2C_521/2012 - 2013-01-16 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 1/2}
2C_521/2012

Arrêt du 16 janvier 2013
IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Zünd, Président,
Seiler, Aubry Girardin, Donzallaz et Stadelmann.
Greffière: Mme Beti.

Participants à la procédure
Commune bourgeoise de Sonceboz-Sombeval,
représentée par Me Pascal Labbé, avocat,
recourante,

contre

Intendance des impôts du canton de Berne.

Objet
Impôt fédéral direct 1998 et 1999,

recours contre la décision de la Commission
des recours en matière fiscale du canton de Berne
du 6 décembre 2011.

Faits:

A.
Lors de la construction de la N16, de nombreux nouveaux chemins forestiers ont dû être aménagés sur le territoire des communes bourgeoises de Sonceboz-Sombeval, La Heutte, Bienne et Péry. Ces chemins ont été financés et construits par la Confédération et le canton de Berne, puis cédés aux communes. Pour compenser les frais supplémentaires liés à l'entretien des nouveaux chemins forestiers, l'Office des ponts et chaussées du canton de Berne a alloué aux communes bourgeoises précitées une indemnité unique de CHF 500'000.- pour solde de tout compte. Ce montant avait été calculé par le bureau d'ingénieurs Agriforest SA sur la base d'une période de 40 ans. Il a été versé le 14 décembre 1998 sur un compte de la commune bourgeoise de Bienne et placé sur un fonds d'entretien des chemins géré par cette commune. Selon la clé de répartition établie par Agriforest SA sur la base des mètres courants de chemins forestiers à entretenir, le droit de la commune bourgeoise de Sonceboz-Sombeval au fonds d'entretien s'élevait à CHF 160'450.-.

B.
La commune bourgeoise de Sonceboz-Sombeval n'a pas déclaré comme revenu sa part au fonds d'entretien précité. Le 1er octobre 2004, l'Intendance des impôts du canton de Berne (ci-après l'Intendance des impôts) a ouvert à ce sujet une procédure en rappel et en soustraction d'impôt. Par décision sur réclamation du 20 février 2007, l'Intendance des impôts a rejeté la réclamation de la commune bourgeoise de Sonceboz-Sombeval du 5 octobre 2005 et condamné cette dernière à verser, au titre du rappel d'impôt 1998-1999, le montant de CHF 11'203.- et, à titre d'amende, CHF 3'697.-, plus CHF 2'678.70 d'intérêts moratoires pour l'impôt fédéral direct (ci-après IFD), ainsi que de CHF 18'843.85 de rappel d'impôt, CHF 6'218.55 d'amende et CHF 4'776.85 d'intérêts moratoires pour les impôts cantonaux.
Par acte du 26 mars 2007, la commune bourgeoise de Sonceboz-Sombeval a recouru contre cette décision devant la Commission des recours en matière fiscale du canton de Berne (ci-après la Commission des recours). Par décision du 6 décembre 2011, celle-ci a rejeté ce recours.

C.
Par acte du 9 janvier 2012, la commune bourgeoise de Sonceboz-Sombeval a déposé un recours au Tribunal administratif du canton de Berne. En ce qui concerne l'IFD, elle conclut, sous suite de frais et dépens, à ce que la décision du 6 décembre 2011 soit annulée et à ce qu'il soit renoncé à une amende pour cet impôt, les conditions de la soustraction d'impôt n'étant pas réalisées. Subsidiairement, elle requiert la réduction du montant de l'amende.
Le 29 mai 2012, le Tribunal administratif du canton de Berne a transmis le recours de la commune bourgeoise de Sonceboz-Sombeval au Tribunal fédéral comme objet de sa compétence dans la mesure où il portait sur l'IFD pour les années 1998 et 1999.
La Commission des recours propose le rejet du recours. L'Intendance des impôts a renoncé à se déterminer. L'Administration fédérale des contributions s'en est remise à justice quant aux suites à donner au recours.

