Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal
{T 0/2}
4C.3/2007 /len
Urteil vom 12. November 2007
I. zivilrechtliche Abteilung
Besetzung
Bundesrichter Corboz, Präsident,
Bundesrichterinnen Klett, Rottenberg Liatowitsch, Bundesrichter Kolly, Bundesrichterin Kiss,
Gerichtsschreiber Gelzer.
Parteien
Y.________ AG,
Beklagte und Berufungsklägerin,
gegen
X.________ AG,
Klägerin und Berufungsbeklagte,
vertreten durch Rechtsanwalt Beat Rüedi.
Gegenstand
Auftrag, Sorgfaltspflicht,
Berufung gegen den Entscheid des Handelsgerichts des Kantons St. Gallen vom 13. November 2006.
Sachverhalt:
A.
Die Einzelfirma X.________ wurde 1991 in die X.________ AG (Klägerin) umgewandelt. Die Klägerin, ihr Hauptaktionär A.A.________ und seine Ehefrau B.A.________ liessen sich in Steuersachen von der Y.________ AG (Beklagte) beraten, betreuen und vertreten. Diese erstellte zudem für die Klägerin die Jahresabschlüsse. Mandatsleiter bei der Beklagten war C.A.________, der Bruder von A.A.________.
Im Juli 1990 kaufte die damalige Einzelfirma X.________ einen Porsche 911 Carrera für Fr. 79'000.--. Auf diesem Wagen, der 1991 auf die Klägerin überging, wurden jährlich Abschreibungen getätigt. Ende 1993 wurde er zum Restbuchwert von Fr. 10'000.-- von A.A.________ persönlich übernommen. Im März 1993 erwarb die Klägerin einen Mercedes 600 SL Roadstar für Fr. 203'000.--, den sie 1993 um 40 % und 1994 auf Fr. 1.-- abschrieb.
Im Hinblick auf die Veranlagung der Klägerin für die Geschäftsjahre 1993/1994 hat der für juristische Personen zuständige Steuerkommissär des Kantons Thurgau am 25. April 1995 bei der Beklagten insbesondere Angaben über das 1993 von der Klägerin für Fr. 203'000.-- erworbene Fahrzeug und über die Angemessenheit des Verkaufspreises des Ende 1993 zum Buchwert ins Privatvermögen überführten Porsche Carrera 911 verlangt. Die Beklagte antwortete am 3. Januar 1996.
Am 12. Januar 1996 reichte die Beklagte für die Eheleute A.________ die Steuererklärung 1995/1996 ein, deren Bemessungsgrundlage ihre Einkünfte im Jahr 1993 und 1994 bildeten. In dieser Steuererklärung wurden weder bezüglich des übernommenen Porsche noch der Benutzung des Mercedes 600 SL Roadstar geldwerte Leistungen der Klägerin an die Eheleute A.________ deklariert.
Am 22. März 1996 erliess der für juristische Personen zuständige Steuerkommissär die "Kantonale Veranlagung 1994" betreffend die Klägerin und nahm darin per Geschäftsjahr 1993 insbesondere folgende Aufrechnungen vor: "Unterpreisliche Entnahme Porsche Fr. 70'000.--" und "Abschreibung Mercedes 600 SL Roadstar Fr. 49'200.--"; Letzteres mit dem Hinweis, dass es sich um die aufgerechnete Abschreibung auf dem auf insgesamt Fr. 123'000.-- geschätzten Luxusanteil des Mercedes handle. Für das Jahr 1994 wurde in der Veranlagung unter der Rubrik "Abschreibungen auf Luxusanteil Mercedes 600 SL Roadstar" Fr. 73'800.-- aufgeführt.
Auf Empfehlung der Beklagten hin akzeptierte die Klägerin die Veranlagungen für die Bemessungsperiode 1993/94.
