemessung der Verfahrenskosten durch die Vorinstanz erweist sich vor diesem Hintergrund als bundesrechtskonform. Die Beschwerde ist auch in diesem Punkt abzuweisen.

4.
Bei diesem Verfahrensausgang hat die Beschwerdeführerin die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens zu tragen (Art. 65 i.V.m. Art. 66 Abs. 1 BGG). Eine Parteientschädigung zugunsten der ESTV ist nicht auszusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 6'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 23. April 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Brunner

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 32 Dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable - 1 Si les conditions de la déduction de l'impôt préalable sont remplies ultérieurement (dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable), la déduction de l'impôt préalable peut être opérée sur la période de décompte au cours de laquelle les conditions ont été remplies. L'impôt préalable, y compris les parts de cet impôt corrigées à titre de prestation à soi-même, peut être déduit s'il ne l'a pas déjà été.
¹	Si les conditions de la déduction de l'impôt préalable sont remplies ultérieurement (dégrèvement ultérieur de l'impôt préalable), la déduction de l'impôt préalable peut être opérée sur la période de décompte au cours de laquelle les conditions ont été remplies. L'impôt préalable, y compris les parts de cet impôt corrigées à titre de prestation à soi-même, peut être déduit s'il ne l'a pas déjà été.
²	Si le bien ou la prestation de services ont été utilisés pendant la période comprise entre la réception de la prestation ou le moment de l'importation et la réalisation des conditions de la déduction de l'impôt préalable, le montant à déduire se calcule sur leur valeur résiduelle. Pour calculer la valeur résiduelle, le montant de l'impôt préalable est réduit linéairement de un cinquième par année écoulée pour les biens mobiliers et les prestations de services, et de un vingtième par année écoulée pour les biens immobiliers. La façon dont l'amortissement est comptabilisé ne joue aucun rôle. Dans les cas fondés, le Conseil fédéral peut prévoir des dérogations aux règles relatives à l'amortissement.
³	Si un bien n'est utilisé que temporairement pour une activité entrepreneuriale donnant droit à la déduction de l'impôt préalable, l'assujetti peut faire valoir, à titre d'impôt préalable, l'impôt qui grèverait la location facturée à un tiers indépendant.

SR 641.201 Ordonnance du 27 novembre 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (OTVA) OTVA Art. 72 Principes - (art. 32 LTVA)
¹	La déduction de l'impôt préalable peut être entièrement corrigée sur les biens et les prestations de services qui n'ont pas été utilisés.
²	La déduction de l'impôt préalable peut être corrigée sur les biens usagés et les prestations de services qui sont encore disponibles et qui ont encore une valeur résiduelle au moment où les conditions donnant droit à la déduction de l'impôt préalable sont réalisées. Pour les prestations de services en matière de conseil, de tenue de la comptabilité, de recrutement de personnel, de management et de publicité, il est présumé qu'elles sont déjà consommées au moment de leur acquisition et qu'elles ne sont plus disponibles.
³	Pour les biens fabriqués par l'assujetti, un supplément de 33 % pour l'utilisation de l'infrastructure peut être ajouté à l'impôt préalable sur les matériaux et, pour les produits semi-finis, sur d'éventuels travaux de tiers. La preuve effective de l'impôt préalable imputé à l'utilisation de l'infrastructure demeure réservée.
⁴	Si seule une partie des conditions de la déduction de l'impôt préalable est réalisée, la correction ne peut être opérée qu'en fonction de l'affectation qui donne désormais droit à la déduction de l'impôt préalable.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 86 Paiement de l'impôt - 1 L'assujetti doit acquitter la créance fiscale née pendant une période de décompte dans les 60 jours qui suivent la fin de cette période.
¹	L'assujetti doit acquitter la créance fiscale née pendant une période de décompte dans les 60 jours qui suivent la fin de cette période.
²	Si l'assujetti ne fait aucun versement ou acquitte un montant manifestement trop bas, l'AFC engage après sommation une poursuite visant au recouvrement du montant provisoirement dû pour la période de décompte concernée. Si l'assujetti n'établit pas de décompte ou qu'il établit un décompte manifestement incomplet, l'AFC détermine, dans les limites de son pouvoir d'appréciation, le montant provisoirement dû.
³	L'opposition formée par l'assujetti entraine l'ouverture de la procédure de mainlevée. La levée de l'opposition relève de la compétence de l'AFC dans le cadre d'une procédure de décision et d'une procédure de réclamation.
⁴	La décision relative à l'opposition peut faire l'objet d'une réclamation auprès de l'AFC dans les dix jours suivant sa notification. Sous réserve de l'al. 5, la décision sur réclamation est définitive.
⁵	Si l'AFC a déterminé le montant provisoirement dû sur la base de son pouvoir d'appréciation en vertu de l'al. 2, la décision sur réclamation peut faire l'objet d'un recours auprès du Tribunal administratif fédéral. Ce recours n'a pas d'effet suspensif, sauf si le tribunal l'ordonne à la suite d'une requête justifiée. Le Tribunal administratif fédéral statue en dernier ressort.
⁶	L'art. 85a de la loi fédérale du 11 avril 1889 sur la poursuite pour dettes et la faillite (LP)151 n'est pas applicable.
⁷	Le recouvrement d'un montant d'impôt selon l'al. 2 n'affecte pas la fixation de la créance fiscale définitive, régie par les art. 72, 78 et 82. Si la créance fiscale n'est pas fixée en raison de l'inaction de l'assujetti, notamment parce que ce dernier ne corrige pas les erreurs conformément à l'art. 72 et ne requiert pas le prononcé d'une décision au sens de l'art. 82, les montants d'impôt déterminés par l'AFC selon l'al. 2 sont également considérés comme une créance fiscale dès l'échéance de la prescription du droit de taxation.152
⁸	L'assujetti peut fournir des sûretés au sens de l'art. 93, al. 7, en lieu et place du paiement de l'impôt.
⁹	Dès réception du paiement ou des sûretés, l'AFC retire la poursuite engagée.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 87 Intérêt moratoire - 1 En cas de retard dans le paiement de l'impôt, un intérêt moratoire est dû sans sommation.
¹	En cas de retard dans le paiement de l'impôt, un intérêt moratoire est dû sans sommation.
²	Aucun intérêt moratoire n'est dû si la perception ultérieure résulte d'une erreur qui n'aurait entraîné aucun préjudice financier pour la Confédération si elle avait été traitée correctement.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 81 Principes - 1 La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148
¹	La PA147 est applicable, à l'exclusion de l'art. 2, al. 1.148
²	Les autorités établissent d'office les faits pertinents.
³	Le principe de la libre appréciation des preuves est applicable. L'acceptation d'une preuve ne doit pas dépendre exclusivement de la présentation de moyens de preuves précis.

