2C_898/2015 - 2016-10-12 - Öffentliche Finanzen und Abgaberecht - Impôt fédéral direct, cantonal et communal 2006, renonciation à un droit d'emption, soustraction fiscale

Bundesgericht
Tribunal fédéral
Tribunale federale
Tribunal federal

2C_898/2015

2C_899/2015

{T 0/2}

Arrêt du 12 octobre 2016

IIe Cour de droit public

Composition
MM. les Juges fédéraux Seiler, Président,
Donzallaz et Haag.
Greffier : M. Dubey.

Participants à la procédure
X.________ Sàrl,
représentée par Me Michel Lambelet, avocat,
recourante,

contre

Administration fiscale cantonale genevoise.

Objet
Impôt fédéral direct, cantonal et communal 2006, renonciation à un droit d'emption, soustraction fiscale,

recours contre l'arrêt de la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 2ème section, du 25 août 2015.

Faits :

A.
X.________ Sàrl est une société inscrite le 4 novembre 2003 au registre du commerce, siégeant à Genève puis à A.________, dont B.________ et C.________ sont associés gérants avec signature individuelle et dont ils détiennent chacun la moitié des parts. Elle a pour but la promotion, l'acquisition, le courtage et la vente de biens immobiliers, la location, la gestion de copropriétés, ainsi que toutes activités dans le domaine immobilier.

Le 1er avril 2004, une promesse de vente et un droit d'emption annoté valable jusqu'au 15 avril 2005, ont été signés concernant l'acquisition par X.________ ou ses nommables de la parcelle no **** de la commune de D.________, d'une surface de 2'116 m2, propriété de E.________, au prix de 1'269'600 fr. Ce délai a été prorogé ultérieurement au 15 avril 2006 puis au 15 juillet 2006. L'acte de vente définitif ou tous autres actes signés devaient intervenir à première demande de l'une ou l'autre des parties, pas avant le 31 janvier 2005 mais au plus tard le 31 mars 2005. Un acompte de 150'000 fr. a été versé par X.________ qui demeurerait acquis à la promettant-venderesse en cas d'inexécution dans le délai prévu ou de caducité. Le 8 juillet 2005, X.________ a obtenu une autorisation de construire un immeuble d'habitation sur la parcelle n° ****.

Le 31 mars 2006, la parcelle n° **** a été divisée en n° ***** et n° *****. Cette dernière parcelle a été soumise à la propriété par étages et douze nouveaux feuillets, représentant chacun un immeuble au sens de l'art. 655 al. 2 ch. 4 CC, ont été ouverts en vue de la construction de maisons d'habitation.

Par acte notarié, enregistré le 10 juillet 2006 au registre foncier, B.________ et C.________ ont acquis conjointement et solidairement le bien-fonds sur lequel les douze PPE ont été immatriculées au prix de 1'274'600 fr. de E.________. Le droit d'emption inscrit au registre foncier relatif à la parcelle n° ***** a été radié. Les 10 et 21 juillet 2006, B.________ et C.________ ont vendu dix lots de propriété par étage sur douze de la parcelle n° *****. Les deux autres lots ont été vendus les 4 septembre et 18 décembre 2007. La plus-value réalisée sur la vente du terrain uniquement était de 804'080 fr., compte tenu d'un prix d'achat de1'274'600 fr. et d'un prix de vente total de 2'078'680 fr.

B.
Le 9 juin 2007, X.________ a déposé une déclaration fiscale pour l'année 2006 faisant état d'une perte nette, y compris les pertes reportées de 43'956 fr. et d'un capital de 250'000 fr. Le compte de pertes et profits ne comportait qu'un seul poste intitulé «intérêts bancaires» à hauteur de 308.85. Les décisions de taxation pour l'impôt fédéral direct, cantonal et communal 2006 notifiées le 2 juillet 2007, sont entrés en force.

Le 2 mai 2012, l'Administration fiscale cantonale du canton de Genève a informé X.________ de l'ouverture d'une procédure en rappel et en soustraction d'impôts pour l'année fiscale 2006. Le 6 juillet 2012, l'Administration fiscale cantonale a notifié à X.________ une décision de taxation rectificative de rappel d'impôt fédéral direct d'un montant de 64'600.- et d'impôt cantonal et communal d'un montant de 178'346 fr. 45. Un montant de 804'000 fr. a été ajouté à son bénéfice. Compte tenu d'une perte déclarée de 2'785 fr.- et des pertes fiscales des sept exercices précédents de 41'171 fr., le bénéfice net s'élevait à 760'044 fr. Deux amendes d'impôt fédéral direct ainsi que d'impôt cantonal et communal correspondant à la moitié des suppléments d'impôt ont également été notifiées. La société avait commis une soustraction d'impôt consommée. La quotité de l'amende avait été fixée, compte tenu de la bonne collaboration de X.________ durant la procédure.

