2C_442/2012 - 2012-12-14 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 442/2012

Arrêt du 14 décembre 2012
IIe Cour de droit public

Composition
MM. et Mme les Juges fédéraux Zünd, Président,
Aubry Girardin et Stadelmann.
Greffière: Mme Beti.

Participants à la procédure
X.________,
représentée par Me Yves Noël, avocat,
recourante,

contre

Administration fiscale cantonale genevoise, rue du Stand 26, 1204 Genève,
intimée.

Objet
Impôt cantonal et communal 2005,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 2ème section, du 3 avril 2012.

Faits:

A.
X.________, domiciliée dans le canton de Vaud, est propriétaire de la parcelle xxx du registre foncier de Genève-A.________, sise avenue B.________, sur laquelle est érigé un bâtiment de 2'546 m2 abritant trois arcades commerciales et un parking souterrain de 214 places.
Le litige intervenu entre X.________ et l'Administration fiscale du canton de Genève (ci-après l'Administration) au sujet de la valeur fiscale de cet immeuble pour l'impôt cantonal et communal 2002 a été tranché par arrêt du Tribunal fédéral du 23 avril 2009 dans la cause 2C 820/2008. Il a été retenu que la juridiction cantonale pouvait, sans violer la législation fédérale d'harmonisation fiscale ni tomber dans l'arbitraire, arrêter la valeur de l'immeuble de X.________ à CHF 10'361'259.- pour 2002.

B.
Dans sa déclaration relative à la période fiscale 2005, X.________ a indiqué une valeur fiscale de CHF 7'800'000.- pour l'immeuble en cause. Le 22 janvier 2007, l'Administration a émis le bordereau d'impôt cantonal et communal 2005 et a fixé la valeur de ce bien immobilier à CHF 12'057'500.- correspondant à la capitalisation de l'état locatif de CHF 747'565.- au taux de 6.2 %.
X.________ a élevé réclamation contre ce bordereau. Par décision du 1er juillet 2009, l'Administration a maintenu la taxation et l'estimation de l'immeuble en cause.
X.________ a recouru contre cette décision auprès de la Commission cantonale de recours en matière administrative (ci-après la Commission de recours), remplacée depuis le 1er janvier 2011 par le Tribunal administratif de première instance (ci-après le TAPI). Elle concluait à ce que la valeur de l'immeuble soit réduite à CHF 10'170'000.- au vu d'une estimation établie le 23 octobre 2003 par C.________ SA.
Le 7 mars 2011, le TAPI a rejeté ce recours.
X.________ a recouru contre la décision du 7 mars 2011 auprès de la Chambre administrative de la Cour de justice de Genève (ci-après la Cour de justice). Dans le cadre de cette procédure, elle a produit une expertise établie par le bureau D.________ selon laquelle l'estimation de l'immeuble litigieux s'élevait au 1er janvier 2011 à CHF 12'550'000.- pour un état locatif total de CHF 904'492.-.
Par arrêt du 3 avril 2012, la Cour de justice a rejeté ce recours. Elle a retenu, en substance, que faute de pouvoir établir la valeur vénale de l'immeuble litigieux en 2005 par un autre moyen, l'Administration ne pouvait que capitaliser le revenu locatif - non contesté - au taux de 6.2 % fixé par la législation applicable pour l'année en question.

C.
Par acte du 11 mai 2012, X.________ dépose un recours en matière de droit public au Tribunal fédéral à l'encontre de l'arrêt du 3 avril 2012. Elle conclut à l'annulation de l'arrêt entrepris et au renvoi de la cause à l'Administration pour une nouvelle fixation de l'estimation fiscale de l'immeuble, mais au maximum à hauteur de CHF 8'584'940.-, le tout sous suite de frais et dépens. A titre de mesure d'instruction, elle prie en outre le Tribunal fédéral d'inviter l'Administration à indiquer si elle a déjà admis les valeurs de l'expert D.________ dans d'autres cas.
L'Administration conclut au rejet du recours. L'Administration fédérale des contributions requiert également le rejet du recours. La Cour de justice persiste dans les considérants et le dispositif de son arrêt.
X.________ a déposé une ultime détermination le 2 octobre 2012.

Considérant en droit:

1.
Le recours est dirigé contre une décision finale (art. 90 LTF) rendue dans une cause de droit public (cf. art. 82 let. a LTF), par une autorité judiciaire cantonale supérieure de dernière instance (cf. art. 86 al. 1 let. d et al. 2 LTF) sans qu'aucune des exceptions prévues à l'art. 83 LTF ne soit réalisée, de sorte que la voie du recours en matière de droit public est en principe ouverte (cf. aussi art. 73 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'harmonisation des impôts directs des cantons et des communes [LHID; RS 642.14]). La recourante a participé à la procédure devant l'instance précédente, est particulièrement atteinte par la décision entreprise en tant que contribuable et a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification. Elle a ainsi qualité pour recourir (cf. art. 89 al. 1 LTF). Déposé en temps utile et dans les formes requises (cf. art. 42 al. 1 et 2 et art. 100 al. 1 LTF), le recours est par conséquent recevable.

