2C_21/2009 - 2009-10-14 - Finances publiques et droit fiscal

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2C 21/2009

Urteil 14. Oktober 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Bundesrichter Merkli, Karlen, Zünd, Donzallaz,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Verfahrensbeteiligte
X.________,
Beschwerdeführer,

gegen

Amt für Militär, Feuer- und Zivilschutz des Kantons Schwyz.

Gegenstand
Wehrpflichtersatzabgabe 2006,

Beschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Schwyz, Kammer II,
vom 30. Oktober 2008.

Sachverhalt:

A.
Mit Verfügung vom 15. Februar 2008 veranlagte die Verwaltung für die Wehrpflichtersatzabgabe des Kantons Schwyz X.________ provisorisch für das Ersatzjahr 2006 aufgrund eines taxpflichtigen Einkommens von Fr. ________ zu einer Wehrpflichtersatzabgabe von Fr. ________. Der Ansatz betrug 3 Prozent des taxpflichtigen Einkommens, angerechnet wurden 2 Tage Zivilschutz im Ersatzjahr. Das taxpflichtige Einkommen enthält Sondereinkommen in der Höhe von Fr. ________. Es geht um eine Kapitalleistung aus der gebundenen Selbstvorsorge (Säule 3a). Der Ersatzpflichtige bezog das Kapital im Hinblick auf die Aufnahme einer selbstständigen Erwerbstätigkeit (Vorbezug). Am 16. Juni 2008 erging die definitive Veranlagung.
Mit Einsprache machte der Ersatzpflichtige geltend, nach dem Recht der direkten Bundessteuer würden Kapitalbezüge aus der gebundenen Selbstvorsorge zu einem Fünftel der ordentlichen Tarife besteuert. Das gelte auch für die Wehrpflichtersatzabgabe. Der fragliche Kapitalvorbezug sei somit lediglich zu einem Fünftel zu besteuern. Das Amt für Militär, Feuer- und Zivilschutz des Kantons Schwyz wies die Einsprache am 15. Juli 2008 ab.

B.
Mit Entscheid vom 30. Oktober 2008 wies das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz eine Beschwerde des Ersatzpflichtigen ab und auferlegt die Verfahrenskosten dem Beschwerdeführer.
Hiergegen führt X.________ Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten. Er beantragt sinngemäss, die Kapitalleistung sei in Gutheissung der Beschwerde lediglich zu einem Fünftel zu besteuern. Auf jeden Fall sei der Entscheid über die Verfahrenskosten (Dispositiv Ziff. 2) aufzuheben.
Das Amt für Militär, Feuer- und Zivilschutz des Kantons Schwyz und das Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz verzichteten auf die Einreichung einer Vernehmlassung. Die Eidgenössische Steuerverwaltung beantragt Abweisung der Beschwerde.

Erwägungen:

1.
Die Beschwerde wurde unter Einhaltung der gesetzlichen Frist (Art. 100 Abs. 1 BGG) und Form (Art. 42 BGG) von einer durch den Entscheid besonders berührten Partei mit einem schutzwürdigen Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung (Art. 89 Abs. 1 BGG) eingereicht. Sie richtet sich gegen einen von einer letzten kantonalen oberen Instanz (Art. 86 Abs. 1 lit. d und Abs. 2 BGG) gefällten Endentscheid (Art. 90 BGG) in einer Angelegenheit des öffentlichen Rechts (Art. 82 lit. a BGG). Ein Ausschlussgrund nach Art. 83 BGG liegt nicht vor. Auf die Beschwerde ist einzutreten.
Es kann mit der Beschwerde die Verletzung von Bundesrecht einschliesslich der verfassungsmässigen Rechte geltend gemacht werden (Art. 95 lit. a BGG). Die Verletzung von Grundrechten prüft das Bundesgericht nur, soweit eine solche Rüge vorgebracht und begründet worden ist (Art. 106 Abs. 2 BGG). Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat (Art. 105 Abs. 1 BGG).

2.
2.1 Schweizer Bürger, die ihre Wehrpflicht nicht oder nur teilweise durch persönliche Dienstleistung (Militär- oder Zivildienst) erfüllen, haben einen Ersatz in Geld zu leisten (Art. 58 Abs. 3 BV; Art. 1 des Bundesgesetzes über die Wehrpflichtersatzabgabe vom 12. Juni 1959, Fassung vom 6. Oktober 1995 [WPEG, SR 661]). Die Ersatzabgabe wird nach der Gesetzgebung über die direkte Bundessteuer auf dem gesamten Reineinkommen erhoben, das der Ersatzpflichtige im In- und Ausland erzielt (Art. 11 WPEG). Der Ansatz beträgt drei Franken je 100 Franken des taxpflichtigen Einkommens, mindestens aber 200 Franken (Art. 13 Abs. 1 WPEG, Fassung vom 14. Oktober 2002). Ist der Ersatzpflichtige im Zivilschutz eingeteilt, so ermässigt sich die Ersatzabgabe für jeden Tag Schutzdienst, den er im Ersatzjahr geleistet hat, um 4 Prozent (Art. 24 des Bundesgesetzes über den Bevölkerungsschutz und den Zivilschutz vom 4. Oktober 2002 [BZG; SR 520.1] in Verbindung mit Art. 5a der Verordnung über die Wehrpflichtersatzabgabe vom 30. August 1995, Fassung vom 3. September 2003 [WPEV; SR 661.1]).

