9C_750/2023 - 2023-12-18 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Staats- und Gemeindessteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuer, Steuerpriode 2008

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

9C 750/2023

Urteil vom 18. Dezember 2023

III. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Parrino, Präsident,
Bundesrichter Beusch, Bundesrichterin Scherrer Reber,
Gerichtsschreiber Kocher.

Verfahrensbeteiligte
Erbengemeinschaft A.A.________, bestehend aus:

1. B.A.________,
2. C.A.________,
3. D.A.________,
alle drei vertreten durch BDO AG Martin Häuselmann und/oder Philipp Wermuth,
Beschwerdeführerinnen,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich, Dienstabteilung Spezialdienste, Bändliweg 21, 8090 Zürich,
Beschwerdegegner.

Gegenstand
Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich und direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2008,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Zürich, 2. Abteilung, vom 25. Oktober 2023 (SR.2023.00008 / SR.2023.00009).

Sachverhalt:

A.

A.a. A.A.________ (nachfolgend: der Alleinaktionär) war einziger Verwaltungsrat und Alleinaktionär der E.________ AG (nachfolgend: die Gesellschaft), deren Sitz sich in U.________/ZH befand. Die Gesellschaft war im An- und Verkauf von Edelmetallen bzw. deren Wiederverwertung tätig, wobei sie in Europa von Geschäfts- und Privatkunden Gold und andere Edelmetalle kaufte und an die F.________ SA mit Sitz in V.________/NE verkaufte. Der Alleinaktionär verstarb am 21. Juni 2011 und hinterliess seine drei Töchter B.A.________, C.A.________ und D.A.________ (nachfolgend: die Erbinnen), auf die namentlich auch die Beteiligungsrechte an der Gesellschaft übergingen.

A.b. Mit Schreiben vom 27. September 2011 reichte die Gesellschaft beim Steueramt des Kantons Zürich eine (straflose) Selbstanzeige ein, dies aufgrund unvollständiger Verbuchung und Deklaration von Einnahmen, Ausgaben und Kapital in den Steuerperioden 2001 bis 2009. Weiter teilte sie dem Steueramt mit, dass höchstwahrscheinlich geldwerte Leistungen an den Alleinaktionär geflossen seien. Zu diesem Zeitpunkt waren die Veranlagungsverfügungen bereits in Rechtskraft erwachsen. Am 11. Oktober 2011 eröffnete das Steueramt gegenüber der Gesellschaft ein Nachsteuerverfahren für die Steuerperioden 2001-2009.
Die Gesellschaft ist mit Beschluss der Generalversammlung vom 10. April 2014 aufgelöst worden. Mit Verfügung vom 15. Juli 2014 erliess das Steueramt, insbesondere gestützt auf die Ergebnisse einer Buchprüfung, eine Nachsteuerverfügung zu den Steuerperioden 2001 bis 2009. Diese beruhte auf einer Veranlagung nach Ermessen. Dagegen erhob die Gesellschaft Einsprache. Aufgrund dessen, dass das Steueramt die Ermessensveranlagung nicht ordnungsgemäss angedroht hatte und die Nachsteuerverfügung folglich an einem schwerwiegenden formellen Mangel litt, hiess das Steueramt die Einsprache am 19. August 2015 teilweise gut und wies es die Sache in das erstinstanzliche Verfahren zurück.
Dagegen erhob die Gesellschaft Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich mit dem Antrag, das Verfahren sei in das Einspracheverfahren zurückzuweisen. Mit Verfügung vom 12. Oktober 2015 trat das Verwaltungsgericht auf die Beschwerde nicht ein, da der Zwischenentscheid nicht selbständig anfechtbar sei. Aus demselben Grund trat das Bundesgericht auf eine Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten nicht ein (Urteil 2C 1032/2015 / 2C 1033/2015 vom 24. November 2015).

A.c. Am 9. Dezember 2015 und nochmals am 18. Mai 2016 forderte das Steueramt die Gesellschaft auf, eine ordnungsgemäss geführte und vollständige Buchhaltung zu den Geschäftsjahren 2001 bis 2009 vorzulegen, ansonsten zur Veranlagung nach Ermessen geschritten werde.
Mit Schreiben vom 9. November 2016 teilte die Gesellschaft dem Steueramt mit, dass der Sachverhalt sich anders gestalte, als anlässlich der Selbstanzeige angenommen worden sei. Wie sich aus weiteren Recherchen ergeben habe, habe ihr Geschäftsmodell nicht im Eigenhandel, sondern in Kommissionsgeschäften bestanden, da sie ihr Geschäft nicht in eigenem Namen und auf eigene Rechnung, sondern in eigenem Namen und auf fremde Rechnung betrieben habe. Konkret sei sie lediglich als Kommissionärin der G.________ mit Sitz in W.________ (FR) tätig geworden, an welcher der Alleinaktionär zu 40 Prozent beteiligt gewesen sei. Da die Edelmetalle bis zu ihrem Verkauf im Eigentum der G.________ verblieben seien, habe sie, die Gesellschaft, insofern kein wirtschaftliches Risiko getragen. Die deklarierten Konti hätten zwar auf den Namen der Gesellschaft gelautet, doch seien sie der Kommittentin zuzurechnen. Wirtschaftlich Berechtigter an den Konti sei aber der Alleinaktionär geblieben. Ausserdem vertrat die Gesellschaft die Auffassung, dass ihre Buchhaltung ordnungsgemäss geführt und vollständig gewesen sei, weshalb keine Unterbesteuerung vorliege.
Hierauf forderte das Steueramt die Gesellschaft mit Mahnung vom 22. November 2016 erneut auf, die vollständige und ordnungsgemässe Buchhaltung einzureichen, ansonsten es die Nachsteuern nach pflichtgemässem Ermessen festsetzen werde. Am 21. Dezember 2016 übergab der Liquidator dem Steueramt die Buchhaltungen und Belegsammlungen zu den Geschäftsjahren 2001 bis 2009. Das Steueramt unterzog diese einer nochmaligen Buchprüfung und gelangte zum Ergebnis, dass die Gesellschaft der Aufforderung vom 18. Mai 2016 nicht gehörig genügt habe. Selbst im Fall einer Kommissionärsstruktur läge keine ordnungsgemässe Buchhaltung vor.
Mit Verfügung vom 7. Dezember 2017 veranlagte das Steueramt die Gesellschaft androhungsgemäss nach Ermessen. Daraus ergaben sich Nachsteuern inklusive Zins für die Steuerperioden 2001 bis 2009 von Fr. 1'537'623.65 (Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich) bzw. Fr. 788'502.- (direkte Bundessteuer). Die Einsprache der Gesellschaft vom 29. Januar 2018 hiess das Steueramt am 11. August 2020 teilweise gut und setzte die Nachsteuer auf Fr. 1'248'973.20 bzw. Fr. 697'209.30 herab. Zugleich stellte es das Nachsteuerverfahren für die Steuerperioden 2001 bis 2004 infolge Verjährung ein.
Hiergegen erhob die Gesellschaft am 30. September 2020 Rekurs und Beschwerde beim Verwaltungsgericht des Kantons Zürich. Mit Urteil SR.2020.00022 / SR.2020.00023 vom 16. Juni 2021 wies das Verwaltungsgericht die Rechtsmittel in Bezug auf die Steuerperioden von 2006 bis 2009 ab. Bezüglich der Steuerperiode 2005 hiess es die Rechtsmittel infolge Verjährung gut. Es setzte die Nachsteuern für die Steuerperioden von 2006 bis 2009 neu auf Fr. 1'097'257.05 bzw. Fr. 613'203.90, je inklusive Zins, fest.
Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 8. September 2021 gelangte die Gesellschaft an das Bundesgericht, das diese betreffend die Steuerperiode 2006 guthiess (zufolge eingetretener Verjährung) und sie im Übrigen abwies. Gleichzeitig wies es die Sache zur Neuberechnung der Nachsteuern für die Steuerperioden 2007 bis 2009 an das Verwaltungsgericht zurück (Urteil 2C 688/2021 vom 27. Januar 2022). Das Bundesgericht erwog in seinem Urteil, zusammenfassend und soweit hier interessierend:
Die Gesellschaft räume ein, dass die nicht deklarierten Bankkonti auf ihren Namen lauteten, sie mache aber geltend, die Konti nur treuhänderisch - zunächst für ihren früheren Aktionär und später für eine Gesellschaft mit Sitz in Frankreich - gehalten zu haben (E. 4 Ingress). Vor dem Hintergrund der Rechtsprechung zu den Treuhandverhältnissen habe das Verwaltungsgericht untersucht, ob die Konten und die eingetretenen Zahlungseingänge der Gesellschaft zugerechnet werden könnten oder ob die Gesellschaft vielmehr treuhänderisch aufgetreten sei. Das Verwaltungsgericht habe sich eingehend mit den Einwänden der Gesellschaft auseinandergesetzt. Es habe insbesondere erwogen, dass kein schriftlicher Vertrag über das Treuhandverhältnis vorliege. Als solcher könnten weder das Formular A noch das "Agent Agreement" vom 20. Juli 1997 betrachtet werden. Das Verwaltungsgericht habe daraus den Schluss gezogen, es sei nicht eindeutig nachgewiesen, dass die streitbetroffenen Konti treuhänderisch gehalten worden seien. Folglich seien diese Konten der Gesellschaft zuzurechnen (E. 4.2).
Daraus folgerte das Bundesgericht:

"Die Darstellung der [Gesellschaft], wonach sie lediglich als Kommissionärin für ihren früheren Aktionär und eine Gesellschaft mit Sitz in Frankreich aufgetreten sei, ist zwar nicht unplausibel. Sie bringt aber nichts vor, was die Feststellungen der Vorinstanz als offensichtlich unrichtig erscheinen lassen würde." Ob die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) in einem von dieser geführten Verfahren erkannt habe, die Gesellschaft sei als Kommissionärin aufgetreten, wie die Gesellschaft nun einwende, gehe aus den Akten nicht hinreichend klar hervor. Selbst wenn die Umsätze und Provisionen tatsächlich nach dem Geschäftsmodell "Kommission" verbucht worden wären, wäre nicht auszuschliessen, dass die Buchhaltung materiell unrichtig gewesen sei und die Gesellschaft in Wahrheit das Geschäftsmodell "Marge" verfolgt habe (E. 4.3). Mithin sei von den tatsächlichen Feststellungen des Verwaltungsgerichts auszugehen (E. 4.4).

In der Sache selbst gehe die Gesellschaft zwar von einem anderen Sachverhalt aus als das Verwaltungsgericht. Sie bestreite aber nicht, dass ihre Buchhaltung, wäre den vorinstanzlichen Feststellungen zu folgen, als ordnungswidrig und unvollständig erscheine. Sie mache auch nicht geltend, dass sie diesen Missstand ausgeräumt hätte oder nicht ordnungsgemäss gemahnt worden wäre. Folglich sei mit der Vorinstanz davon auszugehen, dass das Steueramt die Nachsteuerfaktoren teilweise nach pflichtgemässem Ermessen habe festsetzen dürfen (E. 6.2).
Die Gesellschaft mache im bundesgerichtlichen Verfahren bloss geltend, bei der ermessensweisen Festsetzung des steuerbaren Gewinns sei zu berücksichtigen, dass sie am Edelmetall lediglich treuhänderisch berechtigt gewesen sei, selbst wenn ihr die Bankkonten zuzurechnen seien. Damit könne die Gesellschaft, führte das Bundesgericht aus, den strengen Anforderungen an den Unrichtigkeitsnachweis nicht gerecht werden (E. 6.3). Nach dem Gesagten erweise es sich abschliessend als bundesrechtskonform, dass das Verwaltungsgericht für die Zwecke der direkten Bundessteuer, ausgehend vom Geschäftsmodell "Marge", die Eröffnung eines Nachsteuerverfahrens und die teilweise Festsetzung der Steuerfaktoren nach pflichtgemässem Ermessen bestätigt habe (E. 6.4). Dasselbe ergebe sich im Anwendungsbereich der Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich (E. 7).

B.

B.a. Gleichzeitig mit der Selbstanzeige der Gesellschaft beantragten die Erbinnen am 27. September 2011 die vereinfachte Nachbesteuerung der vom Alleinaktionär gegebenenfalls hinterzogenen Werte ("möglicherweise geldwerte Leistungen an den Alleinaktionär"). Drei Jahre später, am 27. September 2014, eröffnete das Steueramt des Kantons Zürich ein Nachsteuerverfahren zur bereits rechtskräftig veranlagten Steuerperiode 2008 (vereinfachte Nachbesteuerung von Erben). Mit Verfügung vom 15. September 2022 auferlegte das Steueramt den Erbinnen eine Nachsteuer (inklusive Zins) von Fr. 246'983.85 (Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich) bzw. Fr. 281'737.15 (direkte Bundessteuer), nachdem auf deren Ebene eine geldwerte Leistung der Gesellschaft an den ehemaligen Alleinaktionär von Fr. 1'729'728.- aufgerechnet worden war. Derselbe Betrag war auf Ebene der Gesellschaft zufolge fehlender geschäftsmässiger Begründung des Vermögensabflusses aufgerechnet worden, allerdings nach Abzug der damit verbundenen Nachsteuer von Fr. 355'770.-, sodass sich dort per Saldo ein Betrag von Fr. 1'373'959.- ergab. Die Einsprache der Erbinnen vom 19. Oktober 2022 wies das Steueramt mit Einspracheentscheid vom 21. April 2023 ab.

B.b. Die Erbinnen wandten sich am 25. Mai 2023 mit Rekurs und Beschwerde an das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, das die Rechtsmittel abwies (Urteil SR.2023.00008 / SR.2023.00009 vom 25. Oktober 2023). Das Verwaltungsgericht erwog, es liege ein zweidimensionaler Sachverhalt vor. Streitig könne einzig noch sein, ob die auf Ebene der Gesellschaft rechtskräftig als geschäftsmässig nicht begründete Vermögensverwendung qualifizierten Vorgänge (Bargeldbezüge und Überweisungen) von Fr. 1'729'728.- auf Ebene des Alleinaktionärs als geldwerte Leistungen zu berücksichtigen seien. Dabei sei auf den im Verfahren betreffend die Gesellschaft festgestellten Sachverhalt abzustellen. Nicht mehr streitig könne sein, ob die Gesellschaft dem Modell "Marge" oder "Kommission" gefolgt sei (E. 2.2).
Die Gesellschaft habe im rechtskräftig abgeschlossenen Verfahren nicht aufzuzeigen vermocht, fuhr das Verwaltungsgericht fort, dass die Vorgänge, bei welchen der Alleinaktionär unter anderem von zwei nicht aktivierten Konti den Betrag von insgesamt Fr. 522'466.- auf seine zwei privaten Konti überwiesen und ferner hohe Bargeldbezüge getätigt habe, geschäftsmässig begründet gewesen seien. Sie habe weder die Verbuchung noch die Kassenführung nachzuweisen vermocht, sondern vielmehr behauptet, die Konten stünden der angeblichen Kommittentin, der G.________ mit Sitz in W.________ (FR), zu. Auch hierfür sei sie den Beweis schuldig geblieben, ebenso wie für die Sichtweise, wonach es sich um Lohnaufwand gehandelt habe. Ein Arbeitsvertrag, die Lohnabrechnungen und die Beiträge an die Sozialversicherungen seien unbewiesen geblieben. Trotz der schweren formellen und materiellen Mängel der Buchhaltung habe es das Steueramt bei einer "Teilermessensschätzung" bewenden lassen und dabei den Nettogewinnzuschlag von Fr. 1'729'728.- aus der Buchprüfung übernommen (E. 3.6.2).
Wenn die Erbinnen daran festhielten, dass die Gesellschaft dem Geschäftsmodell "Kommission" gefolgt sei, brächten sie im verwaltungsgerichtlichen Verfahren nichts vor, das zu einer Abweichung von dem die Gesellschaft betreffenden Verfahren (und damit dem Geschäftsmodell "Marge") veranlassen könnte. Ohnehin sei zu berücksichtigen, dass die Erbinnen anlässlich der vereinfachten Nachbesteuerung die Verwaltung bei der Feststellung der hinterzogenen Vermögens- und Einkommenselemente vorbehaltlos zu unterstützen gehabt hätten (E. 3.6.3).