Für diese Periode veranlagte die Steuerbehörde Roggwil die Eheleute A.________ am 2. Juli 1996. In dieser Veranlagung wurden die bei der Klägerin als juristischer Person in der Veranlagung vom 22. März 1996 per 1993 vorgenommenen Aufrechnungen nicht berücksichtigt.
Nach Meldung eines Steuerkommissärs eröffnete die thurgauische Steuerverwaltung am 8. April 1997 ein Nachsteuer- und Bussenverfahren gegen die Eheleute A.________ und erliess am 7. Oktober 1998 eine Nachsteuer- und Bussenverfügung. Damit wurden die geldwerten Leistungen der Klägerin nachbesteuert und den Steuerpflichtigen eine Busse von 100 % - entsprechend einem Betrag von Fr. 24'670.60 für die direkte Bundessteuer und von Fr. 58'127.20 für die Staats- und Gemeindesteuer auferlegt. Die Gebüssten zogen die Entscheide weiter, wobei das Verfahren betreffend die Staats- und Gemeindesteuer bis zum Entscheid über die direkte Bundessteuer sistiert wurde.
Am 9. Dezember 1998 eröffnete die Steuerverwaltung des Kantons Thurgau auch gegenüber der Klägerin ein Nachsteuer- und Bussenverfahren betreffend die direkte Bundessteuer sowie die Staats- und Gemeindesteuer. Am 30. Juni 1999 wurde die Klägerin mit Fr. 7'700.-- (direkte Bundessteuer) und Fr. 34'000.-- (Staats- und Gemeindesteuer) gebüsst. Die Klägerin zog diese Bussenverfügungen weiter.
Gegen die Nach- und Strafsteuern betreffend die direkte Bundessteuer erhoben sowohl die Klägerin als auch die Eheleute A.________ Einsprachen, welche am 4. Oktober 1999 abgewiesen wurden. Die Steuerrekurskommission des Kantons Thurgau bestätigte diese Entscheide. Die dagegen erhobenen Verwaltungsgerichtsbeschwerden wies das Bundesgericht mit Urteil vom 3. November 2000 ab (2A.187/2000 und 2A.195/2000, vom Bundesgericht vereinigt). Darin wurde in E. 3c/cc ausgeführt:
"Es geht - sowohl beim Übernahmepreis für den Porsche als auch bei der streitigen Abschreibung für den Mercedes - nicht bloss um reine Bewertungsfragen, worüber in guten Treuen geteilte Meinungen möglich sein können. Die Beschwerdeführer wussten bzw. mussten wissen, dass ein ca. vierjähriger Porsche 911 Carrera mit 4000 km niemals bloss einen Marktwert von Fr. 10'000.-- haben konnte. Analoges gilt für die Abschreibungen auf dem Mercedes, den die Beschwerdeführer unbestrittenermassen auch privat benutzten. Diesbezüglich wussten sie um die geldwerten Vorteile, die ihnen durch den privaten Gebrauch des Geschäftswagens der X.________ AG zuflossen. Sie haben daher ihr Einkommen und Vermögen nicht vollständig deklariert (vgl. E. 3b/cc) und den Erfolg, d.h. die unvollständige Veranlagung vom 2. Juli 1996, zumindest in Kauf genommen (Eventualvorsatz). Dies führt zur Verurteilung wegen vorsätzlicher vollendeter Steuerhinterziehung (vgl. auch [...]).
Der Einwand, der Beschwerdeführer A.A.________ habe sich um die Buchhaltung bzw. Steuererklärung nicht näher gekümmert und damit auch keine vorsätzliche Steuerhinterziehung begehen können, dringt nicht durch. Wie ausgeführt, ist erwiesen, dass A.A.________ vor Einreichung der Steuererklärung um die geldwerten Vorteile, die ihm von der X.________ AG zugeflossen sind, gewusst hatte. Auf diese geldwerten Vorteile hätte er seinen Vertreter hinweisen und entsprechend dokumentieren müssen oder er hätte zumindest die Steuererklärung nicht ohne entsprechende Korrekturen unterzeichnen und einreichen dürfen. Die Steuerbehörden haben daher zu Recht auf ein zumindest eventualvorsätzliches Vorgehen der steuerpflichtigen Personen geschlossen (vgl. [...])."
