2C_312/2019 - 2019-04-23 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons St. Gallen und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2010

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 312/2019

Urteil vom 23. April 2019

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
Kantonales Steueramt St. Gallen,
Beschwerdeführer,
vertreten durch Henk Fenners, Leiter Rechtsdienst, Kantonales Steueramt St. Gallen,

gegen

A.________,
Beschwerdegegner.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons St. Gallen und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2010,

Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons St. Gallen,
Abteilung III, vom 21. Februar 2019
(B 2018/256 und 257).

Sachverhalt:

A.
A.________ (nachfolgend: der Steuerpflichtige) war in der Steuerperiode 2010 im Kanton St. Gallen unbeschränkt steuerpflichtig. Er ist unter anderem Mehrheitsgesellschafter und Geschäftsführer der B.________ GmbH mit Sitz in U.________/ZG (nachfolgend: die Gesellschaft). Die Beteiligung gehört seinem Privatvermögen an. Am 26. Juli 2011 reichte der Steuerpflichtige beim Steueramt des Kantons St. Gallen (KStA/SG) die Steuererklärung zur Steuerperiode 2010 ein. In der Folge erfuhr das KStA/SG, dass die ausserkantonale Gesellschaft am 16. November 2012 für die Steuerperiode 2010 rechtskräftig veranlagt und dabei eine Aufrechnung von Fr. 75'000.-- als verdeckte Gewinnausschüttung zugunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt worden sei. In den Veranlagungsverfügungen vom 8. November 2017 rechnete das KStA/SG auf Ebene des Steuerpflichtigen Fr. 75'000.-- (Staats- und Gemeindesteuern des Kantons St. Gallen) bzw. Fr. 45'000.-- (direkte Bundessteuer; Art. 20 Abs. 1bis DBG) auf. Die Einsprachen blieben erfolglos (Einspracheentscheide vom 22. März 2018).

B.
Der Steuerpflichtige wandte sich an die Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen, welche die Rechtsmittel mit Entscheiden vom 20. November 2018 guthiess und die Sache zur neuen Beurteilung an das KStA/SG zurückwies.
Die Verwaltungsrekurskommission erkannte, praxisgemäss bestehe kein eigentlicher Aufrechnungsautomatismus, der dazu führen könnte, dass sich die auf Ebene der Gesellschaft vorgenommene Aufrechnungen unmittelbar auch auf der Ebene des Anteilsinhabers fortsetzen könnten. Darüber sei Beweis zu führen. Unterlasse der Anteilsinhaber eine Bestreitung oder beschränke er sich auf pauschale Ausführungen, dürfe die Veranlagungsbehörde annehmen, die auf Gesellschaftsebene rechtskräftig veranlagte Aufrechnung sei dem Beteiligungsinhaber gegenüber ebenso berechtigt. Lasse sich die Aufrechnung der geldwerten Leistung nicht auf die rechtskräftige Veranlagung der Kapitalgesellschaft stützen, habe die Veranlagungsbehörde die geldwerte Leistung der Gesellschaft an den Anteilsinhaber bzw. an die ihr nahestehende Person nachzuweisen. Die verdeckte Gewinnausschüttung lasse sich ohne die definitive Veranlagung bzw. ohne Einblick in deren Buchhaltung lediglich anhand der vorliegenden Akten nicht nachvollziehen.
Die Meldung seitens der Abteilung für juristische Personen stelle zwar ein Indiz dafür dar, dass der Steuerpflichtige einen geldwerten Vorteil erlangt haben könnte. Das KStA/SG habe im Verfahren vor der Verwaltungsrekurskommission aber weder die rechtskräftige Veranlagungsverfügung der Gesellschaft noch deren Buchhaltung vorgelegt, weshalb es ausgeschlossen sei, die Begründetheit der streitbetroffenen Aufrechnungen zu beurteilen.

