9C_97/2023 - 2023-06-19 - Finances publiques et droit fiscal - Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Appenzell Ausserrhoden und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2019

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 97/2023

Urteil vom 19. Juni 2023

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Beusch, Bundesrichterin Scherrer Reber,
Gerichtsschreiber Seiler.

Verfahrensbeteiligte
A.________ SA,
vertreten durch Rechtsanwalt Visar Keraj,
Beschwerdeführerin,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Appenzell Ausserrhoden, Gutenberg-Zentrum, 9102 Herisau,
Beschwerdegegnerin.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Appenzell Ausserrhoden und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2019,

Beschwerde gegen das Urteil des Obergerichts Appenzell Ausserrhoden vom 6. Dezember 2022
(02V 21 72).

Erwägungen:

1.
Am 20. Juli 2021 veranlagte die kantonale Steuerverwaltung Appenzell Ausserrhoden nach zweimaliger Mahnung (erste Mahnung am 28. Juli 2020, zweite Mahnung am 15. September 2020) die A.________ SA, die bis zu diesem Zeitpunkt weder die Steuererklärung noch andere Unterlagen eingereicht hatte, für die Steuerperiode 2019 nach Ermessen. Basierend auf einem Reingewinn von Fr. 150'000.- und einem Eigenkapital von Fr. 582'000.-, wovon dem Kanton Appenzell Ausserrhoden ein Gewinnanteil von Fr. 53'300.- und ein Kapitalanteil von Fr. 17'000.- zugerechnet wurden, setzte sie die Staats- und Gemeindesteuern auf Fr. 4'364.50 und die direkte Bundessteuer auf Fr. 12'750.- fest. Am 23. August 2021 reichte die A.________ SA eine Einsprache bei der kantonalen Steuerverwaltung ein und beantragte die Feststellung, dass die Ermessensveranlagung und Schlussrechnungen nichtig seien. Ausserdem sei das Verfahren bis auf Weiteres zu sistieren, bis die A.________ SA die Steuererklärung und weitere Belege nachgereicht habe bzw. ihr Verwaltungsrat in der Lage sei, aufgrund des Hinderungsgrundes Krankheit ein Fristwiederherstellungsgesuch zu stellen, sodass im Anschluss gestützt auf die nachgereichten Unterlagen eine ordentliche Veranlagung vorgenommen werden
könne. Die kantonale Steuerverwaltung trat auf die Einsprache mit Entscheid vom 28. September 2021 nicht ein. Eine dagegen erhobene Beschwerde wies das Obergericht des Kantons Appenzell Ausserrhoden mit Urteil vom 6. Dezember 2022 ab.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 30. Januar 2023 beantragt die A.________ SA in erster Linie die Sistierung des Verfahrens bis zum 30. September 2023, eventualiter mit Zustimmung der Vorinstanzen. Subeventualiter beantragt die A.________ SA die Aufhebung des angefochtenen Entscheids und die Anweisung an die Steuerverwaltung Appenzell Ausserrhoden, auf die Einsprache einzutreten. In der Begründung ihrer Beschwerde beantragt sie ferner die Einholung eines psychologischen Gutachtens. Das Obergericht und die kantonale Steuerverwaltung haben sich nicht vernehmen lassen. Die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) beantragt die Abweisung der Beschwerde in Bezug auf die direkte Bundessteuer. Die A.________ SA nimmt erneut Stellung.

2.
Die Beschwerde richtet sich gegen einen Endentscheid einer oberen kantonalen Instanz in einer öffentlich-rechtlichen Angelegenheit (Art. 82 , 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 sowie Art. 90 BGG). Die weiteren Eintretensvoraussetzungen (Art. 42 , Art. 89 Abs. 1 und Art. 100 Abs. 1 BGG) geben zu keinen weiteren Bemerkungen Anlass. Auf die Beschwerde ist einzutreten.