In den Verfahren betreffend Staats- und Gemeindesteuern konnten die Klägerin sowie die Eheleute A.________ vor der Steuerrekurskommission und dem Verwaltungsgericht eine Reduktion des Bussenbetrags auf Fr. 22'431.20 für die Klägerin und Fr. 35'939.55 für die Eheleute A.________ erreichen.
In der Folge machten die Klägerin und die Eheleute A.________ geltend, die Steuerbussenverfahren seien auf mangelhafte Beratung der Beklagten zurückzuführen, weshalb diese für den dadurch verursachten Schaden hafte. Am 10. Dezember 2004 traten die Eheleute A.________ sämtliche ihnen gegenüber der Beklagten zustehenden Schadenersatzansprüche der Klägerin ab.
B.
Mit Eingabe vom 4. März 2005 belangte die Klägerin die Beklagte beim Handelsgericht des Kantons St. Gallen auf Zahlung von Fr. 121'084.65 nebst 5 % Zins seit 1. Januar 2003. Damit verlangte die Klägerin Schadenersatz für die ihr und den Eheleuten A.________ auferlegten Steuerbussen von insgesamt Fr. 90'741.35, für entsprechende Verfahrensgebühren von Fr. 10'435.80 und Anwaltskosten von Fr. 19'907.50.
Mit Entscheid vom 13. November 2006 verpflichtete das Handelsgericht die Beklagte in teilweiser Gutheissung der Klage, der Klägerin Fr. 82'189.75 zuzüglich 5 % Zins seit 1. Januar 2003 zu bezahlen.
C.
Die Beklagte hat den Entscheid des Handelsgerichts vom 13. November 2006 sowohl mit eidgenössischer Berufung als auch mit kantonaler Nichtigkeitsbeschwerde angefochten. Letztere hat das Kassationsgericht des Kantons St. Gallen am 12. Juli 2007 abgewiesen, soweit darauf eingetreten werden konnte. Mit ihrer Berufung stellt die Beklagte die Anträge, der angefochtene Entscheid sei aufzuheben und die Klage abzuweisen.
Die Klägerin schliesst auf Abweisung der Berufung.
Das Bundesgericht zieht in Erwägung:
1.
1.1 Das Bundesgesetz über das Bundesgericht vom 17. Juni 2005 (BGG; SR 173.110) ist am 1. Januar 2007 in Kraft getreten (AS 2006 1205, 1243). Da der angefochtene Entscheid vorher ergangen ist, richtet sich das Verfahren noch nach dem Bundesgesetz über die Organisation des Bundesgerichts (Art. 132 Abs. 1
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SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 132 Droit transitoire - 1 La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur. |
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1 | La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur. |
2 | ...122 |
3 | La période de fonction des juges ordinaires et suppléants qui ont été élus sur la base de l'organisation judiciaire du 16 décembre 1943123 ou de l'arrêté fédéral du 23 mars 1984 concernant l'augmentation du nombre des juges suppléants du Tribunal fédéral124 ou qui seront élus pendant les années 2007 et 2008 prend fin le 31 décembre 2008.125 |
4 | La limitation du nombre de juges suppléants au sens de l'art. 1, al. 4, s'applique dès 2009.126 |
1.2 Der angefochtene Endentscheid ist berufungsfähig, da er eine Zivilrechtsstreitigkeit mit einem Streitwert von über Fr. 8'000.-- betrifft und er mit keinem ordentlichen kantonalen Rechtsmittel angefochten werden kann (Art. 46
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SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 132 Droit transitoire - 1 La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur. |
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1 | La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur. |
2 | ...122 |
