2C_652/2008 - 2009-05-20 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 652/2008

Urteil vom 20. Mai 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Karlen, Zünd,
Gerichtsschreiber Klopfenstein.

Parteien
X.________ AG,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch Rechtsanwalt Prof. Dr. David Dürr und Dr. Frantisek J. Safarik,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt.

Gegenstand
Grundstückgewinnsteuer,

Beschwerde gegen das Urteil des Appellationsgerichts des Kantons Basel-Stadt (als Verwaltungsgericht) vom 16. Juni 2008.

Sachverhalt:

A.
Die X.________ AG mit Sitz in Basel bezweckt die Verwaltung und Vermittlung sowie den Kauf und Verkauf von Grundeigentum. Am 4. Juni 2005 verkaufte die Gesellschaft die Liegenschaft ________ in Basel an die Z.________ AG zum Preis von Fr. 1'800'000.--. Eine Steuererklärung für die Grundstückgewinnsteuer (Einreichefrist 12. Oktober 2005) wurde zunächst nicht eingereicht. Mit Verfügung vom 15. Februar 2006 schätzte die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt den steuerbaren Gewinn mit Fr. 172'600.-- und die Grundstückgewinnsteuer mit Fr. 51'780.-- daher amtlich ein.
Hiegegen erhob die X.________ AG Einsprache, legte eine Steuererklärung bei und machte geltend, es sei nicht ein Grundstückgewinn, sondern ein nachweisbarer Verlust von Fr. 37'444.-- entstanden. Begründet wurde dies mit zusätzlichen Abzügen, darunter Handänderungssteuern und Notariatskosten, namentlich aber auch mit drei Mäkler-Provisionen im Gesamtbetrag von Fr. 132'548.-- (Fr. 19'368.-- an die A.________ AG [Rechnung vom 28. Juni 2005, quittiert am 22. September 2005], Fr. 27'100.-- an die B.________ AG [Rechnung vom 4. Juli 2005, Barzahlung quittiert am selben Tag] sowie Fr. 86'080.-- an die C.________ SA [Rechnung vom 4. Juli 2005, Barzahlung quittiert am selben Tag]).

B.
Mit Entscheid vom 31. Mai 2006 hiess die Steuerverwaltung die Einsprache teilweise gut, gewährte verschiedene von der X.________ AG geltend gemachte Abzüge (darunter die Mäklerprovision an die A.________ AG, nicht aber die beiden anderen Provisionen), und setzte den steuerbaren Grundstückgewinn auf Fr. 57'455.40 bzw. die Grundstückgewinnsteuer auf Fr. 17'220.-- herab.
Das gegen diesen Einsprache-Entscheid bei der Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Stadt erhobene Rechtsmittel blieb erfolglos (Entscheid vom 8. Februar 2007), und mit Urteil vom 16. Juni 2008 wies das Appellationsgericht des Kantons Basel-Stadt (als Verwaltungsgericht) den gegen den Entscheid der Steuerrekurskommission gerichteten Rekurs ebenfalls ab.

C.
Mit Eingabe vom 10. September 2008 führt die X.________ AG Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten beim Bundesgericht mit den Anträgen, das genannte Urteil des Appellationsgerichts Basel-Stadt aufzuheben und zu erkennen, dass bei der Ermittlung des steuerbaren Grundstückgewinns beim Verkauf der Liegenschaft ________ in Basel auch die Mäklerprovisionen der C.________ SA und der B.________ AG von insgesamt Fr. 113'180.-- gewinnmindernd zu berücksichtigen seien. Eventuell sei die Sache zur Neubeurteilung bzw. Sachverhaltsabklärung an die Vorinstanz, subeventuell an die Steuerverwaltung des Kantons Basel- Stadt zurückzuweisen.
Die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Stadt hat auf Vernehmlassung verzichtet. Das Appellationsgericht Basel-Stadt beantragt Abweisung der Beschwerde. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat auf eine Stellungnahme verzichtet.

D.
Mit Verfügung vom 24. September 2008 wies der damalige Abteilungspräsident das gleichzeitig mit der Beschwerdeeinreichung gestellte Gesuch um aufschiebende Wirkung ab.

Erwägungen:

1.
1.1 Beim angefochtenen Entscheid handelt es sich um einen letztinstanzlichen kantonalen Entscheid in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts, die unter keinen Ausschlussgrund gemäss Art. 83 BGG fällt und daher mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht weitergezogen werden kann (Art. 82 lit. a und Art. 86 Abs. 1 lit. d BGG). Die Beschwerdeführerin hat vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen, ist als Abgabepflichtige durch den angefochtenen Entscheid besonders berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung; sie ist daher zur Beschwerde berechtigt (Art. 89 Abs. 1 BGG).