3.
Soweit die Beschwerdeführerin in ihrer zusätzlichen Stellungnahme neue respektive andere Anträge stellt, sind diese offensichtlich unzulässig, da die Anträge in der Beschwerde enthalten sein respektive vor Ablauf der Beschwerdefrist formuliert werden müssen (Art. 42 Abs. 1 BGG; BGE 143 II 283 E. 1.2.3). Auch Rügen, die eine beschwerdeführende Partei erst in ihrer Replik oder in einer sonstigen Eingabe nach Ablauf der Beschwerdefrist erhebt, sind grundsätzlich unzulässig. Anders verhält es sich nur, wenn erst die Vernehmlassung eines anderen Verfahrensbeteiligten Anlass zur Beschwerdeergänzung gibt, wobei die beschwerdeführende Partei die Stellungnahme in diesem Fall unverzüglich zu beantragen bzw. einzureichen hat (BGE 147 I 16 E. 3.4.3; 143 II 283 E. 1.2.3; 135 I 19 E. 2.2; 132 I 42 E. 3.3.4). Während die kantonale Steuerverwaltung und die Vorinstanz gar nicht erst Stellung zur Beschwerde genommen haben, hat die ESTV integral auf die Begründung im angefochtenen Urteil verwiesen. Die Beschwerdeführerin hatte demnach keinen Anlass, neue Rügen vorzutragen. Ohnehin wiederholt die Beschwerdeführerin in der zusätzlichen Stellungnahme über weite Strecken bloss, was sie bereits in der Beschwerde ausgeführt hat. Im Übrigen erweisen sich
ihre Ausführungen und Beweismittelangebote als unzulässig und ist darauf keine Rücksicht zu nehmen.

4.
Nach der Rechtsprechung liegt es im Ermessen des angerufenen Gerichts, ob ein Verfahren sistiert wird. Es hat dabei die Interessen abzuwägen. Im Zweifelsfall ist im Interesse des Beschleunigungsgebots auf die Sistierung zu verzichten (BGE 130 V 90 E. 5; 119 II 386 E. 1b; 105 II 308 E. 2). Die Beschwerdeführerin bringt nichts vor, was eine Sistierung rechtfertigen würde. Insbesondere genügt es nicht, auf ein angebliches Ombudsverfahren hinzuweisen, das im Zeitpunkt der Beschwerdeerhebung weder gesetzlich vorgesehen noch beantragt worden ist. Die Sistierungsanträge sind demnach unbegründet und abzuweisen.

5.
Der in der Begründung der Beschwerde enthaltene Antrag der Beschwerdeführerin auf Einholung eines psychologischen Gutachtens ist offensichtlich unzulässig (Art. 99 Abs. 1 BGG) und ebenfalls abzuweisen.