3 | La période de fonction des juges ordinaires et suppléants qui ont été élus sur la base de l'organisation judiciaire du 16 décembre 1943123 ou de l'arrêté fédéral du 23 mars 1984 concernant l'augmentation du nombre des juges suppléants du Tribunal fédéral124 ou qui seront élus pendant les années 2007 et 2008 prend fin le 31 décembre 2008.125 |
4 | La limitation du nombre de juges suppléants au sens de l'art. 1, al. 4, s'applique dès 2009.126 |
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SR 173.110 Loi du 17 juin 2005 sur le Tribunal fédéral (LTF) - Organisation judiciaire LTF Art. 132 Droit transitoire - 1 La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur. |
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1 | La présente loi s'applique aux procédures introduites devant le Tribunal fédéral après son entrée en vigueur; elle ne s'applique aux procédures de recours que si l'acte attaqué a été rendu après son entrée en vigueur. |
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3 | La période de fonction des juges ordinaires et suppléants qui ont été élus sur la base de l'organisation judiciaire du 16 décembre 1943123 ou de l'arrêté fédéral du 23 mars 1984 concernant l'augmentation du nombre des juges suppléants du Tribunal fédéral124 ou qui seront élus pendant les années 2007 et 2008 prend fin le 31 décembre 2008.125 |
4 | La limitation du nombre de juges suppléants au sens de l'art. 1, al. 4, s'applique dès 2009.126 |
2.
2.1 Die Beklagte wendete im kantonalen Verfahren ein, die Klägerin bzw. die Eheleute A.________ könnten keinen Ersatz für ihnen persönlich auferlegte Bussen verlangen. Das Handelsgericht führte dazu zusammengefasst aus, eigentliche strafrechtliche Sanktionen, auch Geldbussen, seien höchstpersönlich und damit grundsätzlich zivilrechtlich nicht ersatzfähig. Nach der neueren Rechtsprechung des Bundesgerichts seien auch bei Strafsteuern die strafrechtlichen Verfahrensgarantien einzuhalten. Dennoch könne unter Umständen die Ersatzfähigkeit einer Steuerbusse bejaht werden, wenn der Gebüsste das Steuerdelikt zufolge fehlerhafter Beratung oder Risikoaufklärung begangen habe oder wenn bei der Bemessung der Busse dem strafrechtlichen Verschuldensprinzip nicht entsprochen worden sei. Dies treffe im vorliegenden Fall aufgrund der Erfolgsbezogenheit der Strafandrohung für Steuerhinterziehung als auch eines gewissen Schematismus in der Handhabung zu. So sei in keinem der Strafurteile auf die unterschiedliche Situation bezüglich des Porsche und des Mercedes und die unterschiedliche Konstellation bei der Klägerin und ihren Inhabern näher eingegangen worden. Auch hätten die Steuer- und Steuerjustizbehörden dem Umstand wenig Gewicht beigemessen,
dass A.A.________ durch die Beklagte bzw. seinen Bruder beraten und bei der Beklagten deutlich mehr steuerrechtlicher Sachverstand vorhanden war als bei der Klägerin bzw. den Eheleuten A.________. Demnach sei eine Überwälzung der vorliegend ausgefällten Sanktionen auf die Beklagte nicht grundsätzlich ausgeschlossen. Auf Grund ihrer steuerrechtlichen Beratung sei ihr Kausalbeitrag stärker zu gewichten als das Verschulden der Klägerin bzw. der Eheleute A.________. Diesen sei zwar im Zusammenhang mit den innerhalb der Klägerin vorgenommenen Buchungen, welche am Anfang der aufgetretenen Probleme gestanden hätten, ein Selbstverschulden anzulasten. Jedoch hätte die Beklagte in dieser Hinsicht deutlich abmahnen müssen, was sie nicht getan habe.