C.
Das KStA/SG rief hierauf das Verwaltungsgericht des Kantons St. Gallen an. Mit Entscheid B 2018/256 / B 2018/257 vom 21. Februar 2019 hiess dessen Abteilung III die Rechtsmittel insoweit gut, als sie erkannte, die Aufrechnung von Fr. 75'000.-- bzw. Fr. 45'000.-- auf Ebene des Steuerpflichtigen sei begründet. Unter Berücksichtigung dessen, dass das KStA/SG die rechtskräftige Veranlagungsverfügung der Gesellschaft erst im verwaltungsgerichtlichen Verfahren vorgelegt habe, sei es gerechtfertigt, die Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens von insgesamt Fr. 2'400.-- nicht dem unterliegenden Steuerpflichtigen, sondern dem Kanton St. Gallen aufzuerlegen. Aus dem gleichen Grund hob das Verwaltungsgericht den Kostenspruch im Entscheid der Verwaltungsrekurskommission nicht auf.

D.
Mit Eingabe vom 28. März 2019 erhebt das KStA/SG beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Es beantragt, der angefochtene Entscheid sei, soweit die Kostenverlegung betreffend, aufzuheben. Die Kosten der Verfahren vor der Verwaltungsrekurskommission (Fr. 1'600.--) bzw. dem Verwaltungsgericht (Fr. 2'400.--) seien dem Steuerpflichtigen aufzuerlegen.

E.
Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat von Instruktionsmassnahmen - namentlich von einem Schriftenwechsel (Art. 102 Abs. 1 BGG) - abgesehen.

Erwägungen:

I. Formelles

1.

1.1. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist zulässig (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 89 Abs. 2 lit. d , Art. 90 , Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 DBG [SR 642.11] und Art. 73 Abs. 2 StHG [SR 642.14]). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 144 III 462 E. 3.2.3 S. 465) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 144 II 313 E. 5.1 S. 319).

1.3. Die Verletzung von verfassungsmässigen Rechten (einschliesslich der Grundrechte) und des rein kantonalen Rechts prüft das Bundesgericht nur, soweit eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG). In der Beschwerde ist daher klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, dass und inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE 145 II 32 E. 5.1 S. 41).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 144 V 173 E. 1.2 S. 175). Die vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig, d.h. willkürlich, sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und wenn die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 und Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 144 IV 35 E. 2.3.3 S. 42 f.). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung. Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 144 V 50 E. 4.1 S. 52 f.; vorne E. 1.3).

II. Direkte Bundessteuer

2.

2.1. Das KStA/SG beanstandet ausschliesslich die vorinstanzliche Kostenverlegung, wobei es auch eine Verletzung des rechtlichen Gehörs und eine offensichtlich unrichtige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts rügt (hinten E. 2.2). Formelle Rügen und Sachverhaltsrügen sind vorab zu behandeln (BGE 138 I 232 E. 5.1 S. 237).

2.2.

2.2.1. Der Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV) verlangt, dass die Behörde die Vorbringen der vom Entscheid in ihr Rechtsstellung betroffenen Person auch tatsächlich hört, prüft und in der Entscheidfindung berücksichtigt. Daraus folgt die Verpflichtung der Behörde, ihren Entscheid zu begründen. Dabei ist es nicht erforderlich, dass sie sich mit allen Parteistandpunkten einlässlich auseinandersetzt und jedes einzelne Vorbringen ausdrücklich widerlegt. Der Begründungspflicht genügt bereits, wenn die Behörde sich auf die für den Entscheid wesentlichen Punkte beschränkt. Die Begründung muss so abgefasst sein, dass die betroffene Person sich über die Tragweite des Entscheids Rechenschaft geben und ihn in voller Kenntnis der Sache an die höhere Instanz weiterziehen kann. In diesem Sinne müssen wenigstens kurz die Überlegungen genannt werden, von denen sich die Behörde hat leiten lassen und auf die sich ihr Entscheid stützt (BGE 143 III 65 E. 5.2 S. 70 f. mit Hinweisen).

2.2.2. Die Vorinstanz begründete die Überwälzung der Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens auf die Veranlagungsbehörde wie folgt (angefochtener Entscheid E. 5) :

"Unter Berücksichtigung des Umstandes, dass die rechtskräftige Veranlagung der B.________ GmbHerst im Beschwerdeverfahren zweifelsfrei belegt wurde, ist es gerechtfertigt, die amtlichen Kosten von je CHF 1'200 dem Staat (Beschwerdeführer) aufzuerlegen (Art. 161 StG und Art. 95 Abs. 2 VRP; Art. 7 Ziff. 222 der Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12; Art. 145 Abs. 2 und Art. 144 Abs. 1 DBG). Auf die Erhebung ist nicht zu verzichten (Art. 95 Abs. 3 VRP). (...) "