SR 641.20 Loi fédérale du 12 juin 2009 régissant la taxe sur la valeur ajoutée (Loi sur la TVA, LTVA) - Loi sur la TVA LTVA Art. 22 Option pour l'imposition des prestations exclues du champ de l'impôt - 1 Sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte.47
¹	Sous réserve de l'al. 2, l'assujetti peut soumettre à l'impôt des prestations exclues du champ de l'impôt (option) pour autant qu'il l'indique clairement ou qu'il déclare l'imposition de ces prestations dans le décompte.47
²	L'option n'est pas possible:
^a	pour les prestations visées à l'art. 21, al. 2, ch. 18, 19 et 23;
^b	pour les prestations visées à l'art. 21, al. 2, ch. 20 et 21, si le destinataire affecte ou compte affecter l'objet exclusivement à des fins d'habitation.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 1 Frais de procédure
¹	Les frais de procédure devant le Tribunal administratif fédéral (tribunal) comprennent l'émolument judiciaire et les débours.
²	L'émolument judiciaire couvre les frais de photocopie des mémoires et les frais administratifs normaux, tels que les frais pour le personnel, les locaux et le matériel ainsi que les frais postaux, téléphoniques et de télécopie.
³	Les débours comprennent notamment les frais de traduction et les frais occasionnés par l'administration des preuves. Les frais de traduction ne sont pas facturés lorsqu'il s'agit de la traduction d'une langue officielle à une autre.

SR 173.320.2 Règlement du 21 février 2008 concernant les frais, dépens et indemnités fixés par le Tribunal administratif fédéral (FITAF) FITAF Art. 2 Calcul de l'émolument judiciaire
¹	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière. Les modes de calcul des frais prévus par des lois spéciales sont réservés.
²	Le tribunal peut fixer un émolument judiciaire dépassant les montants maximaux visés aux art. 3 et 4, si des motifs particuliers le justifient, notamment une procédure téméraire ou nécessitant un travail exceptionnel.2
³	S'agissant de décisions relatives à des mesures provisionnelles, à la récusation, à la restitution d'un délai, à la révision ou à l'interprétation d'une décision, ainsi que de recours formés contre des décisions incidentes, les frais peuvent être revus à la baisse compte tenu du travail réduit qui en découle. Les montants minimaux mentionnés aux art. 3 et 4 doivent être respectés.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.