Aus den dargelegten Gründen verpflichtete die Vorinstanz die Beklagte, der Klägerin als Schadenersatz zwei Drittel der ihr bzw. den Eheleuten A.________ auferlegten Strafsteuern sowie der mit den Strafverfahren verbundenen Rechtsverfolgungskosten zu vergüten. Letztere seien teilweise direkt auf den strafrechtlichen Aspekt bezogen. Sie stünden jedoch teilweise auch im Zusammenhang mit dem der Klägerin und den Eheleuten A.________ anzulastenden Selbstverschulden. Es rechtfertige sich daher die gleiche Aufteilung.
2.2 Die Beklagte macht auch vor Bundesgericht geltend, Steuerhinterziehungsbussen seien eigentliche strafrechtliche Sanktionen, weshalb das Handelsgericht zu Unrecht angenommen habe, die der Klage zu Grunde liegenden Bussen und die entsprechenden Rechtsverfolgungskosten stellten ersatzfähigen Schaden dar.
2.3
2.3.1 Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, wird gemäss Art. 175 Abs. 1
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SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 175 Soustraction consommée - 1 Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, |
|
1 | Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, |
2 | En règle générale, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée. |
3 | Lorsque le contribuable dénonce spontanément et pour la première fois une soustraction d'impôt, il est renoncé à la poursuite pénale (dénonciation spontanée non punissable), à condition: |
a | qu'aucune autorité fiscale n'en ait connaissance; |
b | qu'il collabore sans réserve avec l'administration pour déterminer le montant du rappel d'impôt; |
c | qu'il s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt dû.265 |
4 | Pour toute dénonciation spontanée ultérieure, l'amende est réduite au cinquième de l'impôt soustrait si les conditions prévues à l'al. 3 sont remplies.266 |
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SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 175 Soustraction consommée - 1 Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, |
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1 | Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, |
2 | En règle générale, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée. |
3 | Lorsque le contribuable dénonce spontanément et pour la première fois une soustraction d'impôt, il est renoncé à la poursuite pénale (dénonciation spontanée non punissable), à condition: |
a | qu'aucune autorité fiscale n'en ait connaissance; |
b | qu'il collabore sans réserve avec l'administration pour déterminer le montant du rappel d'impôt; |
c | qu'il s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt dû.265 |
4 | Pour toute dénonciation spontanée ultérieure, l'amende est réduite au cinquième de l'impôt soustrait si les conditions prévues à l'al. 3 sont remplies.266 |
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SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 175 Soustraction consommée - 1 Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, |
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1 | Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, |
2 | En règle générale, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée. |
3 | Lorsque le contribuable dénonce spontanément et pour la première fois une soustraction d'impôt, il est renoncé à la poursuite pénale (dénonciation spontanée non punissable), à condition: |
a | qu'aucune autorité fiscale n'en ait connaissance; |
b | qu'il collabore sans réserve avec l'administration pour déterminer le montant du rappel d'impôt; |
c | qu'il s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt dû.265 |
4 | Pour toute dénonciation spontanée ultérieure, l'amende est réduite au cinquième de l'impôt soustrait si les conditions prévues à l'al. 3 sont remplies.266 |