Considérant en droit:

1.
Le Tribunal fédéral examine d'office et librement la recevabilité des recours qui lui sont soumis (art. 29 al. 1 LTF; cf. ATF 136 II 470 consid. 1 p. 472 et les arrêts cités).

1.1 Le recours est dirigé contre une décision finale (cf. art. 90 LTF) rendue dans une cause de droit public (cf. art. 82 let. a LTF), sans qu'aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF ne soit réalisée, de sorte que la voie du recours en matière de droit public est en principe ouverte. Le fait que la recourante ait déposé un recours cantonal adressé au Tribunal administratif qui l'a transmis au Tribunal fédéral comme objet de sa compétence ne saurait lui nuire si les conditions propres à cette voie de droit sont remplies (cf. art. 48 al. 3 LTF; ATF 136 II 497 consid. 3.1 p. 496).

1.2 Le recours de la commune bourgeoise de Sonceboz-Sombeval contre la décision de la Commission des recours du 6 décembre 2011 a été déposé auprès du Tribunal administratif du canton de Berne qui l'a transmis à la Cour de céans dans la mesure où il porte sur l'IFD pour les années 1998 et 1999.
Jusqu'à l'année fiscale 2000, la Commission des recours en matière fiscale du canton de Berne statuait en qualité d'instance cantonale unique sur les recours de son ressort en vertu du droit fédéral (cf. art. 9 al. 2 de l'ordonnance d'exécution de l'impôt fédéral direct du 18 octobre 2000 [OIFD; ROB 668.11]). La décision attaquée a par conséquent été rendue par une autorité cantonale de dernière instance au sens de l'art. 86 al. 1 let. d LTF.
L'obligation des cantons de prévoir une deuxième instance judiciaire cantonale pour les recours en matière d'IFD (cf. art. 145 LIFD; RS 642.11) lorsqu'une double instance cantonale est prévue pour les impôts directs cantonaux n'est pas applicable à la présente affaire. Le délai accordé aux cantons pour adapter leur législation aux dispositions harmonisées n'était pas encore échu dans la période fiscale en cause (cf. art. 72 al. 1 de la loi fédérale sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]). L'art. 146 LIFD représente la base légale spéciale nécessaire en application de l'art. 86 al. 2 LTF pour admettre à titre exceptionnel, pendant le délai transitoire, un recours en matière de droit public dirigé contre une décision d'une autorité cantonale inférieure (cf. arrêt 2C_137/2011 du 30 avril 2012 consid. 1.2 non publié aux ATF 138 II 169 et les renvois).

1.3 La recourante a par ailleurs participé à la procédure devant l'instance précédente, est particulièrement atteinte par la décision entreprise en tant que contribuable et a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification. Elle a ainsi qualité pour recourir comme un particulier, son statut de collectivité publique n'étant sous cet angle pas déterminant (cf. art. 89 al. 1 LTF; arrêt 2C_614/2009 du 20 janvier 2010 consid. 1.1). Déposé en temps utile et dans les formes requises (cf. art. 42 al. 1 et 2 et art. 100 al. 1 LTF), le recours est par conséquent recevable en tant qu'il porte sur l'IFD pour les années 1998 et 1999.

1.4 Dans la mesure où il concerne l'impôt cantonal pour les années 1998 et 1999, le recours reste de la compétence du Tribunal administratif du canton de Berne.

2.
Dans la décision attaquée, la Commission des recours a retenu que la recourante n'était pas une collectivité territoriale exonérée de l'impôt en application de l'art. 56 let. c LIFD et qu'au surplus, elle n'avait pas présenté de demande dans ce sens. La recourante fait valoir que c'est à tort que l'exonération de l'IFD lui a été refusée.

