2C_1010/2018 - 2018-12-21 - Finances publiques et droit fiscal - Mehrwertsteuer, Steuerperioden 2010-2013

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C 1010/2018

Urteil vom 21. Dezember 2018

II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Seiler, Präsident,
Bundesrichter Stadelmann,
Bundesrichter Haag,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
A.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer.

Gegenstand
Mehrwertsteuer; Ermessenseinschätzung,
Steuerperioden 2010-2013,

Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I,
vom 26. September 2018 (A-1133/2018).

Sachverhalt:

A.
A.________ (nachfolgend: der Steuerpflichtige) ist wohnhaft in U.________/BL und betreibt in V.________/BS ein Taxiunternehmen in der Rechtsform der Einzelunternehmung. Er ist überwiegend tagsüber tätig (sog. "Tageschauffeur"), wobei er über zwei Taxihalterbewilligungen A (Berechtigung zur Benützung "öffentlicher Standplätze") gemäss § 5 Abs. 1 lit. a des Gesetzes (des Kantons Basel-Stadt) vom 17. Januar 1996 über den Betrieb von Taxis (TG/BS; SG 563.200) verfügt. Er beschäftigt einen unselbständig erwerbenden Taxifahrer.

B.
Am 10. Februar 2014 forderte die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) den bis dahin noch nicht im Register der Mehrwertsteuerpflichtigen verzeichneten A.________ auf, die Jahresrechnungen, Fahrtenschreiberscheiben und Arbeitszeitkontrollkarten sowie die Service- und Reperaturrechnungen sämtlicher Geschäftsfahrzeuge für die Zeit ab Anfang 2009 bzw. ab Aufnahme der selbständigen Erwerbstätigkeit vorzulegen. Der Steuerpflichtige reichte zwar für jedes Jahr eine Erfolgsrechnung ein, er blieb aber die Kontoblätter schuldig. Die Fahrtenschreiberscheiben und Arbeitszeitkontrollkarten waren zur Steuerperiode 2012 vollständig. Zur Folgeperiode legte er sie teilweise vor. Für die restliche Kontrollperiode (2009-2011) reichte er sie nicht ein. Zudem zeigte sich, dass er die Einnahmen zumeist als zusammenfassenden Betrag (Monatstotal, teils nur Jahrestotal) erfasst und kein Kassabuch geführt hatte.

C.
Am 25. September 2014 gab die ESTV A.________ bekannt, dass er rückwirkend auf den 1. Januar 2009 ins Register der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen werde. Die massgebenden Umsätze, welche zur subjektiven Steuerpflicht führten, ermittelte die ESTV, indem sie von den weitgehend dokumentierten Jahren 2012 und 2013 ausging und dann die Ergebnisse auf die restliche Kontrollperiode (2009-2011) umlegte (Umlageverfahren). Von den insgesamt zurückgelegten Kilometern zog sie den Arbeitsweg (vom Wohnort bis zur Stadtgrenze), die anhand der Fahrtenschreiber ermittelten Ferienkilometer (2012: 9'520 km; 2013: 6'810 km) und pauschale Privatfahrten von 100 Kilometern pro Woche ab. Die verbleibenden geschäftlich zurückgelegten Kilometer multiplizierte die ESTV mit dem Ansatz von Fr. 2.40 pro Kilometer. Von diesem kalkulatorischen Umsatz berechnete die ESTV die Steuerforderung anhand des Saldosteuersatzes von 5,2 Prozent. Dies führte für die Kontrollperiode 2010-2013 zu einer Nachbelastung von insgesamt Fr. 25'654.-- (2010: Fr. 6'102.--; 2011: Fr. 6'547.--; 2012: Fr. 6'467.--; 2013: Fr. 6'539.--) nebst Zins (Einschätzungsmitteilung Nr. 117'664).

D.
Der Steuerpflichtige widersetzte sich der Einschätzungsmitteilung (Schreiben vom 13. Oktober 2014). Mit Verfügung vom 19. August 2016 bestätigte die ESTV die Einschätzungsmitteilung dem Grundsatze nach, wobei sie zwar zusätzliche Privatkilometer zuliess, nun aber einen Ansatz von Fr. 2.45 pro Kilometer anwendete. Dadurch ergab sich eine Steuerforderung von noch Fr. 24'328.-- nebst Zins. Dem Einwand, in vergleichbaren Fällen werde in Basel ein Ansatz von Fr. 2.15 pro Kilometer herangezogen, begegnete die ESTV folgendermassen: Die vom Justiz- und Sicherheitsdepartement des Kantons Basel-Stadt erlassenen Höchsttarife für Taxifahrten seien seit der letzten Erhebung (im Jahr 2001) mehrfach erhöht worden. Aus der neuen Erhebung (2012), die bei gut zwei Dutzend tagsüber arbeitenden Chauffeuren aus mehreren Taxibetrieben der Stadt Basel vorgenommen worden sei und die den Zeitraum von 2009-2012 abdecke, sei ein Mindestansatz von Fr. 1.84 und ein Höchstansatz von Fr. 2.89 hervorgegangen, im Durchschnitt damit Fr. 2.38 pro Kilometer. Bei den erfassten Taxifahrern habe es sich um unselbständig Erwerbstätige gehandelt, die als solche die Trinkgelder nicht abzuliefern hätten. Entsprechend sei der durchschnittliche Kilometerumsatz im Fall der
selbstständig erwerbenden Taxichauffeure auf Fr. 2.45 pro Kilometer anzuheben, was einem Trinkgeld von rund fünf Prozent entspreche.