Steuerhinterziehung anstiftet, Hilfe leistet oder als Vertreter des Steuerpflichtigen eine Steuerhinterziehung bewirkt oder an einer solchen mitwirkt, wird ohne Rücksicht auf die Strafbarkeit des Steuerpflichtigen mit Busse bestraft (Art. 177 Abs. 1
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SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 177 Instigation, complicité, participation - 1 Celui qui, intentionnellement, incite à une soustraction d'impôt, y prête son assistance, la commet en qualité de représentant du contribuable ou y participe, sera puni d'une amende fixée indépendamment de la peine encourue par le contribuable; en outre, il répond solidairement de l'impôt soustrait.267 |
|
1 | Celui qui, intentionnellement, incite à une soustraction d'impôt, y prête son assistance, la commet en qualité de représentant du contribuable ou y participe, sera puni d'une amende fixée indépendamment de la peine encourue par le contribuable; en outre, il répond solidairement de l'impôt soustrait.267 |
2 | L'amende est de 10 000 francs au plus; elle est de 50 000 francs au plus dans les cas graves ou en cas de récidive.268 |
3 | Lorsqu'une personne au sens de l'al. 1 se dénonce spontanément et pour la première fois et que les conditions prévues à l'art. 175, al. 3, let. a et b sont remplies, il est renoncé à la poursuite pénale et la responsabilité solidaire est supprimée.269 |
2.3.2 Allgemein gilt, dass eine Busse den Gebüssten durch eine Vermögensverminderung bestrafen soll. Wie jede Strafe ist auch die Busse höchstpersönlicher Natur, woraus folgt, dass eine vertragliche Vereinbarung, welche einen Dritten verpflichtet, die Busse ganz oder teilweise zu bezahlen, widerrechtlich im Sinne von Art. 20 Abs. 1
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SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 20 - 1 Le contrat est nul s'il a pour objet une chose impossible, illicite ou contraire aux moeurs. |
|
1 | Le contrat est nul s'il a pour objet une chose impossible, illicite ou contraire aux moeurs. |
2 | Si le contrat n'est vicié que dans certaines de ses clauses, ces clauses sont seules frappées de nullité, à moins qu'il n'y ait lieu d'admettre que le contrat n'aurait pas été conclu sans elles. |
die Frage der Ersatzfähigkeit von Steuerbussen nicht vorgelegt und sie daher nicht geprüft wurde.
2.3.3 In der Lehre wird jedoch angenommen, bei Steuerbussen würden sich in bestimmten Fallkonstellationen Ausnahmen aufdrängen. Eine solche sei zuzulassen, wenn durch ein privatrechtliches Fehlverhalten eines Beraters, insbesondere eines Steuerberaters, dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit genommen wird, mittels rechtzeitiger Selbstanzeige eine Strafmilderung zu erlangen (Koller, a.a.O., S. 203; derselbe, Strafsteuern als privatrechtlich ersatzfähiger Schaden-- Ein weiterer Meilenstein in der Rechtsprechung zur Haftung rechtsberatender Berufe, AJP 2003, S. 713 ff., S. 718; Peter Avancini / Gert M. Iro / Helmut Koziol, Österreichisches Bankvertragsrecht, Bd. 1, Wien 1987, S. 167 Rz. 2/146). Wie es sich damit verhält, kann im vorliegenden Fall offenbleiben, da sich aus dem angefochtenen Urteil nicht ergibt, dass die Beklagte den Gebüssten eine Selbstanzeige verunmöglichte.
2.3.4 Weiter wird die Meinung vertreten, wenn und soweit ein Steuerpflichtiger eine Steuerbusse ohne eigenes Verschulden als Folge eines Fehlverhaltens eines Dritten zu bezahlen habe, liege keine höchstpersönliche Strafe und damit ein ersatzfähiger Schaden vor (Koller, a.a.O., ZSR 113/1994 I S. 204). Dies treffe zu, wenn ein Steuerberater in Verletzung seiner vertraglichen Haupt- oder Nebenpflicht den beratenen Steuerpflichtigen nicht über bestimmte steuerrechtliche Pflichten aufkläre und dieser deswegen ein Steuerdelikt begehe (Koller, a.a.O., ZSR 113/1994 I S. 202 f.; derselbe, a.a.O., AJP 2003, S. 718 f.; vgl. auch Urteil des BGH vom 31. Januar 1957, publiziert in: Entscheidungen des Bundesgerichtshofes in Zivilsachen [BGHZ] Bd. 23 S. 222 ff., S. 225).