6.
Die Beschwerdeführerin macht geltend, es verletze das Rechtsgleichheitsgebot (Art. 8 Abs. 1 BV) und den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV), wenn sie trotz der Krankheit ihres Verwaltungsratsmitglieds nach Ermessen veranlagt werde. Zudem verhalte sich die Vorinstanz überspitzt formalistisch und verletze sie den Grundsatz der Verhältnismässigkeit. Weiter rügt die Beschwerdeführerin Verletzungen des konventionsrechtlichen Diskriminierungsverbots und des konventionsrechtlichen Anspruchs auf einen wirksamen Rechtsbehelf (Art. 13 und 14 EMRK).
Die Konventionsrügen sind offensichtlich nicht genügend substanziiert (Art. 106 Abs. 2 BGG), macht die Beschwerdeführerin doch gar nicht erst geltend, dass sie in Bezug auf eine konkrete Konventionsgarantie diskriminiert worden wäre (vgl. zum akzessorischen Charakter des Diskriminierungsverbots von Art. 14 EMRK BGE 148 I 160 E. 8.1; 144 I 340 E. 3.5; 143 V 114 E. 5.3.2.2). Auch die übrigen Rügen sind kaum hinreichend substanziiert, auf jeden Fall aber allesamt offensichtlich unbegründet. Das Verfahren der Veranlagung nach Ermessen ist für das Bundesgericht verbindlich (Art. 190 BV) gesetzlich vorgeschrieben (Art. 130 Abs. 2 DBG [SR 642.11] sowie Art. 169 des Steuergesetzes des Kantons Appenzell Ausserrhoden vom 21. Mai 2000 [StG/AR; bGS 621.11] und Art. 46 Abs. 3 StHG [SR 642.14]). Die gesetzlichen Voraussetzungen waren hier angesichts des Beweisnotstands und der Mahnung der Beschwerdeführerin offensichtlich erfüllt, sodass von vornherein nicht zu beanstanden ist, dass die kantonale Steuerverwaltung die Beschwerdeführerin nach Ermessen veranlagt hat. Ebenso offensichtlich ist, dass die Beschwerdeführerin die formellen Anforderungen an die Einsprache nicht erfüllt hat, weswegen nach der gesetzlichen Konzeption auf die Einsprache
nicht einzutreten war (Art. 132 Abs. 3 DBG; Art. 171 Abs. 3 StG/AR; Art. 48 Abs. 2 StHG; vgl. dazu BGE 131 II 548 E. 2.3; Urteil 2C 61/2021 vom 22. Dezember 2021 E. 4.1, in: StE 2022 B 95.1 Nr. 17). Selbst wenn von dieser gesetzlichen Rechtslage abstrahiert werden könnte, wäre der Beschwerdeführerin nicht zu folgen, weil ihre verfassungsrechtlichen Argumente haltlos sind. Die Steuerbehörde hat ihr Ermessen so auszuüben, dass die Ermessensveranlagung der materiellen Wahrheit - mithin der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der steuerpflichtigen Person - möglichst nahe kommt; es sollen damit keine pönalen Motive verfolgt werden (vgl. BGE 145 V 326 E. 4.1; 138 II 465 E. 6.4). Weil es sich bei der Ermessensveranlagung also nicht um eine Strafe handelt, spielt keine Rolle, ob die steuerpflichtige Person respektive ihre Organpersonen am Beweisnotstand eine Schuld trifft. Dementsprechend sind die persönlichen Verhältnisse von B.________ als Verwaltungsratsmitglied der Beschwerdeführerin (Krankheit, Anzahl der Gesellschaften, in deren Verwaltungsrat diese Person sitzt, etc.) von vornherein ohne Bedeutung für die Frage der Zulässigkeit der Ermessensveranlagung. Ob sich daraus allenfalls ein Grund für eine Fristwiederherstellung ergibt,
wird erst zu gegebener Zeit zu beurteilen sein (vgl. den zutreffenden Hinweis im angefochtenen Urteil E. 2.2/b). Es ist auch nicht ersichtlich, inwiefern es überspitzt formalistisch oder unverhältnismässig sein soll, wenn eine steuerpflichtige Person nach zweimaliger Mahnung und mehreren Fristerstreckungen nach Ermessen veranlagt wird. Im Übrigen kann auf die zutreffenden Erwägungen der Vorinstanz (vgl. angefochtenes Urteil E. 2.3 und 2.4; Art. 109 Abs. 3 BGG) sowie auf die Erwägungen des Bundesgerichts in den Urteilen 2C 744/2022, 2C 745/2022, 2C 746/2022, 2C 750/2022, 2C 753/2022 und 2C 755/2022 vom 16. Dezember 2022 verwiesen werden. Alle diese Verfahren betrafen ebenfalls von B.________ beherrschte Gesellschaften und hatten im Wesentlichen gleich gelagerte Sachverhalte (fehlende Buchhaltung, Säumnis der Gesellschaften bei der Einreichung der Steuererklärung) zum Gegenstand.

7.
Nach dem Gesagten erweist sich die Beschwerde einschliesslich der prozessualen Anträge als offensichtlich unbegründet, weswegen sie im vereinfachten Verfahren nach Art. 109 Abs. 2 lit. a BGG abzuweisen ist. Nach Art. 66 Abs. 1 BGG trägt grundsätzlich die unterliegende Partei die Gerichtskosten. Gemäss Art. 66 Abs. 3 BGG können Kosten aber auch anderen Verfahrensbeteiligten auferlegt werden, wenn sie diese verursachen. Dazu gehören auch Rechtsvertreter, denen eine qualifiziert problematische Prozessführung vorzuwerfen ist (vgl. BGE 129 IV 206 E. 2; Urteil 2C 223/2010 vom 19. November 2010 E. 4.1). Der Rechtsvertreter der Beschwerdeführerin hat bereits kürzlich in mehreren im Wesentlichen gleich gelagerten Verfahren betreffend von B.________ beherrschte Gesellschaften mit ähnlichen Argumenten Beschwerden erhoben, die das Bundesgericht allesamt für offensichtlich unbegründet befunden hat (vgl. Hinweise oben E. 6). Auch unter Berücksichtigung des Gesundheitszustands seines Mandanten bewegt sich der Rechtsvertreter mit der vorliegenden Beschwerde zumindest an der Grenze zur mutwilligen Prozessführung. Der Rechtsvertreter ist deshalb vorzuwarnen, dass er im nächsten solchen Fall mit der Auflage von Gerichtskosten zu rechnen hat (vgl.
Urteil 2C 223/2010 vom 19. November 2010 E. 4.4). Vorliegend bleibt es noch beim Grundsatz von Art. 66 Abs. 1 BGG, sodass die Kosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen sind. Es ist keine Parteientschädigung geschuldet.

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Anträge auf Sistierung werden abgewiesen.

