2A.44/2003 - 2004-10-15 - Finanze pubbliche e diritto tributario

Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2A.44/2003 /leb

Sitzung vom 15. Oktober 2004
II. Öffentlichrechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Wurzburger, Präsident,
Bundesrichter Betschart, Bundesrichterin Yersin, Bundesrichter Merkli, Ersatzrichter Locher,
Gerichtsschreiber Häberli.

Parteien
B.________,
Beschwerdeführer, vertreten durch
Treuhandgesellschaft Altorfer, Duss & Beilstein,

gegen

Kantonales Steueramt Zürich, Abteilung Direkte Bundessteuer, Waltersbachstrasse 5, 8090 Zürich,
Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich, Steinstrasse 21, 8090 Zürich.

Gegenstand
Direkte Bundessteuer 1997/98,

Verwaltungsgerichtsbeschwerde gegen den Entscheid der Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich vom 12. Dezember 2002.

Sachverhalt:
A.
B.________ ist Alleinaktionär der C.________ AG, deren Tochter die A.________ Immobilien AG ist. Am 9. Juni 1995 erwarb er von der Zürcher Kantonalbank eine Forderung über 25'192'884.70 Franken gegen die notleidende D.________ Finanz- und Immobilien AG (nachfolgend: D.________ AG) für einen Preis von 17'656'000 Franken. Zur Finanzierung dieses Geschäfts gewährte ihm die Zürcher Kantonalbank ein Darlehen in der Höhe des Kaufpreises. Ebenfalls am 9. Juni 1995 fusionierte die A.________ Immobilien AG mit der D.________ AG, wobei Erstere die Letztere zu Buchwerten (Aktiven: 26'130'829.20 Franken) absorbierte. Am 9. Dezember 1995 fusionierte die A.________ Immobilien AG - rückwirkend auf den 1. April 1995 - auf die gleiche Art mit der (ebenfalls notleidenden) E.________ Immobilien AG (Aktiven: 7'446'500 Franken), gegen welche B.________ eine Forderung über 5'425'000 Franken zustand, die er kurz zuvor für den Preis von 3'592'689 Franken erworben hatte.
B.
Im Februar 1998 führte das kantonale Steueramt Zürich bei der A.________ Immobilien AG eine Buchprüfung durch. Dabei kam es zum Schluss, dass der tatsächliche Wert der fusionsweise übernommenen Aktiven der D.________ AG und der E.________ AG wesentlich unter den in den Fusionsbilanzen ausgewiesenen Buchwerten lag. Zwar waren die beiden Immobiliengesellschaften noch vor der Fusion durch teilweisen Forderungsverzicht saniert worden, so dass zumindest formell keine Überschuldung mehr vorlag. Die Steuerverwaltung schloss aber trotz dieser buchmässigen Bereinigung auf einen Passivenüberschuss. Sie nahm demzufolge an, dass die A.________ Immobilien AG B.________ - dem Alleinaktionär ihrer Muttergesellschaft - eine geldwerte Leistung erbracht habe, indem sie die Aktiven der absorbierten Gesellschaften zu überhöhten Ansätzen übernommen habe. Dadurch habe dieser die volle Deckung seiner Guthaben bei der D.________ AG und der E.________ AG erlangt, während die betreffenden (um rund 9,4 Mio. Franken unter Nominalwert erworbenen) Forderungen ohne Fusion zu einem guten Teil verloren gewesen wären. Sie veranlagte B.________ deshalb am 5. Mai 2000 für die direkte Bundessteuer 1997/98 mit einem steuerbaren Einkommen von 4'538'800 Franken
(satzbestimmendes Einkommen 4'618'500 Franken). Zu diesem Ergebnis führte - von hier und bereits im vorinstanzlichen Verfahren nicht mehr umstrittenen Aufrechnungen abgesehen - die Annahme, die geldwerte Leistung im Zusammenhang mit der Absorption der D.________ AG mache 7'097'884 und jene im Zusammenhang der Absorption der E.________ AG 1'832'311 Franken aus; insgesamt bestimmte die Steuerverwaltung den geldwerten Vorteil des Beschwerdeführers also auf 8'930'195 Franken.
C.
Nach erfolglosem Einspracheverfahren gelangte B.________ an die Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich. Diese wies seine Beschwerde am 12. Dezember 2002 ab, wobei sie allerdings nicht - wie zuvor das Steueramt - eine verdeckte Gewinnausschüttung annahm, sondern das Vorgehen von B.________ als Erzielung von Einkünften aus selbständiger Erwerbstätigkeit qualifizierte.
D.
Am 30. Januar 2003 hat B.________ beim Bundesgericht Verwaltungsgerichtsbeschwerde eingereicht mit dem Antrag, den angefochtenen Entscheid aufzuheben und das steuerbare Einkommen für die direkte Bundessteuer 1997/98 auf 72'700 Franken (satzbestimmendes Einkommen 152'400 Franken) festzusetzen.