2.3.5 Bei der letztgenannten Konstellation liegt eine für die Bestrafung kausale Verletzung vertraglicher Aufklärungspflichten vor. Anders verhält es sich jedoch, wenn der Steuerpflichtige für sein eigenes Verschulden bestraft wurde, weil er - entsprechend dem Grundsatz, dass eine Person bezüglich ihr bekannter Risiken keiner Aufklärung bedarf (BGE 133 III 97 E. 7.1.1, S. 102) - das Steuerdelikt auch ohne die Aufklärung des Beraters bzw. trotz dessen Tätigwerdens hätte erkennen und vermeiden müssen. In solchen Fällen ist eine Busse höchstpersönlicher Natur. Diese könnte nur verneint werden, wenn einem Steuerpflichtigen eine Busse auferlegt wird, obwohl ihm aufgrund der vertraglich vereinbarten Beratung kein eigenes Verschulden anzurechnen ist. Die Verhängung einer solchen verschuldensunabhängigen Strafe sollte jedoch nach geltendem Recht ausgeschlossen sein, da das strafrechtliche Verschuldensprinzip grundsätzlich auch für Steuerstrafen gilt (Koller, a.a.O., AJP 2003, S. 718; Jenny, a.a.O., S. 258.; Peter Mäusli-Allenspach/Mathias Oertli, Das schweizerische Steuerrecht, Ein Grundriss mit Beispielen, 4. Aufl., S. 275; Zweifel, Die Strafsteuer als Strafe, ASA 58 S. 6 ff.). So setzt die Steuerhinterziehung gemäss Art. 175
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SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 175 Soustraction consommée - 1 Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, |
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1 | Le contribuable qui, intentionnellement ou par négligence, fait en sorte qu'une taxation ne soit pas effectuée alors qu'elle devrait l'être, ou qu'une taxation entrée en force soit incomplète, |
2 | En règle générale, l'amende est fixée au montant de l'impôt soustrait. Si la faute est légère, l'amende peut être réduite jusqu'au tiers de ce montant; si la faute est grave, elle peut au plus être triplée. |
3 | Lorsque le contribuable dénonce spontanément et pour la première fois une soustraction d'impôt, il est renoncé à la poursuite pénale (dénonciation spontanée non punissable), à condition: |
a | qu'aucune autorité fiscale n'en ait connaissance; |
b | qu'il collabore sans réserve avec l'administration pour déterminer le montant du rappel d'impôt; |
c | qu'il s'efforce d'acquitter le rappel d'impôt dû.265 |
4 | Pour toute dénonciation spontanée ultérieure, l'amende est réduite au cinquième de l'impôt soustrait si les conditions prévues à l'al. 3 sont remplies.266 |
208 StG/TG in subjektiver Hinsicht ein Verschulden in der Form von Vorsatz oder Fahrlässigkeit voraus. Dies gilt auch für die Strafbarkeit einer juristischen Person, welcher das Verschulden eines ihrer Organe gemäss den zivilrechtlichen Zurechnungsregeln angelastet wird (Sieber, a.a.O., N. 6 ff. zu Art. 181
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SR 642.11 Loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD) LIFD Art. 181 - 1 Lorsque des obligations de procédure ont été violées ou qu'une soustraction ou une tentative de soustraction d'impôt a été commise au profit d'une personne morale, celle-ci est punie d'une amende. |
|
1 | Lorsque des obligations de procédure ont été violées ou qu'une soustraction ou une tentative de soustraction d'impôt a été commise au profit d'une personne morale, celle-ci est punie d'une amende. |
2 | Lorsqu'une personne morale a incité, prêté assistance ou participé, dans l'exercice de son activité, à la soustraction commise par un tiers, l'art. 177 lui est applicable par analogie. |
3 | La poursuite pénale des organes ou des représentants de la personne morale en vertu de l'art. 177 est réservée. |
4 | Les al. 1 à 3 s'appliquent par analogie aux corporations et établissements de droit étranger et aux communautés de personnes étrangères sans personnalité juridique. |
2.4 Die im vorliegenden Verfahren umstrittenen Steuerbussen sind den Eheleuten A.________ und der Klägerin aufgrund ihres eigenen Verschuldens in der Form von Vorsatz bzw. Eventualvorsatz auferlegt worden, wobei auch nach den Feststellungen des Handelsgerichts berücksichtigt wurde, dass die gebüssten Personen von der Beklagten beraten bzw. vertreten wurden. Damit sind die Bussen verschuldensabhängig ausgesprochen worden, weshalb sie als höchstpersönliche Strafen und damit als zivilrechtlich nicht ersatzfähige Vermögensverminderungen zu qualifizieren sind. Daran vermag nichts zu ändern, dass das Handelsgericht das Verschulden der Gebüssten anders bewertete als die Steuerbehörden. Zwar ist gemäss Art. 53 Abs. 2
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SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 53 - 1 Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
|
1 | Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
2 | Le jugement pénal ne lie pas davantage le juge civil en ce qui concerne l'appréciation de la faute et la fixation du dommage. |
in Frage gestellt (vgl. Georges Scyboz, L'effet de la chose jugée au pénal sur le sort de l'action civile, Diss. Freiburg 1976, S. 55).
