2A.746/2004 - 2005-06-16 - Finances publiques et droit fiscal

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2A.746/2004/bie

Urteil vom 16. Juni 2005
II. Öffentlichrechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Merkli, Präsident,
Bundesrichter Hungerbühler, Müller,
Gerichtsschreiber Hatzinger.

Parteien
B. und S.X.________, Beschwerdeführer,
vertreten durch F.________ AG,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich,
Dienstabteilung Bundessteuer, Waltersbachstrasse 5, 8090 Zürich.

Gegenstand
Sicherstellung,
Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen die Sicherstellungsverfügung des Kantonalen
Steueramts Zürich vom 19. November 2004.

Sachverhalt:
A.
Ende 1999 fand die Kantonspolizei in Zürich in der Wohnung von B. und S.X.________, beide im Spielautomatengeschäft tätige tschechische Staatsangehörige, Bargeld fünf verschiedener Währungen in Höhe von zirka Fr. 185'000.--; in einem Bankschliessfach in Winterthur entdeckte die Polizei weitere Fr. 489'900.-- in bar. Auf zwei Bankkonti befanden sich Mitte November 1999 zudem insgesamt 3,416 Mio. Franken. Im Übrigen hatte das Ehepaar X.________ 1999 ein Fahrzeug zum Preis von Fr. 250'000.-- erworben. In der Steuererklärung 1999A deklarierten die Eheleute ein steuerbares Vermögen von Fr. 215'016.--. Anfangs 2000 wurde gegen sie ein Nach- und Strafsteuerverfahren eingeleitet. Zur Deckung der direkten Bundessteuer und Kosten der mutmasslich geschuldeten Nachsteuern und Bussen für die Steuerjahre 1995 bis 1998 verfügte das Kantonale Steueramt Zürich am 22. März 2001 eine Sicherstellung über Fr. 750'000.--. Am 5. Juli 2004 auferlegte das Steueramt dem Ehepaar X.________ betreffend die direkte Bundessteuer für die Perioden 1995/96 und 1997/98 eine Nachsteuer (inklusive Zins) von Fr. 18'703.50; gegen den Ehemann wurde eine Busse von Fr. 10'089.30 ausgesprochen, gegenüber der Ehefrau das Bussenverfahren indes eingestellt.
B.
Am 19. November 2004 verfügte das Steueramt, dass B.X.________ zur Deckung der direkten Bundessteuer für das Steuerjahr 1999 (ordentliche Steuer) Fr. 400'000.-- nebst Zins zu 3,5 % ab 20. November 2004 wegen Steuergefährdung sicherzustellen habe.
C.
Gegen diese Sicherstellungsverfügung haben B. und S.X.________ am 21. Dezember 2004 beim Bundesgericht Verwaltungsgerichtsbeschwerde eingereicht; die Beschwerdeführer beantragen, die angefochtene Verfügung aufzuheben.