Das kantonale Steueramt Zürich und die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragen (letztere sinngemäss) die teilweise Gutheissung der Beschwerde unter Festsetzung des steuerbaren Einkommens auf 4'513'500 Franken (satzbestimmendes Einkommen 4'593'200 Franken). Die Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich schliesst auf Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei.

Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Der angefochtene Entscheid der Bundessteuer-Rekurskommission unterliegt der Verwaltungsgerichtsbeschwerde an das Bundesgericht (Art. 146 des Bundesgesetzes vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer [DBG; SR 642.11]). Zu diesem Rechtsmittel ist der Beschwerdeführer als Steuerpflichtiger legitimiert (vgl. Art. 103 lit. a OG).

1.2 Mit der Verwaltungsgerichtsbeschwerde kann die Verletzung von Bundesrecht, einschliesslich Überschreitung oder Missbrauch des Ermessens, sowie die unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden (Art. 104 lit. a und lit. b OG). Allerdings ist das Bundesgericht an die Feststellung des Sachverhalts gebunden, wenn - wie im vorliegenden Fall - eine richterliche Behörde als Vorinstanz entschieden und den Sachverhalt nicht offensichtlich unrichtig, unvollständig oder unter Verletzung wesentlicher Verfahrensbestimmungen festgestellt hat (Art. 105 Abs. 2 OG). Das Bundesgericht wendet im verwaltungsgerichtlichen Beschwerdeverfahren das Bundesrecht von Amtes wegen an; es ist gemäss Art. 114 Abs. 1 OG an die von den Parteien vorgebrachten Begründungen nicht gebunden und kann die Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen gutheissen oder abweisen (BGE 117 Ib 114 E. 4a S. 117, mit Hinweis).
2.
2.1 Der Beschwerdeführer macht zunächst eine Verletzung seines Anspruchs auf rechtliches Gehör geltend, weil die Vorinstanz den streitigen Sachverhalt unter einem neuen rechtlichen Gesichtspunkt - jenem der selbständigen Erwerbstätigkeit als Wertschriftenhändler - gewürdigt habe, ohne dass er sich vorgängig hierzu hätte äussern können. Er beruft sich dabei ausschliesslich in allgemeiner Form auf den Gehörsanspruch, ohne auf bestimmte Normen des kantonalen Verfahrensrechts hinzuweisen, weshalb vorliegend einzig zu prüfen ist, ob die von der Verfassung gewährleisteten Minimalgarantien verletzt sind (vgl. BGE 118 Ia 17 E. 1b S. 18).
2.2 Aus Art. 29 Abs. 2 BV ergibt sich bloss ausnahmsweise ein Anspruch der Parteien auf Erörterung der rechtlichen Würdigung: Die Anwendung der einschlägigen Gesetzesbestimmungen obliegt grundsätzlich dem Richter, der an die Rechtsauffassung der Parteien nicht gebunden ist. Nur wenn die Behörde ihren Entscheid auf eine völlig neue, von den Parteien in keiner Weise zu erwartende rechtliche Begründung stützen will, muss sie den Parteien Gelegenheit zur Stellungnahme geben (vgl. BGE 114 Ia 97 E. 2a S. 99, mit Hinweisen; vgl. auch Michele Albertini, Der verfassungsmässige Anspruch auf rechtliches Gehör im Verwaltungsverfahren des modernen Staates, Bern 2000, S. 270 ff.). Ob es sich bei der vorinstanzlichen Würdigung des Sachverhalts um einen derart überraschenden Rechtsstandpunkt handelt, dass der Beschwerdeführer ausnahmsweise noch ausdrücklich hätte zur Stellungnahme eingeladen werden müssen, kann letztlich aber offen bleiben. Nach gefestigter Rechtsprechung vermag eine - nicht besonders schwerwiegende - Verletzung des Anspruches auf rechtliches Gehör in oberer Instanz geheilt zu werden, wenn dieser die gleiche bzw. eine nicht engere Überprüfungsbefugnis zusteht wie der Vorinstanz (vgl. BGE 126 I 68 E. 2 S. 72; vgl. auch Albertini,