C.
Die Erbinnen erheben mit Eingabe vom 30. November 2023 beim Bundesgericht Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Sie beantragen, in Aufhebung des angefochtenen Urteils sei von der Erhebung von Nachsteuern abzustehen. Eventualiter sei die Sache zwecks Neubeurteilung an das Verwaltungsgericht des Kantons Zürich zurückzuweisen. Sie erheben Sachverhalts-, Gehörs- und materiell-rechtliche Rügen.
Das Bundesgericht hat von der Anordnung eines Schriftenwechsels abgesehen.

Erwägungen:

1.

1.1. Die allgemeinen Voraussetzungen der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten liegen vor (Art. 82 lit. a , Art. 83 e contrario, Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2, Art. 90 und Art. 100 Abs. 1 BGG in Verbindung mit Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11] und Art. 73 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden [StHG; SR 642.14]).

1.2. Die Erbinnen sind zur vorstehenden Beschwerde berechtigt: Aufgrund der erbrechtlichen Universalsukzession (Art. 560 Abs. 1 ZGB) gehen sämtliche Aktiven und Verbindlichkeiten, aber auch die Rechte und Pflichten der verstorbenen Person uno actu auf den oder die Erben über (BGE 136 III 461 E. 4; 133 III 664 E. 2.5), soweit diese Rechte nicht höchstpersönlicher Natur und damit unvererblich sind. Abgaberechtliche Forderungen oder Schulden sind vermögensrechtlicher Natur und infolgedessen vererblich. Aus der zivilrechtlichen Universalsukzession fliesst die abgaberechtliche Steuernachfolge (Art. 12 Abs. 1 DBG; § 11 Abs. 1 des Steuergesetzes [des Kantons Zürich] vom 8. Juni 1997 [StG/ZH; LS 631.1]; BGE 144 II 352 E. 5.1; 142 II 232 E. 6.3). Die drei Erbinnen sind mithin parteifähig und zur vorliegenden Beschwerde legitimiert (Art. 89 Abs. 1 BGG; näher zum Ganzen: Urteil 9C 611/2022 vom 14. März 2023 E. 1.3 mit Hinweisen). Auf die Beschwerde ist einzutreten.

1.3. Das Bundesgericht wendet das Bundesgesetzesrecht von Amtes wegen an (Art. 106 Abs. 1 BGG) und prüft es mit uneingeschränkter (voller) Kognition (Art. 95 lit. a BGG; BGE 149 I 109 E. 2.1). Die freie Kognition erfasst im hier interessierenden Umfang auch das harmonisierte Steuerrecht von Kantonen und Gemeinden (Art. 129 BV; Urteile 2C 340/2022 vom 20. März 2023 E. 2, nicht publ. in: BGE 149 I 125; 2C 259/2022 vom 7. Dezember 2022 E. 2.1, nicht publ. in: BGE 148 II 556).

1.4. Anders als im Fall des Bundesgesetzesrechts geht das Bundesgericht der Verletzung verfassungsmässiger Individualrechte (einschliesslich der Grundrechte) nur nach, falls und soweit eine solche Rüge in der Beschwerde überhaupt vorgebracht und ausreichend begründet wird (qualifizierte Rüge- und Begründungsobliegenheit gemäss Art. 106 Abs. 2 BGG; BGE 149 I 109 E. 2.1; 149 III 81 E. 1.3). Die beschwerdeführende Person hat daher klar und detailliert anhand der Erwägungen des angefochtenen Entscheids darzulegen, dass und inwiefern verfassungsmässige Individualrechte verletzt worden sein sollen (BGE 149 I 248 E. 3.1; 149 III 81 E. 1.3).

1.5. Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG; BGE 149 I 207 E. 5.5; 149 II 43 E. 3.5; 149 IV 57 E. 2.2; 149 V 108 E. 4). Die vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellungen können von Amtes wegen oder auf Rüge hin berichtigt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig sind oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Art. 95 BGG beruhen und wenn zudem die Behebung des Mangels für den Verfahrensausgang entscheidend sein kann (Art. 105 Abs. 2 und Art. 97 Abs. 1 BGG; BGE 148 II 392 E. 1.4.1; 148 V 427 E. 3.2). "Offensichtlich unrichtig" ist mit "willkürlich" gleichzusetzen (BGE 149 III 379 E. 7.3.2; 149 IV 57 E. 2.2). Tatfrage ist auch die Beweiswürdigung (BGE 148 V 70 E. 5.1.1). Eine Beweiswürdigung ist willkürlich, wenn sie schlechterdings unhaltbar ist, wenn die Behörde mithin in ihrem Entscheid von Tatsachen ausgeht, die mit der tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch stehen oder auf einem offenkundigen Fehler beruhen (BGE 148 IV 356 E. 2.1). Die Anfechtung der vorinstanzlichen Feststellungen unterliegt der qualifizierten Rüge- und Begründungsobliegenheit (BGE 149 II 43 E. 3.6.4; 149 V 156 E. 6.2; vorne E. 1.4). Auf bloss allgemein gehaltene,
appellatorische Kritik an einem vorinstanzlichen Entscheid geht das Bundesgericht nicht ein (auch dazu BGE 147 IV 73 E. 4.1.2; 146 IV 114 E. 2.1).

2.

2.1. Streitig und zu prüfen ist die im Nachsteuerverfahren vorgenommene Aufrechnung des Betrags von Fr. 1'729'728.-, dies aufgrund einer geldwerten Leistung (durch geschäftsmässig nicht begründete Überweisungen und Barbezüge) seitens der Gesellschaft an den ehemaligen Alleinaktionär. Die Erbinnen erheben Sachverhalts- und Gehörsrügen, um unter den rechtlichen Rügen das Fundament zur Vornahme einer Nachbesteuerung zu bestreiten.

2.2.

2.2.1. Formelle Rügen - wie namentlich Gehörsrügen oder die Rüge der Befangenheit - und Sachverhaltsrügen können ungeachtet der materiellen Begründetheit des Rechtsmittels zur Gutheissung der Beschwerde und zur Aufhebung des angefochtenen Entscheids führen, weshalb sie vorab zu behandeln sind (Urteile 9C 233/2023 vom 3. Oktober 2023 E. 2.1; 2C 876/2020 vom 13. September 2022 E. 2.1 mit Hinweisen, nicht publ. in: BGE 149 II 147).

2.2.2. Die Erbinnen erklären, dass ihre Eltern, beides ausländische Staatsangehörige, im Kanton Zürich nach dem Zuzug aus dem Ausland in den Steuerperioden 2006 und 2007 nach dem Aufwand besteuert worden seien, nicht mehr aber in der hier streitbetroffenen Steuerperiode 2008. Die Gründe für den Übergang ins ordentliche Verfahren liessen sich den damaligen Veranlagungsakten nicht entnehmen. Die Dokumente seien "wild und in loser Form, nicht aber chronologisch, ordentlich geschweige denn vollständig abgelegt" worden. Das Dossier sei auch insofern unvollständig, als das Steueramt im Einspracheverfahren die Akten des die Gesellschaft betreffenden bundesgerichtlichen Verfahrens (Urteil 2C 688/2021 vom 27. Januar 2022) nicht beigezogen und dem Beweisantrag auf Einvernahme von Herrn H.________ als Auskunftsperson nicht stattgegeben habe. Welches Geschäftsmodell ("Marge" oder "Kommission") tatsächlich verfolgt worden sei, habe das Steueramt nunmehr als unerheblich erachtet. Das Verwaltungsgericht habe dies bestätigt und den Sachverhalt mithin offenkundig unvollständig bzw. unrichtig erhoben. Darin erblicken sie insbesondere Verstösse gegen ihren Anspruch auf rechtliches Gehör (Art. 29 Abs. 2 BV).