1.2 Mit der Beschwerde kann u.a. die Verletzung von Bundesrecht gerügt werden (Art. 95 lit. a BGG). Gemäss Art. 106 Abs. 1 BGG wendet das Bundesgericht das Recht von Amtes wegen an. Die Rechtsschrift hat die Begehren und deren Begründung zu enthalten (Art. 42 Abs. 1 BGG); im Rahmen der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Entscheid Recht verletzt (Art. 42 Abs. 2 BGG). Die Vorbringen müssen sachbezogen sein, damit aus der Beschwerdeschrift ersichtlich ist, in welchen Punkten und weshalb der angefochtene Entscheid beanstandet wird.
Soweit sich die Besteuerung nach kantonalem Recht richtet, prüft das Bundesgericht dessen Anwendung nur unter dem beschränkten Gesichtswinkel des verfassungsmässigen Willkürverbots (Art. 9 BV). Hierfür gilt die qualifizierte Rügepflicht nach Art. 106 Abs. 2 BGG; das heisst, das Bundesgericht prüft die Anwendung des kantonalen Rechts unter dem Gesichtswinkel der verfassungsmässigen Rechte nur insoweit, als eine entsprechende Rüge erhoben worden ist.
Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn diese offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruht.

2.
2.1 Der Grundstückgewinnsteuer unterliegen von Bundesrechts wegen Gewinne, die sich bei Veräusserung eines Grundstückes des Privatvermögens oder eines land- oder forstwirtschaftlichen Grundstücks sowie von Anteilen daran ergeben, soweit der Erlös die Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert zuzüglich Aufwendungen) übersteigt (Art. 12 Abs. 1 StHG). Der steuerbare Grundstückgewinn besteht somit aus der Differenz zwischen Erlös und Anlagekosten (Erwerbspreis oder Ersatzwert zuzüglich Aufwendungen). Diese Begriffe werden im Steuerharmonisierungsgesetz zwar nicht näher definiert. Dem kantonalen Gesetzgeber bleibt trotzdem bei der Umschreibung des steuerbaren Gewinns nur ein beschränkter Spielraum; denn Grundstückgewinn und Einkommens- oder Gewinnsteuer sind eng miteinander verbunden (BGE 131 II 722 E. 2.1 S. 723 f.). Die Beachtung der Vorgaben der Steuerharmonisierung prüft das Bundesgericht mit voller Kognition. Einzig in Bezug auf allfällige kantonale Besonderheiten, die den der Grundstückgewinnsteuer unterliegenden Teil betreffen, steht dem kantonalen Gesetzgeber ein gewisser Spielraum zu (BGE 131 II 722 E. 2.2 S. 724; 130 II 202 E. 3.1 S. 205 f.; je mit Hinweisen).

2.2 Im Kanton Basel-Stadt wird die Grundstückgewinnsteuer erhoben von den Gewinnen, die sich aus der Veräusserung von im Kanton gelegenen Grundstücken des Privat- und des Geschäftsvermögens der natürlichen und juristischen Personen sowie von Anteilen an solchen ergeben (§ 104 Abs. 1 des kantonalen Gesetzes vom 12. April 2000 über die direkten Steuern [StG]). Als Grundstückgewinn gilt der Betrag, um den der Veräusserungserlös den Einstandswert übersteigt (§ 106 Abs. 1 StG). Gemäss Abs. 2 dieser Bestimmung gilt als Verkaufserlös der Verkaufspreis mit allen Nebenleistungen des Erwerbers abzüglich der mit der Veräusserung verbundenen Kosten. Darunter fallen nach der Rechtsprechung des Appellationsgerichts namentlich Grundbuchgebühren, Beurkundungskosten, Handänderungskosten und "Vermittlungsgebühren" (E. 2.1 des angefochtenen Entscheides).

3.
3.1 Die Steuerbehörde hat vorliegend bei der Ermittlung des Grundstückgewinns eine Mäklerprovision von Fr. 18'000.-- (1 % des Kaufpreises) an die A.________ AG zum Abzug zugelassen. Die Beschwerdeführerin will zwei weitere Mäklerprovisionen von Fr. 86'080.-- (4 1/2 %) an die C.________ SA und von Fr. 27'100.-- (1,5 %) an die B.________ AG als Aufwand berücksichtigt wissen (vgl. vorne lit. A).