a.a.O., S. 458 ff.). Demnach wäre eine allfällige Gehörsverletzung ohnehin geheilt, zumal dem Bundesgericht für die hier interessierenden Fragen keine engere Kognition zukommt als der Vorinstanz (vgl. BGE 124 II 132 E. 2d S. 138).
3.
Der direkten Bundessteuer als Einkommenssteuer unterliegen alle (wiederkehrenden und einmaligen) Einkünfte der natürlichen Personen (Art. 16 Abs. 1 DBG). Als solche gelten namentlich das Einkommen aus unselbständiger (Art. 17 DBG) und selbständiger Erwerbstätigkeit (Art. 18 f . DBG) sowie aus beweglichem (Art. 20 DBG) und unbeweglichem Vermögen (Art. 21 DBG).
3.1 Die Vorinstanz hat den Beschwerdeführer als Wertschriftenhändler betrachtet und die Differenz zwischen Kaufpreis und Nominalwert der Forderungen gegen die D.________ AG und die E.________ AG als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit behandelt. Sie kam insbesondere deshalb zu diesem Schluss, weil der Beschwerdeführer für den Kauf der beiden Forderungen beträchtliche Mittel (21,2 Mio. Franken) aufwendete, welche rund das Doppelte seines damaligen Reinvermögens von 9,7 Mio. bzw. 11,3 Mio. Franken ausmachten, und sich dabei zudem - mit knapp 17,7 Mio. Franken - hoch verschuldete (zu den Indizien, welche im Allgemeinen auf eine selbständige Erwerbstätigkeit gemäss Art. 18 DBG hindeuten vgl. BGE 125 II 113 E. 3 S. 117 ff.; 122 II 446 E. 3 S. 448 ff.).
3.2 In der Tat handelt es sich vorliegend nicht um ein alltägliches Geschäft. Zwar hat der Beschwerdeführer nur gerade zwei Forderungen gekauft, weshalb nicht ohne weiteres auf ein die Grenzen der (steuerfreien) schlichten Vermögensverwaltung sprengendes Vorgehen geschlossen werden kann. Entsprechendes ist indessen auch nicht erforderlich, liegt doch eine geldwerte Leistung der A.________ Immobilien AG an den Beschwerdeführer vor, welche gemäss Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG der Einkommenssteuer unterliegt.
4.
4.1 Nach dieser Bestimmung sind als Ertrag aus beweglichem Vermögen steuerbar insbesondere "Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art". Zu den geldwerten Leistungen an die Inhaber gesellschaftlicher Beteiligungsrechte sind nach ständiger Rechtsprechung des Bundesgerichts namentlich auch Zuwendungen jeder Art an die Aktionäre oder ihnen nahestehende Dritte zu rechnen, für die der Empfänger in einem für die Gesellschaftsorgane erkennbaren Ausmass keine angemessene Gegenleistung erbracht hat (BGE 119 Ib 431 E. 2b S. 435; 115 Ib 274 E. 9b S. 279). Das Vorliegen einer geldwerten Leistung beurteilt sich dabei nach einem Drittvergleich: Es handelt sich um eine solche, wenn und insoweit die Leistung einem an der Gesellschaft nicht beteiligten Dritten nicht oder nur in wesentlich geringerem Umfang erbracht worden wäre (vgl. Urteil 2A.133/1993 vom 3. Februar 1995, in: ASA 64 S. 644 f., E. 2b u. E. 3; BGE 119 Ib 116 E. 2 S. 119 f.).
4.2 Die dargestellten Voraussetzungen für das Vorliegen einer geldwerten Leistung sind hier erfüllt:
4.2.1 Der Beschwerdeführer ist Alleinaktionär der Muttergesellschaft der A.________ Immobilien AG. Letztere steht demnach zumindest mittelbar unter seiner Kontrolle, weshalb er ohne weiteres als eine ihr nahe stehende Person zu betrachten ist. Auch die D.________ AG und die E.________ AG standen im Zeitpunkt der Fusionen unbestrittenermassen unter der (wirtschaftlichen) Kontrolle des Beschwerdeführers: Diesem kam durch den Erwerb der Forderungen eine faktisch beherrschende Stellung zu.
4.2.2 Indem die A.________ Immobilien AG mit den beiden konkursreifen Gesellschaften zu den überhöhten Buchwerten fusioniert hat, akzeptierte sie die Eintragung der Forderungen des Beschwerdeführers zu deren Nominalwert. Weil die so übernommenen Passiven den wirklichen Wert der Aktiven - sowohl nach Liquidations- als auch nach Fortführungswerten (vgl. das die A.________ Immobilien AG betreffende Urteil heutigen Datums [Verfahren 2A.458/2002]) - weit überstiegen, liegt ein klares Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung vor. Die A.________ Immobilien AG war sich dessen bewusst, sind ihr doch die Kenntnisse des Beschwerdeführers anzurechnen; dieser hatte im Rahmen der Verhandlungen, die er mit den Banken über die Forderungen gegen die D.________ AG und die E.________ AG führte, genauen Einblick in deren Vermögensverhältnisse und konnte alsdann einen weit unter dem Nominalwert der Forderung liegenden Preis aushandeln (der vermutlich in etwa dem Liquidationswert der Gesellschaften entsprach). Letztlich sind die Fusionen überhaupt nur zustande gekommen, weil der Beschwerdeführer alle drei beteiligten Aktiengesellschaften beherrschte: Es ist offensichtlich, dass die A.________ Immobilien AG kein eigenes Interesse daran hatte,
die konkursreifen Gesellschaften zu den vorliegenden Konditionen zu absorbieren; sie tat dies einzig auf Geheiss des Beschwerdeführers. Andererseits hat Letzterer die Forderungen gegen die D.________ AG und die E.________ AG nur im Hinblick auf deren Fusion mit der A.________ Immobilien AG erworben. Diese beiden Geschäfte bedingten sich gegenseitig und wurden, wie sich aus den Akten klar ergibt, parallel ausgehandelt; sie dienten grundsätzlich allein den Interessen des Beschwerdeführers, welcher dergestalt die notleidenden Forderungen günstig kaufen und ihre Werthaltigkeit anschliessend durch die Fusionen mit der gesunden A.________ Immobilen AG wiederherstellen konnte.
4.2.3 Der Beschwerdeführer hatte die beiden Forderungen für einen Preis von insgesamt 21'248'689 Franken erworben und liess sie von der A.________ Immobilien AG zum Nominalwert von 30'617'884.70 Franken in ihre Büchern eintragen. Eine Person, die sich nicht wie er in einer beherrschenden Position (bezüglich aller Beteiligten) befand, hätte dies nicht erreichen können, sondern den erhaltenen Einschlag an die Übernehmerin der konkursiten Immobiliengesellschaften weiter geben müssen. Der gesunden A.________ Immobilien AG wäre es nämlich aller Wahrscheinlichkeit nach möglich gewesen, bei den Banken die Forderungen gegen die D.________ AG und die E.________ AG selbst zu jenen Konditionen zu erwerben, welche der Beschwerdeführer für sich ausgehandelt hatte. Mithin kam dieser durch die Fusionen in den Genuss eines geldwerten Vorteils: Seine notleidenden Forderungen, welche er - in einem Geschäft unter Dritten und mithin zu Marktbedingungen - mit einem Einschlag von rund einem Drittel gekauft hatte, wurden durch den "Schuldnerwechsel" wieder werthaltig. Dies geschah im Moment der Bilanzierung der Forderungen durch die A.________ Immobilien AG, als der Beschwerdeführer einen festen Rechtsanspruch auf Rückzahlung des Nominalbetrags erwarb,