2.2.3. Den Erbinnen ist zuzustimmen, soweit sie sich auf die Aktenführungspflicht der Veranlagungsbehörde berufen, das dem Akteneinsichtsrecht der rechtsunterworfenen Person gegenübersteht (BGE 142 I 86 E. 2.2; 138 V 218 E. 8.1.2; 124 V 372 E. 3b; 124 V 389 E. 3a). Die Aktenführungspflicht bildet eine Grundvoraussetzung für die Ausübung des Akteneinsichtsrechts (Martin Zweifel/Silvia Hunziker, in: Martin Zweifel/Michael Beusch [Hrsg.], Kommentar DBG, 4. Aufl. 2022, N. 14 zu Art. 114; dies., in: Komm. StHG, a.a.O., N. 3g zu Art. 41; Lydia Masmejean-Fey/Antoine Berthoud, in: Yves Noël/Florence Aubry Girardin [Hrsg.] Commentaire romand, LIFD, 2. Aufl. 2017, N. 17a zu Art. 114) und für die Entscheidfindung. Aufgrund der Aktenführungspflicht haben die Behörden alles im Dossier festzuhalten, was zur Sache gehört und entscheidwesentlich sein kann (BGE 138 V 218 E. 8.1.2; 124 V 372 E. 3b; 124 V 389 E. 3a; zu den Grenzen der Aktenführungspflicht im abgaberechtlichen Bereich insbesondere Urteil 2C 629/2021 vom 19. Oktober 2021 E. 2.2.4). Bis dahin ist den Erbinnen, wie gesagt, beizupflichten. Anders verhält es sich mit den Schlüssen, die sie daraus ziehen wollen. So lassen sie es mit appellatorischer Kritik an der angeblich ungenügenden
Aktenführung bewenden, ohne aufzuzeigen, welche konkreten Rechtsnachteile sie dadurch erlitten haben sollen und vor allem ohne detailliert darzutun, dass die Veranlagungsbehörde mit ihrer angeblich ungenügend erfüllten Aktenführungspflicht gegen den Gehörsanspruch verstossen habe.

2.2.4. Was den Vorwurf angeht, das von der Veranlagungsbehörde im Einspracheverfahren angelegte Dossier sei unvollständig, indem die Akten zum bundesgerichtlichen Verfahren 2C 688/2021 fehlten, ist den Erbinnen entgegenzuhalten, dass alles Wesentliche aus dem Urteil vom 27. Januar 2022 hervorgeht, auf das online zugegriffen werden kann. Abgesehen davon vermögen die Erbinnen auch unter diesem Titel nicht aufzuzeigen, inwiefern der Einspracheentscheid durch das Fehlen der Akten des bundesgerichtlichen Verfahrens beeinflusst worden sein könnte und wie sich das auf das voliegend angefochte kantonale Urteil ausgewirkt haben soll.

2.2.5. Schliesslich erkennen die Erbinnen eine Gehörsverletzung darin, dass die kantonalen Behörden auf ihre Argumentationslinie (erstens: fehlende Ankündigung der Veranlagung nach Ermessen; zweitens: bei Beharren auf dem Modell "Marge" wären die erforderlichen Abklärungen schon im Veranlagungsverfahren vorzunehmen gewesen) nicht eingegangen seien. Ob dies tatsächlich zutrifft, kann offenbleiben, nachdem im vorinstanzlichen Verfahren zu klären war, ob es zur Aufrechnung von Fr. 1'729'728.- zu kommen habe. Dabei war vorfrageweise zu untersuchen, ob die auf Ebene der Gesellschaft vorgenommene Aufrechnung auch auf Ebene des seinerzeitigen Alleinaktionärs angebracht sei. Mit anderen Worten liess sich die Fragestellung nicht beantworten, ohne den von den Erbinnen aufgeworfenen Einwänden nachzugehen. Dass die Vorinstanz dies unterlassen hätte, wie die Erbinnen erklären, liegt jedenfalls nicht auf der Hand, zumal in Erinnerung zu rufen ist, dass eine Gerichtsbehörde zwar alle Anträge zu behandeln, nicht aber auf sämtliche Rügen einzugehen hat (BGE 148 III 30 E. 3.1; 146 II 335 E. 5.1).

2.2.6. Im Ergebnis finden die Sachverhalts- und Gehörsrügen im angefochtenen Entscheid keine Grundlage. Es hat mithin beim Sachverhalt zu bleiben, wie ihn die Vorinstanz festgestellt hat. Dieser ist für das Bundesgericht verbindlich (Art. 105 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.5).

2.3.

2.3.1. Rechtsverletzungen sollen nach Ansicht der Erbinnen namentlich darin liegen, dass das Nachsteuerverfahren keine gesetzliche Grundlage finde (weil bereits im seinerzeitigen Veranlagungsverfahren zu klären gewesen wäre, ob die Steuererklärung vollständig sei), dass zwar keine "Vollschätzung", aber eine "partielle Ermessenseinschätzung" vorliege (weshalb eine entsprechende Androhung bzw. Mahnung auszusprechen gewesen wäre, was aber unterblieben sei) und dass das Verwaltungsgericht vom Modell "Marge" ausgehe, obwohl im Nachsteuerverfahren schlüssig vorgetragen worden sei, dass die Gesellschaft dem Modell "Kommission" gefolgt sei.

2.3.2. Die Erbinnen scheinen davon auszugehen, dass die Erkenntnisse des Urteils 2C 688/2021 vom 27. Januar 2022 im vorliegenden Verfahren mehr oder minder zur vollständigen Disposition stünden und der Fall damit insgesamt "neu aufgerollt" werden könne. Dem ist nicht so: Ausgangspunkt bildet, dass das Bundesgericht im damaligen Urteil erwogen hat, dass die nicht deklarierten Bankkonti auf den Namen der Gesellschaft lauteten, dass kein schriftlicher Vertrag über das angebliche Treuhandverhältnis bestanden habe, dass das Kommissionsmodell zwar "nicht unplausibel" erscheine, die Gesellschaft aber nichts vorbringe, das die Feststellungen des Verwaltungsgerichts als offensichtlich unrichtig erscheinen lasse, dass die Buchhaltung für diesen Fall selbst in den Augen der Gesellschaft als ordnungswidrig und unvollständig erscheine, dass die Veranlagungsbehörde die Nachsteuerfaktoren auf Ebene der Gesellschaft mithin teilweise nach pflichtgemässem Ermessen habe festsetzen dürfen und dass die Gesellschaft daher auf den Unrichtigkeitsnachweis verwiesen gewesen sei, diesen aber nicht erbracht habe (Sachverhalt, lit. A.c). Mit seiner Ausfällung ist das Urteil 2C 688/2021 rechtskräftig geworden (Art. 61 BGG).

2.3.3. Nach der Rechtsprechung bedeutet der Begriff der materiellen Rechtskraft ( chose jugée), dass ein formell rechtskräftiges Urteil in jedem späteren Verfahren mit denselben Parteien verbindlich ist (BGE 145 III 143 E. 5.1; 142 III 210 E. 2 Ingress und 2.1; 140 III 278 E. 3.3; 139 III 126 E. 3.1). Auch das urteilende Gericht selbst ist zu keiner Abänderung einer bereits abgeurteilten Sache ( res iudicata) befugt (BGE 144 I 11 E. 4.2; 125 III 241 E. 1; zum Ganzen: Urteile 9C 682/2023 vom 7. Dezember 2023 E. 3.3.4; 9C 340/2023 vom 4. Oktober 2023 E. 5.3.1, zur Publ. vorgesehen). Indem das Bundesgericht festgestellt hat, die Gesellschaft habe nicht darzutun vermocht, dass der Sachverhalt vom Verwaltungsgericht offensichtlich unrichtig (d.h. in willkürlicher Weise; vorne E. 1.5) erhoben worden sei, hat das Bundesgericht eine Weichenstellung getroffen, die im vorliegenden Verfahren nicht ohne Weiteres übersteuert werden kann. Das heutige Verfahren wickelt sich zwar nicht unter denselben Parteien ab, es liegt aber aufgrund dessen, dass der Erbe der Alleinaktionär (und einzige Verwaltungsrat) der Gesellschaft war, eine enge Korrelation ("zweidimensionaler Sachverhalt") vor.