2.
Der Antrag auf Einholung eines psychologischen Gutachtens wird abgewiesen.

3.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

4.
Die Gerichtskosten von Fr. 3'000.- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

5.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Obergericht Appenzell Ausserrhoden, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung mitgeteilt.

Luzern, 19. Juni 2023

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Der Gerichtsschreiber: Seiler

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 99 - 1 Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
¹	Aucun fait nouveau ni preuve nouvelle ne peut être présenté à moins de résulter de la décision de l'autorité précédente.
²	Toute conclusion nouvelle est irrecevable.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 8 Égalité - 1 Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
¹	Tous les êtres humains sont égaux devant la loi.
²	Nul ne doit subir de discrimination du fait notamment de son origine, de sa race, de son sexe, de son âge, de sa langue, de sa situation sociale, de son mode de vie, de ses convictions religieuses, philosophiques ou politiques ni du fait d'une déficience corporelle, mentale ou psychique.
³	L'homme et la femme sont égaux en droit. La loi pourvoit à l'égalité de droit et de fait, en particulier dans les domaines de la famille, de la formation et du travail. L'homme et la femme ont droit à un salaire égal pour un travail de valeur égale.
⁴	La loi prévoit des mesures en vue d'éliminer les inégalités qui frappent les personnes handicapées.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 127 Principes régissant l'imposition - 1 Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
¹	Les principes généraux régissant le régime fiscal, notamment la qualité de contribuable, l'objet de l'impôt et son mode de calcul, sont définis par la loi.
²	Dans la mesure où la nature de l'impôt le permet, les principes de l'universalité, de l'égalité de traitement et de la capacité économique doivent, en particulier, être respectés.
³	La double imposition par les cantons est interdite. La Confédération prend les mesures nécessaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 130 Exécution - 1 L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
¹	L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
²	Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou que les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue en l'absence de données suffisantes. Elle peut prendre en considération les coefficients expérimentaux, l'évolution de fortune et le train de vie du contribuable.

SR 642.14 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes (LHID) LHID Art. 46 Taxation - 1 L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
¹	L'autorité de taxation contrôle la déclaration d'impôt et procède aux investigations nécessaires.
²	Elle communique au contribuable les modifications apportées à sa déclaration au plus tard lors de la notification de la décision de taxation.
³	Elle effectue la taxation d'office sur la base d'une appréciation consciencieuse si, malgré sommation, le contribuable n'a pas satisfait à ses obligations de procédure ou si les éléments imposables ne peuvent être déterminés avec toute la précision voulue faute de données suffisantes.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 132 Conditions - 1 Le contribuable peut adresser à l'autorité de taxation une réclamation écrite contre la décision de taxation dans les 30 jours qui suivent sa notification.
¹	Le contribuable peut adresser à l'autorité de taxation une réclamation écrite contre la décision de taxation dans les 30 jours qui suivent sa notification.
²	La réclamation déposée contre une décision de taxation déjà motivée peut être considérée comme un recours et transmise à la commission cantonale de recours en matière d'impôt si le contribuable et les autres ayants droit y consentent (art. 103, al. 1, let. b, et 104, al. 1).
³	Le contribuable qui a été taxé d'office peut déposer une réclamation contre cette taxation uniquement pour le motif qu'elle est manifestement inexacte. La réclamation doit être motivée et indiquer, le cas échéant, les moyens de preuve.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 109 Cours statuant à trois juges - 1 Le refus d'entrer en matière sur les recours qui ne soulèvent pas de question juridique de principe ni ne portent sur un cas particulièrement important alors qu'ils ne sont recevables qu'à cette condition (art. 74 et 83 à 85) est prononcé par la cour statuant à trois juges. L'art. 58, al. 1, let. b, n'est pas applicable.
¹	Le refus d'entrer en matière sur les recours qui ne soulèvent pas de question juridique de principe ni ne portent sur un cas particulièrement important alors qu'ils ne sont recevables qu'à cette condition (art. 74 et 83 à 85) est prononcé par la cour statuant à trois juges. L'art. 58, al. 1, let. b, n'est pas applicable.
²	La cour décide dans la même composition et à l'unanimité:
^a	de rejeter un recours manifestement infondé;
^b	d'admettre un recours manifestement fondé, en particulier si l'acte attaqué s'écarte de la jurisprudence du Tribunal fédéral et qu'il n'y a pas de raison de la réexaminer.
³	L'arrêt est motivé sommairement. Il peut renvoyer partiellement ou entièrement à la décision attaquée.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.