2.1 Aux termes de l'art. 56 let. c LIFD, sont exonérées de l'impôt les communes, les paroisses et les autres collectivités territoriales des cantons, ainsi que leurs établissements. La notion de collectivité territoriale des cantons est définie par opposition à celle de collectivité de personnes, dont elle se différencie par le fait que la qualité de membre dépend du domicile à l'intérieur d'un territoire déterminé, et non de qualités liées à la personne. Le libellé de la loi fait ressortir que le législateur considérait que les communes religieuses faisaient aussi partie des collectivités territoriales. Elles recèlent toutefois des éléments personnels en plus de leurs aspects territoriaux, et représentent de ce fait une forme mixte entre corporations territoriales et de personnes. Elles sont néanmoins considérées comme des collectivités territoriales (cf. ATF 126 I 122 consid. 2c p. 125; 125 II 177 consid. 3a p. 179). Il en découle que la notion de collectivité territoriale des cantons au sens de l'art. 56 let. c LIFD ne se limite pas aux collectivités purement territoriales, mais vise toutes les corporations de droit public qui présentent un élément territorial. Sont uniquement exclues de l'exonération les corporations
auxquelles, en vertu du droit cantonal, tout lien avec un territoire déterminé, défini par la répartition politique territoriale cantonale, fait complètement défaut (cf. ATF 125 II 177 consid. 3a p. 179 et les références citées).

2.2 Les communes bourgeoises, à la différence des communes politiques, n'ont pas de souveraineté territoriale à proprement parler. Leur tâche réside principalement dans l'administration et l'utilisation de leur patrimoine, ainsi que dans l'engagement de leurs ressources pour des buts d'ordre culturel, social ou d'intérêt public, fréquemment en collaboration avec les communes des habitants. Hormis le domaine des droits de bourgeoisie, la promulgation de réglementations propres et, le cas échéant, l'exécution de certaines tâches dans le domaine des tutelles ou curatelles et de l'assistance aux indigents, elles ne possèdent en général pas d'attributs de souveraineté. Toutefois, il en va de même pour les paroisses, que l'art. 56 let. c LIFD exclut néanmoins entièrement de l'assujettissement. Une autre particularité différencie les bourgeoisies des communes municipales ou d'habitants ainsi que des paroisses: elles ne disposent pas de la souveraineté fiscale. Ceci s'explique sans autre par le fait que les bourgeoisies possèdent généralement un patrimoine réservé à leurs besoins et d'autres actifs qui génèrent des revenus en conséquence, et ne dépendent de ce fait pas de recettes fiscales. L'administration et la mise en valeur de leurs
avoirs constituent également une part importante de leurs tâches. Ce faisant, elles peuvent verser partiellement, selon les limitations légales applicables, des revenus à des bourgeois déterminés. Cette spécialité des communes bourgeoises n'exclut toutefois pas à elle seule une exception à l'assujettissement à l'IFD. Dans la mesure où une commune bourgeoise est tenue par la loi de consacrer sa fortune en premier lieu à des buts de service public et ne procède pas à des distributions excessives à ses membres, il n'y a pas lieu de la traiter différemment, sous l'angle de l'art. 56 let. c LIFD, des autres catégories de communes (cf. ATF 125 II 177 consid. 3c p. 181 s.).