2.2 Der Wehrpflichtersatz gehört nach traditioneller Einteilung nicht zu den Steuern, sondern zu den Ersatzabgaben (Ernst Höhn, in: Kommentar zur Bundesverfassung vom 29. Mai 1874, 1993 ff., N. 10 zu Art. 18 Abs. 4 aBV). Die Ersatzabgabe ist eine finanzielle Abgeltung und tritt an die Stelle einer nicht erfüllten Naturallast, hier der Pflicht zur persönlichen Dienstleistung. Ihre Höhe wird daher massgeblich durch den Umfang der Primärpflicht bestimmt (Höhn, a.a.O., N. 10 zu Art. 18 Abs. 4 aBV; Klaus A. Vallender, Grundzüge des Kausalabgaberechts, 1976, S. 125). Daraus ergeben sich spezielle Anforderungen an die Ausgestaltung der subjektiven Abgabepflicht, des Steuerobjekts, der Steuersätze sowie der Rückforderung der Abgabe. Gegenstand, Berechnung und Höhe der Abgabe kann nicht einfach nach fiskalischen Gesichtspunkten festgesetzt werden; anzustreben ist ein angemessener Lastenausgleich zwischen demjenigen, der persönlich Dienst leistet, und demjenigen, bei dem das nicht der Fall ist (Vallender, a.a.O., 127 f.; Höhn, a.a.O., N. 12 zu Art. 18 Abs. 4 aBV, Botschaft zur Neuordnung des Militärpflichtersatzes vom 11. Juli 1958, BBl 1958 II S. 340 Ziff. III/2).
Allerdings handelt es sich bei der persönlichen Dienstleistung und bei der Bezahlung der Ersatzabgabe um Leistungen verschiedener Natur, welche nur schwer in Äquivalenz gebracht werden können (vgl. Botschaft vom 11. Juli 1958, a.a.O., BBl 1958 II 358 Ziff. 6/b/aa; s. auch Höhn, a.a.O., N. 3 zu Art. 18 Abs. 4 aBV). Dem Gesetzgeber musste daher bei der Ausgestaltung der Ersatzabgabe, insbesondere bei deren Bemessung und Höhe, ein weiter Spielraum offen gelassen werden; andererseits war unerlässlich, gewisse steuerliche Grundsätze ebenfalls in die Ersatzabgabe einfliessen zu lassen (Botschaft vom 11. Juli 1958, a.a.O., BBl 1958 II 359 Ziff. 6/b/aa). Insbesondere muss die Ersatzleistung auch zur wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des Ersatzpflichtigen in Beziehung gesetzt werden (Botschaft vom 11. Juli 1958, BBl 1958 II 359 ff. Ziff. 6/b). Der Gesetzgeber hatte die Wahl zwischen einem progressiven und einem proportional verlaufenden Tarif. Er entschied sich für eine lineare Ausgestaltung des Tarifs (Art. 13 WPEG) mit festen Abzügen vom Einkommen (Art. 12 WPEG) und gegen einen progressiven Tarif. Es handelt sich um einen Kompromiss, der aber - so die Ansicht des Bundesrats - in Verbindung mit einem mässigen Tarif einerseits und den
abgabefreien Abzügen vom Berechnungsobjekt andererseits eine sozial abgewogene Abstufung ergibt (Botschaft vom 11. Juli 1958, a.a.O., BBl 1958 II 366 Ziff. 7a). Eine Erhebung der Ersatzabgabe in Form eines Zuschlags zur Bundessteuer kam schon wegen der stark progressiven Ausgestaltung der Bundessteuer nicht in Frage (Botschaft vom 11. Juli 1958, a.a.O., BBl 1958 II 362 Ziff. 6/b/dd). Der proportionale Tarif wurde auch bei der Revision des Wehrpflichtersatzrechts vom 17. Juni 1994 beibehalten (vgl. Botschaft zur Revision des Bundesgesetzes über den Militärpflichtersatz vom 12. Mai 1993, BBl 1993 II 738 Ziff. 133).

2.3 Für die Bestimmung des Abgabeobjekts - das taxpflichtige Einkommen - konnte hingegen auf die Bestimmungen der direkten Bundessteuer abgestellt werden in dem Sinne, dass die den Gegenstand umschreibenden Bestimmungen des Bundessteuergesetzes auch für die Ersatzabgabe als anwendbar erklärt wurden (Botschaft vom 11. Juli 1958, a.a.O., BBl 1958 II 362 Ziff. 6/b/dd). Das ermöglichte es, bei den Ersatzpflichtigen, die auch der Bundessteuer unterstehen, die Ersatzabgabe aufgrund der Feststellungen in der Steuerveranlagung zu berechnen. Bei der Revision vom 17. Juni 1994 wurde der massgebende Art. 11 WPEG gegenüber dem bisherigen Text noch weiter vereinfacht, indem die Ersatzabgabe immer nach der Gesetzgebung über die direkte Bundessteuer erhoben wird, und zwar auf dem gesamten Reineinkommen, welches der Ersatzpflichtige im In- und Ausland erzielt (Botschaft vom 12. Mai 1993, a.a.O., BBl 1993 II 739 Ziff. 2 ad Art. 11 ).

3.
Wie dargelegt stellt somit das WPEG für die Bestimmung des taxpflichtigen Einkommens (nicht aber für den Tarif, Art. 13 WPEG) auf die Gesetzgebung für die direkte Bundessteuer ab. Es erhebt sich daher vorab die Frage, wie die Kapitalleistung aus der Säule 3a, welche der Beschwerdeführer sich im Hinblick auf die Aufnahme einer selbständigen Erwerbstätigkeit auszahlen liess (Vorbezug), im Recht der direkten Bundessteuer zu behandeln ist.

3.1 Gemäss Art. 16 Abs. 1 DBG unterliegen der Einkommenssteuer alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte. Nach Art. 22 Abs. 1 DBG sind ferner steuerbar: "alle Einkünfte aus der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenversicherung, aus Einrichtungen der beruflichen Vorsorge und aus anerkannten Formen der gebundenen Selbstvorsorge, mit Einschluss der Kapitalabfindungen und Rückzahlungen von Einlagen, Prämien und Beiträgen". Erfasst werden damit die Einkünfte aus der Säule 1, 2 und 3a entsprechend der Dreisäulen-Konzeption (Art. 111 Abs. 1 BV; vgl. Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, 2003, N. 1 und 4 zu Art. 22 DBG). Diese Einkünfte werden voll besteuert, weil die Prämien, Einlagen und Beiträge zum Erwerb dieser Ansprüche vollumfänglich zum Abzug zugelassen werden (Art. 33 Abs. 1 lit. d und e DBG). Es handelt sich um das sog. Waadtländer-Modell, welches mit dem Inkrafttreten der steuerrechtlichen Bestimmungen in Art. 81 -83 BVG (SR 831.40) verwirklicht wurde (vgl. BGE 130 I 205 E. 7 S. 212 ff.; 131 I 409 E. 5.1 S. 414 f.).
Lediglich zu 40 Prozent steuerbar sind nach Art. 22 Abs. 3 DBG "Leibrenten sowie Einkünfte aus Verpfründung". Es geht um Formen der nicht gebundenen Selbstvorsorge, d.h. der Säule 3b. Diese Renten und Einkünfte werden nicht vollumfänglich als Einkommen besteuert, da die zu ihrer Finanzierung aufgewendeten Einlagen, Prämien und Beiträge im Rahmen des allgemeinen Abzugs für Versicherungsprämien und Zinsen von Sparkapitalien gemäss Art. 33 Abs. 1 lit. g nur sehr beschränkt oder überhaupt nicht abgezogen werden können und weil sie eine grundsätzlich nicht steuerbare Kapitalrückzahlungskomponente enthalten.
Bei diesen Fragen geht es aber immer um die Bemessungsgrundlage, das heisst um die Bestimmung des steuerbaren Einkommens bei der direkten Bundessteuer. Von der Bemessungsgrundlage zu unterscheiden ist jedoch die Frage nach dem anwendbaren Tarif.

3.2 Die Tarife und Tariffragen sind im Recht der direkten Bundessteuer in den Art. 36 - 38 DBG geregelt. Art. 36 DBG enthält die ordentlichen Tarife für die Einkommenssteuer. Diese sind nach Einkommensklassen abgestuft und verlaufen progressiv (vgl. BGE 133 I 206 E. 8.1 S. 221). Art. 37 und 38 DBG enthalten Sonderfälle. Kapitalleistungen aus Vorsorge im Sinne von Art. 22 DBG werden gemäss Art. 38 Abs. 1 DBG mit einer besonderen Jahressteuer erfasst. Nach Art. 38 Abs. 2 wird die Steuer zu einem Fünftel des ordentlichen Tarifs nach Art. 36 DBG berechnet. Das bedeutet, dass grundsätzlich die gesamte Kapitalleistung aus Vorsorge besteuert wird, doch wird für die Bestimmung des Steuersatzes nach Art. 36 DBG lediglich ein Fünftel dieser Leistung genommen.
Diese Tarifreduktion soll verhindern, dass der Steuerpflichtige, der eine Kapitalleistung anstelle einer regelmässig fliessenden Rente erhält, aufgrund des progressiven Tarifs in eine Einkommensklasse fällt, die seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht angemessen ist (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O., N. 2 zu Art. 38 DBG). Es handelt sich bei Art. 38 DBG um besondere Vorschriften für die Besteuerung von Kapitalleistungen aus Vorsorge der Säule 1, 2 und 3a. Seit BGE 135 II 195 E. 6.1 und 6.3 S. 198 ff. gilt der reduzierte Tarif auch für Kapitalzahlungen aus der Säule 3b, die nach Art. 22 Abs. 3 DBG zu 40 Prozent steuerbar sind, bezüglich des der Steuer unterliegenden Anteils. Im vorliegenden Fall geht es um einen Vorbezug aus gebundener Vorsorge der Säule 3a.