zumal die neue Schuldnerin als gesundes Unternehmen für die Bonität der Guthaben garantierte.
4.2.4 Nach dem Gesagten berechnet sich der geldwerte Vorteil aus der Differenz zwischen dem Nominalbetrag der Forderungen und dem vom Beschwerdeführer entrichteten Kaufpreis, was einen Betrag von 9'369'195.70 Franken ergibt. Hiervon ist die Sanierungsleistung in der Höhe von 439'000 Franken in Abzug zu bringen, welche der Beschwerdeführer unbestrittenermassen zugunsten der D.________ AG für die Tilgung von Guthaben der Bauhandwerker aufgewendet hat; das Ergebnis dieser Operation entspricht dem von der kantonalen Steuerverwaltung (ursprünglich) errechneten Betrag von 8'930'195 Franken (vgl. oben lit. B). In dieser Höhe hat der Beschwerdeführer einen geldwerten Vorteil erlangt, der gestützt auf Art. 20 Abs. 1 lit. c DBG der Einkommenssteuer unterliegt.
4.2.5 Nach ständiger Rechtsprechung gilt ein Einkommen dann als realisiert, wenn der Steuerpflichtige einen festen Rechtsanspruch erworben hat, über den er tatsächlich verfügen kann; auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Erfüllung des Anspruchs kommt es grundsätzlich nicht an (vgl. BGE 73 I 135 E. 1 S. 140 ff.; 94 I 375 E. 3 S. 382; vgl. auch Ernst Känzig, Die eidgenössische Wehrsteuer, I. Teil, 2. Auflage, Basel 1982, N 6 zu Art. 21). Demzufolge ist für die Besteuerung als geldwerte Leistung unerheblich, dass die A.________ Immobilien AG dem Beschwerdeführer bisher nur einen Teil seines Guthabens ausbezahlt hat. Den festen Anspruch auf die Befriedigung seiner Forderungen hat der Beschwerdeführer bereits mit der buchmässigen Abwicklung der Fusionen im Jahre 1995 erhalten. Das streitige Einkommen fällt mithin in die Jahre 1995/96, welche die Bemessungsperiode für die direkte Bundessteuer 1997/98 bilden; es wird nicht etwa erst später bei (vollständiger) Abzahlung der Schulden durch die A.________ Immobilien AG realisiert werden.
4.3 Damit verstösst das angefochtene Urteil im Ergebnis nicht gegen Bundesrecht, unabhängig davon, ob (ebenfalls) eine selbständige Erwerbstätigkeit angenommen werden könnte. Dies gilt insbesondere auch für die Berechnung des geldwerten Vorteils, welche sowohl vom Beschwerdeführer als auch von den Steuerbehörden kritisiert worden ist:
4.3.1 Das Kantonale Steueramt Zürich und die Eidgenössische Steuerverwaltung übernehmen für die Bestimmung der Höhe der geldwerten Leistung das Ergebnis jener Kalkulationen, welche sie im parallelen, die A.________ Immobilien AG betreffenden Verfahren (2A.458/2002) angestellt haben. Der entsprechende Betrag ist mit 8'879'655 Franken kleiner als der (hier) von der Vorinstanz berechnete, weshalb sie eine teilweise Gutheissung der Beschwerde beantragt haben (vgl. lit. D). Hierauf braucht indessen nicht weiter eingegangen zu werden, zumal der vorliegend streitige Sachverhalt aus Sicht der Gesellschaft gerade keine Zuwendung an eine nahe stehende Person darstellt, sondern allein bilanzrechtliche Probleme stellt (vgl. E. 6 des Urteils heutigen Datums).