3.2 Das Appellationsgericht erwog, die X.________ AG habe im Einspracheverfahren für den Nachweis der von ihr behaupteten Mäklerprovisionen die genannten drei Rechnungen eingereicht; weitere Angaben habe sie nicht gemacht. Aufgrund eigener Abklärungen der Steuerverwaltung sei dann die Rechnung der A.________ AG zum Abzug zugelassen worden, weil die letztgenannte Gesellschaft die Vermittlung von Immobilien ausdrücklich im Gesellschaftszweck führe. Aus diesem Entgegenkommen der Steuerverwaltung könne die Rekurrentin allerdings nichts zu ihren Gunsten ableiten. Das Fehlen von Mäklerverträgen und weiteren Nachweisen über die angebliche Vermittlertätigkeit sei überdies im Einsprache-Entscheid moniert worden. Im darauffolgenden Rekurs an die Steuerrekurskommission habe die Rekurrentin wiederum auf jeglichen Nachweis ihrer Behauptungen verzichtet und lediglich ausgeführt, die C.________ AG und die B.________ AG seien "im Bedarfsfall bereit, diese Tatsachen schriftlich zu bestätigen". Aufgrund des Einsprache-Entscheids der Steuerverwaltung wäre es aber an der Rekurrentin gelegen, im Rahmen ihrer Mitwirkungspflichten für die geltend gemachten Mäklertätigkeiten entsprechende Nachweise beizubringen. Angesichts der Umstände (fehlende Belege
über das Zusammenwirken der Mäkler bzw. über die behaupteten intensiven Verhandlungen mit der Interessentin und deren Banken) habe sie sich nicht damit begnügen dürfen, "im Bedarfsfall" Bestätigungen einzureichen. Von diesen Überlegungen sei auch für das Verfahren vor dem Appellationsgericht auszugehen: Wiederum lege die Rekurrentin keinerlei Belege über die angebliche Vermittlungstätigkeit vor, sondern beantrage nunmehr eine amtliche Erkundigung bei den Mäklerfirmen durch das Gericht selber bzw. die Einvernahme der Mäkler als Zeugen. Solches könne indessen nicht mehr verlangt werden, wenn eine Partei - wie hier - ihren Mitwirkungs- und Beweispflichten in den Verfahren der Vorinstanzen nicht nachgekommen sei.