4.
Auf Art. 38 DBG beruft sich auch der Beschwerdeführer. Er macht geltend, dass der Wehrpflichtersatz auf der von ihm bezogenen Kapitalleistung aus der Säule 3a lediglich auf einem Fünftel der Kapitalzahlung zu berechnen sei (vgl. Art. 38 Abs. 2 DBG). Dem ist entgegenzuhalten, dass es sich bei Art. 38 Abs. 2 DBG um eine Vorschrift über den anwendbaren Steuersatz handelt. Tarifvorschriften des DBG sind auf den Wehrpflichtersatz nicht anwendbar, weil das Wehrpflichtersatzrecht einen eigenen (proportionalen) Tarif kennt (Art. 13 WPEG). Das WPEG verweist nur für die Bestimmungen des taxpflichtigen Einkommens auf das Recht der direkten Bundessteuer (Art. 11 WPEG). Der Beschwerdeführer verkennt diese Zusammenhänge, wenn er gestützt auf Art. 38 Abs. 2 DBG geltend macht, dass die fragliche Kapitalleistung aus der Säule 3a dem Wehrpflichtersatz lediglich zu einem Fünftel unterliege.
Die analoge Anwendung von Art. 38 Abs. 2 DBG auf den Wehrpflichtersatz würde auch sachlich zu keinem richtigen Ergebnis führen. Art. 38 Abs. 2 DBG bezweckt, die bei der direkten Bundessteuer stark vorhandene Progression zu brechen bei Kapitalleistungen, die wegen ihrer (einmaligen) Höhe in eine hohe Progressionsklasse führen und damit gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip verstossen würden. Derartige Bedenken entfallen beim Wehrpflichtersatz von vornherein, da ein Proportionaltarif zur Anwendung kommt. Entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers kann auch keine Rede davon sein, dass Vorsorgeleistungen nur teilweise zu versteuern sind, und zwar weder bei der direkten Bundessteuer noch beim Wehrpflichtersatz (mit Ausnahme der Leistungen aus Leibrenten nach Art. 22 Abs. 3 DBG).

5.
Der Beschwerdeführer weist auf eine Praxis der Wehrpflichtersatzbehörden hin, wonach Vorbezüge aus den Säulen 2 und 3 im Rahmen der Wohneigentumsförderung privilegiert zu einem Fünftel besteuert werden. Diese Praxis, welche die Eidgenössische Steuerverwaltung in ihrer Vernehmlassung (insb. Ziff. 3.5) bestätigt, ist nach dem soeben Ausgeführten bundesrechtswidrig. Die massgebenden steuerlichen Vorschriften, die im Rahmen der Wohneigentumsförderung zu beachten sind, sind in Art. 83a BVG (SR 831.40) enthalten. Nach Absatz 1 dieser Vorschrift ist ein Vorbezug aus dem Vorsorgeguthaben für Wohneigentum zum eigenen Bedarf (Art. 30c BVG) als Kapitalleistung aus Vorsorge steuerbar. Der Steuerpflichtige kann aber verlangen, dass ihm die bezahlten Steuern zurückerstattet werden, wenn er den Vorbezug wieder einzahlt (Absatz 2). Diese Vorschriften gelten auch für die direkte Bundessteuer (vgl. Peter Locher, Kommentar zum DBG, Teil I, 2001, N. 18 und 24 zu Art. 22 DBG). Sie sind daher auch für den Wehrpflichtersatz zu beachten. Die Eidgenössische Steuerverwaltung trägt dem Rechnung: Wie bei der direkten Bundessteuer gibt die Rückzahlung des Vorbezugs bei der Wehrpflichtersatzabgabe Anspruch auf Rückzahlung der seinerzeit auf dem Vorbezug
bezahlten Ersatzabgabe (Anteil Vorbezug, Vernehmlassung Ziff. 3.3). Insoweit ist gegen ihre Praxisfestlegung nichts einzuwenden. Hinsichtlich der Besteuerung der zum Erwerb von Wohneigentum bezogenen Vorsorgegelder nur zu einem Fünftel wird sie ihre Praxis jedoch ändern müssen. Unter diesen Umständen kann sich auch der Beschwerdeführer nicht auf diese Praxis berufen, da nicht anzunehmen ist, dass die Eidgenössische Steuerverwaltung an ihrer rechtswidrigen Praxis festhalten wird.

6.
Der Beschwerdeführer bestreitet die Rechtmässigkeit der Kostenauflage im vorinstanzlichen Verfahren. Er hätte die angefochtene Veranlagung akzeptiert und nicht Beschwerde geführt, wenn die kantonalen Instanzen aufgezeigt hätten, dass die Begünstigung der Wohneigentumsförderung im Rahmen des Wehrpflichtersatzes (vgl. vorstehende E. 5) auf einer gesetzlichen Grundlage beruhe. So aber habe er davon ausgehen müssen, dass er rechtsungleich behandelt werde, da ihm nicht die gleiche tarifliche Vergünstigung zukomme. Mindestens hätte die Vorinstanz bei dieser Sachlage auf eine Kostenerhebung verzichten können.
Diese Vorbringen treffen zu: Im Vergleich zu einem Wohneigentumsbezüger wird der Beschwerdeführer rechtsungleich behandelt. Um gegen diese Rechtsungleichheit vorzugehen, hatte er keine andere Wahl, als eine Gleichbehandlung im Unrecht zu verlangen. Die Beschwerde muss zwar abgewiesen werden, doch werden die Wehrpflichtersatzbehörden ihre rechtswidrige Behandlung zur Wohneigentumsförderung aufgeben müssen. Nicht dispositivmässig, aber im Grundsatz erhält der Beschwerdeführer insoweit Recht. Das rechtfertigt es, den vorinstanzlichen Kostenspruch (Dispositiv Ziff. 2) aufzuheben. Die Vorinstanz wird entscheiden müssen, ob sie ihre Kosten neu verlegen oder von einer Kostenauflage Abstand nehmen will.

7.
In der Sache unterliegt der Beschwerdeführer. Dennoch rechtfertigt es sich aus den Gründen, wie sie bereits in Erw. 6 hiervor genannt sind, die Gerichtskosten (Art. 65 BGG) der Eidgenössischen Steuerverwaltung aufzuerlegen (Art. 66 Abs. 1 und 4 , e contrario, BGG). Entschädigungspflichtige Parteikosten (Art. 68 BGG) sind nicht entstanden.

