2C_434/2009 - 2010-06-17 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Mehrwertsteuer für das 2. Quartal 2002 bis 2. Quartal 2005

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 434/2009

Urteil vom 17. Juni 2010
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Zünd, Präsident,
Bundesrichterin Aubry Girardin,
Bundesrichter Stadelmann,
Gerichtsschreiber Klopfenstein.

Verfahrensbeteiligte
X.________ Aktiengesellschaft,
Beschwerdeführerin,
vertreten durch KPMG (Liechtenstein) AG,

gegen

Liechtensteinische Steuerverwaltung.

Gegenstand
Mehrwertsteuer für das 2. Quartal 2002 bis 2. Quartal 2005,

Beschwerde gegen das Urteil des Verwaltungsgerichtshofs des Fürstentums Liechtenstein vom 26. Mai 2009.
Sachverhalt:

A.
Am 7. Mai 2002 gelangte die A.________ an die Liechtensteinische Steuerverwaltung und teilte dieser mit, sie sei im Rahmen eines Beratungsmandates auf verschiedene, im Schreiben einzeln aufgeführte Vertragsentwürfe (im Versicherungsbereich) gestossen, welche zu einer Mehrwertsteuerpflicht führen könnten. Die fragliche Gesellschaft sei vor einigen Monaten gegründet worden und es stelle sich die Frage, ob die Gesellschaft bei einer allfälligen Steuerpflicht rückwirkend die Mehrwertsteuernummer beantragen könne. Mit Schreiben vom 22. Mai 2002 legte die A.________ sodann der Liechtensteinischen Steuerverwaltung eine Beschreibung der Geschäftsfälle der fraglichen Aktiengesellschaft dar, wobei sie diese unterteilte in italienisches Onshore-Geschäft und Schweizerisches Offshore-Geschäft. Mit Brief vom 25. Juli 2002 wies die A.________ darauf hin, dass es sich bei der fraglichen Gesellschaft um die X.________ Aktiengesellschaft mit Sitz in Vaduz handle (im Folgenden: X.________ AG), machte weitere Ausführungen zur Tätigkeit der Gesellschaft und reichte den Fragebogen zur Eintragung als Mehrwertsteuerpflichtige sowie weitere Unterlagen ein. Nach Austausch diverser Korrespondenz und Durchführung von Besprechungen bescheinigte die
Liechtensteinische Steuerverwaltung der X.________ AG am 5. August 2002, sie sei mit Wirkung ab 1. April 2002 in das Verzeichnis der Mehrwertsteuerpflichtigen eingetragen worden.

B.
Am 20. und 21. September 2005 führte die Liechtensteinische Steuerverwaltung bei der X.________ AG eine Revision betreffend die Steuerperioden vom 1. April 2002 bis 30. Juni 2005 durch. Nach Durchführung einer weiteren Besprechung und Wechsel diverser Korrespondenz verfügte die Liechtensteinische Steuerverwaltung am 24. Januar 2006 - rückwirkend auf den 1. April 2002 - die Streichung der X.________ AG aus dem Mehrwertsteuer-Register. Sie setzte die Bezüge von Dienstleistungen von Unternehmen mit Sitz im Ausland für die Steuerperioden 2. Quartal 2002 bis 2. Quartal 2005 sowie die Vorsteuern für diese Perioden je mit Fr. 0.-- fest und führte aus, das Mehrwertsteuerkonto der X.________ AG weise somit per 24. Januar 2006 einen Saldo von Fr. 1'973'926.-- zu Gunsten der Liechtensteinischen Steuerverwaltung aus. Zur Begründung wurde sinngemäss im Wesentlichen ausgeführt, bei den von der X.________ AG hauptsächlich erzielten Umsätzen handle es sich um solche aus einer Tätigkeit als Versicherungsvermittler und nicht - wie von der Gesellschaft vorgetragen - um "Finder's Fee" aus blosser Zuführung von Kunden. Aufgrund der steuerlichen Beurteilung der Einnahmen aus dem Verkauf von Lebensversicherungen als Dienstleistung nach Art. 18 Ziff. 18
des liechtensteinischen Mehrwertsteuergesetzes bestehe keine Eintragungsberechtigung in das Mehrwertsteuer-Register. Demzufolge sei die bisher ausbezahlte Vorsteuer der Liechtensteinischen Steuerverwaltung rückzuerstatten.

Die von der X.________ AG gegen diese Verfügung erhobene Einsprache wies die Liechtensteinische Steuerverwaltung am 1. Juli 2007 ab. Die dagegen erhobene Beschwerde wies der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein am 26. Mai 2009 ebenfalls ab.

C.
Die X.________ AG beantragt dem Bundesgericht mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten vom 3. Juli 2009, der Entscheid des Verwaltungsgerichtshofs Liechtenstein vom 26. Mai 2009 sei aufzuheben und die Sache sei "mit rückwirkendem Effekt per 1. April 2002 zur Eintragung der Beschwerdeführerin in das Register der Mehrwertsteuerpflichtigen an die Liechtensteinische Steuerverwaltung sowie zur Verlegung der liechtensteinischen Kosten- und Entschädigungsfolgen an den Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein zurückzuweisen". Die Liechtensteinische Steuerverwaltung sei ferner anzuweisen, der Beschwerdeführerin das ihr zustehende Vorsteuerguthaben in Höhe von Fr. 3'420'220.-- inkl. eines Vergütungszinses gutzuschreiben.
D. Die Steuerverwaltung des Fürstentums Liechtenstein und der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein haben auf eine Vernehmlassung verzichtet. Die zur Vernehmlassung eingeladene Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt die Abweisung der Beschwerde. Mit Replik vom 12. Januar 2010 hält die X.________ AG an ihren Rechtsbegehren fest. Mit Eingabe vom 27. Januar 2010 hat die liechtensteinische Steuerverwaltung ihrerseits zur Replik Stellung genommen.