2.
A titre de mesure d'instruction, la recourante demande au Tribunal fédéral d'inviter l'Administration à indiquer si elle a déjà admis les valeurs de l'expert D.________ dans d'autres cas.
Des mesures probatoires devant le Tribunal fédéral ne sont qu'exceptionnellement ordonnées dans une procédure de recours (ATF 136 II 101 consid. 2 p. 104), dès lors que le Tribunal fédéral statue et conduit en principe son raisonnement juridique sur la base des faits établis par l'autorité précédente (cf. art. 105 al. 1 LTF). Par ailleurs, l'Administration, dans sa réponse au recours, a reconnu que, dans un cas isolé, elle avait admis à titre tout à fait exceptionnel de s'écarter du principe de capitalisation pour prendre en compte la valeur d'un immeuble établie par expertise. Point n'est donc besoin de donner suite à la mesure d'instruction sollicitée.

3.
D'après l'art. 106 al. 1 LTF, le Tribunal fédéral applique le droit d'office. Il examine en principe librement l'application du droit fédéral ainsi que la conformité du droit cantonal harmonisé et son application par les instances cantonales aux dispositions de la loi fédérale sur l'harmonisation fiscale. Cependant, lorsque les dispositions de la LHID laissent une marge de manoeuvre aux cantons, le pouvoir d'examen du Tribunal fédéral se limite à l'arbitraire (cf. ATF 134 II 207 consid. 2 p. 209 s.), dont la violation doit être motivée conformément aux exigences accrues de l'art. 106 al. 2 LTF.
Une décision est arbitraire lorsqu'elle viole gravement une norme ou un principe juridique clair et indiscuté, ou lorsqu'elle contredit d'une manière choquante le sentiment de la justice et de l'équité. Le Tribunal fédéral ne s'écarte de la solution retenue par l'autorité cantonale de dernière instance que si elle apparaît insoutenable, en contradiction manifeste avec la situation effective, adoptée sans motifs objectifs ou en violation d'un droit certain. Il ne suffit pas que la motivation de la décision critiquée soit insoutenable; encore faut-il que celle-ci se révèle arbitraire dans son résultat. En outre, il n'y a pas arbitraire du seul fait qu'une autre solution que celle adoptée par l'autorité intimée serait concevable, voire préférable (ATF 133 I 149 consid. 3.1 p. 153 et les arrêts cités).

4.
Le litige porte sur l'estimation fiscale, au titre de l'impôt sur la fortune des personnes physiques de l'année 2005, d'un immeuble appartenant à la recourante.

4.1 Réglé aux art. 13 et 14 LHID, l'impôt sur la fortune des personnes physiques a pour objet l'ensemble de la fortune nette (art. 13 al. 1 LHID) qui se détermine selon les règles d'évaluation prévues à l'art. 14 LHID. Selon l'art. 14 al. 1 LHID, la fortune est estimée à la valeur vénale. Toutefois, la valeur de rendement peut être prise en considération de façon appropriée.
La jurisprudence a précisé que la loi fédérale sur l'harmonisation fiscale ne prescrit pas au législateur cantonal une méthode d'évaluation précise pour établir la valeur déterminante selon l'art. 14 al. 1 LHID. Les cantons disposent donc en la matière d'une marge de manoeuvre importante pour élaborer et appliquer leur réglementation, aussi bien dans le choix de la méthode de calcul applicable que pour déterminer, compte tenu du caractère potestatif de l'art. 14 al. 1 , 2e phrase LHID, dans quelle mesure le rendement doit être pris en considération dans l'estimation. Il faut cependant préciser qu'à l'exception des immeubles affectés à l'agriculture ou à la sylviculture (cf. art. 14 al. 2 LHID), l'évaluation ne saurait se faire à l'aune du seul critère du rendement, sans prise en compte de la valeur vénale du bien considéré. Par ailleurs, la valeur de rendement ne peut, le cas échéant, être prise en considération que de manière appropriée; elle ne saurait justifier n'importe quel écart avec la valeur vénale. Les cantons ne peuvent ainsi pas prévoir des règles d'évaluation tendant de manière générale à une sur- ou sous-estimation des immeubles, par exemple en instituant un abattement automatique de leur valeur vénale pour en
déterminer la valeur fiscale, ou en fondant l'imposition sur un pour-cent de la valeur vénale (cf. ATF 134 II 207 consid. 3.6 p. 214).

4.2 Le canton de Genève a concrétisé ces principes dans la loi sur l'imposition des personnes physiques du 27 septembre 2009 (LIPP; RS-GE D 3 08). L'art. 49 LIPP prévoit ainsi que la fortune mobilière et immobilière, établie au 31 décembre de l'année pour laquelle l'impôt est dû (al. 1), est en règle générale estimée à sa valeur vénale (al. 2). L'art. 50 let. a LIPP précise que la valeur des immeubles locatifs est calculée en capitalisant l'état locatif annuel aux taux fixés chaque année par le Conseil d'État, sur proposition d'une commission d'experts. Selon l'art. 25 al. 1 du Règlement d'application de la loi sur l'imposition des personnes physiques du 13 janvier 2010 (RIPP; RS-GE D 08.01), les taux de capitalisation servant à calculer la valeur fiscale des immeubles locatifs sont fixés sur la base des transactions constatées sur le marché immobilier entre le 1er janvier de l'année précédant l'année fiscale et le 30 juin de l'année fiscale, une période d'observation plus longue pouvant être prise en considération notamment lorsque le nombre de transactions constatées durant la période est très faible ou que certaines d'entre elles présentent un caractère exceptionnel. Enfin, l'art. 25 al. 3 RIPP mentionne les taux de
capitalisation applicables en distinguant les immeubles de logements dont l'âge est inférieur à 20 ans, les immeubles de logements dont l'âge est égal ou supérieur à 20 ans, les immeubles HBM, HLM, HCM et HM, les immeubles commerciaux et autres immeubles locatifs situés dans les zones d'affectation du sol 1 et 2, et les immeubles commerciaux et autres immeubles locatifs situés dans les autres zones. Les zones d'affection du sol 1 et 2 comprennent les quartiers de la Ville de Genève qui se trouvent dans les limites des anciennes fortifications ainsi que les quartiers édifiés sur le territoire des anciennes fortifications et des quartiers nettement urbains qui leur sont contigus (cf. art. 19 al. 1 let. a et b de la loi d'application de la loi fédérale sur l'aménagement du territoire du 4 juin 1987; LaLAT; RS-GE L 1 30).