2.3 Dans un arrêt récent, le Tribunal fédéral a analysé la qualification des communes bourgeoises du canton de Berne en relation avec la perception d'un impôt sur les gains immobiliers (cf. arrêt 2C_614/2009 du 20 janvier 2010). Il a retenu que, de manière générale, ces communes bourgeoises étaient des collectivités de droit public disposant d'une personnalité juridique propre et qu'elles faisaient partie des quatre types de communes reconnues dans le canton de Berne. Elles sont composées de l'ensemble des personnes disposant du droit de bourgeoisie et sont par conséquent considérées comme des collectivités de personnes. Dans la mesure où, selon le droit cantonal, le droit de vote en matière bourgeoise appartient en principe aux bourgeoises et bourgeois domiciliés dans la commune bourgeoise concernée (cf. art. 113 al. 1 de la loi du 16 mars 1998 sur les communes [LCo/BE; ROB 170.11]; elles disposent cependant également d'un élément de nature territoriale, typique des collectivités territoriales (cf. arrêt 2C_614/2009 du 20 janvier 2010 consid. 3.2; voir également MARCEL BISCHOF, Ende der Besteuerung der Burgergemeinden, in L'expert comptable suisse 1999 p. 742).
Il n'y a pas lieu de revenir sur cette jurisprudence. En effet, la commune bourgeoise comporte un élément territorial dès lors qu'elle s'étend sur le même territoire que la commune municipale et que le droit de bourgeoisie est lié au fait d'être originaire de ce territoire. Aux termes de l'art. 113 al. 2 LCo/BE, le règlement d'organisation de la commune bourgeoise peut certes accorder le droit de vote également aux bourgeoises et bourgeois qui résident hors de la commune. Cette possibilité n'est cependant pas déterminante et ne saurait enlever à la notion de commune bourgeoise du canton de Berne - même si elle en a fait usage - son lien territorial, ce qui est suffisant pour l'application de l'art. 56 let. c LIFD. On remarquera à cet égard que la Confédération suisse est également une collectivité territoriale exonérée de l'impôt, bien qu'elle accorde le droit de vote aux Suisses de l'étranger (cf. art. 1 et 40 al. 2 Cst.; art. 56 let. a LIFD; art. 3 al. 1 de la loi fédérale sur les droits politiques des Suisses de l'étranger du 19 décembre 1975 [RS 161.5]).
Dans l'arrêt 2C_614/2009, le Tribunal fédéral a également retenu que les communes bourgeoises du canton de Berne, qui n'ont pas de souveraineté fiscale, couvrent leurs besoins financiers avec le revenu de leur fortune, qui se compose principalement de biens fonciers. De par la loi, elles pourvoient au bien public dans la mesure de leurs moyens (cf. art. 119 al. 1 de la Constitution du canton de Berne du 6 juin 1993; ROB 101.1 et art. 112 al. 1 LCo/BE). Traditionnellement, elles interviennent dans les secteurs social, de la tutelle et de la culture (cf. arrêt précité consid. 3.2 et les références citées).
Enfin, la loi sur les communes du canton de Berne, bien qu'elle ne l'exclue pas, ne prévoit pas de distribution de revenus, par la commune bourgeoise, aux bourgeoises et aux bourgeois. Elle se distingue en cela de la législation du canton du Valais qui autorise expressément une telle distribution, mais qui a néanmoins été considérée comme ne faisant pas obstacle à l'exonération en matière d'IFD, la distribution étant limitée à certaines prestations de peu d'importance (cf. ATF 125 II 177 consid. 3c in fine p. 182).
Au vu de la jurisprudence qui précède et sur la base du droit cantonal bernois, il convient par conséquent de traiter les communes bourgeoises du canton de Berne comme des collectivités exonérées de l'IFD au sens de l'art. 56 let. c LIFD.

2.4 Par ailleurs, les personnes morales qui remplissent les conditions pour être exonérées le sont ex lege; elles ont un droit à l'exonération sans qu'un acte administratif constitutif ne soit nécessaire (ATF 128 II 56 consid. 5b p. 63).