3.3 Die Beschwerdeführerin trägt vor, zunächst sei mit der A.________ AG ein Mäklervertrag abgeschlossen worden. In der Folge aber hätten die beiden anderen Vermittler bekannt gegeben, dass sie eine Person kennen würden, die am fraglichen Objekt interessiert sein könnte. Der Name dieser Person sei jedoch nur gegen eine hohe Provision preisgegeben worden; und für die A.________ AG habe aufgrund des noch laufenden Vertrages ebenfalls eine Provision bezahlt werden müssen. Erst mit der Stellungnahme an die Steuerrekurskommission vom 15. November 2006 habe die Steuerverwaltung verlangt, dass die Vermittlungstätigkeit der beiden anderen Firmen nachzuweisen sei. Die Rekurskommission habe aber am 15. November 2006 den Schriftenwechsel sofort geschlossen, so dass die X.________ AG gar nicht mehr in der Lage gewesen sei, diesen verlangten Nachweis zu erbringen. Dazu habe überdies gar kein Anlass bestanden, da auf Seiten der Beschwerdeführerin bereits im Rekursverfahren angeboten worden sei, dass - sofern nötig - die beiden Mäklerfirmen den Ablauf schriftlich bestätigen könnten. Materiell liege ohnehin gar keine Vermittlungstätigkeit vor; es habe sich beim entsprechenden Hinweis um einen blossen, mündlich gegebenen "Tipp" gehandelt, so dass
es auch inhaltlich unmöglich gewesen wäre, den verlangten Beweis zu erbringen. Trotz dieser inneren Unmöglichkeit des von der Steuerverwaltung verlangten Beweises habe die Rekurskommission das Rechtsmittel genau aus diesem Grunde - Nichtnachweis einer Vermittlungstätigkeit - abgewiesen. Weil das Appellationsgericht dieses Vorgehen der Steuerrekurskommission geschützt und sich darüber hinaus geweigert habe, die angebotenen Beweise abzunehmen (Einvernahme der Geschäftsführer der beiden Mäklerfirmen als Zeugen), verletze der angefochtene Entscheid in verschiedenster Hinsicht das Rechtsgleichheitsgebot und das Willkürverbot sowie den Grundsatz von Treu und Glauben (Art. 8 /9 BV) und die Verfahrensgarantien von Art. 29 Abs. 1 und 2 BV (Verbot der Rechtsverweigerung, Anspruch auf rechtliches Gehör).
3.4
3.4.1 Die Beschwerdeführerin rügt vorab zu Unrecht als Verfassungsverletzung, dass das Appellationsgericht auf das irrelevante Kriterium der Vermittlungstätigkeit abgestellt habe. Eine Mäklerprovision kann als steuermindernde Tatsache nur berücksichtigt werden, wenn u.a. eine zum Grundstückkauf oder -verkauf führende Vermittlungstätigkeit vom Steuerpflichtigen nachgewiesen ist (vgl. RICHNER/FREI/KAUFMANN/ MEUTER, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. Auflage 2006, Rz. 81 zu § 221). Eine derartige Tätigkeit ist mithin Voraussetzung dafür, dass die entsprechenden Kosten im Sinne von § 106 Abs. 2 StG bei der Berechnung der Grundstückgewinnsteuer in Abzug gebracht werden können. Wenn das Appellationsgericht unter diesen Umständen vom Steuerpflichtigen den Nachweis einer Vermittlungstätigkeit verlangt, kann von Willkür keine Rede sein (vgl. zum Willkürbegriff BGE BGE 131 I 467 E. 3.1 S. 473 f. mit Hinweisen).
3.4.2 Nicht durchzudringen vermag die Beschwerdeführerin auch mit der Rüge, das Appellationsgericht habe seinem Entscheid implizit und damit in willkürlicher Weise die handelsregisterrechtliche Zweckumschreibung der betroffenen Mäklerfirmen zugrunde gelegt. Das Appellationsgericht erwog einzig, aus dem "Entgegenkommen" der Steuerverwaltung, die aufgrund eigener Abklärungen im Handelsregister die Mäklerrechnung der A.________ AG wegen ihres Gesellschaftszwecks zum Abzug zugelassen hatte, könne die Rekurrentin nichts zu ihren Gunsten ableiten (vgl. vorne E. 3.2). Für seinen Entscheid, die Provisionen an die C.________ AG und die B.________ AG nicht zum Abzug zuzulassen, hat das Appellationsgericht aber unmissverständlich auf den fehlenden Nachweis einer Vermittlungstätigkeit und gerade nicht auf die handelsregisterrechtliche Zweckumschreibung der beteiligten Mäklerfirmen abgestellt (vgl. E. 3.4 und E. 3.5 des angefochtenen Entscheides).