Le 6 août 2012, X.________ a déposé une réclamation à l'encontre des bordereaux de rappel et d'amende du 6 juillet 2012. Le 21 janvier 2013, l'Administration fiscale cantonale a rendu des décisions sur réclamation et maintenu ses bordereaux de rappel d'impôts ainsi que ses amendes. Le 22 février 2013, X.________ a interjeté recours auprès du Tribunal administratif de première instance du canton de Genève contre les décisions sur réclamation de l'Administration fiscale cantonale du 21 janvier 2013. Le 3 mars 2014, le Tribunal administratif de première instance a rejeté le recours.

C.
Par arrêt du 25 août 2015, la Cour de justice du canton de Genève a partiellement admis le recours que X.________ a déposé contre le jugement rendu le 3 mars 2014 par le Tribunal administratif de première instance. La société, au bénéfice d'une promesse d'achat et d'un droit d'emption, permettant l'acquisition d'une parcelle à un prix fixé en 2004, s'en était dessaisie en 2006 au profit de ses associés gérants en consortium, permettant à ces derniers de réaliser une vente subséquente du bien-fonds avec une plus-value conjoncturelle. Pour ce transfert, la société avait reçu en paiement un montant correspondant au remboursement de l'acompte versé sur le prix de vente et des frais de notaire engagés jusque-là. Elle n'avait en revanche comptabilisé aucun profit, alors que le consortium avait réalisé un profit important, seulement quelques mois après le transfert, en vendant le terrain nu. Il fallait admettre la déduction des charges soit des frais de notaire de 7'519 fr. 40 et de 8'357 fr. directement liés à l'acquisition du droit d'emption et la prise en compte de la provision pour impôt dans les comptes 2006. Le principe et la quotité des amendes devaient être confirmés.

D.
Agissant par la voie du recours en matière de droit public, X.________ demande au Tribunal fédéral, sous suite de frais et dépens, d'annuler l'arrêt rendu le 15 août 2015 par la Cour de justice du canton de Genève. Elle considère que les conditions d'un rappel d'impôt, d'une distribution dissimulée de bénéfice ainsi que d'une soustraction fiscale ne sont pas réunies.

La Cour de justice du canton de Genève s'en tient au dispositif de son arrêt. L'Administration fédérale des contributions conclut au rejet du recours.

Considérant en droit :

1.
La Cour de justice a rendu une seule décision valant tant pour l'impôt fédéral direct que pour les impôts cantonal et communal, ce qui est admissible, dès lors que la question juridique à trancher est réglée de la même façon en droit fédéral et dans le droit cantonal harmonisé (cf. ATF 135 II 260 consid. 1.3.1 p. 262 ss). Par souci d'unification par rapport à d'autres cantons dans lesquels deux décisions sont rendues, la Cour de céans a toutefois ouvert deux dossiers, l'un concernant l'impôt cantonal (2C_177/2016) et l'autre l'impôt fédéral direct (2C_178/2016). Comme l'état de fait est identique et que les questions juridiques se recoupent, les deux causes seront néanmoins jointes et il sera statué dans un seul arrêt (art. 71 LTF et 24 de la loi de procédure civile fédérale du 4 décembre 1947 [PCF; RS 273]).

2.
Le Tribunal fédéral examine librement la violation du droit fédéral (cf. art. 95 let. a et 106 al. 1 LTF). Il fonde son raisonnement juridique sur les faits constatés par l'autorité précédente (art. 105 al. 1 LTF), à moins que ces faits n'aient été établis de façon manifestement inexacte - notion qui correspond à celle d'arbitraire (ATF 138 I 49 consid. 7.1 p. 51) - ou en violation du droit (art. 105 al. 2 LTF). Le recourant qui entend s'écarter des constatations de fait de l'autorité précédente (cf. art. 97 al. 1 LTF) doit expliquer de manière circonstanciée en quoi les conditions d'une exception prévue par l'art. 105 al. 2 LTF seraient réalisées et la correction du vice susceptible d'influer sur le sort de la cause (art. 97 al. 1 LTF).

En l'espèce, la recourante présente un exposé des faits de la cause sans se référer aux conditions de l'art. 97 al. 1 LTF ni démontrer qu'elles sont réunies. Il n'est par conséquent pas possible de tenir compte d'un état de fait divergent de celui qui est contenu dans l'acte attaqué.

I. Impôt fédéral direct

3.
La recourante conteste avoir accordé une prestation appréciable en argent à ses associés-gérants.

3.1. En vertu de l'art. 16 al. 1 de la loi fédérale du 14 décembre 1990 sur l'impôt fédéral direct (LIFD; RS 642.11), l'impôt sur le revenu a pour objet tous les revenus du contribuable, qu'ils soient uniques ou périodiques; sont notamment les revenus provenant d'une activité exercée dans le cadre de rapports de travail (art. 17 al. 1 LIFD), les revenus provenant de l'exploitation d'une entreprise commerciale, industrielle, artisanale, agricole ou sylvicole, de l'exercice d'une profession libérale ou de toute autre activité lucrative indépendante (art. 18 al. 1 LIFD), ainsi que le rendement de la fortune mobilière, en particulier les dividendes, les parts de bénéfice, les excédents de liquidation et tous autres avantages appréciables en argent provenant de participations de tout genre (art. 20 al. 1 let. c LIFD).