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Die Beschwerde wird teilweise gutgeheissen und Dispositiv Ziffer 2 des Entscheids des Verwaltungsgerichts des Kantons Schwyz vom 30. Oktober 2008 aufgehoben. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen.

2.
Die Gerichtskosten von Fr. 1'500.-- werden der Eidgenössischen Steuerverwaltung auferlegt.

3.
Dieses Urteil wird dem Beschwerdeführer, dem Amt für Militär, Feuer- und Zivilschutz des Kantons Schwyz, dem Verwaltungsgericht des Kantons Schwyz, Kammer II, sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 14. Oktober 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Müller Wyssmann

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 100 Recours contre une décision - 1 Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
¹	Le recours contre une décision doit être déposé devant le Tribunal fédéral dans les 30 jours qui suivent la notification de l'expédition complète.
²	Le délai de recours est de dix jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour dettes et de faillite;
^b	les décisions en matière d'entraide pénale internationale et d'assistance administrative internationale en matière fiscale;
^c	les décisions portant sur le retour d'un enfant fondées sur la Convention européenne du 20 mai 1980 sur la reconnaissance et l'exécution des décisions en matière de garde des enfants et le rétablissement de la garde des enfants92 ou sur la Convention du 25 octobre 1980 sur les aspects civils de l'enlèvement international d'enfants93.
^d	les décisions du Tribunal fédéral des brevets concernant l'octroi d'une licence visée à l'art. 40d de la loi du 25 juin 1954 sur les brevets95.
³	Le délai de recours est de cinq jours contre:
^a	les décisions d'une autorité cantonale de surveillance en matière de poursuite pour effets de change;
^b	les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours concernant des votations fédérales.
⁴	Le délai de recours est de trois jours contre les décisions d'un gouvernement cantonal sur recours touchant aux élections au Conseil national.
⁵	En matière de recours pour conflit de compétence entre deux cantons, le délai de recours commence à courir au plus tard le jour où chaque canton a pris une décision pouvant faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
⁶	...96
⁷	Le recours pour déni de justice ou retard injustifié peut être formé en tout temps.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 42 Mémoires - 1 Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
¹	Les mémoires doivent être rédigés dans une langue officielle, indiquer les conclusions, les motifs et les moyens de preuve, et être signés.
²	Les motifs doivent exposer succinctement en quoi l'acte attaqué viole le droit. Si le recours n'est recevable que lorsqu'il soulève une question juridique de principe ou qu'il porte sur un cas particulièrement important pour d'autres motifs, il faut exposer en quoi l'affaire remplit la condition exigée.15 16
³	Les pièces invoquées comme moyens de preuve doivent être jointes au mémoire, pour autant qu'elles soient en mains de la partie; il en va de même de la décision attaquée si le mémoire est dirigé contre une décision.
⁴	En cas de transmission électronique, le mémoire doit être muni de la signature électronique qualifiée de la partie ou de son mandataire au sens de la loi du 18 mars 2016 sur la signature électronique17. Le Tribunal fédéral détermine dans un règlement:
^a	le format du mémoire et des pièces jointes;
^b	les modalités de la transmission;
^c	les conditions auxquelles il peut exiger, en cas de problème technique, que des documents lui soient adressés ultérieurement sur papier.18
⁵	Si la signature de la partie ou de son mandataire, la procuration ou les annexes prescrites font défaut, ou si le mandataire n'est pas autorisé, le Tribunal fédéral impartit un délai approprié à la partie pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁶	Si le mémoire est illisible, inconvenant, incompréhensible ou prolixe ou qu'il n'est pas rédigé dans une langue officielle, le Tribunal fédéral peut le renvoyer à son auteur; il impartit à celui-ci un délai approprié pour remédier à l'irrégularité et l'avertit qu'à défaut le mémoire ne sera pas pris en considération.
⁷	Le mémoire de recours introduit de manière procédurière ou à tout autre égard abusif est irrecevable.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 89 Qualité pour recourir - 1 A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
¹	A qualité pour former un recours en matière de droit public quiconque:
^a	a pris part à la procédure devant l'autorité précédente ou a été privé de la possibilité de le faire;
^b	est particulièrement atteint par la décision ou l'acte normatif attaqué, et
^c	a un intérêt digne de protection à son annulation ou à sa modification.
²	Ont aussi qualité pour recourir:
^a	la Chancellerie fédérale, les départements fédéraux ou, pour autant que le droit fédéral le prévoie, les unités qui leur sont subordonnées, si l'acte attaqué est susceptible de violer la législation fédérale dans leur domaine d'attributions;
^b	l'organe compétent de l'Assemblée fédérale en matière de rapports de travail du personnel de la Confédération;
^c	les communes et les autres collectivités de droit public qui invoquent la violation de garanties qui leur sont reconnues par la constitution cantonale ou la Constitution fédérale;
^d	les personnes, organisations et autorités auxquelles une autre loi fédérale accorde un droit de recours.
³	En matière de droits politiques (art. 82, let. c), quiconque a le droit de vote dans l'affaire en cause a qualité pour recourir.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 86 Autorités précédentes en général - 1 Le recours est recevable contre les décisions:
¹	Le recours est recevable contre les décisions:
^a	du Tribunal administratif fédéral;
^b	du Tribunal pénal fédéral;
^c	de l'Autorité indépendante d'examen des plaintes en matière de radio-télévision;
^d	des autorités cantonales de dernière instance, pour autant que le recours devant le Tribunal administratif fédéral ne soit pas ouvert.
²	Les cantons instituent des tribunaux supérieurs qui statuent comme autorités précédant immédiatement le Tribunal fédéral, sauf dans les cas où une autre loi fédérale prévoit qu'une décision d'une autre autorité judiciaire peut faire l'objet d'un recours devant le Tribunal fédéral.
³	Pour les décisions revêtant un caractère politique prépondérant, les cantons peuvent instituer une autorité autre qu'un tribunal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 82 Principe - Le Tribunal fédéral connaît des recours:
^a	contre les décisions rendues dans des causes de droit public;
^b	contre les actes normatifs cantonaux;
^c	qui concernent le droit de vote des citoyens ainsi que les élections et votations populaires.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 83 Exceptions - Le recours est irrecevable contre:
^a	les décisions concernant la sûreté intérieure ou extérieure du pays, la neutralité, la protection diplomatique et les autres affaires relevant des relations extérieures, à moins que le droit international ne confère un droit à ce que la cause soit58 jugée par un tribunal;
^b	les décisions relatives à la naturalisation ordinaire;
^c	les décisions en matière de droit des étrangers qui concernent:
^c1	l'entrée en Suisse,
^c2	une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit,
^c3	l'admission provisoire,
^c4	l'expulsion fondée sur l'art. 121, al. 2, de la Constitution ou le renvoi,
^c5	les dérogations aux conditions d'admission,
^c6	la prolongation d'une autorisation frontalière, le déplacement de la résidence dans un autre canton, le changement d'emploi du titulaire d'une autorisation frontalière et la délivrance de documents de voyage aux étrangers sans pièces de légitimation;
^d	les décisions en matière d'asile qui ont été rendues:
^d1	par le Tribunal administratif fédéral, sauf celles qui concernent des personnes visées par une demande d'extradition déposée par l'État dont ces personnes cherchent à se protéger,
^d2	par une autorité cantonale précédente et dont l'objet porte sur une autorisation à laquelle ni le droit fédéral ni le droit international ne donnent droit;
^e	les décisions relatives au refus d'autoriser la poursuite pénale de membres d'autorités ou du personnel de la Confédération;
^f	les décisions en matière de marchés publics:
^fbis	les décisions du Tribunal administratif fédéral concernant les décisions visées à l'art. 32i de la loi fédérale du 20 mars 2009 sur le transport de voyageurs65;
^f1	si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe; sont réservés les recours concernant des marchés du Tribunal administratif fédéral, du Tribunal pénal fédéral, du Tribunal fédéral des brevets, du Ministère public de la Confédération et des autorités judiciaires supérieures des cantons, ou
^f2	si la valeur estimée du marché à adjuger est inférieure à la valeur seuil déterminante visée à l'art. 52, al. 1, et fixée à l'annexe 4, ch. 2, de la loi fédérale du 21 juin 2019 sur les marchés publics63;
^g	les décisions en matière de rapports de travail de droit public qui concernent une contestation non pécuniaire, sauf si elles touchent à la question de l'égalité des sexes;
^h	les décisions en matière d'entraide administrative internationale, à l'exception de l'assistance administrative en matière fiscale;
ⁱ	les décisions en matière de service militaire, de service civil ou de service de protection civile;
^j	les décisions en matière d'approvisionnement économique du pays qui sont prises en cas de pénurie grave;
^k	les décisions en matière de subventions auxquelles la législation ne donne pas droit;
^l	les décisions en matière de perception de droits de douane fondée sur le classement tarifaire ou le poids des marchandises;
^m	les décisions sur l'octroi d'un sursis de paiement ou sur la remise de contributions; en dérogation à ce principe, le recours contre les décisions sur la remise de l'impôt fédéral direct ou de l'impôt cantonal ou communal sur le revenu et sur le bénéfice est recevable, lorsqu'une question juridique de principe se pose ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
ⁿ	les décisions en matière d'énergie nucléaire qui concernent:
ⁿ¹	l'exigence d'un permis d'exécution ou la modification d'une autorisation ou d'une décision,
ⁿ²	l'approbation d'un plan de provision pour les coûts d'évacuation encourus avant la désaffection d'une installation nucléaire,
ⁿ³	les permis d'exécution;
^o	les décisions en matière de circulation routière qui concernent la réception par type de véhicules;
^p	les décisions du Tribunal administratif fédéral en matière de télécommunications, de radio et de télévision et en matière postale qui concernent:70
^p1	une concession ayant fait l'objet d'un appel d'offres public,
^p2	un litige découlant de l'art. 11a de la loi du 30 avril 1997 sur les télécommunications71;
^p3	un litige au sens de l'art. 8 de la loi du 17 décembre 2010 sur la poste73;
^q	les décisions en matière de médecine de transplantation qui concernent:
^q1	l'inscription sur la liste d'attente,
^q2	l'attribution d'organes;
^r	les décisions en matière d'assurance-maladie qui ont été rendues par le Tribunal administratif fédéral sur la base de l'art. 3474 de la loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal administratif fédéral (LTAF)75;
^s	les décisions en matière d'agriculture qui concernent:
^s1	...
^s2	la délimitation de zones dans le cadre du cadastre de production;
^t	les décisions sur le résultat d'examens ou d'autres évaluations des capacités, notamment en matière de scolarité obligatoire, de formation ultérieure ou d'exercice d'une profession;
^u	les décisions relatives aux offres publiques d'acquisition (art. 125 à 141 de la loi du 19 juin 2015 sur l'infrastructure des marchés financiers79);
^v	les décisions du Tribunal administratif fédéral en cas de divergences d'opinion entre des autorités en matière d'entraide judiciaire ou d'assistance administrative au niveau national;
^w	les décisions en matière de droit de l'électricité qui concernent l'approbation des plans des installations électriques à courant fort et à courant faible et l'expropriation de droits nécessaires à la construction ou à l'exploitation de telles installations, si elles ne soulèvent pas de question juridique de principe.
^x	les décisions en matière d'octroi de contributions de solidarité au sens de la loi fédérale du 30 septembre 2016 sur les mesures de coercition à des fins d'assistance et les placements extrafamiliaux antérieurs à 198183, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe ou qu'il s'agit d'un cas particulièrement important pour d'autres motifs;
^y	les décisions prises par le Tribunal administratif fédéral dans des procédures amiables visant à éviter une imposition non conforme à une convention internationale applicable dans le domaine fiscal;
^z	les décisions citées à l'art. 71c, al. 1, let. b, de la loi du 30 septembre 2016 sur l'énergie86 concernant les autorisations de construire et les autorisations relevant de la compétence des cantons destinées aux installations éoliennes d'intérêt national qui y sont nécessairement liées, sauf si la contestation soulève une question juridique de principe.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 95 Droit suisse - Le recours peut être formé pour violation:
^a	du droit fédéral;
^b	du droit international;
^c	de droits constitutionnels cantonaux;
^d	de dispositions cantonales sur le droit de vote des citoyens ainsi que sur les élections et votations populaires;
^e	du droit intercantonal.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 106 Application du droit - 1 Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
¹	Le Tribunal fédéral applique le droit d'office.
²	Il n'examine la violation de droits fondamentaux ainsi que celle de dispositions de droit cantonal et intercantonal que si ce grief a été invoqué et motivé par le recourant.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 105 Faits déterminants - 1 Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
¹	Le Tribunal fédéral statue sur la base des faits établis par l'autorité précédente.
²	Il peut rectifier ou compléter d'office les constatations de l'autorité précédente si les faits ont été établis de façon manifestement inexacte ou en violation du droit au sens de l'art. 95.
³	Lorsque la décision qui fait l'objet d'un recours concerne l'octroi ou le refus de prestations en espèces de l'assurance-accidents ou de l'assurance militaire, le Tribunal fédéral n'est pas lié par les faits établis par l'autorité précédente.99