Das Steueramt beantragt, die Beschwerde abzuweisen. In Replik und Duplik halten die Parteien an ihren Standpunkten fest. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt ebenfalls die Abweisung der Beschwerde.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen die Sicherstellungsverfügung vom 19. November 2004 ist grundsätzlich zulässig (vgl. Art. 169 Abs. 3 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Der Beschwerdeführer ist als direkter Adressat dieser Verfügung zur Beschwerde berechtigt (Art. 103 lit. a OG); hingegen ist die Beschwerdelegitimation der Ehefrau fraglich, da sich die angefochtene Verfügung nicht an sie richtet (vgl. Art. 113 DBG); diese Frage kann jedoch offen bleiben, da die Beschwerdeberechtigung des Ehemanns unbestreitbar ist (vgl. Urteil 2A.170/1999 vom 8. November 1999, E. 1b). Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich Überschreiten oder Missbrauch des Ermessens, gerügt werden (Art. 104 lit. a OG). Da in diesem Fall als Vorinstanz keine richterliche Behörde entschieden hat, kann das Bundesgericht auch die Feststellung des Sachverhalts frei überprüfen (vgl. Art. 104 lit. b in Verbindung mit Art. 105 OG).
2.
2.1 Art. 169 DBG erlaubt die Auflage einer Sicherheitsleistung zunächst dann, wenn der Steuerpflichtige keinen Wohnsitz in der Schweiz hat. Dies ist hier offensichtlich nicht der Fall, wird der Wohnsitz der Beschwerdeführer in Zürich doch von keiner Seite bestritten. Weiter kann der Steuerpflichtige zu einer Sicherheitsleistung verpflichtet werden, wenn die Bezahlung der von ihm geschuldeten Steuer als gefährdet erscheint. Eine besondere Handlungsweise bzw. ein "Verhalten" des Steuerpflichtigen, das sich auf die Bezahlung der Steuerforderung nachteilig auswirken könnte, verlangt Art. 169 DBG nicht; es genügt eine objektive Gefährdung aufgrund der gesamten Umstände. So ist eine Steuergefährdung anzunehmen, wenn die steuerpflichtige Tätigkeit derart ausgestaltet ist, dass der Steuerpflichtige sich durch Verschiebung von Vermögenswerten namentlich ins Ausland der Steuervollstreckung entziehen kann; oder wenn er den Veranlagungsbehörden gegenüber systematisch seine Einkommens- und Vermögenssituation verschleiert (StR 57/2002 S. 336, 2A.380/ 2001, E. 2.1; ASA 67 S. 722 E. 3d; 66 S. 479 E. 2; Urteile 2A.516/2000 vom 6. November 2001, E. 4b/bb; 2A.170/1999 vom 8. November 1999, E. 5a; 2A.239/1996 vom 23. April 1997, E. 2; 2A.122/1996 vom
18. September 1996, E. 3, je mit Hinweisen).
2.2 Ob die Steuerschuld besteht, prüft das Bundesgericht im Sicherstellungsverfahren nur provisorisch und vorfrageweise. Die nähere Abklärung der Steuerpflicht und die Festsetzung der Abgabe bleibt dem Hauptverfahren in der Steuersache selbst vorbehalten. Das Bundesgericht beschränkt sich bei der Prüfung dieser Frage auf eine Prima-facie-Würdigung der tatsächlichen Verhältnisse. Auch die Gefährdung der Steuerforderung ist nach dem Gesetzeswortlaut ("erscheint") nur glaubhaft zu machen. Im Übrigen darf sich die Sicherheit nicht als offensichtlich übersetzt erweisen (StR 57/2002 S. 336, 2A.380/2002, E. 2.2; ASA 67 S. 722 E. 3b; 66 S. 479 E. 2; Urteile 2A.516/2000 vom 6. November 2001, E. 3; 2A.239/1996 vom 23. April 1997, E. 2; 2A.352/1998 vom 19. Januar 1999, E. 1b; 2A.170/1999 vom 8. November 1999, E. 4b; 2A.122/1996 vom 18. September 1996, E. 3, je mit Hinweisen).
3.
3.1 Die Vorinstanz durfte ohne Verletzung von Bundesrecht annehmen, dass die Bezahlung der geschuldeten Steuer als gefährdet erscheint. Zwar würde hiefür eine lediglich fehlende Deklaration der betreffenden Einkommens- und Vermögensfaktoren bzw. eine Steuerhinterziehung als solche noch nicht genügen (vgl. ASA 64 S. 318 E. 2c mit Hinweis). Die systematische Verschleierung der Einkommens- und Vermögenssituation, namentlich das Verstecken von Bargeld im Betrag von mehreren hunderttausend Franken, lässt aber den Schluss auf eine objektive Gefährdung des Steuerbezugs zu. Dafür spricht auch, dass der Beschwerdeführer sein Vermögen in leicht verwertbarer bzw. leicht ins Ausland transferierbarer Form hält (vgl. StR 57/2002 S. 336, 2A.380/2001, E. 4.2). Obwohl seine ausländische Nationalität für sich allein zur Annahme einer Steuergefährdung nicht ausreichen würde, ist in diesem Zusammenhang doch zu berücksichtigen, dass er familiäre und geschäftliche Beziehungen zu seinem Heimatstaat unterhält; gemäss Steuererklärung 1999A wurden im März 1998 Fr. 200'000.-- nach Tschechien geschenkt und dorthin könnten der Beschwerdeführer und seine Ehefrau allenfalls wegziehen. Dass sie dies bisher nicht getan haben, erlaubt keinen gegenteiligen Schluss,