2.3.4. Anders, als die Erbinnen dies zu vertreten scheinen, bleibt das Urteil 2C 688/2021, trotz Fehlens einer eigentlichen Rechtskrafterstreckung (dazu jüngst Urteil 9C 682/2023 vom 7. Dezember 2023 E. 3.3), beachtlich. So gilt gemäss ständiger bundesgerichtlicher Rechtsprechung zu den zweidimensionalen Sachverhalten zwar, dass auf Ebene des Anteilsinhabers kein eigentlicher Aufrechnungsautomatismus besteht. Insbesondere folgen Bestand, Qualifikation und Höhe einer Aufrechnung auf der Ebene der Gesellschaft einerseits und der Ebene des Anteilinhabers anderseits einer jeweils eigenen Logik. Eine erneute rechtliche Beurteilung auf der Ebene des Anteilinhabers ist unerlässlich, zumal es sich bei der Gesellschaft und der an ihr beteiligten Person - trotz gesellschaftsrechtlicher Verbundenheit - um zwei voneinander vollständig unabhängige Rechts- und Steuersubjekte handelt. In Abweichung von den üblichen Regeln über die Beweisführungs- und die Beweislast hat aber ein Gesellschafter, der gleichzeitig Organ und/oder beherrschender Anteilsinhaber der Gesellschaft ist, Bestand und Höhe einer von der Veranlagungsbehörde behaupteten geldwerten Leistung detailliert zu bestreiten. Unterlässt er dies oder beschränkt er sich auf pauschale
Ausführungen, darf die Veranlagungsbehörde grundsätzlich annehmen, die auf Ebene der Gesellschaft rechtskräftig veranlagte Aufrechnung sei dem Anteilsinhaber gegenüber ebenso berechtigt wie gegenüber der Gesellschaft (Urteile 9C 624/2022 vom 15. März 2023 E. 5.2.5; 2C 630/2021 / 2C 631/2021 vom 17. Mai 2022 E. 2.2.2; 2C 719/2021 vom 7. Dezember 2021 E. 3.2.2).

2.3.5. Diesen Anforderungen werden die von den Erbinnen erhobenen Einwände offenkundig nicht gerecht, soweit sie vorbringen, das Verwaltungsgericht habe rechtsfehlerhaft am Modell "Marge" festgehalten. Hierzu liegen eingehende höchstrichterliche Erwägungen vor, die zwar nur in Bezug auf die Gesellschaft rechtskräftig sind, die aufgrund des Vorliegens eines zweidimensionalen Sachverhalts aber nicht unbeachtlich zu bleiben haben. Ausgangspunkt bildet dabei, dass die Weichenstellung, ob das Modell "Marge" (wie die Vorinstanz annimmt) oder doch das Modell "Kommission" (was der Ansicht der Erbinnen entspricht) vorliege, auf einer tatsächlichen Fragestellung beruht. Die Erbinnen betonen im vorliegenden Verfahren, dass sie gegenüber der Veranlagungsbehörde und dem Verwaltungsgericht "fundiert aufgezeigt" hätten, "welche der vorgelegten Beweise im vorangehenden Verfahren betreffend die Gesellschaft (wegen der eingeschränkten Kognition) nur unzureichend gewürdigt werden konnten". Sie hätten "alle vorhandenen, neuen und seit je bestehenden Beweismittel ins Recht gelegt und die Situation ausführlich mit Blick auf die tatsächlichen Lebensverhältnisse von [Alleinaktionär] aufgearbeitet". Beide Instanzen hätten jedoch "schlicht darauf
[geschlossen], dass die Vorbringen der [Erbinnen] zu wenig substantiiert seien". Sie hätten kurzerhand darauf verzichtet, "anerbotene Beweismittel (wie die Zeugeneinvernahme) abzunehmen".

2.3.6. Praxisgemäss ist eine Beweiswürdigung lediglich dann willkürlich, wenn sie schlechterdings unhaltbar ist, wenn die Behörde mithin in ihrem Entscheid von Tatsachen ausgeht, die mit der tatsächlichen Situation in klarem Widerspruch stehen oder auf einem offenkundigen Fehler beruhen (vorne E. 1.5). Die Erbinnen werfen der Vorinstanz zwar vor, eine unzutreffende (teils antizipierte) Beweiswürdigung vorgenommen zu haben, sie lassen es aber - wie im seinerzeitigen Verfahren 2C 688/2021 - mit Argumenten bewenden, die als rein appellatorisch bezeichnet werden müssen. Unter den einzig interessierenden verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten behaupten sie zwar Verstösse gegen den Gehörsanspruch und die Regeln betreffend die Beweiswürdigung, ohne - verglichen mit dem seinerzeitigen Verfahren - wesentlich Neues vorzutragen und insbesondere ohne eine eingehende verfassungsrechtliche Würdigung anzustellen. Bestand und Höhe der von der Veranlagungsbehörde behaupteten geldwerten Leistung wären detailliert zu bestreiten gewesen (vorne E. 2.3.4), was mit Blick auf die verhältnismässig knappen, den früheren Standpunkt wiederholenden Ausführungen unterblieben ist. Der Vorinstanz ist zwar entgegenzuhalten, dass es zu kurz greift, die Frage des
Geschäftsmodells als "ausserhalb des Streitgegenstandes" liegend zu taxieren, zumindest im bundesgerichtlichen Verfahren bleibt die Kritik der Erbinnen aber an der Oberfläche. Darauf ist nicht weiter einzugehen. Es hat mithin dabei zu bleiben, dass die Gesellschaft als dem Modell "Marge" folgend zu gelten hat.

2.4.

2.4.1. Eine andere Frage ist, ob die Vorinstanz einen blossen Ermessenszuschlag (was diese für sich beansprucht) oder vielmehr eine "partielle Ermessensveranlagung" vorgenommen habe, wie dies die Erbinnen einschätzen (vorne E. 2.3.1).

2.4.2. Gemäss Art. 132 Abs. 3 Satz 1 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG kann die steuerpflichtige Person eine Veranlagungsverfügung, die aufgrund gegebener Voraussetzungen zu Recht vollständig (Ermessensveranlagung i.e.S.) oder teilweise (Ermessenszuschlag) nach pflichtgemässen Ermessens ergangen ist, einzig mit der Begründung anfechten, die Veranlagung sei offensichtlich unrichtig. Der Unrichtigkeitsnachweis ist umfassend anzutreten. Die steuerpflichtige Person kann hierzu entweder weitere Beweismittel nachreichen, wodurch die Untersuchungspflicht der kantonalen Behörden wiederauflebt, oder aber aufzeigen, dass die angefochtene Veranlagungsverfügung offensichtlich übersetzt ist (Urteile 2C 383/2022 vom 24. Juni 2022 E. 3.3.1; 2C 61/2021 vom 22. Dezember 2021 E. 4.1.1 und 4.1.2; 2C 741/2021 vom 11. Oktober 2021 E. 3.3.1; 2C 153/2021 vom 25. August 2021 E. 4.1). Vor allem aber verlangt das Gesetz im Fall einer Veranlagung nach Ermessen, dass eine solche angedroht wird ("trotz Mahnung"; Art. 130 Abs. 2 DBG bzw. Art. 46 Abs. 3 StHG).

2.4.3. Die Erbinnen beanstanden, dass die Veranlagungsbehörde keine Mahnung (mit der Androhung der Veranlagung nach Ermessen) ausgesprochen habe, weswegen die "partielle Ermessensveranlagung" bundesrechtswidrig erfolgt sei. Dabei handelt es sich um eine Frage des Bundesgesetzesrechtes, welcher das Bundesgericht im Bereich der direkten Bundessteuer und der harmonisierten Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich übereinstimmend mit voller Kognition nachgehen kann (Art. 106 Abs. 1 BGG; vorne E. 1.3); einzig die Frage, ob eine Mahnung ausgesprochen worden sei, ist eine Tatfrage. Diese kann hier offenbleiben, nachdem die Rechtsfrage zu einem eindeutigen Ergebnis führt, wie zu zeigen ist. Auszugehen ist dabei von der bundesgerichtlichen Rechtsprechung, wonach ein Ermessenszuschlag nicht ausnahmslos als (teilweise) Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen (Art. 130 Abs. 2 DBG bzw. Art. 46 Abs. 3 StHG) zu betrachten ist. Ebenso in einem zweidimensionalen Umfeld hat das Bundesgericht erkannt:

"Selbst im Fall einer herkömmlichen Aufrechnung, die nicht unter den Sondertatbestand von Art. 130 Abs. 3 [recte Abs. 2] DBG bzw. Art. 46 Abs. 3 StHG fällt, kann die Veranlagungsbehörde einen Ermessenszuschlag vornehmen. Dies ergibt sich ohne Weiteres aus der behördlichen Untersuchungspflicht (Art. 130 Abs. 1 DBG; Art. 46 Abs. 1 StHG) und bedarf im Gesetz keiner weiteren Erwähnung. Zu verlangen ist, dass die Veranlagungsbehörde nach erfolgter Beweiswürdigung und aufgrund objektiver Gesichtspunkte vom Vorliegen eines rechtserheblichen Sachumstandes überzeugt ist ("Regelbeweismass"). Die erforderliche Überzeugung kann auf Indizien beruhen und bedingt keinen direkten Beweis. Der steuerpflichtigen Person obliegt diesfalls kein Unrichtigkeitsnachweis, wie er gemäss Art. 132 Abs. 3 Satz 1 DBG bzw. Art. 48 Abs. 2 StHG herrscht. Will sie die Aufrechnung anfechten, kann sie den Gegenbeweis antreten, ohne grobe methodische oder rechnerische Fehler der Ermessensbetätigung nachweisen zu müssen, was regelmässig auf den Nachweis der Willkür hinausläuft. Bestand und Höhe der Aufrechnung hat sie aber detailliert zu bestreiten"
(so das Urteil 2C 745/2020 vom 29. Oktober 2020 E. 2.3.3; mit dieser Kernaussage zuvor schon die Urteile 2C 316/2020 vom 20. Oktober 2020 E. 2.1; 2C 461/2020 vom 17. Juli 2020 E. 2.1; 2C 1067/2017 vom 11. November 2019 E. 3.1; 2C 736/2018 vom 15. Februar 2019 E. 2.2.3; 2C 57/2019 vom 1. Februar 2019 E. 2.3.3).

2.4.4. Die Veranlagungsbehörde hat im vorliegenden Zusammenhang an sich nichts Anderes getan, als auf Ebene des Alleinaktionärs dieselbe Aufrechnung vorzunehmen, die sie bereits (rechtskräftig) auf Ebene der Gesellschaft getätigt hatte. Konkret hat sie Fr. 1'729'728.- aufgerechnet (Sachverhalt, lit. B.a). Die Erbinnen anerkennen im bundesgerichtlichen Verfahren, dass die Veranlagungsbehörde zu keiner "Vollschätzung" geschritten sei, sie halten indes eine "partielle Ermessenseinschätzung" für gegeben. Dabei ist davon auszugehen, dass das Bundesgericht den Ermessenszuschlag zwar unter Umständen mit einer "teilweisen Ermessensveranlagung" gleichsetzt (vorne E. 2.4.2), nicht aber ohne zu differenzieren (vorne E. 2.4.3). Dies ist zu vertiefen.

2.4.5. Unter den unbestimmten Rechtsbegriff des Ermessenszuschlags fallen zwei Erscheinungsformen. Von einer herkömmlichen Aufrechnung ist zu sprechen, wenn die Veranlagungsbehörde im Rahmen der sie treffenden Untersuchungspflicht, ohne eingehendere Abklärungen anstellen zu müssen, eine betragsmässig weitgehend problemlos zu bestimmende Hinzurechnung zu den deklarierten Elementen vornehmen konnte. Zu denken ist im Fall von natürlichen Personen etwa an einen Lohnausweis, der in der Steuererklärung keinen Niederschlag gefunden hatte. Eine teilweise Veranlagung nach Ermessen liegt demgegenüber vor, wenn die Veranlagungsbehörde den erkannten Fehlbetrag in annäherungsweiser Ermittlung, beispielsweise aufgrund von "Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand" (so Art. 130 Abs. 2 Satzteil 2 DBG) oder anderer vertiefender betriebswirtschaftlicher Methoden, herzuleiten hat, um die als unvollständig erkannte Deklaration zu ergänzen. Nur im zweiten Fall besteht eine "Veranlagung nach Ermessen", die nach einer Mahnung ruft, wenn die steuerpflichtige Person ihre Verfahrenspflichten bis dahin nicht erfüllt hat oder die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden konnten (Art. 130 Abs. 2
Satzteil 1 DBG; Art. 46 Abs. 3 StHG). Auch nur in diesem zweiten Fall unterliegt die steuerpflichtige Person dem Unrichtigkeitsnachweis (Art. 132 Abs. 3 DBG; Art. 48 Abs. 2 StHG; vorne E. 2.4.2).

2.4.6. Ob es sich im Verfahren betreffend die Gesellschaft um einen Ermessenszuschlag zufolge teilweiser Ermessensveranlagung oder um eine blosse Aufrechnung gehandelt hat, ist heute von keiner ausschlaggebender Bedeutung. Massgebend ist einzig, dass die Veranlagungsbehörde im Verfahren betreffend den Alleinaktionär den auf Ebene der Gesellschaft rechtskräftig festgesetzten Betrag von Fr. 1'729'728.- übernehmen konnte, nachdem sie keinerlei Anzeichen dafür festgestellt hatte, dass dieser Betrag zu vermindern oder zu erhöhen wäre. Zumindest auf Ebene des Alleinaktionärs ist mithin von einer herkömmlichen Aufrechnung auszugehen, weswegen eine Mahnung - sollte diese unterblieben sein, was mit Blick auf die Würdigung als herkömmliche Aufrechnung nicht näher zu untersuchen ist - kein unerlässliches Tatbestandselement darstellt. Auch diese Rüge ist unbegründet. Dass mithin ein solcher - nach Diktion der Vorinstanz - Ermessenszuschlag vorgenommen wurde, ist daher nicht zu beanstanden.

2.4.7. Die Steuerpflichtigen deuten für diesen Fall an, die Nachsteuer - hier in der Form der vereinfachten Nachbesteuerung von Erben gemäss Art. 153a DBG bzw. Art. 53a StHG - habe daran zu scheitern, dass die Veranlagungsbehörde bei Veranlagung der Steuerperiode 2008 die nötige Sorgfalt unterlassen habe. Die Veranlagungsbehörde habe zwar die Frage aufgeworfen, ob der Alleinaktionär "tatsächlich keiner Erwerbstätigkeit in der Schweiz nachgegangen" sei, wobei aus den Akten nicht hervorgehe, in welcher Weise die Frage schliesslich beantwortet worden sei. Jedenfalls sei, so die Erbinnen, "aus aktueller Sicht" festzuhalten, dass die kantonalen Behörden hätten erkennen müssen, "dass im Steuerdossier des Alleinaktionärs erhebliche Lücken und Unklarheiten bestanden".

2.4.8. Dazu ist Folgendes zu sagen: Im Rahmen der gemischten Veranlagung (Art. 126 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 130 Abs. 1 DBG) hat die Veranlagungsbehörde die Steuererklärung zu prüfen und die erforderlichen Untersuchungen vorzunehmen. Die Veranlagungsbehörde darf sich grundsätzlich darauf verlassen, dass die Steuererklärung richtig und vollständig sei. Insbesondere ist sie nicht verpflichtet, ohne besonderen Anlass Quervergleiche mit Akten anderer steuerpflichtiger Personen vorzunehmen oder im Steuerdossier nach ergänzenden Unterlagen zu suchen. Die Veranlagungsbehörde darf freilich auch nicht unbesehen auf die Steuererklärung abstellen, als ob es sich um eine Selbstveranlagung handeln würde. Sie muss insbesondere berücksichtigen, dass in den Steuererklärungen nicht nur Tatsachen einzutragen sind, sondern sich dabei auch eigentliche Rechtsfragen stellen. Eine Pflicht zu ergänzender Untersuchung besteht für die Veranlagungsbehörden aber nur, wenn die Steuererklärung Fehler enthält, die klar ersichtlich bzw. offensichtlich sind. Bloss erkennbare Mängel genügen nicht, um davon auszugehen, bestimmte Tatsachen oder Beweismittel seien den Behörden schon zur Zeit der Veranlagung bekannt gewesen bzw. es müsse diesen ein entsprechendes
Wissen angerechnet werden (Urteile 9C 615/2022 vom 15. März 2023 E. 4.3.3; 2C 127/2021 vom 29. November 2021 E. 2.2.2; 2C 868/2020 vom 25. August 2021 E. 2.2.2).