4.3 En application de l'art. 72 al. 1 LIPP, c'est cependant l'ancienne loi du 22 septembre 2000 sur l'imposition des personnes physiques - Impôt sur la fortune (aLIPP-III; RS-GE D 3 13), qui reste applicable à la présente affaire puisque les impôts relatifs aux périodes fiscales antérieures demeurent régis par les dispositions de l'ancien droit, même après l'entrée en vigueur de la LIPP. L'art. 4 aLIPP-III précisait que la fortune mobilière et immobilière, établie au 31 décembre de l'année pour laquelle l'impôt est dû (al. 1), est en règle générale estimée à sa valeur vénale (al. 2), sous réserve des biens immatériels et de la fortune mobilière (al. 3) ainsi que des marchandises (al. 4). Les immeubles situés dans le canton étaient estimés d'après l'art. 7 aLIPP-III, qui prévoyait ce qui suit pour les immeubles locatifs:
L'évaluation des immeubles situés dans le canton est faite d'après les principes suivants:
a) la valeur des immeubles locatifs est calculée en capitalisant l'état locatif annuel aux taux fixés chaque année par le Conseil d'État, sur proposition d'une commission d'experts, composée paritairement de représentants de l'administration fiscale et de personnes spécialement qualifiées en matière de propriétés immobilières et désignées par le département.
L'état locatif annuel se détermine d'après les loyers obtenus des locaux loués et des loyers qui pourraient être obtenus de ceux susceptibles d'être loués, y compris ceux occupés par le propriétaire et sa famille.
D'après l'art. 3 al. 1 de l'ancien Règlement d'application du 19 décembre 2001 de la loi sur l'imposition des personnes physiques - Impôt sur la fortune (aRIPP-III; RS-GE D 3 13.01), applicable à la présente cause, les taux de capitalisation étaient établis sur la base des transactions constatées sur le marché immobilier entre le 1er janvier de l'année précédent l'année fiscale et le 30 juin de l'année fiscale, sous réserve d'exceptions ne concernant pas le cas d'espèce (art. 3 al. 2 aRIPP-III). Les taux ainsi déterminés étaient énoncés à l'art. 4 aRIPP-III pour chaque catégorie d'immeubles visée. Pour l'année fiscale 2005, ces taux de capitalisation avaient été fixés comme suit:
a) 6.51 % pour les immeubles de logements dont l'âge est inférieur à 20 ans au 31 décembre ou à la fin de l'assujettissement;
b) 7.77 % pour les immeubles de logements dont l'âge est égal ou supérieur à 20 ans au 31 décembre ou à la fin de l'assujettissement;
c) 6.75 % pour les immeubles HBM, HLM, HCM et HM;
d) 6.20 % pour les immeubles commerciaux et les autres immeubles locatifs.

4.4 Dans plusieurs arrêts récents, le Tribunal fédéral a jugé que l'évaluation des immeubles locatifs sis dans le canton de Genève sur la base du critère de capitalisation de l'état locatif annuel au taux fixé par une commission d'experts est conforme aux exigences posées par l'art. 14 LHID (cf. ATF 134 II 207 consid. 3.8 in fine p. 215 s.; arrêts 2C 316/2010 du 29 juillet 2010 et 2C 820/2008 du 23 avril 2009). La règle spécifique prévue par le droit cantonal pour évaluer les immeubles locatifs s'insère dans le cadre défini - largement - par l'art. 14 al. 1 LHID: le principe de la capitalisation de l'état locatif inscrit à l'art. 7 let. a aLIPP-III renvoie à la valeur de rendement, tandis que la prise en considération, pour déterminer le taux de capitalisation applicable, des transactions constatées sur le marché ou, pour les immeubles de logements, de l'âge de ces derniers (cf. art. 7 let. a aLIPP-III en liaison avec l'art. 3 al. 1 et 4 let. a et b aRIPP-III), se réfère à des critères qui relèvent plus particulièrement de la valeur vénale (cf. arrêt 2C 820/2008 du 23 avril 2009 consid. 3.3). Le taux de capitalisation des immeubles locatifs au sens de l'art. 7 let. a aLIPP-III est ainsi calculé, non pas de manière abstraite, mais
en fonction des transactions réalisées durant une période donnée (cf. arrêt 2C 820/2008 du 23 avril 2009 consid. 5.2). La fixation schématique de la valeur vénale et les règles pour l'élaboration desquelles les cantons disposent d'une large marge de manoeuvre, notamment en ce qui concerne la prise en considération de la valeur de rendement, n'ont cependant qu'une portée subsidiaire. Elles trouvent seulement application pour fixer la valeur vénale d'un immeuble qui n'a pas fait l'objet d'une vente récente. Bien que pratique et économique du point de vue procédural, la réglementation ne saurait en effet aller à l'encontre de la loi sur l'harmonisation fiscale et de la loi cantonale genevoise en vertu desquelles "la fortune est estimée à la valeur vénale" (art. 14 LHID et 4 al. 2 aLIPP-III). Ces dispositions instituent le principe général d'évaluation de la fortune à la valeur vénale, par quoi il faut entendre la valeur attribuée à un objet sur le marché des échanges économiques, lors d'un achat ou d'une vente dans des conditions normales. En d'autres termes, lorsque la valeur vénale d'un élément de fortune est donnée par le résultat d'une transaction ayant eu lieu sur le marché libre, la lettre claire de l'art. 14 LHID la désigne
comme valeur imposable (cf. arrêt 2C 316/2010 du 29 juillet 2010 consid. 3.3).
Il découle de ce qui précède que le système, prévu dans le droit cantonal genevois pour évaluer les immeubles locatifs, qui a été appliqué à la recourante, n'est pas en lui-même arbitraire ou non conforme à la LHID. En principe, la valeur fiscale des immeubles dans le canton de Genève peut par conséquent être établie conformément aux règles que le législateur cantonal a édictées.

