2D_49/2009 - 2009-08-13 - Finanze pubbliche e diritto tributario - Steuererlass (Kantons- und Gemeindesteuern 2001-2002 / direkte Bundessteuern 2001-2002)

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

{T 0/2}
2D 49/2009

Urteil vom 13. August 2009
II. öffentlich-rechtliche Abteilung

Besetzung
Bundesrichter Müller, Präsident,
Gerichtsschreiber Wyssmann.

Parteien
X.________,
Beschwerdeführerin,

gegen

Steuerverwaltung des Kantons Zug.

Gegenstand
Steuererlass (Kantons-, Gemeinde- und direkte Bundessteuern 2001 und 2002),

Verfassungsbeschwerde gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug, Abgaberechtliche Kammer, vom 1. Juli 2009.

Erwägungen:

1.
X.________ ersuchte mit Eingabe vom 17. Dezember 2005 um Erlass der Kantons- und Gemeindesteuern 2001 in der Höhe von Fr. 4684.15, der direkten Bundessteuer 2001 in der Höhe von Fr. 1'961.30, der Kantons- und Gemeindesteuern 2002 in der Höhe von Fr. 5'264.55 sowie der direkten Bundessteuer 2002 in der Höhe von Fr. 2'610'65. Die Steuerverwaltung des Kantons Zug gab mit Verfügung vom 16. Februar 2009 dem Gesuch um Steuererlass nicht statt. Einen Rekurs der Steuerpflichtigen wies der Einzelrichter des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug mit Entscheid vom 1. Juli 2009 ab.
Gegen den Entscheid des Verwaltungsgerichts des Kantons Zug führt X.________ subsidiäre Verfassungsbeschwerde.

2.
Die Beschwerde an das Bundesgericht gegen den Entscheid des kantonalen Verwaltungsgerichts über den Steuererlass steht aus folgenden Gründen nicht offen:

2.1 Gegen Entscheide über die Stundung oder den Erlass von Abgaben ist die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ausgeschlossen (Art. 83 lit. m BGG). In Betracht fällt einzig die subsidiäre Verfassungsbeschwerde. Diese setzt voraus, dass die Beschwerdeführerin durch den angefochtenen Entscheid in rechtlich geschützten Interessen betroffen ist (Art. 115 lit. b BGG). Da die subsidiäre Verfassungsbeschwerde nur zur Geltendmachung der Verletzung verfassungsmässiger Rechte offen steht (vgl. Art. 116 BGG), kann der Entscheid, mit dem ein Steuererlass verweigert worden ist, im Wesentlichen nur wegen Verletzung des verfassungsmässigen Verbots von Willkür (Art. 9 BV) angefochten werden. Dieses verschafft indessen für sich allein kein rechtlich geschütztes Interesse im Sinne von Art. 115 lit. b BGG (BGE 133 I 185 E. 6). Zur Willkürrüge ist deshalb nur legitimiert, wer sich auf eine gesetzliche Norm berufen kann, die ihm im Bereich seiner betroffenen und angeblich verletzten Interessen einen Rechtsanspruch einräumt.

2.2 Ein solcher rechtlicher Anspruch auf Steuererlass besteht im Kanton Zug nicht. Gemäss § 164 Abs. 1 des Steuergesetzes des Kantons Zug vom 25. Mai 2000 (StG/ZG) können steuerpflichtigen Personen die geschuldeten Beträge ganz oder teilweise erlassen werden, wenn für sie "infolge einer Notlage die Bezahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen Übertretung eine grosse Härte bedeuten würde". Aus dem Gesetz ergibt sich nicht, unter welchen Voraussetzungen eine "Notlage" oder eine "grosse Härte" anzunehmen ist. Es handelt sich um eine sehr allgemein gefasste Umschreibung der Voraussetzungen für einen Steuererlass, die auf das (pflichtgemässe) Ermessen der Behörde verweist. Das Gesetz selbst gewährt auch keinen unbedingten Rechtsanspruch auf Erlass der Steuer, wie aus der Kann-Vorschrift hervorgeht ("können .... erlassen werden"). Die Behörde hat daher im Einzelfall eine Interessenabwägung vorzunehmen, welche im Rahmen des geschilderten gesetzlichen Erlassgrundes ("Notlage", "grosse Härte") so oder anders ausfallen kann. Ein justiziabler Anspruch auf Steuererlass besteht im Kanton Zug damit nicht (vgl. BGE 112 Ia 93 E. 2c S. 94 f.).
Aus diesem Grund ist die Beschwerdeführerin zur Willkürrüge nicht legitimiert und kann auf die Beschwerde, soweit sie die kantonalen Steuern betrifft, nicht eingetreten werden. Eine Verletzung formeller Rechte, welche der Beschwerdeführerin aufgrund ihrer Stellung als Partei im kantonalen Verfahren zustanden und die gegebenenfalls mit Verfassungsbeschwerde unabhängig der fehlenden Legitimation in der Sache selbständig gerügt werden könnte (so genannte Star-Praxis, vgl. BGE 133 I 185 E. 6.2 S. 198; 114 Ia 307 E. 3c S. 312 f.), wird nicht geltend gemacht und ist hier nicht zu sehen.