Mit Verfügung vom 26. Juni 2009 hat der Abteilungspräsident der Beschwerde - antragsgemäss - aufschiebende Wirkung zuerkannt.

Erwägungen:

1.
1.1 Die Zulässigkeit der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten gegen den Entscheid des liechtensteinischen Verwaltungsgerichtshofs an das Schweizerische Bundesgericht ergibt sich völkerrechtlich aus Art. 11 der Vereinbarung zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Fürstentum Liechtenstein vom 28. November 1994 zum Vertrag betreffend die Mehrwertsteuer im Fürstentum Liechtenstein (nachfolgend: MWST-Vereinbarung; SR 0.641.295.142.1) und landesrechtlich aus Art. 66 Abs. 1 des vorliegend anwendbaren liechtensteinischen Gesetzes vom 16. Juni 2000 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG/2001/FL; LGBl. 2000, Nr. 163, in Kraft vom 1. Januar 2001 bis bis zum 31. Dezember 2009; zum anwendbaren Recht vgl. E. 1.3 nachfolgend). Auf die unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 66 Abs. 1 MWSTG/2001/FL, Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) eingereichte Beschwerde ist einzutreten.

1.2 Art. 11 der MWST-Vereinbarung mit Liechtenstein beschränkt die Anfechtbarkeit auf "Entscheidungen über materielle Vorschriften der Mehrwertsteuer". Mit der Beschwerde an das Bundesgericht kann somit nur gerügt werden, materielle Rechtsvorschriften der liechtensteinischen Mehrwertsteuergesetzgebung und der gemäss dieser Gesetzgebung anwendbaren Vorschriften seien verletzt (s. auch Art. 66 Abs. 2 MWSTG/2001/FL). Eine Sachverhaltsprüfung steht dem Bundesgericht nicht zu (vgl. Urteil 2C 904/2008 vom 22. Dezember 2009, E. 1.2).

1.3 Der zu beurteilende Sachverhalt hat sich in den Jahren 2002 bis 2005 verwirklicht. Am 1. Januar 2010 ist das liechtensteinische Gesetz vom 22. Oktober 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG/2010/FL; LGBl. 2009, Nr. 330) in Kraft getreten. Die bisherigen gesetzlichen Bestimmungen sowie die darauf gestützt erlassenen Vorschriften bleiben grundsätzlich weiterhin auf alle während ihrer Geltungsdauer eingetretenen Tatsachen und entstandenen Rechtsverhältnisse anwendbar (Art. 107 MWSTG/2010/FL). Anwendbar ist im vorliegenden Fall daher das liechtensteinische Mehrwertsteuergesetz vom 16. Juni 2000.
Da das Gesetz das schweizerische Mehrwertsteuerrecht in weiten Teilen unverändert in das eigene Recht übernommen hat (vgl. Art. 1 Abs. 1 MWST-Vereinbarung), kann bei der Beurteilung auf die entsprechende Lehre und Rechtsprechung zur schweizerischen Mehrwertsteuer abgestellt werden. Das gilt zumindest insoweit, als keine abweichenden Gesetzesbestimmungen bestehen. Das Verfahren richtet sich nach schweizerischem Recht (Art. 11 MWST-Vereinbarung; Art. 66 Abs. 5 MWSTG/2001/FL, vgl. auch das vorerwähnte Urteil 2C 904/2008, E. 1.3). Eine Berücksichtigung des inzwischen - am 1. Januar 2010 - in der Schweiz in Kraft getretenen Bundesgesetzes vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (MWSTG; SR 641.20) fällt dagegen ausser Betracht.

2.
2.1 Gemäss Art. 21 Abs. 1 MWSTG/2001/FL ist steuerpflichtig, wer eine mit der Erzielung von Einnahmen verbundene gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt, auch wenn die Gewinnabsicht fehlt, sofern seine Lieferungen, seine Dienstleistungen und sein Eigenverbrauch im Inland jährlich gesamthaft Fr. 75'000.-- übersteigen. Die für die Steuerpflicht massgebenden Umsätze müssen durch im Inland gegen Entgelt erbrachte Lieferungen von Gegenständen, durch im Inland gegen Entgelt erbrachte Dienstleistungen oder durch Eigenverbrauch im Inland erzielt werden (Art. 21 Abs. 1 i.V.m. Art. 5 lit. a - c MWSTG/2001/FL). Die gemäss Art. 18 MWSTG/2001/FL von der Steuer ausgenommenen Umsätze sind dabei nicht zu berücksichtigen, unter Vorbehalt der - vorliegend nicht relevanten - Optierung für die Versteuerung solcher Umsätze gemäss Art. 26 Abs. 1 MWSTG/2001/FL. Demgegenüber zählen die gemäss Art. 19 MWSTG/2001/FL von der Steuer befreiten Umsätze zu den massgebenden Umsätzen (vgl. zum Ganzen GERHARD SCHAFROTH/DOMINIK ROMANG, mwst.com., N 33 zu Art. 21 MWSTG).