Die Veranlagungsbehörde ist mit Blick darauf der Ansicht, es sei "augenfällig", dass die Vorinstanz ihrer Begründungspflicht nicht nachgekommen sei, liessen sich "aufgrund dieser Formulierung bezüglich der Beschwerdegründe der Vorinstanz zur Kostenverlegung nach Verursacherprinzip doch nur Vermutungen anstellen". Es bleibe insbesondere unklar, auf welcher Grundlage sie, die Veranlagungsbehörde, gehalten gewesen sein soll, die rechtskräftige Veranlagungsverfügung vom 12. November 2012 schon im erstinstanzlichen Beschwerdeverfahren vorzulegen. Ebenso sei unerfindlich, weshalb der Nachweis der rechtskräftigen Veranlagung scheinbar einzig anhand der Veranlagungsverfügung habe erbracht werden können. Die Vorinstanz habe sich mit den vorinstanzlichen Erwägungen nicht auseinandergesetzt und namentlich auch gehörswidrig übersehen, dass der Steuerpflichtige die Rechtskraft der Veranlagungsverfügung anerkannt habe.

2.2.3. Entgegen der Auffassung der Veranlagungsbehörde gibt der angefochtene Entscheid keinen Grund zur Annahme, die Vorinstanz habe gegen die ihr obliegende Begründungspflicht und dadurch gegen Art. 29 Abs. 2 BV verstossen. Die vorinstanzlichen Erwägungen zum Kostenpunkt sind zwar knapp gehalten, sie enthalten das Wesentliche aber durchaus und bringen - im Verbund mit den vorangestellten materiellen Erwägungen - unmissverständlich zum Ausdruck, weshalb die Verfahrenskosten auf das KStA/SG zu überwälzen seien. So geht die Vorinstanz zweifelsfrei davon aus, dass die Verwaltungsrekurskommission keinen Rückweisungsentscheid hätte fällen müssen, wenn ihr die streitbetroffene Veranlagungsverfügung nur vorgelegen hätte. Entsprechend wäre das KStA/SG, so die Meinung der Vorinstanz, bereits vor der Verwaltungsrekurskommission zu ihrem Recht gekommen. Die Rüge ist mithin unbegründet.

2.2.4. Das KStA/SG beanstandet alsdann die vorinstanzliche Sachverhaltserhebung. Über weite Strecken decken ihre Vorbringen sich indes mit den Ausführungen, die bereits eine Gehörsverletzung begründen sollten. Von einer offensichtlich unrichtigen Sachverhaltsfeststellung (vorne E. 1.4) kann ohnehin nicht gesprochen werden. So hat die Vorinstanz auch gar nicht bezweifelt, dass die Veranlagungsverfügung der Gesellschaft zur Steuerperiode 2010 in Rechtskraft erwachsen sei. Sie hat vielmehr beanstandet, dass die Veranlagungsverfügung erst im verwaltungsgerichtlichen Verfahren zu den Akten gegeben wurde, was ebenfalls unbestritten ist. Die sich aus dieser Sachlage ergebenden Rechtsfolgen stellen eine Rechtsfrage dar und keine Frage der Sachverhaltserhebung.

2.3.

2.3.1. In der Sache selbst geht es dem KStA/SG, dessen Beschwerde gutgeheissen worden war, einzig um die Kostenverlegung. Die Kritik des KStA/SG zielt darauf ab, dass die Vorinstanz bundesrechtswidrig angenommen habe, die "pflichtgemässe" Aufgabe des KStA/SG hätte darin bestanden, die Veranlagungsverfügung der ausserkantonalen Gesellschaft vom 16. November 2012 schon im erstinstanzlichen Beschwerdeverfahren zu den Akten zu geben. In der Tat ist die Vorinstanz der Ansicht, dass die Veranlagungsbehörde schon vor der Verwaltungsrekurskommission zu ihrem Recht gekommen wäre, wenn sie die Veranlagungsverfügung bereits in diesem Verfahren eingereicht hätte.