5.
La recourante ne conteste pas la méthode choisie par le législateur genevois en elle-même, mais s'en prend à certains des critères utilisés, estimant que, compte tenu du lieu de situation de son immeuble et du fait qu'il s'agit d'un immeuble comprenant principalement des places de parc, ceux-ci aboutissent à un résultat arbitraire en ce qui la concerne.

5.1 La recourante allègue ainsi que l'on ignore le type d'immeubles pris en compte pour effectuer l'échantillonnage qui est à la base des taux de capitalisation fixés à l'art. 4 aRIPP-III en application de l'art. 3 al. 1 aRIPP-III ainsi que la pondération de ce résultat dans l'appréciation générale. Elle relève que le système mis en place à l'art. 3 al. 2 aRIPP-III parvient, par le biais d'un taux de capitalisation unique, à des estimations beaucoup trop élevées dès que l'on a affaire à des immeubles situés en dehors des zones d'affectation du sol 1 et 2 du centre de Genève, objet d'une spéculation intense poussant les prix de vente à la hausse. Elle en veut pour preuve la modification de système introduite dès l'année fiscale 2010 et prévoyant, depuis lors, un taux de capitalisation inférieur, soit 4.86 % en 2010, pour les immeubles situés dans les zones 1 et 2, que pour les immeubles des autres zones, soit 6.36 % en 2010, ce qui, à son avis, indique que les immeubles de ces autres zones étaient surévalués précédemment. Or, l'immeuble de la recourante dont l'évaluation fiscale est en cause se trouve précisément en zone 3, qui comprend les régions dont la transformation en quartiers urbains est fortement avancée (cf. art. 19 al. 1
let. c LaLAT).
La Cour de céans a eu l'occasion d'analyser la composition de l'échantillonnage à la base des taux de capitalisation de l'art. 4 aRIPP-III et elle en a conclu que cet échantillonnage et la méthode de fixation des taux étaient, en 2002, fondés sur des valeurs du marché effectivement constatées pour des objets comparables à celui de la recourante, de sorte qu'ils ne pouvaient être infirmés par une simple expertise de partie (cf. arrêt 2C 820/2008 du 23 avril 2009 consid. 6.3). Il a également été relevé que l'art. 4 aRIPP-III imposait à la Commission paritaire de distinguer, pour calculer le taux de capitalisation, entre immeubles de logements ou à prépondérance de logements, immeubles administratifs, commerciaux et immeubles HLM, afin de tenir compte de leur spécificité, de sorte que le caractère schématique du système mis en place restait admissible (cf. arrêt 2C 820/2008 du 23 avril 2009 consid. 6.2). Il n'y a pas lieu de revenir sur cette jurisprudence.
Depuis 2010, cette méthode a certes été affinée par le législateur cantonal (cf. supra consid. 4.2), mais ce simple fait ne rend pas automatiquement, de manière rétroactive, l'ancien système arbitraire. Il faut au contraire examiner concrètement ce qu'il en est. Afin de tenir compte de la différence de valeur liée au lieu de situation des immeubles, une distinction est faite depuis 2010 entre les immeubles du centre de Genève - à savoir les zones 1 et 2 - et les immeubles des autres zones. Pour les années fiscales 2010 et 2011, la réglementation applicable prévoit ainsi, pour les immeubles commerciaux et autres locatifs des zones 1 et 2 un taux de capitalisation de 4.86 % et de 4.45 %, alors qu'un taux de respectivement 6.36 % et 5.9 % s'applique aux immeubles des autres zones. Une telle différence de 1.5 / 1.45 points entre deux taux ne suffit pas à considérer que le système qui prévalait auparavant et qui se fondait sur un seul taux global pour les immeubles de toutes les zones signifierait que les immeubles situés hors des zones 1 et 2 souffraient d'une surévaluation arbitraire. A fortiori ne saurait-on tirer rétrospectivement une telle conclusion pour l'année 2005. Le fait que le législateur cantonal ait amélioré son système
d'évaluation en le différenciant ne permet pas à la contribuable de bénéficier avec effet rétroactif d'une modification législative, même plus favorable. Le grief y relatif doit par conséquent être rejeté.