Le bénéfice net imposable des personnes morales comprend notamment tous les prélèvements opérés sur le résultat commercial avant le calcul du solde du compte de résultat, qui ne servent pas à couvrir des dépenses justifiées par l'usage commercial, tels que les distributions ouvertes ou dissimulées de bénéfice et les avantages procurés à des tiers qui ne sont pas justifiés par l'usage commercial et les produits qui n'ont pas été comptabilisés dans le compte de résultats (art. 58 al. 1 let. b 5e tiret et let. c LIFD).

3.2. Selon la jurisprudence (ATF 140 II 88 consid. 4.1 p. 91 ss; 138 II 57 consid. 2.2 p. 59 ss; 131 II 593 consid. 5.1 p. 607; 119 Ib 116 consid. 2 p. 119; 119 Ib 431 consid. 2b p. 435,), constitue une prestation appréciable en argent :

1) celle que la société de capitaux ou la société coopérative alloue, sans contre-prestation, ou sans contre-prestation équivalente,

2) à ses actionnaires, à ses associés, aux membres de l'administration ou à d'autres organes, ainsi qu'à toute personne la ou les touchant de près,

3) qu'elle n'aurait pas faite dans les mêmes circonstances à un tiers non participant, et

4) le caractère de la prestation étant reconnaissable pour les organes de la société de capitaux ou la société coopérative et pour son bénéficiaire.

En application de l'approche économique qui prévaut en la matière, les faits doivent être appréciés non seulement du point de vue de leur forme de droit civil, mais également du point de vue de leur contenu réel, en particulier économique (ATF 138 II 57 consid. 2 p. 59; arrêt 2P.280/2001/2A.475/2001 du 30 avril 2002 consid. 2.1, in: RF 57/2002 p. 558; en ce qui concernait l'AIFD: ATF 115 Ib 238 consid. 3b p. 241). La question de savoir si la prestation appréciable en argent est intervenue suite à l'absence de comptabilisation d'un revenu ou suite à la comptabilisation d'une charge infondée est en revanche sans importance (cf. ATF 113 Ib 23 consid. 2 p. 24 ss). Les prestations appréciables en argent peuvent également intervenir à charge de comptes d'actifs ou de passifs (arrêt 2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les références citées).

3.3. Si l'opération commerciale qualifiée de prestation appréciable en argent n'est imposée ni auprès de la société ni auprès du détenteur de parts, il en résulte une reprise chez l'un comme chez l'autre. Cela découle de l'art. 58 al. 1 let. b et c LIFD en ce qui concerne la société effectuant la prestation et des art. 17 al. 1 et 20 al. 1 let. c LIFD en ce qui concerne l'actionnaire qui en bénéficie, dans la mesure où il s'agit d'une personne physique (arrêt 2C_16/2015 du 6 août 2015 consid. 2 in Archives 84 254 et RDAF 2016 II 110 et les références citées).

3.4. En l'espèce, la recourante était titulaire d'un droit d'emption stipulé le 1er avril 2004. Ce droit était annoté au registre foncier. Il était valable jusqu'au 15 avril 2005; sa validité a été prolongée jusqu'au 15 avril 2006 puis jusqu'au 15 juillet 2006. Il conférait à la recourante une prétention à l'acquisition de la parcelle no **** de la commune de D.________ pour un prix de 1'269'600 fr. qui correspondait aux conditions du marché en 2004. La recourante disposait d'une prétention ferme, les conditions d'exercice du droit d'emption étant réunies dès le 8 juillet 2005, puisqu'elle avait reçu l'autorisation de construire un immeuble d'habitation sur la parcelle n° ****. En d'autres termes, au moment de céder le droit d'emption à ses associés-gérants, la recourante détenait le droit d'acheter la parcelle no **** de la commune de D.________ à un prix inférieur à celui qui aurait dû être fixé, conformément aux nouvelles conditions du marché, en 2006 en l'absence du dit droit d'emption. Cette différence de prix a été dûment établie par l'autorité intimée et résulte des faits retenus par l'instance précédente, qui lient le Tribunal fédéral (art. 105 al. 1 LTF). Cette dernière a au surplus relevé que le terrain avait été aliéné
par les associés-gérants cessionnaires du droit d'emption à bref délai, soit les 10 et 21 juillet 2006, (dix lots de propriété par étage sur douze de la parcelle n° *****) et les 4 septembre et 18 décembre 2007 (deux derniers lots de propriété par étage) pour un prix de vente total de 2'078'680 fr. contre un prix d'achat de 1'274'600 fr. Il n'y a par conséquent rien à reprocher au mode de calcul de la valeur du droit d'emption au moment de sa cession. Le bénéfice, qui a été généré sur la seule vente de la parcelle nue, s'est ainsi élevé à 804'000 fr. Le droit d'emption cédé par la société valait par conséquent 804'000 fr. et non pas seulement un montant correspondant au remboursement de l'acompte versé sur le prix de vente et des frais de notaire. Pareille disproportion entre prestation et contreprestation était telle qu'elle était aisément reconnaissable pour les organes de la société qui étaient également ses bénéficiaires. Enfin, la cession du droit d'emption, équivalant économiquement à une plus-value de 804'000 fr., n'aurait, au vu de l'importance du montant en jeu, pas été consentie si les cessionnaires avaient été, non pas les associés-gérants de la recourante, mais des tiers. Sur ce point, contrairement à ce qu'affirme la
recourante, une cession à des tiers autres que les associés-gérants était contractuellement possible, puisque les actes passés le 1er avril 2004 stipulaient un droit d'emption en faveur de la recourante ou de ses nommables, sans restriction de choix.