2.3.2. Gemäss Art. 144 Abs. 2 DBG werden die Kosten des erstinstanzlichen Beschwerdeverfahrens ganz oder teilweise dem obsiegenden Beschwerdeführer auferlegt, wenn er "bei pflichtgemässem Verhalten schon im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren zu seinem Recht gekommen wäre". Der Tatbestand ist erfüllt, wenn die obsiegende steuerpflichtige Person wesentliche Sachverhaltselemente oder Beweismittel verspätet vorgebracht hat. Als "verspätet" und mithin pflichtwidrig hat etwa eine Aktenedition zu gelten, die - trotz vorbestehender Möglichkeit und Zulässigkeit - nicht im frühestmöglichen Zeitpunkt, das heisst im Veranlagungs- oder Einspracheverfahren, sondern erst im Beschwerdeverfahren erfolgt. Mithin hat das Unterliegerprinzip dem Verursacherprinzip zu weichen, sobald rückblickend festgestellt werden muss, dass spätestens die Einsprachebehörde in selber Weise wie die Beschwerdebehörde entschieden hätte, wenn ihr nur alle entscheidwesentlichen Fakten vorgelegen hätten, für deren Vorlage die steuerpflichtige Person mitwirkungspflichtig war (Urteil 2C 99/2017 vom 31. Juli 2017 E. 4.1).

2.3.3. Das KStA/SG führt nicht aus, es sei von der Verwaltungsrekurskommission nicht eingeladen worden, die (vollständigen) amtlichen Akten einzureichen. Es stellt sich vielmehr auf den Standpunkt, bereits im Einspracheentscheid vom 22. März 2018 sei die Rede davon gewesen, dass die Veranlagungsverfügung vom 16. November 2012 rechtskräftig geworden sei. Der Steuerpflichtige habe in seinen Rechtsmitteln an die Verwaltungsrekurskommission auf die Ordnungsmässigkeit seiner Bücher hingewiesen, weshalb keine Veranlassung bestanden habe, Einsprache zu erheben. Diese Darstellung gibt zu folgender Bemerkung Anlass: Soweit es sich tatsächlich derart verhalten haben sollte, was vorinstanzlich aber nicht festgestellt ist und in keiner Art. 106 Abs. 2 BGG genügenden Form vorgetragen wird (vorne E. 1.4 und 1.3), hiesse dies nicht zwangsläufig, dass eine (Nach-) Prüfung der Veranlagungsverfügung vom 16. November 2012 von vornherein entbehrlich gewesen wäre. Denn die sachliche Grundlage der Aufrechnung, wie sie das KStA/SG vornahm, kann einzig in einer geldwerten Leistung bestehen, die ihrerseits auf einem Vorgang beruht, der ausschliesslich die Ebene der Gesellschaft betrifft.

2.3.4. Das Eine kann ohne das Andere im zweidimensionalen Verhältnis nicht beurteilt werden. Bestand, Qualifikation und Höhe einer Aufrechnung folgen auf Ebene der Gesellschaft einerseits und des Anteilsinhabers anderseits einer jeweils eigenen Logik. Es besteht gerade kein eigentlicher Aufrechnungsautomatismus. (zuletzt Urteil 2C 736/2018 vom 15. Februar 2019 E. 2.2.1, in: ASA 87 S. 590). Der blosse Hinweis, zulasten der Gesellschaft sei es rechtskräftig zur Aufrechnung von Fr. 75'000.-- gekommen, genügt schon aus diesem Grunde nicht, eine entsprechende Aufrechnung auf Ebene des Anteilsinhabers vorzunehmen. Nichts daran ändert, wenn ergänzt wird, es habe sich um einen Aufwand "ohne entsprechendes passives Gegenkonto" gehandelt.

2.3.5. Ausgangspunkt bildet in jedem Fall die Ebene der Gesellschaft. Zu verlangen ist, dass die Veranlagungsbehörde nach erfolgter Beweiswürdigung und aufgrund objektiver Gesichtspunkte mit "an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit" davon überzeugt ist, dass die Kapitalgesellschaft dem Anteilsinhaber eine geldwerte Leistung erbracht habe. Die erforderliche Überzeugung kann auf Indizien beruhen und bedingt keinen direkten Beweis. In Abweichung von den üblichen Regeln über die Beweislast hat aber ein Anteilsinhaber, der gleichzeitig Organ der Gesellschaft ist, Bestand und Höhe einer von der Veranlagungsbehörde behaupteten geldwerten Leistung detailliert zu bestreiten. Unterlässt er dies oder beschränkt er sich auf pauschale Ausführungen, darf die Veranlagungsbehörde grundsätzlich annehmen, die auf Gesellschaftsebene rechtskräftig veranlagte Aufrechnung sei dem Anteilsinhaber gegenüber ebenso berechtigt (Urteil 2C 736/2018 vom 15. Februar 2019 E. 2.2.2).