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 58 Armée - 1 La Suisse a une armée. Celle-ci est organisée essentiellement selon le principe de l'armée de milice.
¹	La Suisse a une armée. Celle-ci est organisée essentiellement selon le principe de l'armée de milice.
²	L'armée contribue à prévenir la guerre et à maintenir la paix; elle assure la défense du pays et de sa population. Elle apporte son soutien aux autorités civiles lorsqu'elles doivent faire face à une grave menace pesant sur la sécurité intérieure ou à d'autres situations d'exception. La loi peut prévoir d'autres tâches.
³	La mise sur pied de l'armée relève de la compétence de la Confédération.18

SR 661 Loi fédérale du 12 juin 1959 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (LTEO) LTEO Art. 13 Taux - 1 La taxe s'élève à 3 francs par 100 francs du revenu soumis à la taxe, mais à 400 francs au moins.55
¹	La taxe s'élève à 3 francs par 100 francs du revenu soumis à la taxe, mais à 400 francs au moins.55
²	Pour les handicapés soumis à la taxe qui ne sont pas exonérés de la taxe au sens de l'art. 4, al. 1, let. a, la taxe est réduite de moitié.

SR 520.1 Loi fédérale du 20 décembre 2019 sur la protection de la population et sur la protection civile (LPPCi) - Loi sur la protection civile LPPCi Art. 24 Système d'alarme, information en cas d'événement et radio d'urgence - 1 La Confédération supporte les coûts du système d'alarme, des systèmes d'information en cas d'événement et de la radio d'urgence.
¹	La Confédération supporte les coûts du système d'alarme, des systèmes d'information en cas d'événement et de la radio d'urgence.
²	Les exploitants d'ouvrages d'accumulation supportent les coûts d'exploitation et d'entretien des composants décentralisés du système d'alarme eau. Le Conseil fédéral règle les modalités.

SR 661.1 Ordonnance du 30 août 1995 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (OTEO) OTEO Art. 5^a Prise en compte des services accomplis dans la protection civile - 1 Pour les hommes servant dans la protection civile, la taxe d'exemption calculée selon la LTEO est réduite de 4 % pour chaque jour accompli dans l'année d'assujettissement donnant droit à une solde selon l'art. 41 de la loi fédérale du 20 décembre 2019 sur la protection de la population et sur la protection civile15.
¹	Pour les hommes servant dans la protection civile, la taxe d'exemption calculée selon la LTEO est réduite de 4 % pour chaque jour accompli dans l'année d'assujettissement donnant droit à une solde selon l'art. 41 de la loi fédérale du 20 décembre 2019 sur la protection de la population et sur la protection civile15.
²	Les jours de service de la protection civile accomplis avant le début de l'assujettissement à la taxe sont pris en compte.
³	Si, en vertu de l'al. 1, une réduction de 100 % est atteinte et s'il reste des jours de service imputables accomplis dans la protection civile non encore pris en compte, ceux-ci sont reportés à l'année suivante.

SR 661 Loi fédérale du 12 juin 1959 sur la taxe d'exemption de l'obligation de servir (LTEO) LTEO Art. 12 Déductions - 1 Sont déduites du revenu net:51
¹	Sont déduites du revenu net:51
^a	...
^b	les déductions sociales pour chaque année d'assujettissement, selon les dispositions en vigueur pour l'impôt fédéral direct;
^c	les prestations imposables que l'assujetti reçoit de l'assurance militaire, de l'assurance-invalidité, de la Caisse nationale suisse d'assurance en cas d'accidents ou d'une autre assurance-accidents, maladie ou invalidité de droit public ou de droit privé;
^d	...
²	Sont déterminantes les conditions de l'assujetti au cours de la période de taxation au titre de l'impôt qui a servi de base au calcul de la taxe. Si la taxe est fixée au vu d'une déclaration particulière, le droit aux déductions est fondé sur les conditions dans lesquelles se trouvait l'assujetti à la fin de l'année d'assujettissement.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 16 - 1 L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
¹	L'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques.
²	Sont aussi considérés comme revenu les prestations en nature de tout genre dont bénéficie le contribuable, notamment la pension et le logement, ainsi que les produits et marchandises qu'il prélève dans son exploitation et qui sont destinés à sa consommation personnelle; ces prestations sont estimées à leur valeur marchande.
³	Les gains en capital réalisés lors de l'aliénation d'éléments de la fortune privée ne sont pas imposables.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 33 - 1 Sont déduits du revenu:
¹	Sont déduits du revenu:
^a	les intérêts passifs privés à concurrence du rendement imposable de la fortune au sens des art. 20, 20a et 21, augmenté d'un montant de 50 000 francs.84 Ne sont pas déductibles les intérêts des prêts qu'une société de capitaux accorde à une personne physique avec laquelle elle a des liens étroits ou qui détient une part importante de son capital à des conditions nettement plus avantageuses que celles qui sont habituellement proposées aux tiers;
^b	les charges durables et 40 % des rentes viagères versées par le débirentier;
^c	la pension alimentaire versée au conjoint divorcé, séparé judiciairement ou de fait, ainsi que les contributions d'entretien versées à l'un des parents pour les enfants sur lesquels il a l'autorité parentale, à l'exclusion toutefois des prestations versées en exécution d'une obligation d'entretien ou d'assistance fondée sur le droit de la famille;
^d	les primes, cotisations et montants légaux, statutaires ou réglementaires versés à l'assurance-vieillesse et survivants, à l'assurance-invalidité et à des institutions de la prévoyance professionnelle;
^e	les primes, cotisations et montants versés en vue de l'acquisition de droits contractuels dans des formes reconnues de la prévoyance individuelle liée; le Conseil fédéral détermine, en collaboration avec les cantons, quelles formes de prévoyance peuvent être prises en considération et décide dans quelle mesure les cotisations pourront être déduites du revenu;
^f	les primes et cotisations versées en vertu de la réglementation sur les allocations pour perte de gain, des dispositions sur l'assurance-chômage et l'assurance-accidents obligatoire;
^g	les versements, cotisations et primes d'assurances-vie, d'assurances-maladie et ceux d'assurances-accidents qui n'entrent pas dans le champ d'application de la let. f, ainsi que les intérêts des capitaux d'épargne du contribuable et des personnes à l'entretien desquelles il pourvoit, jusqu'à concurrence du montant maximal de:
^g1	3600 francs pour les couples mariés vivant en ménage commun,
^g2	1800 francs pour les autres contribuables;
^h	les frais provoqués par la maladie et les accidents du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient, lorsque le contribuable supporte lui-même ces frais et que ceux-ci excèdent 5 % des revenus imposables diminués des déductions prévues aux art. 26 à 33;
^hbis	les frais liés au handicap du contribuable ou d'une personne à l'entretien de laquelle il subvient lorsque le contribuable ou cette personne est handicapé au sens de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés90 et que le contribuable supporte lui-même les frais;
ⁱ	les cotisations et les versements jusqu'à concurrence de 10 400 francs en faveur d'un parti politique, à l'une des conditions suivantes:92
ⁱ¹	être inscrit au registre des partis conformément à l'art. 76a de la loi fédérale du 17 décembre 1976 sur les droits politiques93,
ⁱ²	être représenté dans un parlement cantonal,
ⁱ³	avoir obtenu au moins 3 % des voix lors des dernières élections au parlement d'un canton;
^j	les frais de formation et de formation continue à des fins professionnelles, frais de reconversion compris, jusqu'à concurrence de 12 900 francs, pour autant que le contribuable remplisse l'une des conditions suivantes:95
^j1	il est titulaire d'un diplôme du degré secondaire II,
^j2	il a atteint l'âge de 20 ans et suit une formation visant à l'obtention d'un diplôme autre qu'un premier diplôme du degré secondaire II.
^1bis	Les déductions prévues à l'al. 1, let. g, sont augmentées:
^a	de moitié pour les contribuables qui ne versent pas de cotisations selon l'al. 1, let. d et e;
^b	de 700 francs pour chaque enfant ou personne nécessiteuse pour lesquels le contribuable peut faire valoir la déduction prévue à l'art. 35, al. 1, let. a ou b.96
²	Lorsque les époux vivent en ménage commun et exercent chacun une activité lucrative, 50 % du produit de l'activité lucrative la moins rémunérée sont déduits, mais au moins 8500 francs et au plus 13 900 francs. Le revenu de l'activité lucrative est constitué du revenu imposable de l'activité lucrative salariée ou indépendante diminué des charges visées aux art. 26 à 31 et des déductions générales prévues à l'al. 1, let. d à f. La moitié du revenu global des époux est attribuée à chaque époux lorsque l'un des conjoints fournit un travail important pour seconder l'autre dans sa profession, son commerce ou son entreprise ou lorsqu'ils exercent une activité lucrative indépendante commune. Toute autre répartition doit être justifiée par les époux.97
³	Un montant de 25 500 francs au plus par enfant dont la garde est assurée par un tiers est déduit du revenu si l'enfant a moins de 14 ans et vit dans le même ménage que le contribuable assurant son entretien et si les frais de garde documentés ont un lien de causalité direct avec l'activité lucrative, la formation ou l'incapacité de gain du contribuable.98
⁴	Sont déduits des gains unitaires provenant des jeux d'argent non exonérés de l'impôt selon l'art. 24, let. ibis à j, 5 % à titre de mise, mais au plus 5300 francs. Sont déduits des gains unitaires provenant de la participation en ligne à des jeux de casino visés à l'art. 24, let. ibis, les mises prélevées du compte en ligne du joueur au cours de l'année fiscale, mais au plus 26 400 francs.99