3.5. La recourante réitère en vain l'objection qu'elle avait déjà fait valoir en procédure cantonale, selon laquelle elle aurait été incapable de réaliser l'opération d'acquisition et de revente faute de détenir les moyens financiers nécessaires. Cette objection a déjà été écartée à juste titre par l'instance précédente. Se fondant sur des documents produits en 2008 au taxateur des associés-gérants dans la procédure de taxation de leur propre bénéfice au titre de personnes physiques, elle a constaté que ces derniers avaient financé l'opération avec les acomptes versés par les premiers acquéreurs des PPE, ce que la recourante pouvait également faire. Au demeurant, force est de constater que la recherche d'acquéreurs devait être menée par les mêmes personnes, qu'elles agissent au titre d'associés-gérants, organes de la recourante, ou au titre de personnes physiques membres d'un consortium et que ces dernières pouvaient, en cas de nécessité, se porter garantes de la couverture financière de la recourante. Les objections de la recourante ne justifient par conséquent pas la cession à un prix sous-évalué de son droit d'emption à ses associés-gérants. Ce bénéfice, auquel elle a renoncé, devait être ajouté au bénéfice imposable de la
période fiscale 2006. Il n'y a au surplus pas de violation du principe de l'étanchéité des exercices fiscaux, quoi qu'en dise la recourante en pointant du doigt le mode de calcul du bénéfice qui prend en considération les dernières ventes de PPE en 2007, du moment que la cession du droit d'emption, ou, plus précisément, la renonciation à la valeur qu'il représentait, a bien eu lieu en 2006.

3.6. La recourante se plaint également en vain de ce que l'instance précédente a écarté des charges qui devaient, selon elle, venir en déduction du bénéfice repris dans son chapitre fiscal. Elle a elle-même exposé dans le recours adressé à l'instance précédente qu'en cédant son droit d'emption, elle évitait de devoir s'acquitter de la facture de 80'569 fr. 65 établie par l'entrepreneur général, des arrhes de 150'000 fr. versées à la venderesse ainsi que des frais de notaires, la facture de 80'569 fr. 65 ayant été payée directement par les cessionnaires membres du consortium à l'entreprise mandatée pour la mise en valeur des PPE. Il importe peu à cet égard que les cessionnaires bénéficiaires de la prestation appréciable en argent soient également et d'ailleurs dûment imposés dans leur propre chapitre fiscal sur leur propre revenu immobilier (cf. consid. 3.3 ci-dessus).

3.7. En dernier lieu, la recourante fait valoir en vain que les conditions du rappel d'impôt de l'art. 151 LIFD n'étaient pas réunies en 2012, parce que les autorités fiscales étaient au courant de l'ensemble de l'opération quatre ans avant d'ouvrir la procédure de rappel. Elle expose à cet effet que le service de taxation des promoteurs immobiliers, soit les associés gérants, avait eu connaissance de la cession en 2008 déjà. Elle perd de vue la jurisprudence selon laquelle l'autorité fiscale peut, en principe, considérer que la déclaration d'impôt est exacte et complète et qu'elle n'est pas tenue, à défaut d'indices correspondants, de rechercher des informations complémentaires. En raison de la maxime inquisitoire, l'autorité doit cependant procéder à une analyse plus approfondie, lorsqu'il ressort manifestement du dossier que les faits déterminants sont incomplets ou peu clairs. Lorsque l'autorité fiscale aurait dû se rendre compte de l'état de fait incomplet ou inexact, le rapport de causalité adéquate entre la déclaration lacunaire et la taxation insuffisante ou incomplète est interrompu. Toutefois, ceci n'est admis qu'à des conditions strictes, à savoir lors d'une négligence grave imputable à l'autorité fiscale. Pareille
négligence de l'autorité de taxation n'est pas déjà retenue, lorsque celle-ci n'a pas eu connaissance des informations dont disposaient d'autres services de l'administration (arrêt 2C_1023/2013 du 8 juillet 2014 consid. 3.2 in Archives 83 134 et RDAF 2015 II 254 et les références citées). En l'espèce, par conséquent, il n'y a pas lieu d'imputer au service de taxation des personnes morales les connaissances du service de taxation des personnes physiques, de sorte que les conditions du rappel d'impôt sont réalisées en l'espèce. Le grief est rejeté.