5.2 La recourante estime également que l'immeuble litigieux est atypique puisqu'il s'agit d'un immeuble comportant principalement des places de parc et ne bénéficiant donc pas de la même spirale spéculative que peuvent connaître d'autres immeubles à Genève. Or, cet argument avait déjà été traité lors de l'examen de l'évaluation de cet immeuble pour l'année fiscale 2002, la Cour de céans arrivant à la conclusion que les distinctions faites par l'art. 4 aRIPP-III étaient suffisantes pour éviter de tomber dans l'arbitraire (cf. arrêt 2C 820/2008 du 23 avril 2009 consid. 6). La recourante n'apportant pas d'argument supplémentaire à l'appui de sa critique, la Cour de céans se contentera de la renvoyer à l'arrêt précité.

5.3 La recourante fait par ailleurs valoir que l'art. 4 aRIPP-III viole le principe d'égalité de traitement et celui de légalité puisqu'il distingue entre immeubles de logements, d'une part, et immeubles commerciaux et autres locatifs d'autre part, les premiers connaissant des taux de capitalisation différenciés en fonction de leur âge alors qu'une telle différenciation est refusée aux seconds. Elle relève que l'art. 7 aLIPP-III ne prévoit aucune prise en compte de l'âge de l'immeuble ni pour les immeubles de logements ni pour les immeubles commerciaux et autres immeubles locatifs.
Ainsi que cela a déjà été relevé, (cf. supra consid. 4.1 et les arrêts cités), les cantons disposent d'une marge de manoeuvre importante pour élaborer et appliquer leur réglementation, notamment dans le choix de la méthode de calcul applicable. Rien ne leur interdit par conséquent de prévoir des taux différents en fonction de l'âge de l'immeuble pour les immeubles de logements et de renoncer à cette distinction pour les immeubles commerciaux et autres locatifs.
En ce qui concerne le principe de légalité, force est de constater que l'art. 7 aLIPP-III prescrit seulement que la valeur des immeubles locatifs est calculée en capitalisant l'état locatif annuel aux taux fixés chaque année par le Conseil d'État, sur proposition d'une commission d'experts. La jurisprudence en a déduit que la réglementation d'application pouvait introduire des différences entre les catégories d'immeubles, ajoutant même que celles-ci diminuaient le caractère schématique de la réglementation, ce qui était souhaitable (cf. arrêt 2C 820/2008 du 23 avril 2009, consid. 6.2). Dans ces conditions, l'introduction, à l'art. 4 aRIPP-III, d'une différence due à l'âge de l'immeuble pour une catégorie - les immeubles de logements - et non pour les autres, ne saurait être considérée comme arbitraire. Ce grief doit par conséquent être rejeté.

5.4 La recourante prétend enfin démontrer que l'application de la réglementation genevoise aboutit, dans son résultat et pour sa propre taxation 2005, à une valeur fiscale dont l'écart avec la valeur vénale est clairement exagéré et donc arbitraire. Il convient d'examiner si tel est le cas (cf. ATF 134 II 207 consid. 3.9 p. 216).
La recourante relève que, selon l'expertise qu'elle a fait exécuter par le bureau D.________, son immeuble possédait une valeur vénale de CHF 12'550'000.- en 2010, alors que la valeur fiscale de cet immeuble, calculée sur la valeur capitalisée de l'état locatif de CHF 906'766.- au taux de 6.36 % applicable en 2010, était de CHF 14'257'330.-. Au terme d'une extrapolation arithmétique, elle en déduit que son immeuble avait une valeur vénale de CHF 8'584'940.- en 2005, largement inférieure à la valeur fiscale de CHF 12'057'500.- retenue par l'Administration. La recourante allègue qu'un tel écart ne saurait être admis sans violer le principe constitutionnel de l'imposition selon la capacité contributive.
Cette argumentation ne saurait être suivie. En effet, à la différence d'une vente effectivement réalisée, une expertise - même effectuée par un cabinet de conseils immobiliers renommé - ne peut aboutir qu'à une estimation. Or, une estimation comporte inévitablement des éléments d'appréciation de sorte que, lorsque le prix établi par expertise diverge de la valeur fiscale, on ne saurait en déduire d'emblée que cette dernière est arbitraire. Cette conclusion s'impose d'autant moins en l'espèce que la recourante entreprend un calcul rétroactif à partir d'une expertise effectuée en 2010 afin d'établir, au moyen d'une extrapolation basée sur l'état locatif, la valeur vénale de son immeuble en 2005. Cette méthode comprend un nombre important de variables, de sorte qu'elle ne saurait suffire à établir le caractère arbitraire de la valeur fiscale retenue pour 2005. Il convient par conséquent de s'en tenir à la méthode subsidiaire de calcul préconisée par le législateur genevois et basée sur la capitalisation du rendement locatif aux taux définis en application de la législation cantonale selon une méthode considérée comme compatible avec le droit fédéral.