3.4.3 Die Beschwerdeführerin rügt als Verfassungsverletzung, dass das Appellationsgericht die bei den Akten liegenden Rechnungen und Quittungen (vgl. vorne lit. A) über die beiden noch im Streite liegenden Provisionen nicht als steuermindernd akzeptiere, werde doch mit diesen Unterlagen der abzugsfähige Aufwand hinreichend belegt ("Es ist kein Argument zu finden, weshalb diese beiden Belege nicht einen klaren Beweis dafür erbringen, dass die betreffenden Vermittlungen stattgefunden haben und dass genau deswegen auch die beiden namhaften Betrag (recte: Beträge) bezahlt wurden", S. 11 der Beschwerdeschrift). Diese Rüge ist offensichtlich unbegründet, kann doch das gegenseitige blosse Ausstellen von Rechnungen und Quittungen unter den beteiligten Firmen für sich allein eine für den steuermindernden Abzug zusätzlich erforderliche Vermittlungstätigkeit nicht hinreichend belegen.
3.4.4 Die Beschwerdeführerin rügt eine Verletzung des Grundsatzes von Treu und Glauben, weil das Appellationsgericht ihr eine Verletzung der Mitwirkungspflichten vorwerfe und dabei unberücksichtigt lasse, dass beim jeweiligen Verfahrensstand vor den Vorinstanzen kein Anlass zum Vorbringen der verlangten Beweise bestanden habe.
Entgegen der Darstellung der Beschwerdeführerin (vorne E. 3.3) hatte diese nicht erst aufgrund der Vorbringen der Steuerverwaltung im Verfahren vor der Rekurskommission Anlass, die Vermittlungstätigkeit nachzuweisen, sondern spätestens aufgrund des Einsprache-Entscheides selber. Die Schlussfolgerung des Appellationsgerichts, aufgrund der Beanstandungen im Einsprache-Entscheid der Steuerverwaltung habe sich die Beschwerdeführerin im Rekursverfahren nicht mit dem Beweisangebot begnügen dürfen, "im Bedarfsfall" solche Bestätigungen einzureichen, ist daher verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.
3.4.5 Die Beschwerdeführerin rügt weiter eine Verletzung ihres Anspruchs auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV), weil nicht einzusehen sei, weshalb das Appellationsgericht die beantragte Erkundigung bei den betroffenen Mäklerfirmen nicht habe einholen wollen und die beantragte Einvernahme von Zeugen bzw. Auskunftspersonen nicht durchgeführt habe.
Das Appellationsgericht hat sich im angefochtenen Urteil mit dieser Frage befasst und in E. 3.5 ausgeführt, die Abnahme dieser Beweise könne dann nicht mehr verlangt werden, wenn eine Partei - wie vorliegend - ihren Mitwirkungs- und Beweispflichten in den vorinstanzlichen Verfahren nicht nachgekommen sei. Die Beschwerdeführerin setzt sich mit dieser Begründung des Gerichts nicht bzw. nicht in der gesetzlich gebotenen Weise auseinander, weshalb auf diese Rüge nicht einzutreten ist (vgl. vorne E. 1.2).
3.4.6 Die Beschwerdeführerin rügt schliesslich, dass Appellationsgericht gehe von einem offensichtlich unrichtigen Sachverhalt aus, wenn es annehme, die Vermittlungstätigkeit der beiden Firmen C.________ SA und B.________ AG hätte sich in Dokumenten niederschlagen müssen. Diese Rüge hat neben der Willkürrüge keine selbständige Bedeutung, und sie ist ebenfalls unbegründet: Auch wenn die Tätigkeit der genannten Firmen vor allem darin gelegen haben soll, dass sie der Beschwerdeführerin mündlich den entscheidenden "Tipp" für den Verkauf ihrer Liegenschaft gegeben hat, ist die Annahme des Appellationsgerichts, diese Tätigkeit hätte sich bei den behaupteten Verhandlungen mit der Kauf-Interessentin und deren Banken in irgend einer Form schriftlich (als "Papierspur") niedergeschlagen, jedenfalls nicht unhaltbar.