3.8. En ajoutant au titre de rappel d'impôt un montant de 804'000 fr. au bénéfice imposable de la recourante pour la période fiscale 2006, l'instance précédente a correctement appliqué le droit fédéral. Les griefs de violation de la bonne foi et de l'interdiction de l'arbitraire soulevés par la recourante se confondent avec celui de violation du droit fédéral, examiné ci-dessus; ils en suivent par conséquent le sort et doivent être écartés.

4.
L'instance précédente a pour le surplus correctement exposé et appliqué les dispositions légales relatives à la soustraction fiscale consommée et en particulier celles relatives à la fixation de l'amende (art. 175 LIFD); il peut être renvoyé aux considérants de l'arrêt attaqué sur ces points.

II. Impôt cantonal et communal.

5.
L'art. 12 de la loi genevoise du 23 septembre 1994 sur l'imposition des personnes morales (LIPM/GE; RSGE D 3 15) et l'art. 69 de la loi genevoise du 4 octobre 2001 de procédure fiscale (LPFisc; RSGE D 3 17) correspondent aux art. 58 al. 1 et 175 LIFD. La jurisprudence rendue en matière d'impôt fédéral direct est également valable pour l'application des dispositions cantonales harmonisées correspondantes. Il peut ainsi être renvoyé, s'agissant de l'impôt cantonal et communal, à la motivation développée en matière d'impôt fédéral direct. Le recours doit par conséquent également être rejeté en tant qu'il concerne les impôts cantonal et communal.

6.
Les considérants qui précèdent conduisent au rejet du recours. Succombant, la recourante doit supporter les frais de justice devant le Tribunal fédéral (art. 66 al. 1 LTF). Il n'est pas alloué de dépens (art. 68 al. 1 et 3 LTF).

Par ces motifs, le Tribunal fédéral prononce :

1.
Les causes 2C_898/2015 et 2C_899/2015 sont jointes.

2.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt fédéral direct.

3.
Le recours est rejeté en tant qu'il concerne l'impôt cantonal et communal.

4.
Les frais judiciaires, arrêtés à 6'000 fr., sont mis à la charge de la recourante.

5.
Le présent arrêt est communiqué au mandataire de la recourante, à l'Administration fiscale cantonale genevoise, à la Cour de justice de la République et canton de Genève, Chambre administrative, 2ème section, et à l'Administration fédérale des contributions.

Lausanne, le 12 octobre 2016
Au nom de la IIe Cour de droit public
du Tribunal fédéral suisse

Le Président : Seiler

Le Greffier : Dubey

SR 210 Schweizerisches Zivilgesetzbuch vom 10. Dezember 1907 ZGB Art. 655 - 1 Gegenstand des Grundeigentums sind die Grundstücke.
¹	Gegenstand des Grundeigentums sind die Grundstücke.
²	Grundstücke im Sinne dieses Gesetzes sind:
¹	die Liegenschaften;
²	die in das Grundbuch aufgenommenen selbständigen und dauernden Rechte;
³	die Bergwerke;
⁴	die Miteigentumsanteile an Grundstücken.
³	Als selbstständiges und dauerndes Recht kann eine Dienstbarkeit an einem Grundstück in das Grundbuch aufgenommen werden, wenn sie:
¹	weder zugunsten eines berechtigten Grundstücks noch ausschliesslich zugunsten einer bestimmten Person errichtet ist; und
²	auf wenigstens 30 Jahre oder auf unbestimmte Zeit begründet ist.570

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 95 Schweizerisches Recht - Mit der Beschwerde kann die Verletzung gerügt werden von:
^a	Bundesrecht;
^b	Völkerrecht;
^c	kantonalen verfassungsmässigen Rechten;
^d	kantonalen Bestimmungen über die politische Stimmberechtigung der Bürger und Bürgerinnen und über Volkswahlen und -abstimmungen;
^e	interkantonalem Recht.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 106 Rechtsanwendung - 1 Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
¹	Das Bundesgericht wendet das Recht von Amtes wegen an.
²	Es prüft die Verletzung von Grundrechten und von kantonalem und interkantonalem Recht nur insofern, als eine solche Rüge in der Beschwerde vorgebracht und begründet worden ist.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 105 Massgebender Sachverhalt - 1 Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
¹	Das Bundesgericht legt seinem Urteil den Sachverhalt zugrunde, den die Vorinstanz festgestellt hat.
²	Es kann die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz von Amtes wegen berichtigen oder ergänzen, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht.
³	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so ist das Bundesgericht nicht an die Sachverhaltsfeststellung der Vorinstanz gebunden.95