2.2 Von der Steuer ausgenommen sind nach Art. 18 Ziff. 18 MWSTG/ 2001/FL die Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze einschliesslich der Umsätze aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler. Dieser Ausnahmetatbestand entspricht der Regelung von Art. 18 Ziff. 18 des Bundesgesetzes vom 2. September 1999 über die Mehrwertsteuer (aMWSTG, AS 2000 S. 1300 ff.), weshalb bei der Beurteilung des vorliegenden Falles auf die zu dieser Norm vorhandene Rechtsprechung und Doktrin abgestellt werden kann.
2.3
2.3.1 Die Steuerbefreiungen nach Art. 18 aMWSTG sind unechte Befreiungen, da der Vorsteuerabzug ausgeschlossen ist (Art. 17 aMWSTG). Solche Steuerbefreiungen werden im Allgemeinen als systemwidrig betrachtet. Sie greifen grundsätzlich auf der Stufe des Endverbrauchs ein, um zu vermeiden, dass sie eine "taxe occulte" erzeugen (Urteil 2C 506/2007 vom 13. Februar 2008, E. 5 [mit Hinweisen], in: RDAF 2008 II p. 33). Art. 18 Ziff. 18 aMWSTG nimmt die Umsätze aus der Tätigkeit der Versicherungsvertreter und -makler von der Steuer aus. Unter den Ausnahmetatbestand fallen ausschliesslich tätigkeitsspezifische Aktivitäten dieser Berufsgattungen (Urteil 2C 612/2007 vom 7. April 2008, E. 6.5 und E. 6.6, in: RDAF 2008 II, p. 554, vgl. auch PETER LANG, Aspekte der Versicherung im schweizerischen Mehrwertsteuerrecht, in: ASA 77 S. 135; PASCAL MOLLARD/XAVIER OBERSON, ANNE TISSOT BENEDETTO, Traité TVA, Basel 2009 S. 320 f.). Nicht berufsspezifische Tätigkeiten, wie etwa Dienstleistungen im Bereich der Organisation, Administration, Koordination oder Geschäftsführung bleiben der Steuer unterworfen (Urteil 2C 612/2007, E. 7.5).
2.3.2 Im Rahmen des Versicherungsbetriebs können mehrere Vertriebsstufen hintereinander geschaltet werden, d.h. es liegt ein so genannter mehrstufiger Versicherungsvertrieb mit Untervertretern vor. Auch solche Strukturen sind nach den soeben genannten Grundsätzen zu beurteilen, d.h. für jede Leistungsstufe ist festzustellen, ob eine tätigkeitsspezifische Aktivität im Sinne von Art. 18 Ziff. 18 aMWSTG vorliegt. Soweit vorangehende Umsätze ebenfalls Versicherungsumsätze sind - wozu wie ausgeführt die Umsätze aus Vermittler- und Maklerleistungen gehören - sind alle Stufen von der Ausnahme erfasst und sind auch Entschädigungen im Rahmen einer mehrstufigen Vertriebsstruktur unter den Ausnahmetatbestand von Art. 18 Ziff. 18 aMWSTG zu subsumieren (vgl. PETER LANG, a.a.O., S. 136 sowie nachfolgend E. 3.4).

2.4 Ferner ist - im Rahmen der Berücksichtigung schweizerischer Rechtsprechung und Doktrin (vorne E. 1.3) - auch auf die Praxis der Eidgenössischen Steuerverwaltung zu Art. 18 Ziff. 18 aMWSTG hinzuweisen. Danach sind die Umsätze sämtlicher Arten von Versicherungen, die durch anerkannte und der Versicherungsaufsichtsgesetzgebung unterstellte Versicherungsträger des privaten Rechts und solche des öffentlichen Rechts angeboten werden, der Krankenversicherungen und die Umsätze der selbständigen Versicherungsvertreter, Versicherungsmakler und Versicherungsbroker aus den dazugehörenden Dienstleistungen umfassend von der Mehrwertsteuer ausgenommen (Wegleitung 2001 zur Mehrwertsteuer [Wegleitung 2001] Rz. 626 ff.; vgl. auch Ziffer 2.2 der Branchenbroschüre Versicherungswesen vom September 2000 [Branchenbroschüre 15; BB 15/2001]). Um eine Tätigkeit als Versicherungsvertreter handelt es sich nach der Praxis dann, wenn jemand im Auftrag von Versicherern Abschlüsse von Versicherungsverträgen gegen Provision vermittelt. Darunter fallen alle Aufgaben, die berufstypisch sind und die mit dem abzuschliessenden Versicherungsvertrag zusammenhängen, ihm unmittelbar vorausgehen oder ihm nachfolgen (BB 15/2001 Ziff. 2.2.4; vgl. auch Branchenbroschüre
Versicherungswesen vom 1. Januar 2008 [BB 15/2008] Ziff. 2.4). Kein Versicherungsvertreter im Sinne von Art. 18 Ziff. 18 aMWSTG ist, wer lediglich einen Kunden anwirbt, z.B. indem er einzig die Adressen potentieller Kunden bekannt gibt, ohne jedoch darüber hinaus auf den Abschluss eines Versicherungsvertrages hinzuarbeiten.

3.
3.1 Der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein hat im angefochtenen Urteil festgestellt, die Beschwerdeführerin erbringe berufstypische Dienstleistungen eines Versicherungsvertreters, welche über das blosse Zuführen von Kunden bzw. das Überlassen von Kundendaten hinausgehe. Sie habe nicht bloss für die Versicherungsprodukte der Versicherer zu werben und den Versicherern die Daten von interessierten (potentiellen) Kunden zu überlassen, sondern dauernd für die Versicherer Abschlüsse von Versicherungsverträgen gegen Provision vorzubereiten und zu vermitteln. Sie werde zu diesem Zweck von Versicherern mit zweckdienlichen Versicherungsunterlagen ausgestattet, führe mit potentiellen Kunden (selber oder über Subvermittler) ein Abklärungsgespräch, fülle das Versicherungsformular mit Kunden, die ein entsprechendes Versicherungsbedürfnis hätten, aus und leite schliesslich das vom Kunden unterzeichnete Antragsformular an den Versicherer weiter. Sie habe dabei die jeweils anwendbaren lokalen Gesetze, Regeln und Praktiken zu beachten und im Rahmen der Vermeidung von Geldwäscherei zu Handen des Versicherers die Identität des Kunden abzuklären und festzuhalten. Die Rolle, welche die Beschwerdeführerin für die Versicherer übernommen
habe, sei weitreichend. Sie habe für die Produkte der Versicherer ein Vertriebsnetz aufgebaut, indem sie mehrere Finanzintermediäre als Sub-Vermittler in den Vertrieb eingebunden habe. Die Versicherer würden die fertig ausgefüllten und unterzeichneten Antragsformulare mit abgeschlossener Identifizierung des Kunden ins Haus erhalten und müssten letztlich nur noch über die Annahme oder Ablehnung des Antrages entscheiden. Ein Versicherungsgespräch zwischen den Versicherern und den Kunden erfolge nicht mehr.