5.5 La recourante se prévaut enfin d'égalité dans l'illégalité. Elle soutient que l'Administration a admis, dans certains cas, la prise en compte de la valeur établie par une expertise du même cabinet de conseils que celle qu'elle a présentée, plutôt que la valeur capitalisée fondée sur le rendement locatif.
Le principe de la légalité de l'activité administrative prévaut en principe sur celui de l'égalité de traitement. En conséquence, le justiciable ne peut généralement pas se prétendre victime d'une inégalité devant la loi lorsque celle-ci est correctement appliquée à son cas, alors qu'elle aurait été faussement, voire pas appliquée du tout, dans d'autres cas. Cela présuppose cependant, de la part de l'autorité dont la décision est attaquée, la volonté d'appliquer correctement à l'avenir les dispositions légales en question. Le citoyen ne peut prétendre à l'égalité dans l'illégalité que s'il y a lieu de prévoir que l'administration persévérera dans l'inobservation de la loi (arrêt 1C 482/2010 du 14 avril 2011 consid. 5.1; cf. ATF 136 I 65 consid. 5.6 p. 78). Or, ces conditions ne sont pas remplies en l'espèce, puisque l'Administration, si elle concède avoir procédé comme allégué dans un cas déterminé, isolé et extraordinaire, rappelle également que sa pratique constante est de s'en tenir aux dispositions réglementaires applicables en matière d'estimation d'immeubles locatifs qu'elle entend respecter strictement pour tous les cas futurs. Le grief est donc infondé.

6.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours. Succombant, la recourante doit supporter un émolument judiciaire (art. 66 al. 1 LTF). Il ne sera pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce:

1.
Le recours est rejeté.

2.
Les frais judiciaires, arrêtés à CHF 2'500.-, sont mis à la charge de la recourante.

3.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire de la recourante, à l'Administration fiscale du canton de Genève, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 2ème section, ainsi qu'à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 14 décembre 2012

Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président: Zünd

La Greffière: Beti

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 82 Grundsatz - Das Bundesgericht beurteilt Beschwerden:
^a	gegen Entscheide in Angelegenheiten des öffentlichen Rechts;
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^c	betreffend die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen sowie betreffend Volkswahlen und -abstimmungen.