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 97 Unrichtige Feststellung des Sachverhalts - 1 Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
¹	Die Feststellung des Sachverhalts kann nur gerügt werden, wenn sie offensichtlich unrichtig ist oder auf einer Rechtsverletzung im Sinne von Artikel 95 beruht und wenn die Behebung des Mangels für den Ausgang des Verfahrens entscheidend sein kann.
²	Richtet sich die Beschwerde gegen einen Entscheid über die Zusprechung oder Verweigerung von Geldleistungen der Militär- oder Unfallversicherung, so kann jede unrichtige oder unvollständige Feststellung des rechtserheblichen Sachverhalts gerügt werden.86

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 16 - 1 Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
¹	Der Einkommenssteuer unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte.
²	Als Einkommen gelten auch Naturalbezüge jeder Art, insbesondere freie Verpflegung und Unterkunft sowie der Wert selbstverbrauchter Erzeugnisse und Waren des eigenen Betriebes; sie werden nach ihrem Marktwert bemessen.
³	Die Kapitalgewinne aus der Veräusserung von Privatvermögen sind steuerfrei.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 17 - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile.24
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus privatrechtlichem oder öffentlich-rechtlichem Arbeitsverhältnis mit Einschluss der Nebeneinkünfte wie Entschädigungen für Sonderleistungen, Provisionen, Zulagen, Dienstalters- und Jubiläumsgeschenke, Gratifikationen, Trinkgelder, Tantiemen, geldwerte Vorteile aus Mitarbeiterbeteiligungen und andere geldwerte Vorteile.24
^1bis	Die vom Arbeitgeber getragenen Kosten der berufsorientierten Aus- und Weiterbildung einschliesslich Umschulungskosten, stellen unabhängig von deren Höhe keinen anderen geldwerten Vorteil im Sinne von Absatz 1 dar.25
²	Kapitalabfindungen aus einer mit dem Arbeitsverhältnis verbundenen Vorsorgeeinrichtung oder gleichartige Kapitalabfindungen des Arbeitgebers werden nach Artikel 38 besteuert.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 18 Grundsatz - 1 Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
¹	Steuerbar sind alle Einkünfte aus einem Handels-, Industrie-, Gewerbe-, Land- und Forstwirtschaftsbetrieb, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit.
²	Zu den Einkünften aus selbstständiger Erwerbstätigkeit zählen auch alle Kapitalgewinne aus Veräusserung, Verwertung oder buchmässiger Aufwertung von Geschäftsvermögen. Der Veräusserung gleichgestellt ist die Überführung von Geschäftsvermögen in das Privatvermögen oder in ausländische Betriebe oder Betriebsstätten. Als Geschäftsvermögen gelten alle Vermögenswerte, die ganz oder vorwiegend der selbstständigen Erwerbstätigkeit dienen; Gleiches gilt für Beteiligungen von mindestens 20 Prozent am Grund- oder Stammkapital einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, sofern der Eigentümer sie im Zeitpunkt des Erwerbs zum Geschäftsvermögen erklärt. Artikel 18b bleibt vorbehalten.30
³	Für Steuerpflichtige, die eine ordnungsgemässe Buchhaltung führen, gilt Artikel 58 sinngemäss.
⁴	Die Gewinne aus der Veräusserung von land- und forstwirtschaftlichen Grundstücken werden den steuerbaren Einkünften nur bis zur Höhe der Anlagekosten zugerechnet.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 20 - 1 Steuerbar sind die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere:
¹	Steuerbar sind die Erträge aus beweglichem Vermögen, insbesondere:
^a	Zinsen aus Guthaben, einschliesslich ausbezahlter Erträge aus rückkaufsfähigen Kapitalversicherungen mit Einmalprämie im Erlebensfall oder bei Rückkauf, ausser wenn diese Kapitalversicherungen der Vorsorge dienen. Als der Vorsorge dienend gilt die Auszahlung der Versicherungsleistung ab dem vollendeten 60. Altersjahr des Versicherten auf Grund eines mindestens fünfjährigen Vertragsverhältnisses, das vor Vollendung des 66. Altersjahres begründet wurde. In diesem Fall ist die Leistung steuerfrei;
^b	Einkünfte aus der Veräusserung oder Rückzahlung von Obligationen mit überwiegender Einmalverzinsung (globalverzinsliche Obligationen, Diskont-Obligationen), die dem Inhaber anfallen;
^c	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Beteiligungen aller Art (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.). Ein bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten im Sinne von Artikel 4a des Bundesgesetzes vom 13. Oktober 196541 über die Verrechnungssteuer (VStG) an die Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft erzielter Liquidationsüberschuss gilt in dem Jahre als realisiert, in welchem die Verrechnungssteuerforderung entsteht (Art. 12 Abs. 1 und 1bis VStG); Absatz 1bis bleibt vorbehalten;