weil das Vermögen gemäss der Sicherstellungsverfügung vom 22. März 2001 betreffend die Steuerjahre 1992 bis 1998 ohnehin verarrestiert war. Ebenso wenig vermag etwas zu ändern, dass die Sicherstellung nicht schon früher, zusammen mit dieser Verfügung, angeordnet worden ist; die erst jetzt erfolgte Sicherstellung für die Periode 1999 ist deswegen nicht rechtsmissbräuchlich.
3.2 Die Sicherstellung kann auch für eine erst noch festzusetzende Steuerschuld verlangt werden, was namentlich im Nachsteuer- bzw. Hinterziehungsverfahren vorkommt. Es genügt, dass der Bestand der Steuerschuld glaubhaft gemacht wird, wobei die Abklärung der Steuerpflicht und die genaue Festsetzung der Abgabe dem Hauptverfahren in der Steuersache selbst vorbehalten ist. Das Bundesgericht hat die Verhältnisse nur prima facie zu würdigen (vgl. E. 2.2). Unter den gegebenen Umständen durfte die Steuerbehörde ohne weiteres den ernsten Verdacht hegen, dass der Beschwerdeführer auch noch im Jahre 1999, dem Jahr der Entdeckung des Schwarzgeldes, Einkommen hinterzogen haben könnte; wenn er, wie behauptet, das Vermögen in der Deklaration 1999B nunmehr richtig deklariert haben sollte, ändert dies daran nichts. Im Übrigen hilft ihm auch der Verweis auf die Steuererklärung 2001 nicht weiter.
3.3 Fragwürdig erscheint dagegen die Festlegung der Höhe der mutmasslichen Steuerforderung.
3.3.1 Das Steueramt begründet nicht näher, weshalb für die Periode 1999 mit ordentlichen Steuern von zirka Fr. 400'000.-- zu rechnen sei. Es erklärt auch nicht, wie sich ein geschätztes Einkommen der Beschwerdeführer von Fr. 3'291'200 und ein Vermögen von 1,559 Mio. Franken ergibt. Abgesehen davon, dass es für die direkte Bundessteuer nicht auf das Vermögen ankommt, sind diese Zahlen widersprüchlich: Wenn der Beschwerdeführer im Jahr 1999 wirklich 3,2 Mio. Franken verdient haben sollte, wozu noch das bereits vorhandene Vermögen zu zählen wäre, erschiene nur schwer verständlich, weshalb er am Ende des Jahres nur noch über ein Vermögen von 1,5 Mio. Franken verfügt haben sollte.
3.3.2 Die Beschwerdeführer bestreiten die Höhe der Steuerforderung indessen nicht ernstlich; der blosse Hinweis, wonach die erste Sicherstellungsverfügung vom 22. März 2001 lediglich "eine Maus geboren" habe bzw. dass nach dem vorliegenden Verfahren erneut "eine Überspannung des Bogens zu befürchten" sei, reicht hiefür nicht aus. Anhaltspunkte dafür, dass der Steuerbetrag offensichtlich übersetzt sei - was das Bundesgericht allein prüfen könnte (vgl. E. 2.2; ASA 67 S. 722 E. 3b) -, bestehen im Übrigen nicht. Es kann nicht übersehen werden, dass die Herkunft des Vermögens, das mehrere Millionen Franken beträgt und ursprünglich nicht deklariert war, offenbar immer noch nicht klar ist. Auch wird mit erheblichen Steuerbussen zu rechnen sein, falls sich der Verdacht der Hinterziehung auch in dieser Periode als begründet erweisen sollte, ferner mit Verzugszinsen. Schliesslich ist darauf hinzuweisen, dass die Beschwerdeführer keinen Anspruch darauf haben, dass die zu erwartende Steuer bzw. die Busse besonders vorsichtig geschätzt wird; auch hier kann es nur um eine Prima-facie-Würdigung gehen; die Steuerforderung definitiv festzusetzen, ist im Übrigen dem ordentlichen Verfahren vorbehalten (vgl. Urteil 2A.239/ 1996 vom 23. April 1997, E.
4).
4.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde erweist sich somit als unbegründet und ist deshalb abzuweisen. Bei diesem Verfahrensausgang sind die Kosten den Beschwerdeführern unter Solidarhaft aufzuerlegen (Art. 153 , 153a , 156 Abs. 1 und 7 OG). Parteientschädigungen sind nicht geschuldet (Art. 159 OG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 8'000.-- wird den Beschwerdeführern unter Solidarhaft auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird den Beschwerdeführern und dem Kantonalen Steueramt Zürich sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 16. Juni 2005
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 169 Sûretés - 1 Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire.
¹	Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire.
²	Les sûretés doivent être fournies en argent, en titres sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque.
³	Le contribuable peut s'opposer à la demande de sûretés en formant un recours devant la commission cantonale de recours dans un délai de 30 jours à compter de la notification. L'art. 146 est applicable.261
⁴	Le recours contre une demande de sûretés n'a pas d'effet suspensif.262