E.
Mit Einspracheentscheid vom 26. Januar 2018 bestätigte die ESTV ihre Kalkulation. Dagegen gelangte der Steuerpflichtige an das Bundesverwaltungsgericht, das die Beschwerde mit Entscheid A-1133/2018 vom 26. September 2018 abwies. Das Bundesverwaltungsgericht erkannte, die ESTV sei bundesrechtskonform zur Vornahme einer Ermessenseinschätzung geschritten und dabei pflichtgemäss vorgegangen. Dem Steuerpflichtigen, der den detaillierten Berechnungen der ESTV vor allem den Pauschalvorwurf, die Zahlen würden "nicht stimmen", entgegensetze, sei der Unrichtigkeitsnachweis misslungen.

F.
Mit Eingabe vom 29. Oktober 2018 (Poststempel: 31. Oktober 2018) erhebt der Steuerpflichtige beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Er beantragt sinngemäss die Aufhebung des angefochtenen Entscheids und die Rückweisung an die Vorinstanz, wobei seine Vorstellungen dahinzugehen scheinen, dass ihm zusätzliche Privatkilometer (5'000 pro Jahr) gewährt werden und ein um 30 Rappen verminderter Kilometeransatz (mithin noch Fr. 2.15) angewendet wird.

G.
Der Abteilungspräsident als Instruktionsrichter (Art. 32 Abs. 1 BGG [SR 173.110]) hat den Beizug der vorinstanzlichen Akten angeordnet, von weiteren Instruktionsmassnahmen - namentlich von einem Schriftenwechsel (Art. 102 Abs. 1 BGG) - aber abgesehen.

Erwägungen:

1.

1.1. Die Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen unter Vorbehalt des Nachfolgenden vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. a , Art. 89 Abs. 1 , Art. 90 und Art. 100 Abs. 1 BGG).

1.2. Das Bundesgericht prüft das Bundesrecht, wozu auch die Mehrwertsteuer zählt (Art. 130 BV), von Amtes wegen (Art. 106 Abs. 1 BGG; BGE 143 V 19 E. 2.3 S. 23 f.) und mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 144 II 313 E. 5.1 S. 319).

1.3. Im Unterschied dazu geht das Bundesgericht der angeblichen Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (unter Einschluss der Grundrechte) nur nach, falls eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG; qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit; BGE 144 II 313 E. 5.1 S. 319). In der Beschwerde ist daher klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE 143 I 1 E. 1.4 S. 5).

1.4. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 144 V 173 E. 1.2 S. 175). Die Sachverhaltskontrolle ist auf offensichtlich unrichtige Feststellungen beschränkt (Art. 105 Abs. 2 BGG). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (BGE 144 IV 35 E. 2.3.3 S. 42 f.). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung (BGE 144 I 28 E. 2.4 S. 31). Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 144 V 50 E. 4.1 S. 52 f. mit Hinweisen; Sachverhalt, lit. C).

2.

2.1. Der Steuerpflichtige bringt in seiner kurzen Eingabe hauptsächlich vor, die mit 100 Kilometern pro Woche berücksichtigten Privatfahrten seien weder nachvollziehbar noch angemessen (10'000 Kilometer pro Jahr seien "wohl realistischer"). Er betätige sich als "Bahnhoftaxifahrer" und verzeichne als solcher generell tiefere Kilometerumsätze als ein "Bestellungsfahrer". Entsprechend erreiche er den Durchschnitt von Fr. 2.38 pro Kilometer nicht. Was das (angeblich zusätzliche) Trinkgeld von Fr. 0.07 pro Kilometer betreffe, sei dieses "explizit im Fahrpreis inbegriffen". Schliesslich beinhalte der gesetzliche Mindestumsatz von Fr. 100'000.-- das Entgelt und die Mehrwertsteuer. Eine derartige Doppelbesteuerung sei unzulässig.