Das Handelsgericht hat daher Bundesrecht verletzt, wenn es annahm, die der vorliegenden Klage zu Grunde liegenden Steuerbussen seien zivilrechtlich ersatzfähig. Demnach können auch die Kosten, welche in den durch das Verschulden der Gebüssten verursachten Strafsteuerverfahren anfielen, nicht als ersatzfähiger Schaden qualifiziert werden (vgl. Koller, a.a.O., AJP 2003, S. 721). Daraus folgt, dass die Klage abzuweisen ist, ohne dass die übrigen Haftungsvoraussetzungen oder die Frage der Verjährung geprüft werden müssten.
3.
Nach dem Gesagten ist die Berufung gutzuheissen, das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen. Bei diesem Ausgang des Verfahrens wird die Klägerin kosten- und entschädigungspflichtig (Art. 156 Abs. 1
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SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 53 - 1 Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
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1 | Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
2 | Le jugement pénal ne lie pas davantage le juge civil en ce qui concerne l'appréciation de la faute et la fixation du dommage. |
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SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 53 - 1 Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
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1 | Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
2 | Le jugement pénal ne lie pas davantage le juge civil en ce qui concerne l'appréciation de la faute et la fixation du dommage. |
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SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 53 - 1 Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
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1 | Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
2 | Le jugement pénal ne lie pas davantage le juge civil en ce qui concerne l'appréciation de la faute et la fixation du dommage. |
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SR 220 Première partie: Dispositions générales Titre premier: De la formation des obligations Chapitre I: Des obligations résultant d'un contrat CO Art. 53 - 1 Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
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1 | Le juge n'est point lié par les dispositions du droit criminel en matière d'imputabilité, ni par l'acquittement prononcé au pénal, pour décider s'il y a eu faute commise ou si l'auteur de l'acte illicite était capable de discernement. |
2 | Le jugement pénal ne lie pas davantage le juge civil en ce qui concerne l'appréciation de la faute et la fixation du dommage. |
Demnach erkennt das Bundesgericht:
1.
Die Berufung wird gutgeheissen, das Urteil des Handelsgerichts des Kantons St. Gallen vom 13. November 2006 aufgehoben und die Klage abgewiesen.
2.
Die Sache wird zur Neuregelung der Kosten- und Entschädigungsfolgen des kantonalen Verfahrens an die Vorinstanz zurückgewiesen.
3.
Die Gerichtsgebühr von Fr. 4'500.-- wird der Klägerin auferlegt.
4.
Die Klägerin hat die Beklagten für das bundesgerichtliche Verfahren mit insgesamt Fr. 5'500.-- zu entschädigen.
5.
Dieses Urteil wird den Parteien und dem Handelsgericht des Kantons St. Gallen schriftlich mitgeteilt.
Lausanne, 12. November 2007
Im Namen der I. zivilrechtlichen Abteilung des Schweizerischen Bundesgerichts
Der Präsident: Der Gerichtsschreiber:
Corboz Gelzer