2.5 La recourante est une commune bourgeoise soumise à la réglementation en vigueur dans le canton de Berne. En application de la jurisprudence précitée, elle doit par conséquent être considérée comme une "autre collectivité territoriale des cantons" exonérée de l'IFD conformément à l'art. 56 let. c LIFD. En outre, la Commission de recours ne pouvait pas refuser d'en tenir compte au motif que la recourante n'avait pas déposé de demande en ce sens (cf. supra consid. 2.4). Il importe également peu de savoir si la recourante a ou non fait usage, dans son règlement, de la possibilité que lui offre l'art. 113 al. 2 LCo/BE et accordé un droit de vote aux bourgeoises et bourgeois résidant hors de la commune. Le fait que ce droit appartient de toute façon aux bourgeoises et bourgeois domiciliés sur le territoire de la commune en vertu de l'art. 113 al. 1 LCo/BE institue un lien territorial suffisant au regard de l'art. 56 let. c LIFD.
Cette conclusion s'impose a fortiori dès lors que la commune bourgeoise de La Heutte, qui a également bénéficié d'une partie du montant de CHF 500'000.- versé le 14 décembre 1998, a été exonérée de l'IFD en application de l'art. 56 let. c LIFD.
La recourante étant exonérée en matière d'IFD, elle ne saurait faire l'objet d'un rappel d'impôt ou être condamnée pour soustraction fiscale en relation avec l'IFD. Le recours, considéré comme un recours en matière de droit public, doit par conséquent être admis et la décision attaquée annulée dans la mesure où elle porte sur l'IFD pour les années 1998 et 1999.

3.
Succombant, le canton de Berne, dont l'intérêt pécuniaire est en cause (cf. arrêt 2C_648/2009 du 29 mars 2010 consid. 6 non publié à l'ATF 136 II 256), doit supporter les frais judiciaires (cf. art. 66 al. 1 et 4 LTF). Il versera en outre à la recourante, qui agit comme un particulier (cf. supra consid. 1.3), une indemnité à titre de dépens (cf. art. 68 al. 1 et al. 3 LTF; BERNARD CORBOZ, in BERNARD CORBOZ/ALAIN WURZBURGER/PIERRE FERRARI/JEAN-MAURICE FRÉSARD/FLORENCE AUBRY GIRARDIN, Commentaire de la LTF, 2009, n° 28 ad art. 66 LTF et n° 28 ad art. 68 LTF; HANSJÖRG SEILER, in HANSJÖRG SEILER/NICOLAS VON WERDT/ ANDREAS GÜNGERICH, Handkommentar zum BGG, 2007, nos 50 s. ad art. 66 et n° 26 ad art. 68 LTF; THOMAS GEISER, in MARCEL NIGGLI/PETER UEBERSAX/HANS WIPRÄCHTIGER (ÉD.), Basler Kommentar zum BGG, 2e éd. 2011, n° 29 ad art. 66 LTF). Enfin, l'affaire sera renvoyée à la Commission des recours afin qu'elle fixe à nouveau les frais et dépens de la procédure qui s'est déroulée devant elle (cf. art. 67 LTF a contrario).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Le recours est admis.

2.
La décision de la Commission des recours en matière fiscale du canton de Berne du 6 décembre 2011 est annulée dans la mesure où elle porte sur l'IFD pour les années 1998 et 1999.

3.
La cause est renvoyée à la Commission des recours afin qu'elle fixe à nouveau les frais et dépens de la procédure menée devant elle.

4.
Les frais judiciaires, fixés à CHF 2'000.-, sont mis à la charge du canton de Berne.

5.
Le canton de Berne versera à la recourante une indemnité de CHF 2'000.- à titre de dépens.

6.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire de la recourante, à l'Intendance des impôts du canton de Berne, à la Commission des recours en matière fiscale du canton de Berne, au Tribunal administratif du canton de Berne, Cour des affaires de langue française, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 16 janvier 2013