2.2. Die vorgebrachten Einwände betreffen, abgesehen von der Kritik im Zusammenhang mit dem gesetzlichen Mindestumsatz (hinten E. 2.5), die vorinstanzliche Beweiswürdigung. Als Tatfrage unterliegt diese im bundesgerichtlichen Verfahren der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (Art. 106 Abs. 2 BGG; vorne E. 1.4). Aus diesem Grund hätte der Steuerpflichtige in seiner Beschwerde klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen gehabt, dass und inwiefern er in seinen verfassungsmässigen Individualrechten verletzt worden sein soll (vorne E. 1.3). Diesen Anforderungen wird die Eingabe nicht gerecht, selbst wenn zugunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt wird, dass es sich um eine Laienbeschwerde handelt, weshalb die formellen Anforderungen nicht allzu hoch anzusetzen sind (zuletzt etwa Urteil 2C 783/2018 vom 29. November 2018 E. 2.2.5). Im vorliegenden Fall kommt der Steuerpflichtige in seiner Beschwerde auch nicht beiläufig auf die entscheidende Verfassungsfrage zu sprechen. So macht er zwar geltend, ein Ansatz von 10'000 Kilometern für Privatfahren sei "wohl realistischer", ohne aber zumindest den Versuch zu unternehmen, eine willkürliche Berücksichtigung von 100 Kilometern pro Woche
nachzuweisen.

2.3. Gleiches trifft auf die Rüge zu, der aufgrund der jüngsten Statistik angehobene Durchschnitt von Fr. 2.38 pro Kilometer lasse unberücksichtigt, dass er als "Bahnhoftaxifahrer" im Einsatz sei (Taxihalterbewilligung A; Sachverhalt, lit. A). Der Antrag scheint dahinzugehen, dass auf ihn und seinen Angestellten der bisherige Durchschnitt von Fr. 2.15 anzuwenden sei. Es trifft zwar zu, dass das Bundesgericht im Fall der Stadt Basel das "rendement kilométrique moyen" von Fr. 2.15 pro Kilometer (bzw. Fr. 2.04 ohne Trinkgeld; Urteil 2C 835/2011 vom 4. Juni 2012 Sachverhalt lit. C und E. 4.5) mehrfach bestätigt bzw. berücksichtigt hat (so namentlich Urteile 2C 950/2015 vom 11. März 2016 E. 5.2 [Steuerperiode 2009]; 2C 370/2013 vom 19. Juli 2014 Sachverhalt lit. A [2005-2008]; 2C 831/2013 vom 26. Februar 2014 E. 6.4 [2005-2008]; 2C 715/2013 vom 13. Januar 2014 E. 3.2 [2009]; 2C 569/2012 vom 6. Dezember 2012 E. 5 [2002-2006]; 2C 206/2012 vom 6. September 2012 E. 5.3 [2006-2008]; 2C 835/2011 vom 4. Juni 2012 E. 4.5 [2005-2008]). Wie dargelegt, hatten diese Fälle durchwegs Steuerperioden zum Gegenstand, auf welche der neu ermittelte Durchschnitt noch nicht anwendbar ist. Noch früher galt ein Ansatz von Fr. 2.10 (Urteil 2C 569/2012 vom 6.
Dezember 2012 E. 5). Im Urteil 2C 835/2011 vom 4. Juni 2012 E. 4 hielt das Bundesgericht im Übrigen - unter umgekehrten Vorzeichen - fest, die Inhaber einer Taxihalterbewilligung B (§ 5 Abs. 1 lit. b TG/BS) vermöchten sich nicht darauf zu berufen, dass die erhobenen Daten auf die Bewilligungen des Typs A anwendbar seien. Wenn die Vorinstanz auch im vorliegenden Fall eines "Bahnhoftaxifahrers" von einem Durchschnitt von Fr. 2.38 pro Kilometer ausgeht und ihn gleich wie die "Bestellungsfahrer" behandelt, ist dies daher weder rechtsungleich noch willkürlich, zumal eine entsprechende Rüge ohnehin fehlt.

2.4. Unter dem früheren Durchschnitt von Fr. 2.04 (exkl. Trinkgeld) berücksichtigte die ESTV einen Trinkgeldzuschlag von Fr. 0.11, was zu Fr. 2.15 führte (Urteil 2C 835/2011 vom 4. Juni 2012 Sachverhalt lit. C und E. 4.5). Dies entsprach einem Zuschlag von gut fünf Prozent. Nunmehr schlägt die ESTV dem Ansatz von Fr. 2.38 ein Trinkgeld von Fr. 0.07 hinzu, was noch knapp drei Prozent entspricht. Die neue Praxis erscheint, wenngleich auch hierzu eine rechtsgenügliche Rüge fehlt, jedenfalls nicht als willkürlich. Der Steuerpflichtige bringt im Übrigen auch gar nicht vor, er könne kein Trinkgeld vereinnahmen. Sein Argument geht einzig dahin, dieses sei "explizit im Fahrpreis inbegriffen". Dies ändert nichts daran, dass Trinkgelder nach allgemeinem Wissensstand weit verbreitet sind.