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¹	Die Beschwerde ist zulässig gegen Entscheide:
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³	Für Entscheide mit vorwiegend politischem Charakter können die Kantone anstelle eines Gerichts eine andere Behörde als unmittelbare Vorinstanz des Bundesgerichts einsetzen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 83 Ausnahmen - Die Beschwerde ist unzulässig gegen:
^a	Entscheide auf dem Gebiet der inneren oder äusseren Sicherheit des Landes, der Neutralität, des diplomatischen Schutzes und der übrigen auswärtigen Angelegenheiten, soweit das Völkerrecht nicht einen Anspruch auf gerichtliche Beurteilung einräumt;
^b	Entscheide über die ordentliche Einbürgerung;
^c	Entscheide auf dem Gebiet des Ausländerrechts betreffend:
^c1	die Einreise,
^c2	Bewilligungen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt,
^c3	die vorläufige Aufnahme,
^c4	die Ausweisung gestützt auf Artikel 121 Absatz 2 der Bundesverfassung und die Wegweisung,
^c5	Abweichungen von den Zulassungsvoraussetzungen,
^c6	die Verlängerung der Grenzgängerbewilligung, den Kantonswechsel, den Stellenwechsel von Personen mit Grenzgängerbewilligung sowie die Erteilung von Reisepapieren an schriftenlose Ausländerinnen und Ausländer;
^d	Entscheide auf dem Gebiet des Asyls, die:
^d1	vom Bundesverwaltungsgericht getroffen worden sind, ausser sie betreffen Personen, gegen die ein Auslieferungsersuchen des Staates vorliegt, vor welchem sie Schutz suchen,
^d2	von einer kantonalen Vorinstanz getroffen worden sind und eine Bewilligung betreffen, auf die weder das Bundesrecht noch das Völkerrecht einen Anspruch einräumt;
^e	Entscheide über die Verweigerung der Ermächtigung zur Strafverfolgung von Behördenmitgliedern oder von Bundespersonal;
^f	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Beschaffungen, wenn:
^fbis	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Verfügungen nach Artikel 32i des Personenbeförderungsgesetzes vom 20. März 200963;
^f1	sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt; vorbehalten bleiben Beschwerden gegen Beschaffungen des Bundesverwaltungsgerichts, des Bundesstrafgerichts, des Bundespatentgerichts, der Bundesanwaltschaft sowie der oberen kantonalen Gerichtsinstanzen, oder
^f2	der geschätzte Wert des zu vergebenden Auftrags den massgebenden Schwellenwert nach Artikel 52 Absatz 1 in Verbindung mit Anhang 4 Ziffer 2 des Bundesgesetzes vom 21. Juni 201961 über das öffentliche Beschaffungswesen nicht erreicht;
^g	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlich-rechtlichen Arbeitsverhältnisse, wenn sie eine nicht vermögensrechtliche Angelegenheit, nicht aber die Gleichstellung der Geschlechter betreffen;
^h	Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen;
ⁱ	Entscheide auf dem Gebiet des Militär-, Zivil- und Zivilschutzdienstes;
^j	Entscheide auf dem Gebiet der wirtschaftlichen Landesversorgung, die bei schweren Mangellagen getroffen worden sind;
^k	Entscheide betreffend Subventionen, auf die kein Anspruch besteht;
^l	Entscheide über die Zollveranlagung, wenn diese auf Grund der Tarifierung oder des Gewichts der Ware erfolgt;
^m	Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben; in Abweichung davon ist die Beschwerde zulässig gegen Entscheide über den Erlass der direkten Bundessteuer oder der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer, wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder es sich aus anderen Gründen um einen besonders bedeutenden Fall handelt;
ⁿ	Entscheide auf dem Gebiet der Kernenergie betreffend:
ⁿ¹	das Erfordernis einer Freigabe oder der Änderung einer Bewilligung oder Verfügung,
ⁿ²	die Genehmigung eines Plans für Rückstellungen für die vor Ausserbetriebnahme einer Kernanlage anfallenden Entsorgungskosten,
ⁿ³	Freigaben;
^o	Entscheide über die Typengenehmigung von Fahrzeugen auf dem Gebiet des Strassenverkehrs;
^p	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts auf dem Gebiet des Fernmeldeverkehrs, des Radios und des Fernsehens sowie der Post betreffend:68
^p1	Konzessionen, die Gegenstand einer öffentlichen Ausschreibung waren,
^p2	Streitigkeiten nach Artikel 11a des Fernmeldegesetzes vom 30. April 199769,
^p3	Streitigkeiten nach Artikel 8 des Postgesetzes vom 17. Dezember 201071;
^q	Entscheide auf dem Gebiet der Transplantationsmedizin betreffend:
^q1	die Aufnahme in die Warteliste,
^q2	die Zuteilung von Organen;
^r	Entscheide auf dem Gebiet der Krankenversicherung, die das Bundesverwaltungsgericht gestützt auf Artikel 3472 des Verwaltungsgerichtsgesetzes vom 17. Juni 200573 (VGG) getroffen hat;
^s	Entscheide auf dem Gebiet der Landwirtschaft betreffend:
^s1	...
^s2	die Abgrenzung der Zonen im Rahmen des Produktionskatasters;
^t	Entscheide über das Ergebnis von Prüfungen und anderen Fähigkeitsbewertungen, namentlich auf den Gebieten der Schule, der Weiterbildung und der Berufsausübung;
^u	Entscheide auf dem Gebiet der öffentlichen Kaufangebote (Art. 125-141 des Finanzmarktinfrastrukturgesetzes vom 19. Juni 201576);
^v	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts über Meinungsverschiedenheiten zwischen Behörden in der innerstaatlichen Amts- und Rechtshilfe;
^w	Entscheide auf dem Gebiet des Elektrizitätsrechts betreffend die Plangenehmigung von Starkstromanlagen und Schwachstromanlagen und die Entscheide auf diesem Gebiet betreffend Enteignung der für den Bau oder Betrieb solcher Anlagen notwendigen Rechte, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt;
^x	Entscheide betreffend die Gewährung von Solidaritätsbeiträgen nach dem Bundesgesetz vom 30. September 201680 über die Aufarbeitung der fürsorgerischen Zwangsmassnahmen und Fremdplatzierungen vor 1981, ausser wenn sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt;
^y	Entscheide des Bundesverwaltungsgerichts in Verständigungsverfahren zur Vermeidung einer den anwendbaren internationalen Abkommen im Steuerbereich nicht entsprechenden Besteuerung;
^z	Entscheide betreffend die in Artikel 71c Absatz 1 Buchstabe b des Energiegesetzes vom 30. September 201683 genannten Baubewilligungen und notwendigerweise damit zusammenhängenden in der Kompetenz der Kantone liegenden Bewilligungen für Windenergieanlagen von nationalem Interesse, wenn sich keine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 73 Beschwerde - 1 Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
¹	Entscheide der letzten kantonalen Instanz, die eine in den Titeln 2-5 und 6 Kapitel 1 geregelte Materie oder den Erlass der kantonalen oder kommunalen Einkommens- und Gewinnsteuer betreffen, unterliegen nach Massgabe des Bundesgerichtsgesetzes vom 17. Juni 2005253 der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht.254
²	Beschwerdebefugt sind die Steuerpflichtigen, die nach kantonalem Recht zuständige Behörde und die Eidgenössische Steuerverwaltung.
³	...255