2.3.6. Das KStA/SG weist mit Recht darauf hin, dass die behördliche Untersuchungspflicht, wie sie zusammen mit der Mitwirkungspflicht das Veranlagungs- und Einspracheverfahren kennzeichnet (Art. 130 Abs. 1 und Art. 135 Abs. 1 DBG), auch im Beschwerdeverfahren herrsche (Art. 143 Abs. 1 DBG). Dies heisst nun aber nicht, dass die Verwaltungsrekurskommission von Bundesrechts wegen an das KStA/SG hätte gelangen müssen, um die fehlenden Aktenstücke im laufenden Verfahren beizuziehen und dann materiell zu entscheiden. Die Verwaltungsrekurskommission hat es vorgezogen, die Sache an das KStA/SG zurückzuweisen, damit diese die fehlenden Sachverhaltselemente erhebe und in den Einspracheentscheid einfliessen lasse. Diese Weichenstellung beruht auf kantonalem Verfahrensrecht und wird als solche nicht gerügt. Selbst bei hinreichender Rüge liesse sich im Übrigen kaum sagen, dass es gegen das allgemeine Willkürverbot von Art. 9 BV verstosse, wenn die Verwaltungsrekurskommission in einem ersten Schritt auf Rückweisung erkannte und das Verwaltungsgericht in einem zweiten Schritt annahm, die Verwaltungsrekurskommission hätte, wäre sie umfassend dokumentiert gewesen, materiell entscheiden können.

2.3.7. Mithin durfte die Vorinstanz ohne Bundesrechtsverletzung annehmen, dass das KStA/SG pflichtgemäss gehalten gewesen sei, die Veranlagungsverfügung vom 16. November 2012 schon im erstinstanzlichen Beschwerdeverfahren vorzulegen. Das KStA/SG sah indes davon ab und holte dies im zweitinstanzlichen Beschwerdeverfahren nach. Dies war "verspätet" und mithin pflichtwidrig im Sinne von Art. 144 Abs. 2 DBG (vorne E. 2.3.2). Das blosse Wissen um eine rechtskräftige Veranlagung der Gesellschaft durfte der Verwaltungsrekurskommission keine abschliessende Beurteilung dessen erlauben, ob dieselbe Aufrechnung auch auf Ebene des Anteilsinhabers gerechtfertigt sei. Im zweidimensionalen Verhältnis besteht kein eigentlicher Aufrechnungsautomatismus (vorne E. 2.3.4). Die Rechtsmittelinstanz muss in die Lage versetzt werden, dass sie überprüfen kann, ob die Veranlagungsbehörde mit "an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit" davon überzeugt sein durfte, dass die den Anteilsinhaber betreffende Aufrechnung berechtigt sei (vorne E. 2.3.5).

2.4.

2.4.1. Art. 144 Abs. 2 DBG ist allerdings auf das erstinstanzliche Beschwerdeverfahren zugeschnitten, in welchem ausnahmslos die steuerpflichtige Person als Beschwerdeführerin auftritt. Praxisgemäss darf dabei aber auch berücksichtigt werden, dass die Veranlagungsbehörde Anlass zum Rechtsmittelverfahren (hier: zur Rückweisung) gegeben hat (Urteil 2C 16/2009 vom 26. August 2009 E. 4.2). Dasselbe Verursacherprinzip herrscht in der Folge auch im zweitinstanzlichen kantonalen Beschwerdeverfahren (Art. 145 Abs. 2 DBG). Nach allgemeinen verfahrensrechtlichen Grundsätzen gilt die Rückweisung zur im Ergebnis offenen Neubeurteilung als vollständiges Obsiegen der beschwerdeführenden Person (BGE 141 V 281 E. 11.1 S. 312; 137 V 210 E. 7.1 S. 271). Die Kosten durften damit im erstinstanzlichen Verfahren vollständig dem Kanton St. Gallen auferlegt werden.