3.2 An diese Sachverhaltsfeststellungen des Verwaltungsgerichtshofes des Fürstentums Liechtenstein ist das Bundesgericht gebunden (vorne E. 1.2). Soweit die Beschwerdeführerin Ausführungen zum Geschäftsablauf macht, sind ihre Vorbringen daher nicht relevant. Dies trifft sodann ebenfalls zu auf die Vorbringen der Eidgenössischen Steuerverwaltung, soweit sie die tatsächlichen Feststellungen der Vorinstanz - wonach Abklärungen über Versicherungsbedürfnisse geführt worden sind, Abschlüsse von Versicherungsverträgen vermittelt wurden, die Beschwerdeführerin mit Versicherungsunterlagen ausgestattet war und berufstypische Leistungen eines Versicherungsvertreters erbracht wurden - in Zweifel zieht.

3.3 Ausgehend vom dargelegten Sachverhalt kam der Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein zum Schluss, die Tätigkeit der Beschwerdeführerin sei als Tätigkeit eines Versicherungsvertreters zu qualifizieren. Diese Folgerung ist nicht zu beanstanden: Die Vorinstanz hat im Detail hergeleitet, welche Elemente zum Schluss führen, dass die Tätigkeit der Beschwerdeführerin als diejenige eines Versicherungsvertreters zu qualifizieren ist (vgl. S. 14 f. des angefochtenen Entscheides); es kann auf diese schlüssigen Ausführungen verwiesen werden. Aufgrund des angefochtenen Urteils bzw. der darin getroffenen Sachverhaltsfeststellungen bestehen sodann keine Anhaltspunkte, dass es sich bei den vertriebenen Produkten nicht um Versicherungsleistungen handeln könnte (vgl. auch den Einsprache-Entscheid der liechtensteinischen Steuerverwaltung vom 1. Juli 2007, S. 12, wonach "einzige Aufgabe" der Beschwerdeführerin sei, "den Vertrieb und die Abwicklung der Erlebensversicherung von bestimmten Versicherungsgesellschaften aus UK durchzuführen", wobei es sich "unbestritten um ein Versicherungsprodukt" handle).

Die Vorbringen der Beschwerdeführerin ändern nichts: Sie macht geltend, sie habe keinen direkten Kundenkontakt, sei nicht zuständig für Kundenbetreuung, Abklärungen von Fragestellungen im Versicherungsbereich, Fremdfinanzierung, Überprüfung von Versicherungsverträgen (etc.), und sie erbringe auch keine spezifischen Versicherungsdienstleistungen wie Kundenberatung oder die Bearbeitung von Schadenfällen. Die Vorinstanz hat diesbezüglich zu Recht festgehalten, dass eine Tätigkeit als Versicherungsvertreter nicht erst dann vorliegt, wenn der Steuerpflichtige das gesamte Tätigkeitsfeld eines Versicherungsvertreters abdeckt bzw. eine umfassende Kundenbetreuung gewährleistet. Unbehelflich ist auch das Vorbringen der Beschwerdeführerin, wonach sie nicht im Besitz einer Abschlussvollmacht gewesen sei. Die Vorinstanz hat in diesem Zusammenhang richtig festgehalten, massgebend sei, dass die Tätigkeit der Beschwerdeführerin weit über das blosse Gewinnen und Zuführen von Kunden an die Versicherer hinausgehe und die Beschwerdeführerin in verschiedener Weise gegenüber den Versicherern vertraglich verpflichtet sei. Es würden von ihr nicht bloss Daten möglicher Kunden weitergeleitet, sondern die Antragsformulare würden von ihr bzw. unter ihrer
Verantwortung von Sub-Vermittlern mit den Kunden ausgefüllt und schliesslich an die Versicherer weitergeleitet.