^d	Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung beweglicher Sachen oder nutzbarer Rechte;
^e	Einkünfte aus Anteilen an kollektiven Kapitalanlagen, soweit die Gesamterträge die Erträge aus direktem Grundbesitz übersteigen;
^f	Einkünfte aus immateriellen Gütern.
^1bis	Dividenden, Gewinnanteile, Liquidationsüberschüsse und geldwerte Vorteile aus Aktien, Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, Genossenschaftsanteilen und Partizipationsscheinen (einschliesslich Gratisaktien, Gratisnennwerterhöhungen u. dgl.) sind im Umfang von 70 Prozent steuerbar, wenn diese Beteiligungsrechte mindestens 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft darstellen.43
²	Der Erlös aus Bezugsrechten gilt nicht als Vermögensertrag, sofern sie zum Privatvermögen des Steuerpflichtigen gehören.
³	Die Rückzahlung von Einlagen, Aufgeldern und Zuschüssen (Reserven aus Kapitaleinlagen), die von den Inhabern der Beteiligungsrechte nach dem 31. Dezember 1996 geleistet worden sind, wird gleich behandelt wie die Rückzahlung von Grund- oder Stammkapital. Absatz 4 bleibt vorbehalten.44
⁴	Schüttet eine Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die an einer schweizerischen Börse kotiert ist, bei der Rückzahlung von Reserven aus Kapitaleinlagen nach Absatz 3 nicht mindestens im gleichen Umfang übrige Reserven aus, so ist die Rückzahlung im Umfang der halben Differenz zwischen der Rückzahlung und der Ausschüttung der übrigen Reserven steuerbar, höchstens aber im Umfang der in der Gesellschaft vorhandenen, handelsrechtlich ausschüttungsfähigen übrigen Reserven.45
⁵	Absatz 4 ist nicht anwendbar auf Reserven aus Kapitaleinlagen:
^a	die bei fusionsähnlichen Zusammenschlüssen durch Einbringen von Beteiligungs- und Mitgliedschaftsrechten an einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe c oder durch eine grenzüberschreitende Übertragung auf eine inländische Tochtergesellschaft nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe d nach dem 24. Februar 2008 entstanden sind;
^b	die im Zeitpunkt einer grenzüberschreitenden Fusion oder Umstrukturierung nach Artikel 61 Absatz 1 Buchstabe b und Absatz 3 oder der Verlegung des Sitzes oder der tatsächlichen Verwaltung nach dem 24. Februar 2008 bereits in einer ausländischen Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft vorhanden waren;
^c	im Falle der Liquidation der Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft.46
⁶	Die Absätze 4 und 5 gelten sinngemäss auch für Reserven aus Kapitaleinlagen, die für die Ausgabe von Gratisaktien oder für Gratisnennwerterhöhungen verwendet werden.47
⁷	Entspricht bei der Rückgabe von Beteiligungsrechten an einer Kapitalgesellschaft oder Genossenschaft, die an einer schweizerischen Börse kotiert ist, die Rückzahlung der Reserven aus Kapitaleinlagen nicht mindestens der Hälfte des erhaltenen Liquidationsüberschusses, so vermindert sich der steuerbare Anteil dieses Liquidationsüberschusses um die halbe Differenz zwischen diesem Anteil und der Rückzahlung, höchstens aber im Umfang der in der Gesellschaft vorhandenen Reserven aus Kapitaleinlagen, die auf diese Beteiligungsrechte entfallen.48
⁸	Absatz 3 gilt für Einlagen und Aufgelder, die während eines Kapitalbands nach den Artikeln 653s ff. des Obligationenrechts (OR)49 geleistet werden, nur soweit sie die Rückzahlungen von Reserven im Rahmen dieses Kapitalbands übersteigen.50

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 58 Allgemeines - 1 Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
¹	Der steuerbare Reingewinn setzt sich zusammen aus:
^a	dem Saldo der Erfolgsrechnung unter Berücksichtigung des Saldovortrages des Vorjahres;
^b	allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden, wie insbesondere:
^c	den der Erfolgsrechnung nicht gutgeschriebenen Erträgen, mit Einschluss der Kapital-, Aufwertungs- und Liquidationsgewinne, vorbehältlich Artikel 64. ...133
²	Der steuerbare Reingewinn juristischer Personen, die keine Erfolgsrechnung erstellen, bestimmt sich sinngemäss nach Absatz 1.
³	Leistungen, welche gemischtwirtschaftliche, im öffentlichen Interesse tätige Unternehmen überwiegend an nahe stehende Personen erbringen, sind zum jeweiligen Marktpreis, zu den jeweiligen Gestehungskosten zuzüglich eines angemessenen Aufschlages oder zum jeweiligen Endverkaufspreis abzüglich einer angemessenen Gewinnmarge zu bewerten; das Ergebnis eines jeden Unternehmens ist entsprechend zu berichtigen.