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 36 - 1 L'impôt dû pour une année fiscale s'élève:
¹	L'impôt dû pour une année fiscale s'élève:
²	Pour les époux vivant en ménage commun, l'impôt annuel s'élève:
^2bis	L'al. 2 s'applique par analogie aux époux vivant en ménage commun et aux contribuables veufs, séparés, divorcés ou célibataires qui vivent en ménage commun avec des enfants ou des personnes nécessiteuses dont ils assument pour l'essentiel l'entretien. Le montant de l'impôt ainsi fixé est réduit de 259 francs par enfant et par personne nécessiteuse.109
³	Les montants d'impôt inférieurs à 25 francs ne sont pas perçus.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 36 - 1 L'impôt dû pour une année fiscale s'élève:
¹	L'impôt dû pour une année fiscale s'élève:
²	Pour les époux vivant en ménage commun, l'impôt annuel s'élève:
^2bis	L'al. 2 s'applique par analogie aux époux vivant en ménage commun et aux contribuables veufs, séparés, divorcés ou célibataires qui vivent en ménage commun avec des enfants ou des personnes nécessiteuses dont ils assument pour l'essentiel l'entretien. Le montant de l'impôt ainsi fixé est réduit de 259 francs par enfant et par personne nécessiteuse.109
³	Les montants d'impôt inférieurs à 25 francs ne sont pas perçus.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 36 - 1 L'impôt dû pour une année fiscale s'élève:
¹	L'impôt dû pour une année fiscale s'élève:
²	Pour les époux vivant en ménage commun, l'impôt annuel s'élève:
^2bis	L'al. 2 s'applique par analogie aux époux vivant en ménage commun et aux contribuables veufs, séparés, divorcés ou célibataires qui vivent en ménage commun avec des enfants ou des personnes nécessiteuses dont ils assument pour l'essentiel l'entretien. Le montant de l'impôt ainsi fixé est réduit de 259 francs par enfant et par personne nécessiteuse.109
³	Les montants d'impôt inférieurs à 25 francs ne sont pas perçus.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 22 - 1 Sont imposables tous les revenus provenant de l'assurance-vieillesse et survivants, de l'assurance-invalidité ainsi que tous ceux provenant d'institutions de prévoyance professionnelle ou fournis selon des formes reconnues de prévoyance individuelle liée, y compris les prestations en capital et le remboursement des versements, primes et cotisations.
¹	Sont imposables tous les revenus provenant de l'assurance-vieillesse et survivants, de l'assurance-invalidité ainsi que tous ceux provenant d'institutions de prévoyance professionnelle ou fournis selon des formes reconnues de prévoyance individuelle liée, y compris les prestations en capital et le remboursement des versements, primes et cotisations.
²	Sont notamment considérés comme revenus provenant d'institutions de prévoyance professionnelle les prestations des caisses de prévoyance, des assurances d'épargne et de groupe ainsi que des polices de libre-passage.
³	Les rentes viagères et les revenus provenant de contrats d'entretien viager sont imposables à raison de 40 %.53
⁴	L'art. 24, let. b, est réservé.

SR 101 Constitution fédérale de la Confédération suisse du 18 avril 1999 Cst. Art. 111 Prévoyance vieillesse, survivants et invalidité - 1 La Confédération prend des mesures afin d'assurer une prévoyance vieillesse, survivants et invalidité suffisante. Cette prévoyance repose sur les trois piliers que sont l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité fédérale, la prévoyance professionnelle et la prévoyance individuelle.
¹	La Confédération prend des mesures afin d'assurer une prévoyance vieillesse, survivants et invalidité suffisante. Cette prévoyance repose sur les trois piliers que sont l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité fédérale, la prévoyance professionnelle et la prévoyance individuelle.
²	La Confédération veille à ce que l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité fédérale ainsi que la prévoyance professionnelle puissent remplir leur fonction de manière durable.
³	Elle peut obliger les cantons à accorder des exonérations fiscales aux institutions relevant de l'assurance-vieillesse, survivants et invalidité fédérale ou de la prévoyance professionnelle, ainsi que des allégements fiscaux aux assurés et à leurs employeurs sur les cotisations versées et les sommes qui sont l'objet d'un droit d'expectative.
⁴	En collaboration avec les cantons, elle encourage la prévoyance individuelle, notamment par des mesures fiscales et par une politique facilitant l'accession à la propriété.

SR 831.40 Loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) LPP Art. 81 Déduction des cotisations - 1 Les cotisations versées par les employeurs aux institutions de prévoyance et les contributions destinées aux réserves de cotisations d'employeur de même que celles qui sont prévues à l'art. 65e sont considérées comme des charges d'exploitation en matière d'impôts directs perçus par la Confédération, les cantons et les communes.330
¹	Les cotisations versées par les employeurs aux institutions de prévoyance et les contributions destinées aux réserves de cotisations d'employeur de même que celles qui sont prévues à l'art. 65e sont considérées comme des charges d'exploitation en matière d'impôts directs perçus par la Confédération, les cantons et les communes.330
²	Les cotisations que les salariés et les indépendants versent à des institutions de prévoyance, conformément à la loi ou aux dispositions réglementaires, sont déductibles en matière d'impôts directs de la Confédération, des cantons et des communes.
³	Les cotisations du salarié qui sont déduites du salaire doivent être indiquées dans le certificat de salaire; les autres cotisations doivent être certifiées par l'institution de prévoyance.

SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 38 Prestations en capital provenant de la prévoyance - 1 Les prestations en capital selon l'art. 22, ainsi que les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas soumises à un impôt annuel entier.
¹	Les prestations en capital selon l'art. 22, ainsi que les sommes versées ensuite de décès, de dommages corporels permanents ou d'atteinte durable à la santé sont imposées séparément. Elles sont dans tous les cas soumises à un impôt annuel entier.
^1bis	L'impôt est fixé pour l'année fiscale au cours de laquelle ces revenus ont été acquis.114
²	Il est calculé sur la base de taux représentant le cinquième des barèmes inscrits à l'art. 36, al. 1, 2 et 2bis première phrase.115
³	Les déductions sociales ne sont pas autorisées.116

SR 831.40 Loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) LPP Art. 83^a Traitement fiscal de l'encouragement à la propriété du logement - 1 Le versement anticipé et le produit obtenu lors de la réalisation du gage grevant l'avoir de prévoyance doivent être assujettis à l'impôt en tant que prestation en capital provenant de la prévoyance.
¹	Le versement anticipé et le produit obtenu lors de la réalisation du gage grevant l'avoir de prévoyance doivent être assujettis à l'impôt en tant que prestation en capital provenant de la prévoyance.
²	En cas de remboursement du versement anticipé ou du produit obtenu lors de la réalisation du gage, le contribuable peut exiger que pour le montant correspondant, les impôts payés lors du versement anticipé ou lors de la réalisation du gage lui soient remboursés. De tels remboursements ne peuvent pas être déduits lors du calcul du revenu imposable.
³	Le droit au remboursement des impôts payés s'éteint dans les trois ans à partir du remboursement à une institution de prévoyance du versement anticipé ou du produit obtenu lors de la réalisation du gage.
⁴	L'institution de prévoyance concernée doit annoncer à l'administration fédérale des contributions, sans injonction de sa part, toutes les circonstances découlant des al. 1 à 3.
⁵	Les dispositions du présent article s'appliquent aux impôts directs de la Confédération, des cantons et des communes.

SR 831.40 Loi fédérale du 25 juin 1982 sur la prévoyance professionnelle vieillesse, survivants et invalidité (LPP) LPP Art. 30^c Versement anticipé - 1 L'assuré peut, au plus tard trois ans avant la naissance du droit aux prestations de vieillesse, faire valoir auprès de son institution de prévoyance le droit au versement d'un montant pour la propriété d'un logement pour ses propres besoins.
¹	L'assuré peut, au plus tard trois ans avant la naissance du droit aux prestations de vieillesse, faire valoir auprès de son institution de prévoyance le droit au versement d'un montant pour la propriété d'un logement pour ses propres besoins.
²	Les assurés peuvent obtenir, jusqu'à l'âge de 50 ans, un montant jusqu'à concurrence de leur prestation de libre passage. Les assurés âgés de plus de 50 ans peuvent obtenir au maximum la prestation de libre passage à laquelle ils avaient droit à l'âge de 50 ans ou la moitié de la prestation de libre passage à laquelle ils ont droit au moment du versement.
³	L'assuré peut également faire valoir le droit au versement de ce montant pour acquérir des parts d'une coopérative de construction et d'habitation ou s'engager dans des formes similaires de participation s'il utilise personnellement le logement cofinancé de la sorte.
⁴	Le versement entraîne simultanément une réduction des prestations de prévoyance calculée d'après les règlements de prévoyance et les bases techniques des institutions de prévoyance respectives. Afin d'éviter que la couverture ne soit restreinte par la diminution des prestations en cas de décès ou d'invalidité, l'institution de prévoyance offre elle-même une assurance complémentaire ou fait office d'intermédiaire pour la conclusion d'une telle assurance.
⁵	Lorsque l'assuré est marié ou lié par un partenariat enregistré, le versement ainsi que la constitution ultérieure d'un droit de gage immobilier ne sont autorisés que si le conjoint ou le partenaire enregistré donne son consentement écrit. S'il n'est pas possible de recueillir ce consentement ou s'il est refusé, l'assuré peut en appeler au tribunal civil.98
⁶	En cas de divorce ou de dissolution judiciaire du partenariat enregistré avant la survenance d'un cas de prévoyance, le versement anticipé est considéré comme une prestation de libre passage; il est partagé conformément aux art. 123 CC99, 280 et 281 du code de procédure civile100 et 22 à 22b LFLP101.102
⁷	Si le versement anticipé ou la mise en gage remettent en question les liquidités de l'institution de prévoyance, celle-ci peut différer l'exécution des demandes y relatives. L'institution de prévoyance fixe dans son règlement un ordre de priorités pour l'ajournement de ces versements anticipés ou de ces mises en gage. Le Conseil fédéral règle les modalités.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 65 Frais judiciaires - 1 Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
¹	Les frais judiciaires comprennent l'émolument judiciaire, l'émolument pour la copie de mémoires, les frais de traduction, sauf d'une langue officielle à une autre, et les indemnités versées aux experts et aux témoins.
²	L'émolument judiciaire est calculé en fonction de la valeur litigieuse, de l'ampleur et de la difficulté de la cause, de la façon de procéder des parties et de leur situation financière.
³	Son montant est fixé en règle générale:
^a	entre 200 et 5000 francs dans les contestations non pécuniaires;
^b	entre 200 et 100 000 francs dans les autres contestations.
⁴	Il est fixé entre 200 et 1000 francs, indépendamment de la valeur litigieuse, dans les affaires qui concernent:
^a	des prestations d'assurance sociale;
^b	des discriminations à raison du sexe;
^c	des litiges résultant de rapports de travail, pour autant que la valeur litigieuse ne dépasse pas 30 000 francs;
^d	des litiges concernant les art. 7 et 8 de la loi du 13 décembre 2002 sur l'égalité pour les handicapés24.
⁵	Si des motifs particuliers le justifient, le Tribunal fédéral peut majorer ces montants jusqu'au double dans les cas visés à l'al. 3 et jusqu'à 10 000 francs dans les cas visés à l'al. 4.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 66 Recouvrement des frais judiciaires - 1 En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
¹	En règle générale, les frais judiciaires sont mis à la charge de la partie qui succombe. Si les circonstances le justifient, le Tribunal fédéral peut les répartir autrement ou renoncer à les mettre à la charge des parties.
²	Si une affaire est liquidée par un désistement ou une transaction, les frais judiciaires peuvent être réduits ou remis.
³	Les frais causés inutilement sont supportés par celui qui les a engendrés.
⁴	En règle générale, la Confédération, les cantons, les communes et les organisations chargées de tâches de droit public ne peuvent se voir imposer de frais judiciaires s'ils s'adressent au Tribunal fédéral dans l'exercice de leurs attributions officielles sans que leur intérêt patrimonial soit en cause ou si leurs décisions font l'objet d'un recours.
⁵	Sauf disposition contraire, les frais judiciaires mis conjointement à la charge de plusieurs personnes sont supportés par elles à parts égales et solidairement.

SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 68 Dépens - 1 Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
¹	Le Tribunal fédéral décide, dans son arrêt, si et dans quelle mesure les frais de la partie qui obtient gain de cause sont supportés par celle qui succombe.
²	En règle générale, la partie qui succombe est tenue de rembourser à la partie qui a obtenu gain de cause, selon le tarif du Tribunal fédéral, tous les frais nécessaires causés par le litige.
³	En règle générale, aucuns dépens ne sont alloués à la Confédération, aux cantons, aux communes ou aux organisations chargées de tâches de droit public lorsqu'ils obtiennent gain de cause dans l'exercice de leurs attributions officielles.
⁴	L'art. 66, al. 3 et 5, est applicable par analogie.
⁵	Le Tribunal fédéral confirme, annule ou modifie, selon le sort de la cause, la décision de l'autorité précédente sur les dépens. Il peut fixer lui-même les dépens d'après le tarif fédéral ou cantonal applicable ou laisser à l'autorité précédente le soin de les fixer.