3.4 Die Beschwerdeführerin macht im Weiteren geltend, die Vorinstanz habe Art. 18 Ziff. 18 MWSTG/2001/FL zu Unrecht zur Anwendung gebracht, da sie ausschliesslich über Untervermittler tätig geworden sei. Sie vertritt die Auffassung, bei einer zwei- oder mehrstufigen Struktur würden immer Finder's Fee-Leistungen vorliegen, also nicht von Art. 18 Ziff. 18 MWSTG/2001/FL erfasste Leistungen aus der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsmakler.
Die Begründung für die Ausnahme von Versicherungs- und Rückversicherungsumsätzen von der Steuer ergibt sich einerseits aus sozialen Erwägungen, andererseits daraus, dass einzelne dieser Umsätze bereits der Stempelabgabe unterliegen und deshalb eine doppelte Steuerbelastung vermieden werden soll (vgl. das bereits genannte Urteil 2C 506/2007 vom 13. Februar 2008, E. 6.1, mit Hinweisen). Sozialpolitisch soll mit dieser Regelung der Bezug von Versicherungsleistungen steuerlich entlastet werden. Bereits aus dem Wortlaut der Norm ergibt sich, dass das gesamte Versicherungsverhältnis, angefangen bei den Entgelten, welche die Versicherungsnehmer zu entrichten haben bis hin zu den Rückversicherungsumsätzen sowie die zwischengeschalteten Umsätze der Versicherungsmakler und der Versicherungsvertreter steuerlich entlastet werden soll. Erreicht werden soll eine geringere Steuerbelastung für den Endverbraucher, also für denjenigen, der den Versicherungsschutz in Anspruch nimmt, indem die gesamten Versicherungsumsätze von der Ausnahmevorschrift erfasst werden (vgl. auch vorne E. 2.3.2). Nicht erfasst werden von der Ausnahme dagegen diejenigen Umsätze, welche nicht als Versicherungs- oder Rückversicherungsumsätze im Sinne von Art. 18 Ziff. 18
MWSTG/2001/FL zu qualifizieren sind, wie beispielsweise sogenannte Vorumsätze aus Tätigkeiten, welche den eigentlichen Versicherungsumsätzen vorgelagert sind, oder aus parallel erzielten Umsätzen (vgl. dazu Urteile 2C 506/2007 vom 13. Februar 2008 E. 7; 2C 612/2007 vom 7. April 2008 E. 7; vgl. auch BB 15/2008 Ziff. 3.3).
Aufgrund der dargelegten gesetzlichen Regelung kann es entgegen der Meinung der Beschwerdeführerin keine Rolle spielen, ob ein direkter Kontakt besteht zwischen dem Erbringer der als Versicherungs- bzw. Rückversicherungsumsatz qualifizierten Leistung und dem Endkunden, das heisst demjenigen, welcher den Versicherungsschutz in Anspruch nehmen will. Dies erscheint offensichtlich in Bezug auf die Versicherungsumsätze, welche von den Versicherern bzw. Rückversicherern selber erzielt werden. Es gilt aufgrund der expliziten Regelung in der fraglichen Gesetzesbestimmung aber auch in gleicher Weise für die Umsätze, welche von Versicherungsvertretern oder Versicherungsmaklern aus deren spezifischer Tätigkeit erzielt werden. Es ergibt keinen Sinn, solche Umsätze aus dem von der Steuer ausgenommen Bereich herauszulösen, bloss weil es aufgrund einer zwei- oder mehrstufigen Gestaltung der Vertriebsstruktur teilweise am direkten Kontakt mit dem Endverbraucher fehlt. Vielmehr hätte eine solche - mit dem Gesetzeswortlaut in Widerspruch stehende - Lösung mit einer Steuerpflicht auf einer Zwischenstufe zur Folge, dass die dem Endverbraucher erbrachte gesamthafte Leistung mit höheren Mehrwertsteuern belastet würde (vgl. zu den Auswirkungen der
objektiven Befreiung auf Zwischenstufen Daniel Riedo, Vom Wesen der Mehrwertsteuer als allgemeine Verbrauchsteuer, S. 76 ff., insb. S. 79 ff.). Dies stünde mit dem Zweck der Norm in klarem Widerspruch. Die Eidgenössische Steuerverwaltung hat diese Überlegung in ihrer Branchenbroschüre 15/2001 aufgenommen, indem sie dort in Bezug auf Versicherungsmakler ausführte, dass sowohl die Provisionen, die der Erstmakler vom Versicherer beziehe als auch die Provisionen, die der Zweitmakler vom Erstmakler bzw. Direktvermittler erhalte, von der Steuer ausgenommen würden, sofern bestimmte formelle Voraussetzungen erfüllt seien (a.a.O. Ziff. 6.1.2). Analoges muss auch in Bezug auf Versicherungsvertreter gelten, ist doch nicht erkennbar, aus welchen Gründen abweichende Lösungen getroffen werden sollten, je nachdem ob eine Person eher im Auftrage des Versicherers, also als Versicherungsvertreter, oder eher im Auftrage des Kunden, also als Versicherungsmakler, tätig wird (vgl. zur Differenzierung Urteil 2C 612/ 2007 vom 7. April 2008 E. 6.1; vgl. dazu auch Philip Robinson/Christina Oberheid, mwst.com, a.a.O., N. 5 [S. 320] zu Art. 18 aMWSTG, mit Hinweis).

4.
4.1 Die Beschwerdeführerin rügt schliesslich eine Verletzung von Treu und Glauben (Art. 9 BV). Im Wesentlichen macht sie geltend, sowohl aus der konkreten mehrwertsteuerlichen Würdigung der Eidgenössischen Steuerverwaltung wie auch aus den Praxisklarstellungen der Versicherungsexperten der Eidgenössischen Steuerverwaltung sei immer eindeutig hervorgegangen, dass nur bei Vorliegen eines direkten Kundenkontaktes eine steuerausgenommene Versicherungsleistung vorliegen könne.

4.2 Der in Art. 9 BV verankerte Grundsatz von Treu und Glauben verleiht einer Person Anspruch auf Schutz des berechtigten Vertrauens in unrichtige Zusicherungen, Auskünfte, Mitteilungen oder Empfehlungen einer Behörde, wenn (a) die Behörde in einer konkreten Situation mit Bezug auf bestimmte Personen gehandelt hat, (b) die Behörde für die Erteilung der betreffenden Auskunft zuständig war, (c) der Bürger die Unrichtigkeit der Auskunft nicht ohne Weiteres erkennen konnte, (d) er im Vertrauen auf die Richtigkeit der Auskunft Dispositionen getroffen hat, die nicht ohne Nachteil rückgängig gemacht werden können, und (e) die gesetzliche Ordnung seit der Auskunftserteilung keine Änderung erfahren hat (BGE 131 II 627 E. 6.1 S. 636 f.; 131 V 472 E. 5 S. 480f.).

4.3 Für eine Berufung auf Vertrauensschutz fehlt es vorliegend bereits an der Voraussetzung, dass die Beschwerdeführerin gestützt auf eine Vertrauensgrundlage Dispositionen getroffen hätte. Vielmehr führt die Beschwerdeführerin selber aus, dass sie im Nachgang zu der von der Liechtensteinischen Steuerverwaltung durchgeführten Mehrwertsteuerrevision die Eidgenössische Steuerverwaltung kontaktierte (zwecks Klarstellung der Praxisauslegung). Die Beschwerdeführerin traf somit ihre Dispositionen, bevor ihr irgendwelche Auskünfte durch die Eidgenössische Steuerverwaltung erteilt worden waren. Hinzu kommt, dass gemäss Art. 52 MWSTG/2001/FL die Steuer auf den Umsätzen im - liechtensteinischen - Inland durch die - liechtensteinische - Steuerverwaltung erhoben wird und dass diese alle hiezu erforderlichen Weisungen, Verfügungen und Entscheidungen erlässt, deren Erlass nicht ausdrücklich einer anderen Behörde vorbehalten ist. Daraus ergibt sich ohne weiteres, dass die Eidgenössische Steuerverwaltung im vorliegenden Fall für die Erteilung von Auskünften gar nicht zuständig war.