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 151 - 1 Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismittel, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert.
¹	Ergibt sich aufgrund von Tatsachen oder Beweismittel, die der Steuerbehörde nicht bekannt waren, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterblieben oder eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist, oder ist eine unterbliebene oder unvollständige Veranlagung auf ein Verbrechen oder ein Vergehen gegen die Steuerbehörde zurückzuführen, so wird die nicht erhobene Steuer samt Zins als Nachsteuer eingefordert.
²	Hat der Steuerpflichtige Einkommen, Vermögen und Reingewinn in seiner Steuererklärung vollständig und genau angegeben und das Eigenkapital zutreffend ausgewiesen und haben die Steuerbehörden die Bewertung anerkannt, so kann keine Nachsteuer erhoben werden, selbst wenn die Bewertung ungenügend war.245

SR 642.11 Bundesgesetz vom 14. Dezember 1990 über die direkte Bundessteuer (DBG) DBG Art. 175 Vollendete Steuerhinterziehung - 1 Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist,
¹	Wer als Steuerpflichtiger vorsätzlich oder fahrlässig bewirkt, dass eine Veranlagung zu Unrecht unterbleibt oder dass eine rechtskräftige Veranlagung unvollständig ist,
²	Die Busse beträgt in der Regel das Einfache der hinterzogenen Steuer. Sie kann bei leichtem Verschulden bis auf einen Drittel ermässigt, bei schwerem Verschulden bis auf das Dreifache erhöht werden.
³	Zeigt die steuerpflichtige Person erstmals eine Steuerhinterziehung selbst an, so wird von einer Strafverfolgung abgesehen (straflose Selbstanzeige), wenn:
^a	die Hinterziehung keiner Steuerbehörde bekannt ist;
^b	sie die Verwaltung bei der Festsetzung der Nachsteuer vorbehaltlos unterstützt; und
^c	sie sich ernstlich um die Bezahlung der geschuldeten Nachsteuer bemüht.265
⁴	Bei jeder weiteren Selbstanzeige wird die Busse unter den Voraussetzungen nach Absatz 3 auf einen Fünftel der hinterzogenen Steuer ermässigt.266

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 66 Erhebung und Verteilung der Gerichtskosten - 1 Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
¹	Die Gerichtskosten werden in der Regel der unterliegenden Partei auferlegt. Wenn die Umstände es rechtfertigen, kann das Bundesgericht die Kosten anders verteilen oder darauf verzichten, Kosten zu erheben.
²	Wird ein Fall durch Abstandserklärung oder Vergleich erledigt, so kann auf die Erhebung von Gerichtskosten ganz oder teilweise verzichtet werden.
³	Unnötige Kosten hat zu bezahlen, wer sie verursacht.
⁴	Dem Bund, den Kantonen und den Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen dürfen in der Regel keine Gerichtskosten auferlegt werden, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis, ohne dass es sich um ihr Vermögensinteresse handelt, das Bundesgericht in Anspruch nehmen oder wenn gegen ihre Entscheide in solchen Angelegenheiten Beschwerde geführt worden ist.
⁵	Mehrere Personen haben die ihnen gemeinsam auferlegten Gerichtskosten, wenn nichts anderes bestimmt ist, zu gleichen Teilen und unter solidarischer Haftung zu tragen.

SR 173.110 Bundesgesetz vom 17. Juni 2005 über das Bundesgericht (Bundesgerichtsgesetz, BGG) - Bundesgerichtsgesetz BGG Art. 68 Parteientschädigung - 1 Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
¹	Das Bundesgericht bestimmt im Urteil, ob und in welchem Mass die Kosten der obsiegenden Partei von der unterliegenden zu ersetzen sind.
²	Die unterliegende Partei wird in der Regel verpflichtet, der obsiegenden Partei nach Massgabe des Tarifs des Bundesgerichts alle durch den Rechtsstreit verursachten notwendigen Kosten zu ersetzen.
³	Bund, Kantonen und Gemeinden sowie mit öffentlich-rechtlichen Aufgaben betrauten Organisationen wird in der Regel keine Parteientschädigung zugesprochen, wenn sie in ihrem amtlichen Wirkungskreis obsiegen.
⁴	Artikel 66 Absätze 3 und 5 ist sinngemäss anwendbar.
⁵	Der Entscheid der Vorinstanz über die Parteientschädigung wird vom Bundesgericht je nach Ausgang des Verfahrens bestätigt, aufgehoben oder geändert. Dabei kann das Gericht die Entschädigung nach Massgabe des anwendbaren eidgenössischen oder kantonalen Tarifs selbst festsetzen oder die Festsetzung der Vorinstanz übertragen.