2.4.9. Die Erbinnen machen das angebliche Fehlverhalten der Veranlagungsbehörde bei Veranlagung der Steuerperiode 2008 daran fest, dass aus ungeklärten Gründen von der Besteuerung nach dem Aufwand (Art. 14 DBG; Art. 6 StHG) zur ordentlichen Veranlagung übergegangen und dabei der Sachverhalt unvollständig abgeklärt worden sei. Die Einwände bleiben indes vage und lassen auf keine Steuererklärung schliessen, deren Fehler "klar ersichtlich bzw. offensichtlich" wären (vorne E. 2.4.8). Ohnehin ist in Erinnerung zu rufen, dass es die Erbinnen waren, die das Verfahren auf vereinfachte Nachbesteuerung veranlasst haben. Sie vertraten dabei - jedenfalls damals - die Ansicht, dass die Steuererklärung zur Steuerperiode 2008 und mithin auch die Veranlagungsverfügung unvollständig geblieben seien. Soweit sie heute antönen, dass dies auf ein unzutreffendes Verständnis der seinerzeitigen Organe zurückzuführen sei, ändert dies nichts, zumal der (Gegen-) Beweis der Vollständigkeit der Steuererklärung misslungen ist.

2.5. Zusammenfassend zeigt sich, dass der angefochtene Entscheid bundesrechtlich nicht zu beanstanden ist. In Abweisung der Beschwerde ist er in allen Teilen zu bestätigen. Damit hat die Veranlagungsbehörde zu Recht auf Ebene des Alleinaktionärs bzw. nunmehr der Erbinnen eine Aufrechnung von Fr. 1'729'728.- vorgenommen. Der Umstand, dass auf Ebene der Gesellschaft die Steuerabgrenzung im entsprechenden Umfang zu erhöhen war, musste auf Ebene des Alleinaktionärs bzw. der Erbinnen nicht berücksichtigt werden.

3.
Nach dem Unterliegerprinzip sind die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens den Erbinnen aufzuerlegen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BGG), wofür diese zu gleichen Teilen und solidarisch haften (Art. 66 Abs. 5 BGG). Dem Kanton Zürich, der in seinem amtlichen Wirkungskreis obsiegt, ist keine Parteientschädigung zuzusprechen (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde betreffend die direkte Bundessteuer, Steuerperiode 2008, Nachsteuer, wird abgewiesen.

2.
Die Beschwerde betreffend die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Zürich, Steuerperiode 2008, Nachsteuer, wird abgewiesen.

3.
Die Kosten des bundesgerichtlichen Verfahrens von Fr. 10'000.- werden den Beschwerdeführerinnen auferlegt. Sie tragen ihren Anteil zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung.

4.
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zürich, 2. Abteilung, und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Luzern, 18. Dezember 2023

Im Namen der III. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts

Der Präsident: Parrino

Der Gerichtsschreiber: Kocher

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
^b	gegen kantonale Erlasse;
^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 86 Vorinstanzen im Allgemeinen - 1 Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
^a	des Bundesverwaltungsgerichts;
^b	des Bundesstrafgerichts;
^c	der unabhängigen Beschwerdeinstanz für Radio und Fernsehen;
^d	letzter kantonaler Instanzen, sofern nicht die Beschwerde an das Bundesverwaltungsgericht zulässig ist.
²	Die Kantone setzen als unmittelbare Vorinstanzen des Bundesgerichts obere Gerichte ein, soweit nicht nach einem anderen Bundesgesetz Entscheide anderer richterlicher Behörden der Beschwerde an das Bundesgericht unterliegen.
³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 210 Schweizerisches Zivilgesetzbuch vom 10. Dezember 1907 ZGB Art. 560 - 1 Die Erben erwerben die Erbschaft als Ganzes mit dem Tode des Erblassers kraft Gesetzes.
¹	Die Erben erwerben die Erbschaft als Ganzes mit dem Tode des Erblassers kraft Gesetzes.
²	Mit Vorbehalt der gesetzlichen Ausnahmen gehen die Forderungen, das Eigentum, die beschränkten dinglichen Rechte und der Besitz des Erblassers ohne weiteres auf sie über, und die Schulden des Erblassers werden zu persönlichen Schulden der Erben.
³	Der Erwerb der eingesetzten Erben wird auf den Zeitpunkt der Eröffnung des Erbganges zurückbezogen, und es haben die gesetzlichen Erben ihnen die Erbschaft nach den Besitzesregeln herauszugeben.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 12 Steuernachfolge - 1 Stirbt der Steuerpflichtige, so treten seine Erben in seine Rechte und Pflichten ein. Sie haften solidarisch für die vom Erblasser geschuldeten Steuern bis zur Höhe ihrer Erbteile, mit Einschluss der Vorempfänge.
¹	Stirbt der Steuerpflichtige, so treten seine Erben in seine Rechte und Pflichten ein. Sie haften solidarisch für die vom Erblasser geschuldeten Steuern bis zur Höhe ihrer Erbteile, mit Einschluss der Vorempfänge.
²	Der überlebende Ehegatte haftet mit seinem Erbteil und dem Betrag, den er aufgrund ehelichen Güterrechts vom Vorschlag oder Gesamtgut über den gesetzlichen Anteil nach schweizerischem Recht hinaus erhält.
³	Die überlebenden eingetragenen Partnerinnen oder Partner haften mit ihrem Erbteil und dem Betrag, den sie auf Grund einer vermögensrechtlichen Regelung im Sinne von Artikel 25 Absatz 1 des Partnerschaftsgesetzes vom 18. Juni 200413 erhalten haben.14

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 129 Steuerharmonisierung - 1 Der Bund legt Grundsätze fest über die Harmonisierung der direkten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden; er berücksichtigt die Harmonisierungsbestrebungen der Kantone.
¹	Der Bund legt Grundsätze fest über die Harmonisierung der direkten Steuern von Bund, Kantonen und Gemeinden; er berücksichtigt die Harmonisierungsbestrebungen der Kantone.
²	Die Harmonisierung erstreckt sich auf Steuerpflicht, Gegenstand und zeitliche Bemessung der Steuern, Verfahrensrecht und Steuerstrafrecht. Von der Harmonisierung ausgenommen bleiben insbesondere die Steuertarife, die Steuersätze und die Steuerfreibeträge.
³	Der Bund kann Vorschriften gegen ungerechtfertigte steuerliche Vergünstigungen erlassen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 101 Bundesverfassung der Schweizerischen Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 BV Art. 29 Allgemeine Verfahrensgarantien - 1 Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
¹	Jede Person hat in Verfahren vor Gerichts- und Verwaltungsinstanzen Anspruch auf gleiche und gerechte Behandlung sowie auf Beurteilung innert angemessener Frist.
²	Die Parteien haben Anspruch auf rechtliches Gehör.
³	Jede Person, die nicht über die erforderlichen Mittel verfügt, hat Anspruch auf unentgeltliche Rechtspflege, wenn ihr Rechtsbegehren nicht aussichtslos erscheint. Soweit es zur Wahrung ihrer Rechte notwendig ist, hat sie ausserdem Anspruch auf unentgeltlichen Rechtsbeistand.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 132 Voraussetzungen - 1 Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
¹	Gegen die Veranlagungsverfügung kann der Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach Zustellung bei der Veranlagungsbehörde schriftlich Einsprache erheben.
²	Richtet sich die Einsprache gegen eine einlässlich begründete Veranlagungsverfügung, so kann sie mit Zustimmung des Einsprechers und der übrigen Antragsteller (Art. 103 Abs. 1 Bst. b und 104 Abs. 1) als Beschwerde an die kantonale Steuerrekurskommission weitergeleitet werden.
³	Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 130 Durchführung - 1 Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor.
¹	Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor.
²	Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann dabei Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand des Steuerpflichtigen berücksichtigen.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 46 Veranlagung - 1 Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor.
¹	Die Veranlagungsbehörde prüft die Steuererklärung und nimmt die erforderlichen Untersuchungen vor.
²	Abweichungen von der Steuererklärung gibt sie dem Steuerpflichtigen spätestens bei der Eröffnung der Veranlagungsverfügung bekannt.
³	Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 153^a Vereinfachte Nachbesteuerung von Erben - 1 Alle Erben haben unabhängig voneinander Anspruch auf eine vereinfachte Nachbesteuerung der vom Erblasser hinterzogenen Bestandteile von Vermögen und Einkommen, wenn:
¹	Alle Erben haben unabhängig voneinander Anspruch auf eine vereinfachte Nachbesteuerung der vom Erblasser hinterzogenen Bestandteile von Vermögen und Einkommen, wenn:
^a	die Hinterziehung keiner Steuerbehörde bekannt ist;
^b	sie die Verwaltung bei der Feststellung der hinterzogenen Vermögens- und Einkommenselemente vorbehaltlos unterstützen; und
^c	sie sich ernstlich um die Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer bemühen.
²	Die Nachsteuer wird für die letzten drei vor dem Todesjahr abgelaufenen Steuerperioden nach den Vorschriften über die ordentliche Veranlagung berechnet und samt Verzugszins nachgefordert.
³	Die vereinfachte Nachbesteuerung ist ausgeschlossen, wenn die Erbschaft amtlich oder konkursamtlich liquidiert wird.
⁴	Auch der Willensvollstrecker oder der Erbschaftsverwalter kann um eine vereinfachte Nachbesteuerung ersuchen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 126 Weitere Mitwirkungspflichten - 1 Der Steuerpflichtige muss alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen.
¹	Der Steuerpflichtige muss alles tun, um eine vollständige und richtige Veranlagung zu ermöglichen.
²	Er muss auf Verlangen der Veranlagungsbehörde insbesondere mündlich oder schriftlich Auskunft erteilen, Geschäftsbücher, Belege und weitere Bescheinigungen sowie Urkunden über den Geschäftsverkehr vorlegen.
³	Natürliche Personen mit Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit und juristische Personen müssen Geschäftsbücher und Aufstellungen nach Artikel 125 Absatz 2 und sonstige Belege, die mit ihrer Tätigkeit in Zusammenhang stehen, während zehn Jahren aufbewahren. Die Art und Weise der Führung und der Aufbewahrung richtet sich nach den Artikeln 957-958f OR226.227 228