5.
Die Beschwerde erweist sich somit als unbegründet und ist abzuweisen. Dem Ausgang des Verfahrens entsprechend sind die Kosten der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 65 , Art. 66 Abs. 1 BGG). Eine Parteienschädigung ist nicht geschuldet (Art. 68 Abs. 3 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 20'000.-- werden der Beschwerdeführerin auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Liechtensteinischen Steuerverwaltung, dem Verwaltungsgerichtshof des Fürstentums Liechtenstein und der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 17. Juni 2010

Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Zünd Klopfenstein

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 641.20 Bundesgesetz vom 12. Juni 2009 über die Mehrwertsteuer (Mehrwertsteuergesetz, MWSTG) - Mehrwertsteuergesetz MWSTG Art. 21 Von der Steuer ausgenommene Leistungen - 1 Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
¹	Eine Leistung, die von der Steuer ausgenommen ist und für deren Versteuerung nicht nach Artikel 22 optiert wird, ist nicht steuerbar.
²	Von der Steuer ausgenommen sind:
¹	die Beförderung von Gegenständen, die unter die reservierten Dienste nach Artikel 3 des Postgesetzes vom 30. April 199724 fällt;
¹⁰	die mit der Kultur- und Bildungsförderung von Jugendlichen eng verbundenen Leistungen von gemeinnützigen Jugendaustauschorganisationen; Jugendliche im Sinne dieser Bestimmung sind Personen bis zum vollendeten 25. Altersjahr;
¹¹	die folgenden Leistungen im Bereich der Erziehung und Bildung:26
^11a	die Leistungen im Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen, des Unterrichts, der Ausbildung, der Fortbildung und der beruflichen Umschulung einschliesslich des von Privatlehrern und Privatlehrerinnen oder an Privatschulen erteilten Unterrichts,
^11b	Kurse, Vorträge und andere Veranstaltungen wissenschaftlicher oder bildender Art; die Referententätigkeit ist von der Steuer ausgenommen, unabhängig davon, ob das Honorar der unterrichtenden Person oder ihrem Arbeitgeber ausgerichtet wird,
^11c	im Bildungsbereich durchgeführte Prüfungen,
^11d	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) der Mitglieder einer Einrichtung, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c erbringt, an diese Einrichtung,
^11e	Organisationsdienstleistungen (mit Einschluss der damit zusammenhängenden Nebenleistungen) an Dienststellen von Bund, Kantonen und Gemeinden, die von der Steuer ausgenommene Leistungen nach den Buchstaben a-c entgeltlich oder unentgeltlich erbringen;
¹²	das Zurverfügungstellen von Personal durch religiöse oder weltanschauliche, nichtgewinnstrebige Einrichtungen für Zwecke der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, der Kinder- und Jugendbetreuung, der Erziehung und Bildung sowie für kirchliche, karitative und gemeinnützige Zwecke;
¹³	die Leistungen, die nichtgewinnstrebige Einrichtungen mit politischer, gewerkschaftlicher, wirtschaftlicher, religiöser, patriotischer, weltanschaulicher, philanthropischer, ökologischer, sportlicher, kultureller oder staatsbürgerlicher Zielsetzung ihren Mitgliedern gegen einen statutarisch festgesetzten Beitrag erbringen;
¹⁴	dem Publikum unmittelbar erbrachte oder, sofern nicht unmittelbar erbracht, von diesem unmittelbar wahrnehmbare kulturelle Dienstleistungen der nachstehend aufgeführten Arten:27
^14a	Theater-, musikalische und choreographische Aufführungen sowie Filmvorführungen,
^14b	Darbietungen von Schauspielern und Schauspielerinnen, Musikern und Musikerinnen, Tänzern und Tänzerinnen und anderen ausübenden Künstlern und Künstlerinnen, Leistungen von Personen, die an solchen Darbietungen künstlerisch mitwirken, sowie Leistungen von Schaustellern und Schaustellerinnen, einschliesslich der von diesen angebotenen Geschicklichkeitsspiele,
^14c	Besuche von Museen, Galerien, Denkmälern, historischen Stätten sowie botanischen und zoologischen Gärten,
^14d	Dienstleistungen von Bibliotheken, Archiven und Dokumentationsstellen, namentlich die Einsichtgewährung in Text-, Ton- und Bildträger in ihren Räumlichkeiten; steuerbar ist jedoch die Lieferung von Gegenständen (einschliesslich Gebrauchsüberlassung) solcher Institutionen;
¹⁵	für sportliche Anlässe verlangte Entgelte einschliesslich derjenigen für die Zulassung zur Teilnahme an solchen Anlässen (z. B. Startgelder) samt den darin eingeschlossenen Nebenleistungen;
¹⁶	kulturelle Dienstleistungen, die Lieferung von Werken kultureller Natur durch deren Urheber und Urheberinnen wie Schriftsteller und Schriftstellerinnen, Komponisten und Komponistinnen, Filmschaffende, Kunstmaler und Kunstmalerinnen, Bildhauer und Bildhauerinnen sowie Dienstleistungen, die von den Verlegern und Verlegerinnen und den Verwertungsgesellschaften zur Verbreitung dieser Werke erbracht werden; dies gilt auch für Werke zweiter Hand nach Artikel 3 des Urheberrechtsgesetzes vom 9. Oktober 199230, die kultureller Natur sind;
¹⁷	die Leistungen bei Veranstaltungen wie Basaren, Flohmärkten und Tombolas von Einrichtungen, die von der Steuer ausgenommene Tätigkeiten auf dem Gebiet des nichtgewinnstrebigen Sports und Kulturschaffens, auf dem Gebiet der Krankenbehandlung, der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit und der Kinder- und Jugendbetreuung ausüben, sowie von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen, sofern die Veranstaltungen dazu bestimmt sind, diesen Einrichtungen eine finanzielle Unterstützung zu verschaffen, und ausschliesslich zu ihrem Nutzen durchgeführt werden; Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, die diese mittels Brockenhäusern ausschliesslich zu ihrem Nutzen erbringen;
¹⁸	im Versicherungsbereich:
^18a	Versicherungs- und Rückversicherungsleistungen,
^18b	Sozialversicherungsleistungen,
^18c	die folgenden Leistungen im Bereich der Sozialversicherungen und Prävention:
^18d	Leistungen im Rahmen der Tätigkeit als Versicherungsvertreter oder Versicherungsvertreterin, als Versicherungsmakler oder Versicherungsmaklerin;
¹⁹	die folgenden Umsätze im Bereich des Geld- und Kapitalverkehrs:
^19a	die Gewährung und die Vermittlung von Krediten und die Verwaltung von Krediten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19b	die Vermittlung und die Übernahme von Verbindlichkeiten, Bürgschaften und anderen Sicherheiten und Garantien sowie die Verwaltung von Kreditsicherheiten durch die Kreditgeber und Kreditgeberinnen,
^19c	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, im Einlagengeschäft und Kontokorrentverkehr, im Zahlungs- und Überweisungsverkehr, im Geschäft mit Geldforderungen, Checks und anderen Handelspapieren; steuerbar ist jedoch die Einziehung von Forderungen im Auftrag des Gläubigers (Inkassogeschäft),
^19d	die Umsätze, einschliesslich Vermittlung, die sich auf gesetzliche Zahlungsmittel (in- und ausländische Valuten wie Devisen, Banknoten, Münzen) beziehen; steuerbar sind jedoch Sammlerstücke (Banknoten und Münzen), die normalerweise nicht als gesetzliches Zahlungsmittel verwendet werden,
^19e	die Umsätze (Kassa- und Termingeschäfte), einschliesslich Vermittlung, von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen an Gesellschaften und anderen Vereinigungen; steuerbar sind jedoch die Verwahrung und die Verwaltung von Wertpapieren, Wertrechten und Derivaten sowie von Anteilen (namentlich Depotgeschäft) einschliesslich Treuhandanlagen,