2.4.2. Im zweitinstanzlichen Verfahren wurde der Beschwerde des Kantons entsprochen. Das vom KStA/SG angestrengte Beschwerdeverfahren hätte sich nach dem Gesagten aber vermeiden lassen, wäre der Verwaltungsrekurskommission nur alles zur Verfügung gestanden, was dann dem Verwaltungsgericht vorlag. In Anwendung von Art. 144 Abs. 2 in Verbindung mit Art. 145 Abs. 2 DBG durfte die Vorinstanz die Kosten des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens bundesrechtskonform dem Kanton St. Gallen auferlegen. Das Unterliegerprinzip hat unter den gegebenen Umständen von Bundesrechts wegen dem Verursacherprinzip zu weichen (vorne E. 2.3.2).

2.5. Die Beschwerde erweist sich, soweit die direkte Bundessteuer betreffend, als unbegründet. Sie ist abzuweisen.

III. Staats- und Gemeindesteuern des Kantons St. Gallen

3.
Anders als hinsichtlich der direkten Bundessteuer hatte die Vorinstanz bezüglich der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons St. Gallen kantonales Recht auszulegen und anzuwenden. Im Harmonisierungsrecht finden sich hierzu keine Vorgaben. Gemäss Art. 161 des Steuergesetzes (des Kantons St. Gallen) vom 9. April 1998 (StG/SG; sGS 811.1) in Verbindung mit Art. 95 Abs. 2 des Gesetzes (des Kantons St. Gallen) vom 16. Mai 1965 über die Verwaltungsrechtspflege (VRP/SG; sGS 951.1) hat jeder Beteiligte, sein Rechtsbeistand oder sein Vertreter die Kosten zu übernehmen, die durch nachträgliches Vorbringen von Begehren, Tatsachen oder Beweismitteln entstehen, deren rechtzeitige Geltendmachung ihm möglich und zumutbar gewesen wäre. Die Vorinstanz hat das derart kodifizierte Verursacherprinzip weder willkürlich ausgelegt noch willkürlich angewandt. Die Beschwerde ist auch unter diesem Aspekt unbegründet und abzuweisen.

IV. Kosten und Entschädigung

4.
Nach dem Unterliegerprinzip (Art. 65 Abs. 1 , Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG) sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens dem Kanton St. Gallen aufzuerlegen, der in seinem amtlichen Wirkungskreis tätig wird und Vermögensinteressen wahrnimmt (Art. 66 Abs. 4 BGG). Der Steuerpflichtige hatte sich im bundesgerichtlichen Verfahren nicht zu äussern. Es ist ihm keine Parteientschädigung zuzusprechen.

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 2'000.--werden dem Kanton St. Gallen auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons St. Gallen, Abteilung III, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 23. April 2019