4.
Nach dem Gesagten ist die Beschwerde als unbegründet abzuweisen, soweit darauf eingetreten werden kann.
Bei diesem Verfahrensausgang sind die Gerichtskosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf einzutreten ist.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Steuerverwaltung und dem Appellationsgericht (als Verwaltungsgericht) des Kantons Basel-Stadt sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 20. Mai 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Müller Klopfenstein

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 95 Diritto svizzero - Il ricorrente può far valere la violazione:
^a	del diritto federale;
^b	del diritto internazionale;
^c	dei diritti costituzionali cantonali;
^d	delle disposizioni cantonali in materia di diritto di voto dei cittadini e di elezioni e votazioni popolari;
^e	del diritto intercantonale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 106 Applicazione del diritto - 1 Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
¹	Il Tribunale federale applica d'ufficio il diritto.
²	Esamina la violazione di diritti fondamentali e di disposizioni di diritto cantonale e intercantonale soltanto se il ricorrente ha sollevato e motivato tale censura.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 12 - 1 Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
¹	Sono imponibili gli utili da sostanza immobiliare conseguiti in seguito all'alienazione di un fondo facente parte della sostanza privata o di un fondo agricolo o silvicolo, nonché di parti dello stesso, sempreché il prodotto dell'alienazione superi le spese di investimento (prezzo d'acquisto o valore di sostituzione, più le spese).
²	L'assoggettamento è dato per ogni alienazione di fondo. Sono assimilati a un'alienazione:
^a	i negozi giuridici che producono i medesimi effetti economici dell'alienazione sul potere di disporre di un fondo;
^b	il trasferimento di un fondo o di una parte di esso dalla sostanza privata alla sostanza commerciale;
^c	la costituzione su di un fondo di servitù di diritto privato o di restrizioni di diritto pubblico alla proprietà fondiaria, se limitano lo sfruttamento incondizionato o diminuiscono il valore venale di un fondo in modo duraturo e importante e si fanno contro versamento di un'indennità;
^d	il trasferimento di partecipazioni a società immobiliari facenti parte della sostanza privata, sempreché il diritto cantonale preveda l'assoggettamento in questo caso;
^e	i plusvalori derivanti dalla pianificazione ai sensi della legge federale del 22 giugno 197983 sulla pianificazione del territorio, senza che vi sia alienazione, sempreché il diritto cantonale assoggetti questa fattispecie all'imposta sugli utili da sostanza immobiliare.
³	L'imposizione è differita in caso di:
^a	trapasso di proprietà in seguito a successione (devoluzione, divisione, legato), a anticipo ereditario o a donazione;
^b	trapasso della proprietà tra coniugi in connessione con il regime matrimoniale, nonché d'indennità dovuta per i contributi straordinari di un coniuge al mantenimento della famiglia (art. 165 CC85) e per le pretese fondate sul diritto del divorzio, nella misura in cui i coniugi sono d'accordo;
^c	ricomposizione particellare ai fini di un raggruppamento di terreni, di un piano di quartiere, di rettificazione dei limiti di proprietà, di un arrotondamento dei poderi agricoli, nonché in caso di ricomposizione particellare nell'ambito di una procedura d'espropriazione o di un'espropriazione imminente;
^d	alienazione totale o parziale di un fondo agricolo o silvicolo, purché il prodotto dell'alienazione venga utilizzato entro un congruo termine per l'acquisto di un fondo sostitutivo sfruttato dal contribuente stesso o per il miglioramento di fondi agricoli o silvicoli appartenenti al contribuente e sfruttati dallo stesso;
^e	alienazione di un'abitazione (casa monofamiliare o appartamento) che ha servito durevolmente e esclusivamente all'uso personale del contribuente, a condizione che il ricavo sia destinato entro un congruo termine all'acquisto o alla costruzione in Svizzera di un'abitazione sostitutiva adibita al medesimo scopo.
⁴	I Cantoni possono riscuotere l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare anche sugli utili conseguiti in seguito all'alienazione di fondi facenti parte della sostanza commerciale, sempreché esentino questi utili dall'imposta sul reddito e dall'imposta sull'utile oppure computino l'imposta sugli utili da sostanza immobiliare nell'imposta sul reddito o nell'imposta sull'utile. In ambedue i casi:
^a	le fattispecie di cui agli articoli 8 capoversi 3 e 4 e 24 capoversi 3 e 3quater sono assimilate alle alienazioni la cui imposizione è differita ai fini dell'imposta sugli utili da sostanza immobiliare;
^b	il trasferimento di tutto o di una parte di fondo dalla sostanza privata alla sostanza commerciale non può essere assimilato a un'alienazione.
⁵	I Cantoni provvedono affinché gli utili realizzati a corto termine siano imposti più gravemente.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 8 Uguaglianza giuridica - 1 Tutti sono uguali davanti alla legge.
¹	Tutti sono uguali davanti alla legge.
²	Nessuno può essere discriminato, in particolare a causa dell'origine, della razza, del sesso, dell'età, della lingua, della posizione sociale, del modo di vita, delle convinzioni religiose, filosofiche o politiche, e di menomazioni fisiche, mentali o psichiche.
³	Uomo e donna hanno uguali diritti. La legge ne assicura l'uguaglianza, di diritto e di fatto, in particolare per quanto concerne la famiglia, l'istruzione e il lavoro. Uomo e donna hanno diritto a un salario uguale per un lavoro di uguale valore.
⁴	La legge prevede provvedimenti per eliminare svantaggi esistenti nei confronti dei disabili.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 65 Spese giudiziarie - 1 Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
¹	Le spese giudiziarie comprendono la tassa di giustizia, l'emolumento per la copia di atti scritti, le spese per le traduzioni in o da una lingua non ufficiale e le indennità versate a periti e testimoni.
²	La tassa di giustizia è stabilita in funzione del valore litigioso, dell'ampiezza e della difficoltà della causa, del modo di condotta processuale e della situazione finanziaria delle parti.
³	Di regola, il suo importo è di:
^a	200 a 5000 franchi nelle controversie senza interesse pecuniario;
^b	200 a 100 000 franchi nelle altre controversie.
⁴	È di 200 a 1000 franchi, a prescindere dal valore litigioso, nelle controversie:
^a	concernenti prestazioni di assicurazioni sociali;
^b	concernenti discriminazioni fondate sul sesso;
^c	risultanti da un rapporto di lavoro, sempreché il valore litigioso non superi 30 000 franchi;
^d	secondo gli articoli 7 e 8 della legge del 13 dicembre 200223 sui disabili.
⁵	Se motivi particolari lo giustificano, il Tribunale federale può aumentare tali importi, ma al massimo fino al doppio nei casi di cui al capoverso 3 e fino a 10 000 franchi nei casi di cui al capoverso 4.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.