2.3 Art. 167 DBG (SR 642.11) regelt den Steuererlass für das Recht der direkten Bundessteuer - ähnlich wie § 164 Abs. 1 StG/ZG - nur in allgemeiner Weise. Auch das Bundesrecht stellt die Gewährung des Steuererlasses ins Ermessen der Behörde und räumt keinen Rechtsanspruch auf ganzen oder teilweisen Erlass der direkten Bundessteuer ein (Urteil des Bundesgerichts 2D 138/2007 vom 21. Februar 2008; Werner Lüdin, in: Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Bd. I/2b, N. 20 zu Art. 167 DBG). Der Beschwerdeführerin fehlt damit die Legitimation zur subsidiären Verfassungsbeschwerde auch hinsichtlich dieser Steuer.

3.
Die Beschwerde ist offensichtlich unzulässig und im vereinfachten Verfahren ohne weitere Instruktionsmassnahmen mit Nichteintreten zu erledigen (Art. 108 Abs. 1 in Verbindung mit 117 BGG). Auf eine Kostenauflage ist angesichts der besonderen Umstände zu verzichten (Art. 66 Abs. 1 BGG).

Demnach erkennt das Bundesgericht:

1.
Auf die subsidiäre Verfassungsbeschwerde wird nicht eingetreten.

2.
Es werden keine Kosten erhoben.

3.
Dieses Urteil wird der Beschwerdeführerin, der Steuerverwaltung des Kantons Zug, dem Verwaltungsgericht des Kantons Zug sowie der Eidgenössischen Steuerverwaltung schriftlich mitgeteilt.

Lausanne, 13. August 2009
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung
des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:

Müller Wyssmann

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 83 Eccezioni - Il ricorso è inammissibile contro:
^a	le decisioni in materia di sicurezza interna o esterna del Paese, neutralità, protezione diplomatica e altri affari esteri, in quanto il diritto internazionale non conferisca un diritto al giudizio da parte di un tribunale;
^b	le decisioni in materia di naturalizzazione ordinaria;
^c	le decisioni in materia di diritto degli stranieri concernenti:
^c1	l'entrata in Svizzera,
^c2	i permessi o autorizzazioni al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto,
^c3	l'ammissione provvisoria,
^c4	l'espulsione fondata sull'articolo 121 capoverso 2 della Costituzione federale e l'allontanamento,
^c5	le deroghe alle condizioni d'ammissione,
^c6	la proroga del permesso per frontalieri, il cambiamento di Cantone, il cambiamento d'impiego del titolare di un permesso per frontalieri, nonché il rilascio di documenti di viaggio a stranieri privi di documenti;
^d	le decisioni in materia d'asilo pronunciate:
^d1	dal Tribunale amministrativo federale, salvo quelle che concernono persone contro le quali è pendente una domanda d'estradizione presentata dallo Stato che hanno abbandonato in cerca di protezione,
^d2	da un'autorità cantonale inferiore e concernenti un permesso o un'autorizzazione al cui ottenimento né il diritto federale né il diritto internazionale conferiscono un diritto;
^e	le decisioni concernenti il rifiuto dell'autorizzazione a procedere penalmente contro membri di autorità o contro agenti della Confederazione;
^f	le decisioni in materia di appalti pubblici se:
^fbis	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti decisioni secondo l'articolo 32i della legge del 20 marzo 200963 sul trasporto di viaggiatori;
^f1	non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale; sono fatti salvi i ricorsi contro gli appalti del Tribunale amministrativo federale, del Tribunale penale federale, del Tribunale federale dei brevetti, del Ministero pubblico della Confederazione e delle autorità giudiziarie cantonali superiori, o
^f2	il valore stimato della commessa non raggiunge il valore soglia determinante secondo l'articolo 52 capoverso 1 in combinato disposto con l'allegato 4 numero 2 della legge federale del 21 giugno 201961 sugli appalti pubblici;
^g	le decisioni in materia di rapporti di lavoro di diritto pubblico, in quanto concernano una controversia non patrimoniale, ma non la parità dei sessi;
^h	le decisioni concernenti l'assistenza amministrativa internazionale, eccettuata l'assistenza amministrativa in materia fiscale;
ⁱ	le decisioni in materia di servizio militare, civile o di protezione civile;
^j	le decisioni in materia di approvvigionamento economico del Paese adottate in situazioni di grave penuria;
^k	le decisioni concernenti i sussidi al cui ottenimento la legislazione non conferisce un diritto;
^l	le decisioni concernenti l'imposizione di dazi operata in base alla classificazione tariffaria o al peso delle merci;
^m	le decisioni concernenti il condono o la dilazione del pagamento di tributi; in deroga alla presente disposizione, il ricorso è ammissibile contro le decisioni concernenti il condono dell'imposta federale diretta o dell'imposta cantonale o comunale sul reddito e sull'utile se concerne una questione di diritto di importanza fondamentale o se si tratta per altri motivi di un caso particolarmente importante;
ⁿ	le decisioni in materia di energia nucleare concernenti:
ⁿ¹	l'esigenza di un nulla osta o la modifica di un'autorizzazione o di una decisione,
ⁿ²	l'approvazione di un piano d'accantonamenti per le spese di smaltimento antecedenti lo spegnimento di un impianto nucleare,
ⁿ³	i nulla osta;
^o	le decisioni in materia di circolazione stradale concernenti l'omologazione del tipo di veicoli;
^p	le decisioni del Tribunale amministrativo federale in materia di traffico delle telecomunicazioni, radiotelevisione e poste concernenti:68
^p1	concessioni oggetto di una pubblica gara,
^p2	controversie secondo l'articolo 11a della legge del 30 aprile 199769 sulle telecomunicazioni;
^p3	controversie secondo l'articolo 8 della legge del 17 dicembre 201071 sulle poste;
^q	le decisioni in materia di medicina dei trapianti concernenti:
^q1	l'iscrizione nella lista d'attesa,
^q2	l'attribuzione di organi;
^r	le decisioni in materia di assicurazione malattie pronunciate dal Tribunale amministrativo federale in virtù dell'articolo 3472 della legge del 17 giugno 200573 sul Tribunale amministrativo federale (LTAF);
^s	le decisioni in materia di agricoltura concernenti:
^s1	...
^s2	la delimitazione delle zone nell'ambito del catasto della produzione;
^t	le decisioni concernenti l'esito di esami e di altre valutazioni della capacità, segnatamente nei settori della scuola, della formazione continua e dell'esercizio della professione;
^u	le decisioni in materia di offerte pubbliche di acquisto (art. 125-141 della L del 19 giu. 201577 sull'infrastruttura finanziaria);
^v	le decisioni del Tribunale amministrativo federale concernenti divergenze d'opinione tra autorità in materia di assistenza amministrativa o giudiziaria a livello nazionale;
^w	le decisioni in materia di diritto dell'elettricità concernenti l'approvazione dei piani di impianti elettrici a corrente forte e di impianti elettrici a corrente debole e l'espropriazione dei diritti necessari per la costruzione o l'esercizio di siffatti impianti, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale;
^x	le decisioni concernenti la concessione di contributi di solidarietà ai sensi della legge federale del 30 settembre 201681 sulle misure coercitive a scopo assistenziale e i collocamenti extrafamiliari prima del 1981, tranne se si pone una questione di diritto di importanza fondamentale o si tratta di un caso particolarmente importante per altri motivi;
^y	le decisioni pronunciate dal Tribunale amministrativo federale nelle procedure amichevoli per evitare un'imposizione non conforme alla convenzione internazionale applicabile in ambito fiscale;
^z	le decisioni concernenti le autorizzazioni edilizie di impianti eolici d'interesse nazionale secondo l'articolo 71c capoverso 1 lettera b della legge federale del 30 settembre 201684 sull'energia e le autorizzazioni di competenza cantonale a esse necessariamente connesse, se non si pone alcuna questione di diritto d'importanza fondamentale.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 115 Diritto di ricorso - È legittimato al ricorso in materia costituzionale chiunque:
^a	ha partecipato alla procedura dinanzi all'autorità inferiore o non gliene è stata data la possibilità; e
^b	ha un interesse legittimo all'annullamento o alla modifica della decisione impugnata.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 115 Diritto di ricorso - È legittimato al ricorso in materia costituzionale chiunque:
^a	ha partecipato alla procedura dinanzi all'autorità inferiore o non gliene è stata data la possibilità; e
^b	ha un interesse legittimo all'annullamento o alla modifica della decisione impugnata.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 167 Condizioni - 1 Qualora per il contribuente caduto nel bisogno il pagamento dell'imposta, dell'interesse o della multa per contravvenzione costituisca un grave rigore, gli importi dovuti possono, su domanda, essere in tutto o in parte condonati.
¹	Qualora per il contribuente caduto nel bisogno il pagamento dell'imposta, dell'interesse o della multa per contravvenzione costituisca un grave rigore, gli importi dovuti possono, su domanda, essere in tutto o in parte condonati.
²	Il condono dell'imposta ha lo scopo di contribuire al risanamento duraturo della situazione economica del contribuente. Deve profittare al contribuente stesso e non ai suoi creditori.
³	Le multe e gli importi oggetto di ricupero d'imposta sono condonati soltanto in casi eccezionali particolarmente fondati.
⁴	L'autorità di condono entra nel merito soltanto delle domande di condono presentate prima della notificazione del precetto esecutivo (art. 38 cpv. 2 della LF dell'11 apr. 1889252 sulla esecuzione e sul fallimento; LEF).
⁵	In caso di imposizione alla fonte, può presentare una domanda di condono soltanto il contribuente o il rappresentante contrattuale da lui designato.