^19f	dem Anbieten von Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen gemäss Kollektivanlagengesetz vom 23. Juni 200634 (KAG) und die Verwaltung von kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG durch Personen, die diese verwalten oder aufbewahren, die Fondsleitungen, die Depotbanken und deren Beauftragte; als Beauftragte werden alle natürlichen oder juristischen Personen betrachtet, denen die kollektiven Kapitalanlagen nach dem KAG oder dem Finanzinstitutsgesetz vom 15. Juni 201835 Aufgaben delegieren können; das Anbieten von Anteilen und die Verwaltung von Investmentgesellschaften mit festem Kapital nach Artikel 110 KAG richtet sich nach Buchstabe e;
²	die Spitalbehandlung und die ärztliche Heilbehandlung in Spitälern im Bereich der Humanmedizin einschliesslich der damit eng verbundenen Leistungen, die von Spitälern sowie Zentren für ärztliche Heilbehandlung und Diagnostik erbracht werden. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
²⁰	die Übertragung und die Bestellung von dinglichen Rechten an Grundstücken sowie die Leistungen von Stockwerkeigentümergemeinschaften an die Stockwerkeigentümer und Stockwerkeigentümerinnen, soweit die Leistungen in der Überlassung des gemeinschaftlichen Eigentums zum Gebrauch, seinem Unterhalt, seiner Instandsetzung und sonstigen Verwaltung sowie der Lieferung von Wärme und ähnlichen Gegenständen bestehen;
²¹	die Überlassung von Grundstücken und Grundstücksteilen zum Gebrauch oder zur Nutzung; steuerbar sind jedoch:
^21a	die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen zur Beherbergung von Gästen sowie die Vermietung von Sälen im Hotel- und Gastgewerbe,
^21b	die Vermietung von Campingplätzen,
^21c	die Vermietung von nicht im Gemeingebrauch stehenden Plätzen für das Abstellen von Fahrzeugen, ausser es handle sich um eine unselbstständige Nebenleistung zu einer von der Steuer ausgenommenen Immobilienvermietung,
^21d	die Vermietung und Verpachtung von fest eingebauten Vorrichtungen und Maschinen, die zu einer Betriebsanlage, nicht jedoch zu einer Sportanlage gehören,
^21e	die Vermietung von Schliessfächern,
^21f	die Vermietung von Messestandflächen und einzelner Räume in Messe- und Kongressgebäuden;
²²	die Lieferung von im Inland gültigen Postwertzeichen und sonstigen amtlichen Wertzeichen höchstens zum aufgedruckten Wert;
²³	die Umsätze bei Geldspielen, soweit die Bruttospielerträge der Spielbankenabgabe nach Artikel 119 des Geldspielgesetzes vom 29. September 201737 unterliegen oder der damit erzielte Reingewinn vollumfänglich für gemeinnützige Zwecke im Sinne von Artikel 125 des genannten Gesetzes verwendet wird;
²⁴	die Lieferung gebrauchter beweglicher Gegenstände, die ausschliesslich zur Erbringung von nach diesem Artikel von der Steuer ausgenommenen Leistungen verwendet wurden;
²⁵	...
²⁶	die Veräusserung von im eigenen Betrieb gewonnenen Erzeugnissen der Landwirtschaft, der Forstwirtschaft sowie der Gärtnerei durch Landwirte und Landwirtinnen, Forstwirte und Forstwirtinnen oder Gärtner und Gärtnerinnen sowie der Verkauf von Vieh durch Viehhändler und Viehhändlerinnen und der Verkauf von Milch durch Milchsammelstellen an milchverarbeitende Betriebe;
²⁷	Bekanntmachungsleistungen, die gemeinnützige Organisationen zugunsten Dritter oder Dritte zugunsten gemeinnütziger Organisationen erbringen;
²⁸	Leistungen:
^28bis	das Zurverfügungstellen von Personal durch Gemeinwesen an andere Gemeinwesen;
^28a	zwischen den Organisationseinheiten des gleichen Gemeinwesens,
^28b	zwischen privat- oder öffentlich-rechtlichen Gesellschaften, an denen ausschliesslich Gemeinwesen beteiligt sind, und den an der Gesellschaft beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten,
^28c	zwischen Anstalten oder Stiftungen, die ausschliesslich von Gemeinwesen gegründet wurden, und den an der Gründung beteiligten Gemeinwesen und deren Organisationseinheiten;
²⁹	die Ausübung von Funktionen der Schiedsgerichtsbarkeit;
³	die von Ärzten und Ärztinnen, Zahnärzten und Zahnärztinnen, Psychotherapeuten und Psychotherapeutinnen, Chiropraktoren und Chiropraktorinnen, Physiotherapeuten und Physiotherapeutinnen, Naturärzten und Naturärztinnen, Entbindungspflegern und Hebammen, Pflegefachmännern und Pflegefachfrauen oder Angehörigen ähnlicher Heil- und Pflegeberufe erbrachten Heilbehandlungen im Bereich der Humanmedizin, soweit die Leistungserbringer und Leistungserbringerinnen über eine Berufsausübungsbewilligung verfügen; der Bundesrat bestimmt die Einzelheiten. Die Abgabe von selbst hergestellten oder zugekauften Prothesen und orthopädischen Apparaten gilt als steuerbare Lieferung;
³⁰	Leistungen zwischen Bildungs- und Forschungsinstitutionen, die an einer Bildungs- und Forschungskooperation beteiligt sind, sofern sie im Rahmen der Kooperation erfolgen, unabhängig davon, ob die Bildungs- und Forschungskooperation als Mehrwertsteuersubjekt auftritt.
⁴	die von Krankenpflegepersonen, Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) oder in Heimen erbrachten Pflegeleistungen, sofern sie ärztlich verordnet sind;
⁵	die Lieferung von menschlichen Organen durch medizinisch anerkannte Institutionen und Spitäler sowie von menschlichem Vollblut durch Inhaber und Inhaberinnen einer hiezu erforderlichen Bewilligung;
⁶	die Dienstleistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der in Ziffer 3 aufgeführten Berufe sind, soweit diese Dienstleistungen anteilsmässig zu Selbstkosten an die Mitglieder für die unmittelbare Ausübung ihrer Tätigkeiten erbracht werden;
⁷	die Beförderung von kranken oder verletzten Personen oder Personen mit Behinderungen in dafür besonders eingerichteten Transportmitteln;
⁸	Leistungen von Einrichtungen der Sozialhilfe und der sozialen Sicherheit, von gemeinnützigen Organisationen der Krankenpflege und der Hilfe zu Hause (Spitex) und von Alters-, Wohn- und Pflegeheimen;
⁹	die mit der Kinder- und Jugendbetreuung verbundenen Leistungen durch dafür eingerichtete Institutionen;
³	Ob eine in Absatz 2 genannte Leistung von der Steuer ausgenommen ist, bestimmt sich unter Vorbehalt von Absatz 4 ausschliesslich nach deren Gehalt und unabhängig davon, wer die Leistung erbringt oder empfängt.
⁴	Ist eine Leistung in Absatz 2 entweder aufgrund von Eigenschaften des Leistungserbringers beziehungsweise der Leistungserbringerin oder des Leistungsempfängers beziehungsweise der Leistungsempfängerin von der Steuer ausgenommen, so gilt die Ausnahme nur für Leistungen, die von einer Person mit diesen Eigenschaften erbracht oder empfangen werden.
⁵	Der Bundesrat bestimmt die von der Steuer ausgenommenen Leistungen näher; dabei beachtet er das Gebot der Wettbewerbsneutralität.
⁶	Organisationseinheiten eines Gemeinwesens nach Absatz 2 Ziffer 28 sind dessen Dienststellen, dessen privat- und öffentlich-rechtliche Gesellschaften, sofern weder andere Gemeinwesen noch andere Dritte daran beteiligt sind, sowie dessen Anstalten und Stiftungen, sofern das Gemeinwesen sie ohne Beteiligung anderer Gemeinwesen oder anderer Dritter gegründet hat.42
⁷	Der Bundesrat legt fest, welche Institutionen als Bildungs- und Forschungsinstitutionen nach Absatz 2 Ziffer 30 gelten.43