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 14 Besteuerung nach dem Aufwand - 1 Natürliche Personen haben das Recht, anstelle der Einkommenssteuer eine Steuer nach dem Aufwand zu entrichten, wenn sie:
¹	Natürliche Personen haben das Recht, anstelle der Einkommenssteuer eine Steuer nach dem Aufwand zu entrichten, wenn sie:
^a	nicht das Schweizer Bürgerrecht haben;
^b	erstmals oder nach mindestens zehnjähriger Unterbrechung unbeschränkt steuerpflichtig (Art. 3) sind; und
^c	in der Schweiz keine Erwerbstätigkeit ausüben.
²	Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, müssen beide die Voraussetzungen nach Absatz 1 erfüllen.
³	Die Steuer wird nach den jährlichen, in der Bemessungsperiode im In- und Ausland entstandenen Lebenshaltungskosten der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, mindestens aber nach dem höchsten der folgenden Beträge bemessen:16
^a	429 100 Franken;
^b	für Steuerpflichtige mit eigenem Haushalt: dem Siebenfachen des jährlichen Mietzinses oder des Mietwerts nach Artikel 21 Absatz 1 Buchstabe b;
^c	für die übrigen Steuerpflichtigen: dem Dreifachen des jährlichen Pensionspreises für Unterkunft und Verpflegung am Ort des Aufenthalts nach Artikel 3;
^d	der Summe der Bruttoerträge:
^d1	der Einkünfte aus dem in der Schweiz gelegenen unbeweglichen Vermögen,
^d2	der Einkünfte aus der in der Schweiz gelegenen Fahrnis,
^d3	der Einkünfte aus dem in der Schweiz angelegten beweglichen Kapitalvermögen, einschliesslich der grundpfändlich gesicherten Forderungen,
^d4	der Einkünfte aus den in der Schweiz verwerteten Urheberrechten, Patenten und ähnlichen Rechten,
^d5	der Ruhegehälter, Renten und Pensionen, die aus schweizerischen Quellen fliessen,
^d6	der Einkünfte, für die die steuerpflichtige Person aufgrund eines von der Schweiz abgeschlossenen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung gänzlich oder teilweise Entlastung von ausländischen Steuern beansprucht.
⁴	Die Steuer wird nach dem ordentlichen Steuertarif (Art. 36) berechnet. Die Ermässigung nach Artikel 36 Absatz 2bis zweiter Satz kommt nicht zur Anwendung.18
⁵	Werden Einkünfte aus einem Staat nur dann von dessen Steuern entlastet, wenn die Schweiz diese Einkünfte allein oder mit anderen Einkünften zum Satz des Gesamteinkommens besteuert, so wird die Steuer nicht nur nach den in Absatz 3 Buchstabe d bezeichneten Einkünften, sondern auch nach allen aufgrund des betreffenden Doppelbesteuerungsabkommens der Schweiz zugewiesenen Einkommensbestandteilen aus dem Quellenstaat bemessen.
⁶	Das Eidgenössische Finanzdepartement (EFD)19 passt den Betrag nach Absatz 3 Buchstabe a an den Landesindex der Konsumentenpreise an. Artikel 39 Absatz 2 gilt sinngemäss.20

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 6 Besteuerung nach dem Aufwand - 1 Der Kanton kann natürlichen Personen das Recht zugestehen, anstelle der Einkommens- und Vermögenssteuer eine Steuer nach dem Aufwand zu entrichten, wenn sie:
¹	Der Kanton kann natürlichen Personen das Recht zugestehen, anstelle der Einkommens- und Vermögenssteuer eine Steuer nach dem Aufwand zu entrichten, wenn sie:
^a	nicht das Schweizer Bürgerrecht haben;
^b	erstmals oder nach mindestens zehnjähriger Unterbrechung unbeschränkt steuerpflichtig (Art. 3) sind; und
^c	in der Schweiz keine Erwerbstätigkeit ausüben.
²	Ehegatten, die in rechtlich und tatsächlich ungetrennter Ehe leben, müssen beide die Voraussetzungen nach Absatz 1 erfüllen.
³	Die Steuer, die an die Stelle der Einkommenssteuer tritt, wird nach den jährlichen, in der Bemessungsperiode im In- und Ausland entstandenen Lebenshaltungskosten der steuerpflichtigen Person und der von ihr unterhaltenen Personen, mindestens aber nach dem höchsten der folgenden Beträge bemessen:
^a	einem vom Kanton festgelegten Mindestbetrag;
^b	für Steuerpflichtige mit eigenem Haushalt: dem Siebenfachen des jährlichen Mietzinses oder des von den zuständigen Behörden festgelegten Mietwerts;
^c	für die übrigen Steuerpflichtigen: dem Dreifachen des jährlichen Pensionspreises für Unterkunft und Verpflegung am Ort des Aufenthalts nach Artikel 3;
⁴	Die Steuer wird nach dem ordentlichen Steuertarif berechnet.
⁵	Die Kantone bestimmen, wie die Besteuerung nach dem Aufwand die Vermögenssteuer abgilt.
⁶	Die Steuer nach dem Aufwand muss mindestens gleich hoch sein wie die Summe der nach den ordentlichen Tarifen berechneten Einkommens- und Vermögenssteuern vom gesamten Bruttobetrag:
^a	des in der Schweiz gelegenen unbeweglichen Vermögens und von dessen Einkünften;
^b	der in der Schweiz gelegenen Fahrnis und von deren Einkünften;
^c	des in der Schweiz angelegten beweglichen Kapitalvermögens, einschliesslich der grundpfändlich gesicherten Forderungen, und von dessen Einkünften;
^d	der in der Schweiz verwerteten Urheberrechte, Patente und ähnlichen Rechte und von deren Einkünften;
^e	der Ruhegehälter, Renten und Pensionen, die aus schweizerischen Quellen fliessen;
^f	der Einkünfte, für die die steuerpflichtige Person aufgrund eines von der Schweiz abgeschlossenen Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung gänzliche oder teilweise Entlastung von ausländischen Steuern beansprucht.
⁷	Werden Einkünfte aus einem Staat nur dann von dessen Steuern entlastet, wenn die Schweiz diese Einkünfte allein oder mit anderen Einkünften zum Satz des Gesamteinkommens besteuert, so wird die Steuer nicht nur nach den in Absatz 6 bezeichneten Einkünften, sondern auch nach allen aufgrund des betreffenden Doppelbesteuerungsabkommens der Schweiz zugewiesenen Einkommensbestandteilen aus dem Quellenstaat bemessen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.