SR 642.11 Legge federale del 14 dicembre 1990 sull'imposta federale diretta (LIFD) LIFD Art. 167 Condizioni - 1 Qualora per il contribuente caduto nel bisogno il pagamento dell'imposta, dell'interesse o della multa per contravvenzione costituisca un grave rigore, gli importi dovuti possono, su domanda, essere in tutto o in parte condonati.
¹	Qualora per il contribuente caduto nel bisogno il pagamento dell'imposta, dell'interesse o della multa per contravvenzione costituisca un grave rigore, gli importi dovuti possono, su domanda, essere in tutto o in parte condonati.
²	Il condono dell'imposta ha lo scopo di contribuire al risanamento duraturo della situazione economica del contribuente. Deve profittare al contribuente stesso e non ai suoi creditori.
³	Le multe e gli importi oggetto di ricupero d'imposta sono condonati soltanto in casi eccezionali particolarmente fondati.
⁴	L'autorità di condono entra nel merito soltanto delle domande di condono presentate prima della notificazione del precetto esecutivo (art. 38 cpv. 2 della LF dell'11 apr. 1889252 sulla esecuzione e sul fallimento; LEF).
⁵	In caso di imposizione alla fonte, può presentare una domanda di condono soltanto il contribuente o il rappresentante contrattuale da lui designato.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 108 Giudice unico - 1 Il presidente della corte decide in procedura semplificata circa:
¹	Il presidente della corte decide in procedura semplificata circa:
^a	la non entrata nel merito su ricorsi manifestamente inammissibili;
^b	la non entrata nel merito su ricorsi manifestamente non motivati in modo sufficiente (art. 42 cpv. 2);
^c	la non entrata nel merito su ricorsi querulomani o abusivi.
²	Può delegare questo compito a un altro giudice.
³	La motivazione della decisione si limita a una breve indicazione del motivo d'inammissibilità.

SR 173.110 Legge del 17 giugno 2005 sul Tribunale federale (LTF) - Organizzazione giudiziaria LTF Art. 66 Onere e ripartizione delle spese giudiziarie - 1 Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
¹	Di regola, le spese giudiziarie sono addossate alla parte soccombente. Se le circostanze lo giustificano, il Tribunale federale può ripartirle in modo diverso o rinunciare ad addossarle alle parti.
²	In caso di desistenza o di transazione, il Tribunale federale può rinunciare in tutto o in parte a riscuotere le spese giudiziarie.
³	Le spese inutili sono pagate da chi le causa.
⁴	Alla Confederazione, ai Cantoni, ai Comuni e alle organizzazioni incaricate di compiti di diritto pubblico non possono di regola essere addossate spese giudiziarie se, senza avere alcun interesse pecuniario, si rivolgono al Tribunale federale nell'esercizio delle loro attribuzioni ufficiali o se le loro decisioni in siffatte controversie sono impugnate mediante ricorso.
⁵	Salvo diversa disposizione, le spese giudiziarie addossate congiuntamente a più persone sono da queste sostenute in parti eguali e con responsabilità solidale.