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 65 Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
¹	Die Gerichtskosten bestehen in der Gerichtsgebühr, der Gebühr für das Kopieren von Rechtsschriften, den Auslagen für Übersetzungen, ausgenommen solche zwischen Amtssprachen, und den Entschädigungen für Sachverständige sowie für Zeugen und Zeuginnen.
²	Die Gerichtsgebühr richtet sich nach Streitwert, Umfang und Schwierigkeit der Sache, Art der Prozessführung und finanzieller Lage der Parteien.
³	Sie beträgt in der Regel:
^a	in Streitigkeiten ohne Vermögensinteresse 200-5000 Franken;
^b	in den übrigen Streitigkeiten 200-100 000 Franken.
⁴	Sie beträgt 200-1000 Franken und wird nicht nach dem Streitwert bemessen in Streitigkeiten:
^a	über Sozialversicherungsleistungen;
^b	über Diskriminierungen auf Grund des Geschlechts;
^c	aus einem Arbeitsverhältnis mit einem Streitwert bis zu 30 000 Franken;
^d	nach den Artikeln 7 und 8 des Behindertengleichstellungsgesetzes vom 13. Dezember 200223.
⁵	Wenn besondere Gründe es rechtfertigen, kann das Bundesgericht bei der Bestimmung der Gerichtsgebühr über die Höchstbeträge hinausgehen, jedoch höchstens bis zum doppelten Betrag in den Fällen von Absatz 3 und bis zu 10 000 Franken in den Fällen von Absatz 4.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.