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président: Zünd

La Greffière: Beti

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 29 Esame - 1 Il Tribunale federale esamina d'ufficio la sua competenza.
¹	Il Tribunale federale esamina d'ufficio la sua competenza.
²	In caso di dubbio, procede a uno scambio di opinioni con l'autorità che presume competente.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 82 Principio - Il Tribunale federale giudica i ricorsi:
^a	contro le decisioni pronunciate in cause di diritto pubblico;
^b	contro gli atti normativi cantonali;
^c	concernenti il diritto di voto dei cittadini nonché le elezioni e votazioni popolari.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 48 Osservanza - 1 Gli atti scritti devono essere consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine.
¹	Gli atti scritti devono essere consegnati al Tribunale federale oppure, all'indirizzo di questo, alla posta svizzera o a una rappresentanza diplomatica o consolare svizzera al più tardi l'ultimo giorno del termine.
²	In caso di trasmissione per via elettronica, per il rispetto di un termine è determinante il momento in cui è rilasciata la ricevuta attestante che la parte ha eseguito tutte le operazioni necessarie per la trasmissione.19
³	Il termine è reputato osservato anche se l'atto scritto perviene in tempo utile all'autorità inferiore o a un'autorità federale o cantonale incompetente. In tal caso, l'atto deve essere trasmesso senza indugio al Tribunale federale.
⁴	Il termine per il versamento di anticipi o la prestazione di garanzie è osservato se, prima della sua scadenza, l'importo dovuto è versato alla posta svizzera, o addebitato a un conto postale o bancario in Svizzera, in favore del Tribunale federale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 86 Autorità inferiori in generale - 1 Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
¹	Il ricorso è ammissibile contro le decisioni:
^a	del Tribunale amministrativo federale;
^b	del Tribunale penale federale;
^c	dell'autorità indipendente di ricorso in materia radiotelevisiva;
^d	delle autorità cantonali di ultima istanza, sempreché non sia ammissibile il ricorso al Tribunale amministrativo federale.
²	I Cantoni istituiscono tribunali superiori che giudicano quali autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale, in quanto un'altra legge federale non preveda che le decisioni di altre autorità giudiziarie sono impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
³	Per le decisioni di carattere prevalentemente politico i Cantoni possono istituire quale autorità di grado immediatamente inferiore al Tribunale federale un'autorità diversa da un tribunale.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 145 - 1 La decisione su ricorso può essere impugnata davanti a un'altra autorità cantonale, indipendente dall'amministrazione, qualora il diritto cantonale lo preveda.
¹	La decisione su ricorso può essere impugnata davanti a un'altra autorità cantonale, indipendente dall'amministrazione, qualora il diritto cantonale lo preveda.
²	Gli articoli 140-144 si applicano per analogia.