4.3.2 Unbegründet ist auch der Einwand des Beschwerdeführers, die (mittelbar) ihm gehörenden Aktien der A.________ Immobilien AG verlören durch die fusionsbedingte Entreicherung der Gesellschaft an Wert, was einen allfällig bezogenen geldwerten Vorteil aufwiege. Mit dieser Argumentation verkennt er, dass die Verringerung des (inneren) Werts seiner Aktien das Vermögen betrifft, während die geldwerte Leistung der A.________ Immobilien AG als Einkommen besteuert wird. Dies ist entscheidend, weil vorliegend - wie der Beschwerdeführer selbst betont - sein Privatvermögen betroffen ist und der Steuerpflichtige in diesem Bereich allfällige Verluste nicht mit seinen Einkünften zu verrechnen vermag; Wertverminderungen kann nur auf dem Geschäftsvermögen durch "erfolgswirksame" Abschreibungen Rechnung getragen werden.
4.3.3 Die Veranlagung für die direkte Bundessteuer 1997/98 war bereits im Verfahren vor der Vorinstanz nur noch insoweit umstritten, als die Aufrechnung des geldwerten Vorteils im Zusammenhang mit den Fusionen betroffen war. Vorliegend erübrigt sich deshalb eine weitere Überprüfung der Höhe des steuerbaren Einkommens.
5.
Nach dem Gesagten erweist sich die Verwaltungsgerichtsbeschwerde als unbegründet und ist abzuweisen. Entsprechend dem Ausgang des Verfahrens sind die bundesgerichtlichen Kosten dem Beschwerdeführer aufzuerlegen (Art. 156 Abs. 1 in Verbindung mit Art. 153 und Art. 153a OG). Parteientschädigung ist keine auszurichten.

Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Verwaltungsgerichtsbeschwerde wird abgewiesen.
2.
Die Gerichtsgebühr von 15'000 Franken wird dem Beschwerdeführer auferlegt.
3.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, dem Kantonalen Steueramt Zürich und der Bundessteuer-Rekurskommission des Kantons Zürich sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 15. Oktober 2004
Im Namen der II. öffentlichrechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

SR 101 Costituzione federale della Confederazione Svizzera del 18 aprile 1999 Cost. Art. 29 Garanzie procedurali generali - 1 In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
¹	In procedimenti dinanzi ad autorità giudiziarie o amministrative, ognuno ha diritto alla parità ed equità di trattamento, nonché ad essere giudicato entro un termine ragionevole.
²	Le parti hanno diritto d'essere sentite.
³	Chi non dispone dei mezzi necessari ha diritto alla gratuità della procedura se la sua causa non sembra priva di probabilità di successo. Ha inoltre diritto al patrocinio gratuito qualora la presenza di un legale sia necessaria per tutelare i suoi diritti.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
¹	Sottostà all'imposta sul reddito la totalità dei proventi, periodici e unici.
²	Sono pure considerati reddito i proventi in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l'alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale; essi sono valutati al valore di mercato.
³	Gli utili in capitale conseguiti nella realizzazione di sostanza privata sono esenti da imposta.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 17 - 1 Sono imponibili tutti i proventi di un'attività dipendente, retta dal diritto privato o pubblico, compresi i proventi accessori, quali indennità per prestazioni straordinarie, provvigioni, assegni, premi per anzianità di servizio, gratificazioni, mance, tantièmes, vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di collaboratore e altri vantaggi valutabili in denaro.23
¹	Sono imponibili tutti i proventi di un'attività dipendente, retta dal diritto privato o pubblico, compresi i proventi accessori, quali indennità per prestazioni straordinarie, provvigioni, assegni, premi per anzianità di servizio, gratificazioni, mance, tantièmes, vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di collaboratore e altri vantaggi valutabili in denaro.23
^1bis	Quale che sia il loro ammontare, le spese di formazione e formazione continua24 professionali sostenute dal datore di lavoro, comprese le spese di riqualificazione, non costituiscono vantaggi valutabili in denaro ai sensi del capoverso 1.25
²	Le liquidazioni in capitale provenienti da istituzioni previdenziali in rapporto con l'attività dipendente come anche analoghe indennità in capitale del datore di lavoro sono imponibili secondo le disposizioni dell'articolo 38.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 18 Principio - 1 Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
¹	Sono imponibili tutti i proventi dall'esercizio di un'impresa, commerciale, industriale, artigianale, agricola o forestale, da una libera professione e da ogni altra attività lucrativa indipendente.
²	Fanno parte dei proventi da attività indipendente anche tutti gli utili in capitale conseguiti mediante alienazione, realizzazione o rivalutazione contabile di elementi della sostanza commerciale. Il trasferimento di questi elementi nella sostanza privata o in imprese o stabilimenti d'impresa siti all'estero è equiparato all'alienazione. La sostanza commerciale comprende tutti i valori patrimoniali che servono integralmente o in modo preponderante all'attività lucrativa indipendente; lo stesso dicasi delle partecipazioni di almeno il 20 per cento al capitale azionario o al capitale sociale di una società di capitali o di una società cooperativa, purché il proprietario le dichiari come sostanza commerciale al momento del loro acquisto. Rimane salvo l'articolo 18b.30
³	L'articolo 58 s'applica per analogia ai contribuenti che tengono una contabilità in buona e debita forma.
⁴	Gli utili conseguiti con l'alienazione di fondi agricoli e silvicoli rientrano nel reddito imponibile sino a concorrenza delle spese d'investimento.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 20 - 1 Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
¹	Sono imponibili i redditi da sostanza mobiliare, segnatamente:
^a	gli interessi su averi, compresi quelli versati da assicurazioni riscattabili di capitali con premio unico in caso di sopravvivenza o di riscatto, a meno che queste assicurazioni di capitali servano alla previdenza. Si considera che serva alla previdenza il pagamento della prestazione assicurativa a partire dal momento in cui l'assicurato ha compiuto i 60 anni sulla base di un rapporto contrattuale che è durato almeno cinque anni ed è stato istituito prima del compimento dei 66 anni. In questo caso la prestazione è esente da imposte;
^b	il reddito proveniente dall'alienazione o dal rimborso di obbligazioni preponderantemente a interesse unico (obbligazioni a interesse globale, obbligazioni a cedola zero), versato al portatore;