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 20 - 1 Est imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier:
¹	Est imposable le rendement de la fortune mobilière, en particulier:
^a	les intérêts d'avoirs, y compris les rendements versés, en cas de vie ou de rachat, d'assurances de capitaux susceptibles de rachat et acquittées au moyen d'une prime unique, sauf si ces assurances servent à la prévoyance. La prestation d'assurance est réputée servir à la prévoyance lorsqu'elle est versée à un assuré de 60 ans révolus en vertu d'un contrat qui a duré au moins cinq ans et qui a été conclu avant le 66e anniversaire de ce dernier. Dans ce cas, la prestation est exonérée;
^b	les revenus résultant de l'aliénation ou du remboursement d'obligations à intérêt unique prédominant (obligations à intérêt global, obligations à coupon zéro) qui échoient au porteur;
^c	les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.). Lorsque des droits de participation sont vendus conformément à l'art. 4a de la loi fédérale du 13 octobre 1965 sur l'impôt anticipé (LIA)41, à la société de capitaux ou à la société coopérative qui les a émis, l'excédent de liquidation est considéré comme étant réalisé dans l'année pendant laquelle la créance de l'impôt anticipé prend naissance (art. 12, al. 1 et 1bis, LIA); l'al. 1bis est réservé;
^d	les revenus provenant de la location, de l'affermage, de l'usufruit ou d'autres droits de jouissance portant sur des choses mobilières ou sur des droits;
^e	le revenu des parts de placements collectifs qui possèdent des immeubles en propriété directe, dans la mesure où l'ensemble des revenus du placement excède le rendement de ces immeubles;
^f	les revenus de biens immatériels.
^1bis	Les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et les avantages appréciables en argent provenant d'actions, de parts à des sociétés à responsabilité limitée, de parts à des sociétés coopératives et de bons de participation (y compris les actions gratuites, les augmentations gratuites de la valeur nominale, etc.) sont imposables à hauteur de 70 % lorsque ces droits de participation équivalent à 10 % au moins du capital-actions ou du capital social d'une société de capitaux ou d'une société coopérative.43
²	Le produit de la vente de droits de souscription ne fait pas partie du rendement de la fortune, à condition que les droits patrimoniaux appartiennent à la fortune privée du contribuable.
³	Le remboursement d'apports, d'agios et de versements supplémentaires (réserves issues d'apports de capital) effectués par les détenteurs des droits de participation après le 31 décembre 1996 est traité de la même manière que le remboursement du capital-actions ou du capital social. L'al. 4 est réservé.44
⁴	Si, lors du remboursement de réserves issues d'apports de capital conformément à l'al. 3, une société de capitaux ou une société coopérative cotée dans une bourse suisse ne distribue pas d'autres réserves au moins pour un montant équivalent, le remboursement est imposable à hauteur de la moitié de la différence entre le remboursement et la distribution des autres réserves, mais au plus à hauteur du montant des autres réserves pouvant être distribuées en vertu du droit commercial qui sont disponibles dans la société.45
⁵	L'al. 4 ne s'applique pas aux réserves issues d'apports de capital:
^a	qui ont été constituées après le 24 février 2008 dans le cadre de concentrations équivalant économiquement à des fusions, par l'apport de droits de participation ou de droits de sociétariat dans une société de capitaux ou une société coopérative étrangère au sens de l'art. 61, al. 1, let. c, ou lors d'un transfert transfrontalier dans une société de capitaux suisse selon l'art. 61, al. 1, let. d;
^b	qui existaient déjà au sein d'une société de capitaux ou d'une société coopérative étrangère au moment d'une fusion ou restructuration transfrontalière au sens de l'art. 61, al. 1, let. b, et al. 3, ou du déplacement du siège ou de l'administration effective après le 24 février 2008;
^c	en cas de liquidation de la société de capitaux ou de la société coopérative.46
⁶	Les al. 4 et 5 s'appliquent par analogie en cas d'utilisation de réserves issues d'apports de capital pour l'émission d'actions gratuites ou l'augmentation gratuite de la valeur nominale.47
⁷	Si, lors de la vente de droits de participation à une société de capitaux ou une société coopérative qui est cotée dans une bourse suisse et qui les a émis, le remboursement des réserves issues d'apports de capital ne correspond pas au moins à la moitié de l'excédent de liquidation obtenu, la part de cet excédent de liquidation imposable est réduite d'un montant correspondant à la moitié de la différence entre cette part et le remboursement, mais au plus du montant des réserves qui sont imputables à ces droits de participation et qui sont disponibles dans la société.48
⁸	L'al. 3 ne s'applique aux apports et aux agios qui sont versés pendant la durée d'une marge de fluctuation du capital au sens des art. 653s ss du code des obligations (CO)49 que dans la mesure où ils dépassent les remboursements de réserves dans le cadre de ladite marge de fluctuation du capital.50

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 32 Juge instructeur - 1 Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
¹	Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
²	Le juge instructeur statue comme juge unique sur la radiation du rôle des procédures devenues sans objet ou achevées par un retrait ou une transaction judiciaire.
³	Les décisions du juge instructeur ne sont pas sujettes à recours.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 102 Échange d'écritures - 1 Si nécessaire, le Tribunal fédéral communique le recours à l'autorité précédente ainsi qu'aux éventuelles autres parties ou participants à la procédure ou aux autorités qui ont qualité pour recourir; ce faisant, il leur impartit un délai pour se déterminer.
¹	Si nécessaire, le Tribunal fédéral communique le recours à l'autorité précédente ainsi qu'aux éventuelles autres parties ou participants à la procédure ou aux autorités qui ont qualité pour recourir; ce faisant, il leur impartit un délai pour se déterminer.
²	L'autorité précédente transmet le dossier de la cause dans le même délai.
³	En règle générale, il n'y a pas d'échange ultérieur d'écritures.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 73 Recours - 1 Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
¹	Les décisions cantonales de dernière instance portant sur une matière réglée dans les titres 2 à 5 et 6, chap. 1, ou sur la remise de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice peuvent faire l'objet d'un recours en matière de droit public devant le Tribunal fédéral conformément à la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral254.255
²	Le contribuable, l'administration fiscale cantonale et l'Administration fédérale des contributions ont le droit de recourir.
³	...256