SR 642.14 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'armonizzazione delle imposte dirette dei Cantoni e dei Comuni (LAID) LAID Art. 72 Adeguamento delle legislazioni cantonali - 1 I Cantoni adeguano la loro legislazione alle disposizioni della presente legge per la data della loro entrata in vigore. Nel determinare la data dell'entrata in vigore, la Confederazione tiene conto dei Cantoni; accorda loro di norma un termine di almeno due anni per l'adeguamento della loro legislazione.226
¹	I Cantoni adeguano la loro legislazione alle disposizioni della presente legge per la data della loro entrata in vigore. Nel determinare la data dell'entrata in vigore, la Confederazione tiene conto dei Cantoni; accorda loro di norma un termine di almeno due anni per l'adeguamento della loro legislazione.226
²	Dalla loro entrata in vigore, le disposizioni della presente legge si applicano direttamente laddove il diritto fiscale cantonale risulti loro contrario.227
³	Il governo cantonale emana le necessarie disposizioni provvisorie.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 89 Diritto di ricorso - 1 Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
¹	Ha diritto di interporre ricorso in materia di diritto pubblico chi:
^a	ha partecipato al procedimento dinanzi all'autorità inferiore o è stato privato della possibilità di farlo;
^b	è particolarmente toccato dalla decisione o dall'atto normativo impugnati; e
^c	ha un interesse degno di protezione all'annullamento o alla modifica degli stessi.
²	Hanno inoltre diritto di ricorrere:
^a	la Cancelleria federale, i dipartimenti federali o, in quanto lo preveda il diritto federale, i servizi loro subordinati, se l'atto impugnato può violare la legislazione federale nella sfera dei loro compiti;
^b	in materia di rapporti di lavoro del personale federale, l'organo competente dell'Assemblea federale;
^c	i Comuni e gli altri enti di diritto pubblico, se fanno valere la violazione di garanzie loro conferite dalla costituzione cantonale o dalla Costituzione federale;
^d	le persone, le organizzazioni e le autorità legittimate al ricorso in virtù di un'altra legge federale.
³	In materia di diritti politici (art. 82 lett. c), il diritto di ricorrere spetta inoltre a chiunque abbia diritto di voto nell'affare in causa.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 42 Atti scritti - 1 Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
¹	Gli atti scritti devono essere redatti in una lingua ufficiale, contenere le conclusioni, i motivi e l'indicazione dei mezzi di prova ed essere firmati.
²	Nei motivi occorre spiegare in modo conciso perché l'atto impugnato viola il diritto. Qualora il ricorso sia ammissibile soltanto se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o un caso particolarmente importante per altri motivi, occorre spiegare perché la causa adempie siffatta condizione.14 15
³	Se sono in possesso della parte, i documenti indicati come mezzi di prova devono essere allegati; se l'atto scritto è diretto contro una decisione, anche questa deve essere allegata.
⁴	In caso di trasmissione per via elettronica, la parte o il suo patrocinatore deve munire l'atto scritto di una firma elettronica qualificata secondo la legge del 18 marzo 201616 sulla firma elettronica. Il Tribunale federale determina mediante regolamento:
^a	il formato dell'atto scritto e dei relativi allegati;
^b	le modalità di trasmissione;
^c	le condizioni alle quali può essere richiesta la trasmissione successiva di documenti cartacei in caso di problemi tecnici.17
⁵	Se mancano la firma della parte o del suo patrocinatore, la procura dello stesso o gli allegati prescritti, o se il patrocinatore non è autorizzato in quanto tale, è fissato un congruo termine per sanare il vizio, con la comminatoria che altrimenti l'atto scritto non sarà preso in considerazione.
⁶	Gli atti illeggibili, sconvenienti, incomprensibili, prolissi o non redatti in una lingua ufficiale possono essere del pari rinviati al loro autore affinché li modifichi.
⁷	Gli atti scritti dovuti a condotta processuale da querulomane o altrimenti abusiva sono inammissibili.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 100 Ricorso contro decisioni - 1 Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
¹	Il ricorso contro una decisione deve essere depositato presso il Tribunale federale entro 30 giorni dalla notificazione del testo integrale della decisione.
²	Il termine è di dieci giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento;
^b	nel campo dell'assistenza giudiziaria internazionale in materia penale e dell'assistenza amministrativa internazionale in materia fiscale;
^c	in materia di ritorno di un minore secondo la Convenzione europea del 20 maggio 198090 sul riconoscimento e l'esecuzione delle decisioni in materia di affidamento di minori e sul ristabilimento dell'affidamento oppure secondo la Convenzione del 25 ottobre 198091 sugli aspetti civili del rapimento internazionale di minori;
^d	del Tribunale federale dei brevetti in materia di rilascio di una licenza secondo l'articolo 40d della legge del 25 giugno 195493 sui brevetti.
³	Il termine è di cinque giorni per i ricorsi contro le decisioni:
^a	delle autorità cantonali di vigilanza in materia di esecuzione e fallimento pronunciate nell'ambito dell'esecuzione cambiaria;
^b	dei Governi cantonali su ricorsi concernenti votazioni federali.
⁴	Il termine è di tre giorni per i ricorsi contro le decisioni dei Governi cantonali su ricorsi concernenti le elezioni al Consiglio nazionale.
⁵	Per i ricorsi concernenti conflitti di competenza tra due Cantoni, il termine decorre al più tardi dal giorno in cui in ciascun Cantone sono state pronunciate decisioni impugnabili mediante ricorso al Tribunale federale.
⁶	...94
⁷	Il ricorso per denegata o ritardata giustizia può essere interposto in ogni tempo.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 56 - Sono esenti dall'imposta:
^a	la Confederazione e i suoi stabilimenti;
^b	i Cantoni e i loro stabilimenti;
^c	i Comuni, le parrocchie e le altre collettività territoriali cantonali nonché i loro stabilimenti;
^d	le imprese di trasporto e d'infrastruttura, titolari di una concessione federale, che ricevono un'indennità per la loro attività o, in base alla concessione, devono mantenere un'impresa annuale di importanza nazionale; sono altresì esenti gli utili liberamente disponibili provenienti dall'attività concessionaria; sono tuttavia eccettuati dall'esenzione dall'imposta le aziende accessorie e gli immobili che non hanno una relazione necessaria con l'attività concessionaria;
^e	le istituzioni di previdenza professionale di imprese con domicilio, sede o stabilimento d'impresa in Svizzera o di imprese loro vicine, a condizione che le risorse di tali istituzioni siano durevolmente ed esclusivamente devolute alla previdenza del personale;
^f	le casse svizzere d'assicurazioni sociali e di compensazione, segnatamente le casse d'assicurazione contro la disoccupazione, le casse malattia, quelle di vecchiaia, invalidità e superstiti, eccettuate le società d'assicurazione concessionarie;
^g	le persone giuridiche, che perseguono uno scopo pubblico o di utilità pubblica, per quanto concerne l'utile esclusivamente e irrevocabilmente destinato a tali fini.129 Scopi imprenditoriali non sono di norma considerati d'interesse pubblico. L'acquisizione e l'amministrazione di partecipazioni in capitale importanti a imprese sono di utilità pubblica quando l'interesse al mantenimento dell'impresa occupa una posizione subalterna rispetto allo scopo di utilità pubblica e quando non sono esercitate attività dirigenziali;
^h	le persone giuridiche che perseguono, sul piano nazionale, fini di culto, per quanto riguarda l'utile esclusivamente e irrevocabilmente destinato a tali fini;
ⁱ	gli Stati esteri per quanto concerne i loro immobili situati in Svizzera e destinati esclusivamente all'uso diretto da parte delle loro rappresentanze diplomatiche e consolari, nonché i beneficiari istituzionali di esenzioni fiscali di cui all'articolo 2 capoverso 1 della legge del 22 giugno 2007132 sullo Stato ospite per gli immobili di cui sono proprietari e che sono occupati dai loro servizi;
^j	gli investimenti collettivi di capitale con possesso fondiario diretto sempreché i loro investitori siano esclusivamente istituzioni di previdenza professionale esentate dall'imposta conformemente alla lettera e o casse svizzere d'assicurazioni sociali e di compensazione esentate dall'imposta conformemente alla lettera f.