^c	i dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro risultanti da partecipazioni di qualsiasi genere (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale ecc.).41 In caso di vendita di diritti di partecipazione alla società di capitali o alla società cooperativa che li ha emessi, conformemente all'articolo 4a della legge federale del 13 ottobre 196542 sull'imposta preventiva (LIP), l'eccedenza di liquidazione è considerata realizzata nell'anno in cui sorge il credito fiscale dell'imposta preventiva (art. 12 cpv. 1 e 1bis LIP); rimane salvo il capoverso 1bis;
^d	i proventi dalla locazione, dall'affitto, dall'usufrutto o da altro godimento di beni mobili o diritti;
^e	i proventi da quote di partecipazione a investimenti collettivi di capitale, nella misura in cui la totalità dei proventi supera i proventi del possesso fondiario diretto;
^f	i proventi da beni immateriali.
^1bis	I dividendi, le quote di utili, le eccedenze di liquidazione come pure i vantaggi valutabili in denaro provenienti da azioni, quote in società a garanzia limitata o in società cooperative e buoni di partecipazione (comprese le azioni gratuite, gli aumenti gratuiti del valore nominale e simili) sono imponibili in ragione del 70 per cento se questi diritti di partecipazione rappresentano almeno il 10 per cento del capitale azionario o sociale di una società di capitali o di una società cooperativa.44
²	Il ricavo dall'alienazione di diritti di opzione non rientra nel reddito della sostanza, a condizione che i diritti patrimoniali appartengano alla sostanza privata del contribuente.
³	Il rimborso degli apporti, dell'aggio e dei pagamenti suppletivi (riserve da apporti di capitale) forniti dai titolari dei diritti di partecipazione dopo il 31 dicembre 1996 è trattato in modo identico al rimborso del capitale azionario o sociale. Rimane salvo il capoverso 4.45
⁴	Se, in occasione del rimborso di riserve da apporti di capitale di cui al capoverso 3, una società di capitali o società cooperativa quotata in una borsa svizzera non distribuisce altre riserve almeno per un importo equivalente, il rimborso è imponibile per un importo pari alla metà della differenza tra il rimborso stesso e la distribuzione delle altre riserve, ma al massimo per un importo pari a quello delle altre riserve disponibili nella società che possono essere distribuite in virtù del diritto commerciale.46
⁵	Il capoverso 4 non è applicabile alle riserve da apporti di capitale:
^a	costituite, dopo il 24 febbraio 2008, mediante il conferimento di diritti di partecipazione o societari a una società di capitali o società cooperativa estera nell'ambito di concentrazioni aventi carattere di fusione ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera c o mediante un trasferimento transfrontaliero a una filiale svizzera ai sensi dell'articolo 61 capoverso 1 lettera d;
^b	già esistenti in una società di capitali o società cooperativa estera, dopo il 24 febbraio 2008, al momento di una fusione o ristrutturazione transfrontaliera ai sensi dell'articolo 61 capoversi 1 lettera b e 3 o del trasferimento della sede o dell'amministrazione effettiva;
^c	in caso di liquidazione della società di capitali o società cooperativa.47
⁶	I capoversi 4 e 5 si applicano per analogia anche alle riserve da apporti di capitale utilizzate per l'emissione di azioni gratuite o gli aumenti gratuiti del valore nominale.48
⁷	Se, in occasione della vendita di diritti di partecipazione a una società di capitali o società cooperativa che è quotata in una borsa svizzera e li ha emessi, il rimborso delle riserve da apporti di capitale non corrisponde almeno alla metà dell'eccedenza di liquidazione ottenuta, la parte imponibile di questa eccedenza di liquidazione è ridotta della metà della differenza tra la parte stessa e il rimborso, ma al massimo di un importo pari a quello delle riserve da apporti di capitale disponibili nella società e imputabili a tali diritti di partecipazione.49
⁸	Il capoverso 3 si applica agli apporti e all'aggio forniti durante la validità di un margine di variazione del capitale secondo gli articoli 653s e seguenti del Codice delle obbligazioni (CO)50 per quanto eccedano le riserve rimborsate nell'ambito del suddetto margine di variazione del capitale.51

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 21 - 1 È imponibile il reddito da sostanza immobiliare, segnatamente:
¹	È imponibile il reddito da sostanza immobiliare, segnatamente:
^a	i proventi dalla locazione, dall'affitto, dall'usufrutto o da altro godimento;
^b	il valore locativo di immobili o di parti di essi che il contribuente ha a disposizione per uso proprio in forza del suo diritto di proprietà o di un usufrutto ottenuto a titolo gratuito;
^c	i proventi da contratti di superficie;
^d	i proventi dall'estrazione di ghiaia, sabbia o altri elementi costitutivi del suolo.
²	Il valore locativo viene stabilito tenendo conto delle condizioni locali usuali e dell'utilizzazione effettiva dell'abitazione al domicilio del contribuente.