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 169 Sûretés - 1 Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire.
¹	Si le contribuable n'a pas de domicile en Suisse ou que les droits du fisc paraissent menacés, l'administration cantonale de l'impôt fédéral direct peut exiger des sûretés en tout temps, et même avant que le montant d'impôt ne soit fixé par une décision entrée en force. La demande de sûretés indique le montant à garantir; elle est immédiatement exécutoire. Dans la procédure de poursuite, elle produit les mêmes effets qu'un jugement exécutoire.
²	Les sûretés doivent être fournies en argent, en titres sûrs et négociables ou sous la forme du cautionnement d'une banque.
³	Le contribuable peut s'opposer à la demande de sûretés en formant un recours devant la commission cantonale de recours dans un délai de 30 jours à compter de la notification. L'art. 146 est applicable.261
⁴	Le recours contre une demande de sûretés n'a pas d'effet suspensif.262

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 113 - 1 Les époux qui vivent en ménage commun exercent les droits et s'acquittent des obligations qu'ils ont en vertu de la présente loi de manière conjointe.
¹	Les époux qui vivent en ménage commun exercent les droits et s'acquittent des obligations qu'ils ont en vertu de la présente loi de manière conjointe.
²	La déclaration d'impôt doit porter les deux signatures. Lorsque la déclaration n'est signée que par l'un des conjoints, un délai est accordé à l'époux qui n'a pas signé. Si le délai expire sans avoir été utilisé, la représentation contractuelle entre époux est supposée établie.
³	Pour que les recours et autres écrits soient réputés introduits en temps utile, il suffit que l'un des époux ait agi dans les délais.
⁴	Toute communication que l'autorité fiscale fait parvenir à des contribuables mariés qui vivent en ménage commun est adressée aux époux conjointement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 113 - 1 Les époux qui vivent en ménage commun exercent les droits et s'acquittent des obligations qu'ils ont en vertu de la présente loi de manière conjointe.
¹	Les époux qui vivent en ménage commun exercent les droits et s'acquittent des obligations qu'ils ont en vertu de la présente loi de manière conjointe.
²	La déclaration d'impôt doit porter les deux signatures. Lorsque la déclaration n'est signée que par l'un des conjoints, un délai est accordé à l'époux qui n'a pas signé. Si le délai expire sans avoir été utilisé, la représentation contractuelle entre époux est supposée établie.
³	Pour que les recours et autres écrits soient réputés introduits en temps utile, il suffit que l'un des époux ait agi dans les délais.
⁴	Toute communication que l'autorité fiscale fait parvenir à des contribuables mariés qui vivent en ménage commun est adressée aux époux conjointement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 113 - 1 Les époux qui vivent en ménage commun exercent les droits et s'acquittent des obligations qu'ils ont en vertu de la présente loi de manière conjointe.
¹	Les époux qui vivent en ménage commun exercent les droits et s'acquittent des obligations qu'ils ont en vertu de la présente loi de manière conjointe.
²	La déclaration d'impôt doit porter les deux signatures. Lorsque la déclaration n'est signée que par l'un des conjoints, un délai est accordé à l'époux qui n'a pas signé. Si le délai expire sans avoir été utilisé, la représentation contractuelle entre époux est supposée établie.
³	Pour que les recours et autres écrits soient réputés introduits en temps utile, il suffit que l'un des époux ait agi dans les délais.
⁴	Toute communication que l'autorité fiscale fait parvenir à des contribuables mariés qui vivent en ménage commun est adressée aux époux conjointement.