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 40 Svizzeri all'estero - 1 La Confederazione promuove le relazioni degli Svizzeri all'estero tra loro e con la Svizzera. Può sostenere le organizzazioni che perseguono questo scopo.
¹	La Confederazione promuove le relazioni degli Svizzeri all'estero tra loro e con la Svizzera. Può sostenere le organizzazioni che perseguono questo scopo.
²	La Confederazione emana prescrizioni sui diritti e doveri degli Svizzeri all'estero, in particolare sull'esercizio dei diritti politici nella Confederazione, sull'adempimento dell'obbligo di prestare servizio militare o sostitutivo e sull'assistenza, come pure nell'ambito delle assicurazioni sociali.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 68 Spese ripetibili - 1 Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
¹	Nella sentenza il Tribunale federale determina se e in che misura le spese della parte vincente debbano essere sostenute da quella soccombente.
²	La parte soccombente è di regola tenuta a risarcire alla parte vincente, secondo la tariffa del Tribunale federale, tutte le spese necessarie causate dalla controversia.
³	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non sono di regola accordate spese ripetibili se vincono una causa nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali.
⁴	Si applica per analogia l'articolo 66 capoversi 3 e 5.
⁵	Il Tribunale federale conferma, annulla o modifica, a seconda dell'esito del procedimento, la decisione sulle spese ripetibili pronunciata dall'autorità inferiore. Può stabilire esso stesso l'importo di tali spese secondo la tariffa federale o cantonale applicabile o incaricarne l'autorità inferiore.