2.5.

2.5.1. Was schliesslich die "Umsatzlimite" von Fr. 100'000.-- betrifft, so handelt es sich hierbei um eine bundesrechtliche Frage, der von Amtes wegen nachzugehen ist (Art. 106 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.2). Subjektiv mehrwertsteuerpflichtig ist gemäss Art. 10 Abs. 1 lit. a des Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20), wer unabhängig von Rechtsform, Zweck und Gewinnabsicht ein Unternehmen betreibt. Hingegen ist von der Steuerpflicht befreit, wer innerhalb eines Jahres im In- und Ausland weniger als Fr. 100 000.-- Umsatz aus Leistungen erzielt, die nicht nach Art. 21 Abs. 2 von der Steuer ausgenommen sind (Art. 10 Abs. 2 lit. a MWSTG). Alsdann hat, wer ein Unternehmen betreibt und nach Art. 10 Abs. 2 MWSTG von der subjektiven Steuerpflicht befreit ist, das Recht, auf die Befreiung von der Steuerpflicht zu verzichten (Art. 11 Abs. 1 MWSTG; ausführlich dazu Urteil 2C 321/2015 vom 22. Dezember 2015 E. 4.1, in: ASA 84 S. 731).

2.5.2. Der für die Zwecke von Art. 10 Abs. 2 lit. a MWSTG massgebende Umsatz berechnet sich nach den vereinbarten Entgelten ohne Steuer. Dies ergibt sich für die streitbetroffenen Steuerperioden (Art. 34 Abs. 1 und 2 MWSTG) aus Art. 10 Abs. 2 lit. a Halbsatz 2 MWSTG in der ursprünglichen Fassung vom 12. Juni 2009 (AS 2009 5203), die mit Wirkung ab dem 1. Januar 2018 durch den gleichlautenden Art. 10 Abs. 2bis MWSTG in der Fassung vom 30. Januar 2016 (AS 2017 3575) ersetzt wurde. Die vom Steuerpflichtigen geäusserte Vermutung, es komme zu einer Doppelbesteuerung, entbehrt der Grundlage, zumal es bei den zitierten Normen einzig darum geht, die subjektive Steuerpflicht zu bestimmen. In der Bemessungsgrundlage ist die Steuer ohnehin nicht enthalten (Art. 24 Abs. 6 lit. a MWSTG). Der Steuerpflichtige verwechselt dies möglicherweise mit Art. 37 Abs. 2 MWSTG. Bei Anwendung der Saldosteuersatzmethode wird die Steuerforderung durch Multiplikation des Totals aller in einer Abrechnungsperiode erzielten steuerbaren Entgelte, einschliesslich Steuer, mit dem von der ESTV bewilligten Saldosteuersatz ermittelt. Die ESTV ermittelte die Steuerforderung - nicht die Steuerpflicht - anhand des Saldosteuersatzes von 5,2 Prozent (Sachverhalt, lit. C).
Ihr Vorgehen ist in keiner Weise bundesrechtswidrig.

2.5.3. Die Beschwerde erweist sich als unbegründet. Sie ist abzuweisen.

3.
Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens der unterliegenden Partei aufzuerlegen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG). Der Eidgenossenschaft, die in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 2'500.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 21. Dezember 2018

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Seiler

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 32 Juge instructeur - 1 Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
¹	Le président de la cour ou un juge désigné par lui dirige la procédure au titre de juge instructeur jusqu'au prononcé de l'arrêt.
²	Le juge instructeur statue comme juge unique sur la radiation du rôle des procédures devenues sans objet ou achevées par un retrait ou une transaction judiciaire.
³	Les décisions du juge instructeur ne sont pas sujettes à recours.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 102 Échange d'écritures - 1 Si nécessaire, le Tribunal fédéral communique le recours à l'autorité précédente ainsi qu'aux éventuelles autres parties ou participants à la procédure ou aux autorités qui ont qualité pour recourir; ce faisant, il leur impartit un délai pour se déterminer.
¹	Si nécessaire, le Tribunal fédéral communique le recours à l'autorité précédente ainsi qu'aux éventuelles autres parties ou participants à la procédure ou aux autorités qui ont qualité pour recourir; ce faisant, il leur impartit un délai pour se déterminer.
²	L'autorité précédente transmet le dossier de la cause dans le même délai.
³	En règle générale, il n'y a pas d'échange ultérieur d'écritures.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants93 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants94.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets96.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...97
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.100

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés25.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.