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 89 Beschwerderecht - 1 Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
¹	Zur Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist berechtigt, wer:
^a	vor der Vorinstanz am Verfahren teilgenommen hat oder keine Möglichkeit zur Teilnahme erhalten hat;
^b	durch den angefochtenen Entscheid oder Erlass besonders berührt ist; und
^c	ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung hat.
²	Zur Beschwerde sind ferner berechtigt:
^a	die Bundeskanzlei, die Departemente des Bundes oder, soweit das Bundesrecht es vorsieht, die ihnen unterstellten Dienststellen, wenn der angefochtene Akt die Bundesgesetzgebung in ihrem Aufgabenbereich verletzen kann;
^b	das zuständige Organ der Bundesversammlung auf dem Gebiet des Arbeitsverhältnisses des Bundespersonals;
^c	Gemeinden und andere öffentlich-rechtliche Körperschaften, wenn sie die Verletzung von Garantien rügen, die ihnen die Kantons- oder Bundesverfassung gewährt;
^d	Personen, Organisationen und Behörden, denen ein anderes Bundesgesetz dieses Recht einräumt.
³	In Stimmrechtssachen (Art. 82 Bst. c) steht das Beschwerderecht ausserdem jeder Person zu, die in der betreffenden Angelegenheit stimmberechtigt ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 42 Rechtsschriften - 1 Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
¹	Rechtsschriften sind in einer Amtssprache abzufassen und haben die Begehren, deren Begründung mit Angabe der Beweismittel und die Unterschrift zu enthalten.
²	In der Begründung ist in gedrängter Form darzulegen, inwiefern der angefochtene Akt Recht verletzt. Ist eine Beschwerde nur unter der Voraussetzung zulässig, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt oder aus anderen Gründen ein besonders bedeutender Fall vorliegt, so ist auszuführen, warum die jeweilige Voraussetzung erfüllt ist. 14 15
³	Die Urkunden, auf die sich die Partei als Beweismittel beruft, sind beizulegen, soweit die Partei sie in Händen hat; richtet sich die Rechtsschrift gegen einen Entscheid, so ist auch dieser beizulegen.
⁴	Bei elektronischer Einreichung muss die Rechtsschrift von der Partei oder ihrem Vertreter beziehungsweise ihrer Vertreterin mit einer qualifizierten elektronischen Signatur gemäss Bundesgesetz vom 18. März 201616 über die elektronische Signatur versehen werden. Das Bundesgericht bestimmt in einem Reglement:
^a	das Format der Rechtsschrift und ihrer Beilagen;
^b	die Art und Weise der Übermittlung;
^c	die Voraussetzungen, unter denen bei technischen Problemen die Nachreichung von Dokumenten auf Papier verlangt werden kann.17
⁵	Fehlen die Unterschrift der Partei oder ihrer Vertretung, deren Vollmacht oder die vorgeschriebenen Beilagen oder ist die Vertretung nicht zugelassen, so wird eine angemessene Frist zur Behebung des Mangels angesetzt mit der Androhung, dass die Rechtsschrift sonst unbeachtet bleibt.
⁶	Unleserliche, ungebührliche, unverständliche, übermässig weitschweifige oder nicht in einer Amtssprache verfasste Rechtsschriften können in gleicher Weise zur Änderung zurückgewiesen werden.
⁷	Rechtsschriften, die auf querulatorischer oder rechtsmissbräuchlicher Prozessführung beruhen, sind unzulässig.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 100 Beschwerde gegen Entscheide - 1 Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
¹	Die Beschwerde gegen einen Entscheid ist innert 30 Tagen nach der Eröffnung der vollständigen Ausfertigung beim Bundesgericht einzureichen.
²	Die Beschwerdefrist beträgt zehn Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen;
^b	bei Entscheiden auf den Gebieten der internationalen Rechtshilfe in Strafsachen und der internationalen Amtshilfe in Steuersachen;
^c	bei Entscheiden über die Rückgabe eines Kindes nach dem Europäischen Übereinkommen vom 20. Mai 198089 über die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen über das Sorgerecht für Kinder und die Wiederherstellung des Sorgerechts oder nach dem Übereinkommen vom 25. Oktober 198090 über die zivilrechtlichen Aspekte internationaler Kindesentführung;
^d	bei Entscheiden des Bundespatentgerichts über die Erteilung einer Lizenz nach Artikel 40d des Patentgesetzes vom 25. Juni 195492.
³	Die Beschwerdefrist beträgt fünf Tage:
^a	bei Entscheiden der kantonalen Aufsichtsbehörden in Schuldbetreibungs- und Konkurssachen im Rahmen der Wechselbetreibung;
^b	bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen eidgenössische Abstimmungen.
⁴	Bei Entscheiden der Kantonsregierungen über Beschwerden gegen die Nationalratswahlen beträgt die Beschwerdefrist drei Tage.
⁵	Bei Beschwerden wegen interkantonaler Kompetenzkonflikte beginnt die Beschwerdefrist spätestens dann zu laufen, wenn in beiden Kantonen Entscheide getroffen worden sind, gegen welche beim Bundesgericht Beschwerde geführt werden kann.
⁶	...93
⁷	Gegen das unrechtmässige Verweigern oder Verzögern eines Entscheids kann jederzeit Beschwerde geführt werden.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 13 Steuerobjekt - 1 Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen.
¹	Der Vermögenssteuer unterliegt das gesamte Reinvermögen.
²	Nutzniessungsvermögen wird dem Nutzniesser zugerechnet.
³	Bei Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen mit direktem Grundbesitz ist die Wertdifferenz zwischen den Gesamtaktiven der kollektiven Kapitalanlage und deren direktem Grundbesitz steuerbar.88
⁴	Hausrat und persönliche Gebrauchsgegenstände werden nicht besteuert.

SR 642.14 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden (Steuerharmonisierungsgesetz, StHG) - Steuerharmonisierungsgesetz StHG Art. 14 Bewertung - 1 Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet. Dabei kann der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden.
¹	Das Vermögen wird zum Verkehrswert bewertet. Dabei kann der Ertragswert angemessen berücksichtigt werden.
²	Die land- und forstwirtschaftlich genutzten Grundstücke werden zum Ertragswert bewertet. Das kantonale Recht kann bestimmen, dass bei der Bewertung der Verkehrswert mitberücksichtigt wird oder im Falle der Veräusserung oder Aufgabe der land- oder forstwirtschaftlichen Nutzung des Grundstückes eine Nachbesteuerung für die Differenz zwischen Ertrags- und Verkehrswert erfolgt. Die Nachbesteuerung darf für höchstens 20 Jahre erfolgen.
³	Immaterielle Güter und bewegliches Vermögen, die zum Geschäftsvermögen der steuerpflichtigen Person gehören, werden zu dem für die Einkommenssteuer massgeblichen Wert bewertet. Die Kantone können für Vermögen, das auf Rechte nach Artikel 8a entfällt, eine Steuerermässigung vorsehen.89 90

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.

BGG:	42 66 68 82 83 86 89 90 100 105 106
StHG:	13 14 73