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 97 Établissement inexact des faits - 1 Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
¹	Le recours ne peut critiquer les constatations de fait que si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95, et si la correction du vice est susceptible d'influer sur le sort de la cause.
²	Si la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le recours peut porter sur toute constatation incomplète ou erronée des faits.89

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 29 Garanties générales de procédure - 1 Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
¹	Toute personne a droit, dans une procédure judiciaire ou administrative, à ce que sa cause soit traitée équitablement et jugée dans un délai raisonnable.
²	Les parties ont le droit d'être entendues.
³	Toute personne qui ne dispose pas de ressources suffisantes a droit, à moins que sa cause paraisse dépourvue de toute chance de succès, à l'assistance judiciaire gratuite. Elle a en outre droit à l'assistance gratuite d'un défenseur, dans la mesure où la sauvegarde de ses droits le requiert.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 145 - 1 Dans la mesure où le droit cantonal le prévoit, la décision sur recours peut encore être portée devant une autre instance cantonale, indépendante de l'administration.
¹	Dans la mesure où le droit cantonal le prévoit, la décision sur recours peut encore être portée devant une autre instance cantonale, indépendante de l'administration.
²	Les art. 140 à 144 s'appliquent par analogie.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 130 Exécution - 1 L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
¹	L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
²	Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 144 Frais - 1 Les frais de la procédure devant la commission cantonale de recours sont mis à la charge de la partie qui succombe; lorsque le recours est partiellement admis, ils sont répartis proportionnellement.
¹	Les frais de la procédure devant la commission cantonale de recours sont mis à la charge de la partie qui succombe; lorsque le recours est partiellement admis, ils sont répartis proportionnellement.
²	Tout ou partie des frais sont mis à la charge du recourant qui obtient gain de cause, lorsqu'en se conformant aux obligations qui lui incombaient, il aurait pu obtenir satisfaction dans la procédure de taxation ou de réclamation déjà ou lorsqu'il a entravé l'instruction de la commission cantonale de recours par son attitude dilatoire.
³	La commission cantonale de recours peut renoncer à prononcer des frais lorsque des circonstances spéciales le justifient.
⁴	Pour l'allocation des dépens, l'art. 64, al. 1 à 3, de la loi fédérale du 20 décembre 1968 sur la procédure administrative239 s'applique par analogie.
⁵	Le montant des frais de la procédure devant la commission cantonale de recours est fixé par la législation cantonale.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 135 Décision - 1 L'autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l'impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier.
¹	L'autorité de taxation prend, après enquête, une décision sur la réclamation. Elle peut déterminer à nouveau tous les éléments de l'impôt et, après avoir entendu le contribuable, modifier la taxation même au désavantage de ce dernier.
²	La décision est motivée et notifiée au contribuable ainsi qu'à l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct. Elle est également communiquée à l'AFC lorsque celle-ci est intervenue dans la taxation ou a demandé que la décision sur réclamation lui soit communiquée (art. 103, al. 1).
³	La procédure de réclamation est gratuite. Toutefois, l'art. 123, al. 2, dernière phrase est applicable par analogie.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 143 Décision - 1 La commission cantonale de recours prend sa décision après instruction du recours. Après avoir entendu le contribuable, elle peut également modifier la taxation au désavantage de ce dernier.
¹	La commission cantonale de recours prend sa décision après instruction du recours. Après avoir entendu le contribuable, elle peut également modifier la taxation au désavantage de ce dernier.
²	Elle communique sa décision motivée par écrit au contribuable et aux autorités qui sont intervenues dans la procédure.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.